0517/12.4BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

I- O direito a juros indemnizatórios a que alude o artigo 43.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária pressupõe que tenha sido anulado um ato de liquidação com fundamento em erro sobre os pressupostos de facto ou de direito respetivos;

II- Não é demonstrada a existência de erro sobre os pressupostos da liquidação subjacente à dívida exequenda se a oposição à execução fiscal é julgada procedente com fundamento na falta de notificação do tributo dentro do prazo de caducidade.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. AA, contribuinte fiscal n.º ..., com domicílio indicado na Praça ..., Bairro ... Lisboa, interpôs recurso da douta sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a ação que instaurou contra a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA para reconhecimento do direito a juros indemnizatórios no montante de € 71.430,47.

Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «(…)

A) Vem o presente recurso interposto da, aliás, douta sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, a qual julgou a ação de reconhecimento em matéria tributária improcedente, negando ao Autor o direito a juros indemnizatórios “sobre as quantias sobre que indevidamente lhe foram cobradas no âmbito do processo de execução fiscal nº...84, do Serviço de Finanças de Loures 4, pelo tempo dessa privação”.

B) Andou mal o Tribunal a quo ao interpretar e aplicar o Direito da forma como o fez, mormente perante os factos que o mesmo julgou como provados, ao considerar que o Recorrente não tem direito a juros indemnizatórios, pelo período de privação das quantias que na execução fiscal lhe foram indevidamente cobradas por entender que o direito aos juros indemnizatórios tem como fundamento autónomo “a ilicitude que se integre ou gere no próprio ato revogado ou anulado, quando no caso presente o erro ocorre não nos atos tributários em si mesmos considerados, mas posteriormente a eles e à sua elaboração;

C) O entendimento plasmado na sentença recorrida inquina-a em erro de julgamento na interpretação que faz da Lei, no sentido de que o “erro imputável aos Serviços”, enquanto pressuposto do direito aos juros indemnizatórios (o único posto em causa pela decisão ora recorrida), previsto no artigo 43.º. nº 1 da LGT, funda-se apenas e unicamente nos erros sobre os pressupostos de facto e no erro sobre os pressuposto do direito que fundamentam os atos tributários, cuja ilicitude se integre nos próprios atos tributários, circunscrevendo-se assim à anulação ou declaração de nulidade de tais atos tributários.

D) Conforme resulta da factualidade assente pelo Tribunal a quo, contra o Recorrente foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...84 que correu termos no Serviço de Finanças de Loures 4, para cobrança coerciva de Liquidações do IVA do ano 1998, respetivos juros compensatórios e de mora e no âmbito do referido processo de execução fiscal, o Órgão de Execução Fiscal cobrou ao Recorrente, pelos meios executivos, a quantia total de € 284.500,00 euros entre 29 de novembro de 2004 e 26 de abril de 2007. E, por Acórdão de 8 de fevereiro de 2011, o Tribunal Central Administrativo Sul julgou procedente a identificada oposição “por falta de notificação das respetivas liquidações dentro do prazo da caducidade” e que em execução do mesmo a AT restituiu ao Recorrente a quantia total de total de 226.670,06 euros, deduzido do valor de necessário para compensação de uma outra dívida tributária do Recorrente.

E) Os juros indemnizatórios visam compensar os contribuintes pelos prejuízos causados por um pagamento indevido de uma prestação tributária (artigo 43.º, nº 1 da LGT), que originou um “desapossamento” de tais quantias, fundando-se assim no instituto da responsabilidade civil extracontratual do Estado. Pagamento esse indevido que teve origem num comportamento inadequado e imputável à AT, ou seja, ilícito, por ter cobrado coercivamente liquidações de IVA do ano 1998 e demais juros compensatórios.

F) Entende o Recorrente que estão demonstrados os elementos constitutivos do direito a juros indemnizatórios, previstos no artigo 43.º, nº 1 da LGT, pois, não será demais configurar o erro na notificação das liquidações de IVA como um erro ou vício imputável aos Serviços, a uma atuação ilícita da AT, ao contrário do alegado na sentença recorrida, porquanto o mesmo privou, absolutamente, o Recorrente de não poder, sequer, avaliar a legalidade de atos de tais liquidações, oneradas de juros compensatórios, tornando as mesmas ilegalmente exequíveis.

G) É inequívoco que a execução fiscal das liquidações do IVA do ano 1998 se ficou a dever a uma atuação ilícita da AT, da qual resultou indubitavelmente imposto indevidamente exigido, em montante superior ao legalmente devido, tendo o Recorrente sem margem para dúvidas ficado privado das referidas quantias pagas, na sequência daquela instauração da execução fiscal, as quais lhe eram inexigíveis, e que lhe foram indevida e ilegalmente cobradas.

H) Decorre do disposto nos artigos 43.º e 100.º, ambos da LGT que o fim único dos juros indemnizatórios consiste precisamente em reparar a privação indevida de quantias monetárias dos contribuintes – o pagamento indevido de prestações tributárias (“pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”) – durante certo tempo, por motivos exclusivamente imputáveis à AT. Razão pela qual os juros indemnizatórios materializam um direito de indemnização consagrado constitucionalmente, prevendo o legislador o seu vencimento e antecipada fixação do dano, sem necessidade de determinação do grau de culpa da AT nem de ser requerido pelo contribuinte lesado.

I) Impõe o artigo 100.º da LGT, que a AT está obrigada a reconstituir a situação legal que existiria se aquela não tivesse praticado um ato lesivo contra os direitos e interesses dos contribuintes ou seja, se não tivesse praticado um ato ilícito, o que implica a restituição da prestação tributária indevidamente paga, bem como o pagamento dos juros indemnizatórios.

J) Para que se constitua o direito aos juros indemnizatórios é essencial que o pagamento indevido da prestação tributária (quer voluntária, quer coercivamente), com a inerente privação dos respetivos meios monetários se deva a uma atuação indevida da AT (ação ou omissão), por violação de disposições ilegais, em conformidade com o regime previsto no artigo 43.º da LGT, preceituando o seu nº1 que tem de existir um “erro imputável aos serviços” do qual resultou pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

K) Com efeito, na esteira da jurisprudência dominante, o conceito de “erro” naquele preceito deve ser preenchido por cotejo com o conceito de vício. Assim, o conceito de “vício” abrange toda e qualquer ilegalidade substancial e formal cometida pela AT na sua atuação que sejam suscetíveis de conduzir à anulação do ato, nele se incluindo os vícios procedimentais, por violação das normas que regulam o procedimento tributário ou os “direitos procedimentais dos administrados”.

L) E nesta ótica, tal como sufragado na sentença recorrida, tem sido acolhido pela jurisprudência que, para efeitos de constituição do direito aos juros indemnizatórios, nos termos da norma em referência, relevam apenas os vícios do ato anulado consubstanciados no erro sobre os pressuposto de facto e erro sobre os pressupostos de direito como a melhor que se adequa ao uso da expressão erro naquele preceito, tendo assim um alcance mais restritivo do tipo de vícios que constituem o direito a juros indemnizatórios, por serem aqueles que afetam a substância da relação jurídico tributária, que a melhor definem, por se integrarem no próprio ato tributário.

M) Entende o Recorrente que não assiste razão ao Tribunal a quo, pois, se atentarmos quer na LGT quer no CPPT, o legislador não procede à distinção dos conceitos de “erro” e de “vício”, incluindo no procedimento tributário, utilizando-nos de “forma indiscriminada e indiferenciada, não sendo aquela interpretação e aplicação da norma a que melhor garante a reconstituição da situação que existiria se a AT não atuasse ilegalmente, em conformidade com o disposto no artigo 100.º da LGT.

N) Tendo os vícios formais, nomeadamente os vícios procedimentais, enquadramento no artigo 43.º da LGT, alargando o seu âmbito de aplicação a outras atuações ilegais da AT, como a instauração indevida de uma execução fiscal, por falta de notificação das liquidações de IVA dentro do prazo da caducidade, sendo esse atuação ilegal da AT que levou ao pagamento indevido da dívida tributária aqui em causa e consequente privação das importâncias monetárias durante novembro de 2004 a setembro de 2011, conforme factualidade assente, o Recorrente tem direito ao reconhecimento do direito a juros indemnizatórios previstos naquela norma.

O) E nem se afirme que o facto que motivou a restituição das verbas cobradas ao Recorrente por conta da execução fiscal - a improcedência da execução fiscal que declarou a caducidade do direito de liquidação por parte da Administração Tributária - não cumpre os requisitos para o pagamento de juros indemnizatórios pelo facto de esta não ter sido no âmbito de uma reclamação graciosa ou impugnação judicial, como refere o texto literal do artigo 43.º da LGT. Efetivamente, estas expressões "reclamação graciosa" e "impugnação judicial" contidas na referida norma da LGT não devem ser interpretadas literalmente, como referências aos tipos de processo mencionados, mas antes extensivamente, de modo a abranger outros meios processuais que consagrem ao administrado uma reação perante atos lesivos da AT, como impõe o artigo 100.º da LGT.

P) Em face de tudo o exposto, ao decidir como decidiu o Tribunal a quo em erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do disposto nos artigos 43.º, nº 1 e 100.º, ambos da LGT, bem como do princípio da justiça tributária, vindo assim a privar o ora Recorrente de um direito que lhe é legalmente reconhecido e que tem o efeito reparador conforme acima exposto.

Q) É, destarte, patente o erro de julgamento que macula a decisão recorrida, devendo ser concedido provimento ao presente recurso e a sentença recorrida ser revogada dando assim lugar a acórdão que conceda provimento à ação de reconhecimento do direito em matéria tributária, em concreto, do direito a juros indemnizatórios.».

Pediu fosse concedido provimento ao presente recurso, fosse revogada a sentença recorrida e fosse proferido acórdão que julgasse procedente a ação para reconhecimento do direito a juros indemnizatórios.

A Recorrida apresentou contra-alegações, que rematou com as seguintes conclusões: «(…)

A. A sentença recorrida proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, a 13.01.2022, julgou improcedente a ação para reconhecimento de um direito em matéria tributária, no qual o Autor peticiona o reconhecimento a juros indemnizatórios em resultado da procedência da oposição fiscal.

B. Entendeu o douto Tribunal a quo na sentença recorrida que não assiste razão ao Autor, aqui recorrente, não sendo devidos juros indemnizatórios, porquanto não se verifica o erro imputável aos serviços, determinativo do pagamento a juros indemnizatórios, nos termos definidos no artigo 43.º da LGT, i.e, o erro ocorre não nos atos tributários em si mesmos considerados, mas posteriormente a eles e à sua elaboração, especificamente aquando dos procedimentos que intendiam a sua notificação ao Autor.

C. Considera a Recorrida que a douta sentença ao julgar a ação improcedente não merece censura, devendo manter-se.

D. Todavia, veio o Recorrente colocar a douta sentença em crise, por entender que a mesma enferma de erro de julgamento, porquanto considera o Recorrente, em súmula, que “(…) a devolução em singelo dos valores ilegalmente cobrados ao Autor, aqui Recorrente - imposto indevidamente pago no âmbito de uma execução fiscal ilegal – viola os mais elementares direitos daquele, não o compensando de forma alguma pelos prejuízos e danos por si sofridos decorrentes de tais pagamentos indevidos.”

E. Nos termos do n.º 1 do artigo 43.º da LGT, “São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços e que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.”

F. Ou seja, é necessário o preenchimento de três requisitos, a saber: - que o imposto tenha sido pago; - determinação da anulação da liquidação, total ou parcialmente, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, - e a existência de erro imputável aos serviços, encontrando-se excluídos os vícios formais ou procedimentais, que, embora firam de ilegalidade os atos, não implicam, necessariamente, uma errónea definição da situação jurídica tributária do contribuinte.

G. As liquidações colocadas em crise pelo ora Recorrente, foram anuladas em processo judicial, mas é pressuposto do pagamento de juros indemnizatórios que se verifique o erro imputável aos serviços, sucede que a procedência da oposição à execução fiscal fundou-se na falta de notificação da liquidação de IVA no prazo de caducidade, isto é, num vício formal e não na demonstração de erro imputável aos serviços na liquidação, conforme exigido no artigo 43.º da LGT.

H. Assim, esse erro determinativo da anulação, em resultado da oposição á execução fiscal, não reside nos atos anulados, mas na omissão de uma sua comunicação válida ao ora Recorrente.

Por conseguinte,

I. Não ficando assim, demonstrado o erro na definição da situação jurídica tributária do Autor, naturalmente que não assiste razão ao Recorrente.

J. Como bem referiu o Meritíssimo Juiz a quo “(…) aquela decisão judicial em que o Autor ancora a pretensão que formula não incidiu sobre a definição da relação jurídico tributária tal como contida nas liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado de 1998 e dos correspondentes juros compensatórios, dadas à execução. Apenas disse ser ilegal a sua execução coerciva, por omissão da oportuna notificação dos atos de que emergiam as dívidas exequendas, na sua expressão, «dentro do prazo de caducidade.» – do que se extrai, ainda, não mais poderem sê-lo, conforme dispõe o art.45ºda Lei Geral Tributária. Daí que em cumprimento do decidido tenha sido extinta por esse motivo a execução e, bem assim, porque genética a causa da extinção da execução, restituído ao Autor o que nela lhe fora coercivamente cobrado.”

K. A propósito da distinção “erro” e “vício”, e entre muitos outros, refira-se o entendimento sufragado no Acórdão do STA, de 27.06.2007. proferido no processo n.º 080/07, e no qual se sumariou que “A expressão “erro imputável aos serviços” refere-se a “erro” e não a “vício”, o que inculca que quer relevar os erros sobre os pressupostos de facto ou de direito que levaram a Administração a uma ilegal definição da relação jurídica tributária do contribuinte, não considerando os vícios formais ou procedimentais que, ferindo, embora, de ilegalidade o acto, não implicam, necessariamente, uma errónea definição daquela relação. (…)”

L. Assim, e face a todo o exposto, considerando que a procedência da oposição à execução se deveu ao julgamento da verificação de um vício formal - falta de notificação da liquidação de IVA no prazo de caducidade, e não de um erro dos serviços na liquidação, apenas se pode concluir que não se encontrando preenchido o comando legal ínsito no artigo 43.º da LGT, não é devido o pagamento de juros indemnizatórios, devendo manter-se a sentença recorrida.

O recurso foi admitido por despacho do Mm.º Juiz, que lhe atribuiu subida imediata e lhe fixou efeito devolutivo.

Remetidos os autos ao Supremo Tribunal Administrativo, foram os mesmos com vista ao M.º P.º.

A Ex.ma Senhora Procuradora-Geral Adjunta lavrou douto parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.

Com dispensa dos vistos legais, cumpre decidir.

2. Ao abrigo do disposto no artigo 663.º, n.º 6 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 679.º do mesmo Código, dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados em primeira instância.

3. A questão a decidir no presente recurso é a de saber se o tribunal de primeira instância incorreu em erro de julgamento ao concluir que o executado não tem direito a juros indemnizatórios calculados sobre as quantias que na execução lhe foram indevidamente cobradas e pelo período em que delas ficou privado, em caso de procedência de oposição à execução fiscal com fundamento na falta de notificação do tributo que lhes deu origem.

A esta questão respondemos negativamente.

Fundamentalmente porque, como foi referido na douta sentença recorrida, o direito a juros indemnizatórios previsto no n.º 1 do artigo 43.º da Lei Geral Tributária pressupõe que tenha existido erro na própria liquidação do tributo.

Isto é, que não estejam reunidos os pressupostos para que o ato tributário correspondente seja praticado.

É que, embora o n.º 1 do citado artigo 43.º não se refira expressamente a atos de liquidação, é esse o sentido que deve ser extraído do contexto na norma, já que são estes atos que suportam o dever de pagamento de uma prestação tributária.

O que é, de alguma forma, confirmado pelo seu n.º 2, que expressamente alude a este tipo de atos.

Ora, no caso, não ficou demonstrado que tenha existido erro nos pressupostos de facto ou de direito da liquidação subjacente.

Ficou apenas demonstrado que a quantia liquidada foi indevidamente exigida em execução fiscal.

Isto é, que não estavam reunidas as condições legais para que a quantia liquidada fosse cobrada coercivamente. Fosse ou não legal o ato subjacente à emissão da própria certidão de dívida.

Na verdade, a notificação de um ato de liquidação não constitui requisito da validade do ato notificado, mas da sua eficácia. Nem faria sentido que um ato posterior à liquidação pudesse constituir um pressuposto da sua validade.

É certo que a oposição à execução fiscal (que deu origem à extinção desta) não foi julgada procedente apenas por a notificação não ter sido validamente notificada, mas também por não o ter sido dentro do prazo da caducidade do direito à da liquidação.

No entanto, do facto de a notificação não ter sido validamente efetuada dentro do prazo de caducidade também não deriva que a liquidação fosse efetuada em erro, isto é, que não se tivesse verificado erro sobre os pressupostos da liquidação.

A caducidade é uma causa de extinção do direito à liquidação, pelo que não contrapõe aos pressupostos de que depende a constituição desse direito, mas ao poder de o invocar a partir de certo momento.

Não lhe está subjacente nenhum juízo sobre a validade da relação material tributária, mas sobre a verificação de factos que extinguem até relações tributárias validamente constituídas.

A Recorrente contrapõe que os juros indemnizatórios decorrem de um direito à indemnização previsto no artigo 22.º da Constituição da República Portuguesa.

Mas não decorre da Constituição que o direito à indemnização se materialize sempre no direito a juros indemnizatórios. Os juros indemnizatórios são apenas uma das formas possível de concretizar do direito constitucional à indemnização pela prática de atos ilícitos do Estado e a que apenas se acede quando estejam reunidos os requisitos que para tal tenham sido estabelecidos pelo legislador ordinário.

Requisitos que, como vimos, não se encontram, no caso, reunidos.

Pelo que o recurso não merece provimento.

No mesmo sentido já decidiu este Supremo Tribunal nos acórdãos de 30 de maio de 2012, de 12 de fevereiro de 2015 e de 23 de junho de 2021, nos recursos 0410/12 e 01610/13 e no processo 0480/12.1BESNT,respetivamente.

4. Preparando a decisão, formula-se as seguintes conclusões, que valerão também como sumário do acórdão:

I. O direito a juros indemnizatórios a que alude o artigo 43.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária pressupõe que tenha sido anulado um ato de liquidação com fundamento em erro sobre os pressupostos de facto ou de direito respetivos;

II. Não é demonstrada a existência de erro sobre os pressupostos da liquidação subjacente à dívida exequenda se a oposição à execução fiscal é julgada procedente com fundamento na falta de notificação do tributo dentro do prazo de caducidade.

5. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente.

Lisboa, 8 de novembro de 2023. – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.