03900/10 - Tribunal Central Administrativo Sul

I. A impugnação da matéria de facto em recurso tendo sido a audiência objecto de gravação, deve obedecer ao preceituado no artigo 685º-B nº 1 do CPC, sendo especificados, pela recorrente os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, bem como os concretos meios de prova constantes da gravação – depoimentos das testemunhas e respectivas passagens do registo dos mesmos, que no seu entender, levariam a uma decisão divergente da tomada sobre a factualidade posta em crise. II. O não cumprimento por parte da recorrente do disposto no artigo 640º do CPC, implica, nos termos desse mesmo artigo, a imediata rejeição do recurso na parte respectiva. III. Quando a liquidação adicional de IRC tenha por fundamento a desconsideração dos custos documentados por facturas reputadas de falsas pela Administração Tributária, tem esta o ónus de fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação. IV. Tendo a Administração Tributária coligido para os autos indícios (referentes à recorrente e à emitente da factura) da prova da falsidade da factura desconsiderada como custo, cabe ao contribuinte o ónus da prova da efectiva aderência de tal factura com a realidade.

V. – CONSTRUÇÕES E OBRAS PÚBLICAS, LDA., veio interpor o presente recurso jurisdicional da sentença do TRIBUNAL ADMINISTRATIVO E FISCAL DE SINTRA, datada de … de Outubro de 2009, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IRC, do ano de 2004, e respectivos juros compensatórios, no valor global de €15.085,60. A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: « Em 2007, as Autoridades Fiscais realizaram um procedimento inspectivo à ora recorrente relativo aos exercícios de 2003 a 2005, tendo no seu âmbito concluído, relativamente a 2004, pela correcção da matéria colectável da ora recorrente no montante de Euros 59.500, da qual resultou um valor de imposto e juros compensatórios a pagar de Euros 15.085,60; Tal correcção resulta da desconsideração dos custos com as prestações de serviços adquiridas à empresa D…., durante o ano de 2004, evidenciadas na factura n°136/04, emitida por tal entidade a 30 de Julho de 2004; Tal correcção foi efectuada sem que houvesse in casu prova de indícios sérios que traduzissem uma probabilidade elevada de que as operações referidas na factura em causa não tivessem sido efectivamente realizadas, apoiando-se antes em meras presunções de ordem geral sobre a actividade da empresa D…..; Nos termos das disposições conjugadas dos artigos 23° do Código do IRC e do artigo 74° da LGT , tal prova cabe prima fatie à Administração Fiscal; A sentença recorrida, ao desconsiderar os aspectos enunciados nas alíneas anteriores, e ao concluirde que a Administração Fiscal dispunha de motivos suficientes para desconsiderar a factura mencionada na alínea b) supra, enferma de erro de julgamento; Perante a abundante prova documental e testemunhal produzida pela ora recorrente, evidenciadora de que o Sr. F…, adquirente do capital social da D.... em 2004, prestou diversos serviços para a ora recorrente em tal ano, actuando em nome e por conta de tal empresa, e que este se deslocava ao escritório para receber o respectivo pagamento, a sentença recorrida, ao haver concluído que nenhum serviço terá sido prestado à ora recorrente a esse título, enferma de um manifesto erro na apreciação da matéria de facto; A jurisprudência firme dos tribunais, apoiada na melhor interpretação da lei, sempre tem apontado para a aceitação da dedutibilidade para efeitos fiscais de certos custos, quando falte ao documento justificativo algum ou alguns dos requisitos previstos no artigo 36° do Código do IVA, admitindo, em tais casos, e para comprovar que certo lançamento se reporta a um custo, o recurso a outros meios de prova (designadamente, à prova testemunhal); A sentença ora recorrida, ao desconsiderar a matéria de facto produzida nos autos de impugnação e ao desconsiderar a relevância da prova testemunhal produzida nos autos de impugnação, para efeitos de comprovação dos custos em sede de IRC associados aos serviços constantes da factura referida na alínea b) supra, encerra um manifesto erro de julgamento quanto a matéria de facto e de direito. Pelo exposto, a correcção ao lucro tributável e correspondente liquidação adicional dos serviços da administração fiscal, impugnada pela ora recorrente, e mantida pela douta sentença em recurso, violou inequivocamente o artigo 23° do Código do IRC, o disposto no n°2 do art°3° do mesmo diploma e o artigo 74° da Lei Geral Tributária. Por conseguinte, a douta sentença, ao não considerar procedente a impugnação apresentada pela recorrente, e ao manter a correcção ao lucro tributável da recorrente relativa ao exercício de 2004, violou, igualmente, além do princípio da legalidade fiscal, o principal princípio - com vigência constitucional - regulador da tributação do rendimento das pessoas colectivas. Termos em que o presente recurso devera ser julgado procedente por provado e, em consequência, anulada a decisão recorrida e declarada procedente a impugnação judicial apresentada, CONFORME É DE INTEIRA JUSTIÇA! ». Não foram apresentadas contra-alegações . Foi dada vista ao MINISTÉRIO PÚBLICO e a Procuradora-Geral Adjunta emitiu parecer a fls. 446/447, no sentido da procedência parcial do recurso. Foram colhidos os vistos aos Exmos Juízes Adjuntos, pelo que vem o processo submetido à Secção do Contencioso Tributário para julgamento do recurso já que nada obsta. II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO Importa ter em consideração que, de acordo com o disposto no artigo 635º, nº 4 do Novo Código de Processo Civil, é pelas conclusões da alegação do Recorrente que se define o objecto e se delimita o âmbito do recurso, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso. No caso trazido a exame, as questões a apreciar e decidir consistem em saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento da matéria de facto e de direito ao ter desconsiderado os custos reflectidos na factura n.º 136/04, emitida em 30 de Julho de 2004 pela sociedade “ D….., Lda. ”. FUNDAMENTAÇÃO A.DOS FACTOS Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a fundamentação respectiva que nos seguintes termos: «1- No âmbito de uma acção de fiscalização efectuada à sociedade " V…., Construção e Obras Públicas, Lda" foram efectuadas correcções ao lucro tributável de IRC do exercício de 2004 e procedeu-se a liquidação adicional de imposto para aquele ano, com o n°2…….., no valor de € 15.085,60, e respectivos juros compensatórios.-cfr Documento de Cobrança de imposto e de juros, de fls 59 e notificação de fls 60, dos autos. 2- A correcção mencionada em 1 resultou do Parecer e Despacho, de 10….07, de fls 450 e 451, efectuadas com base nas " conclusões do relatório" de fls 452 a 454, fundamentadas no Relatório elaborado pelos serviços de inspecção, cujo conteúdo se dá aqui por reproduzido e do qual consta, designadamente, que na "análise aos subempreiteiros não são aceites fiscalmente como custos fiscais... a factura do seguinte subempreiteiro..., em virtude dos mesmos respeitarem a operações de natureza simulada relativamente às prestações de serviços efectuadas pelo fornecedor "D….., Lda", pelos seguintes factos: consta do termo de declarações dos sócios da prestadora que à data de 18.11.04 em que deixaram de ser seus sócios, esta não prestou quaisquer serviços à impugnante, sendo que as facturas habitualmente emitidas pelo referido fornecedor são diferentes da apresentada pelo impugnante, e relativamente aos meios de pagamento para soldar aquelas importâncias, constata-se que são contabilizadas por contrapartida de uma conta de sócio, e foram pagas em grande parte em dinheiro. - cfr relatório de fls 455 a 658, do P.A apenso. 3- Dão-se aqui por reproduzidos as cópias das facturas emitidas por clientes, correspondência dirigida aos clientes, recibos dos recebimentos dos clientes e meios de pagamento por eles efectuados.- cfr fls 96, e fls 101 a 279, dos autos. 4- Dão-se aqui por reproduzidos os cheques emitidos pela impugnante em 2004, constante de fls.335 a 353, dos autos. X Factos Não Provados X Motivação da decisão de facto Dos factos com interesse para a decisão da causa e constantes da impugnação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita. A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, sendo que os depoimentos das testemunhas arroladas não permitem comprovar que as operações efectuadas diziam respeito á prestação de serviço concretamente desconsideradas pela Adm. Fiscal. ». Ø DO ERRO DE JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO Vejamos, em primeiro lugar, a questão atinente ao alegado erro de julgamento da matéria de facto e, consequentemente, à discordância factual. Sustenta a recorrente que a sentença não tomou em consideração « a abundante prova documental e testemunhal produzida evidenciadora de que o Sr. F…, adquirente do capital social da D…. em 2004, prestou diversos serviços para a ora recorrente em tal ano, actuando em nome e por conta de tal empresa, e que este se deslocava ao escritório para receber o respectivo pagamento, a sentença recorrida, ao haver concluído que nenhum serviço terá sido prestado à ora recorrente a esse título, enferma de um manifesto erro na apreciação da matéria de facto .» [Conclusão F] A factualidade levada ao Probatório é, na parte que agora interessa, suportada na documentação junta pela AT, recolhida no ambito da inspecção, junto do sistema informatico MGIT da DGCI e declarações prestadas pelos sócios da « D……… Lda » (cfr. relatório da fiscalização junto a fls. 455 a 658). Em bom rigor, se diga que a recorrente não põe em causa a existência ou verificação daqueles factos relatados pelos Serviços de Fiscalização: o que questiona é que a sentença, ao valorar a prova documental consubstanciada no relatório de fiscalização, tenha, alegadamente, desprezado a prova testemunhal produzida juntando para tanto a transcrição dos depoimentos prestados no âmbito da audiência de inquirição de testemunhas. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr. artigo 685º-B , nº.1, do CPC ). Daí que, por força do normativ o (a exemplo do que ocorre no actual artigo 640º, n.º2, al.a) do NCPC) recaia sob a recorrente o ónus de indicar, por referência ao suporte em que se encontra gravado o depoimento que pretende utilizar, o início e o termo da passagem ou das passagens , desse depoimento, em que se funda o seu recurso. Ainda este Tribunal Central Administrativo, em Acórdão de 21 de Maio 2015, relatado pela aqui 2ª Adjunta no processo n.º 08104/14 entendeu, também, que « Para efeitos do cumprimento do ónus de impugnação da matéria de facto previsto no art. 640.º do CPC não basta apresentar a transcrição do depoimento, uma vez que, por um lado, da alínea a) resulta que a obrigação de “indicar com exactidão as passagens da gravação” é “sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”, o que apenas significa que a indicação das passagens da gravação não prejudica o direito do Recorrente de transcrever os excertos; V. Deste modo a transcrição dos excertos nos termos do art. 640.º do CPC é facultativa, como se depreende do vocábulo “querendo” contido na alínea b), mas não é alternativa à obrigação de indicar as passagens da gravação como se retira da conjunção “e”, com efeito, dispõe aquele preceito legal: “Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.» (disponível no endereço www.dgsi.pt ) Revertendo ao caso concreto, verificamos que a recorrente não indicou com exactidão – as passagens da gravação em que se funda o recurso, ou seja, as passagens dos depoimentos das testemunhas José ………., Nuno ……… que, no seu entender, impunham que se considerasse provada a efectiva prestação de serviços pela sociedade « D……… Lda ». No caso “sub judice”, a apontada omissão, impõe, pois, nos termos do preceito citado, a rejeição imediata do recurso no que concerne à requerida alteração da matéria de facto baseada nos depoimentos prestados. No que tange à prova documental, pretende a recorrente aditar à matéria de facto as alíneas a) a d) do ponto 9 das alegações recursórias, todavia, tal como já o dissemos, sempre que a impugnação tem por objecto a decisão da matéria de facto, o recorrente deve especificar, sob a pena grave de rejeição do recurso, quais os pontos concretos que considera incorrectamente julgados e quais os meios de prova, constantes do processo ou do registo da gravação nele realizada, que impõem uma decisão diversa sobre esses pontos (cfr. artigo 685º-B nº 1 a) b) do CPC ) . Tudo conduz, portanto, à conclusão da impontualidade do cumprimento, pela recorrente, dos ónus de impugnação do julgamento da matéria de facto, no tocante à indicação das passagens da gravação em que se funda e dos meios de prova (documental) que impunham o pretendido aditamento a matéria de facto. B. DE DIREITO A questão de fundo que importa apreciar e decidir é a de saber se é legal a liquidação adicional de IRC que se baseou numa correcção meramente aritmética à matéria tributável da impugnante ora recorrente por sua vez determinada pela desconsideração da factura n.º 136/04, de 30 de Julho de 2004, no valor de € 59.500,00 emitida pela sociedade « D…….. Lda » que a Administração Tributária (AT) entendeu não corresponder a uma efectiva prestação de serviços. A sentença recorrida manteve o acto impugnado por considerar que o mesmo se encontrava devidamente fundamentado. Escreveu-se na douta sentença recorrida: « Quanto às obras efectuadas verifica-se que não obstante a facturação aos clientes, não possuía a impugnante uma contabilização por obra em que se reflectisse os custos incorridos e os ganhos verificados, não resultando qualquer documentação comprovativa da realização de qualquer subempreitada relativamente às facturações exibidas pelo impugnante. Quanto ao pagamento dos serviços Desde logo que mesmo que se admitisse o pagamento em dinheiro, não é credível que a impugnante não possuísse qualquer documento comprovativo desse recebimento das importâncias facturadas pelo seu fornecedor, nem igualmente qualquer relação das mesmas com a execução da obra, pelo que não comprovam que efectivamente havia qualquer confirmação da sua execução. Por outro lado, muitos dos cheques emitidos a que se refere foram emitidas a pessoas singulares e não às entidades prestadoras de serviços, o que denota uma situação completamente anómala, quer do ponto de vista jurídico como contabilístico, pois sempre resultaria inconclusivo face as entidade emitente da factura ora desconsiderada, não resultando dos autos que algum (s) dos cheques emitidos, ainda que provenientes de uma conta particular do sócio da impte, fossem passados à ordem daquela fornecedora.» Contra este entendimento, afirma a recorrente que a correcção foi efectuada sem que houvesse prova de indícios sérios que traduzissem uma probabilidade elevada de que as operações referidas na factura não tivessem sido efectivamente realizadas. Num caso como este, a jurisprudência aponta que o ónus da prova se reparte, em processo onde o contribuinte impugne a actuação da AT, desconsiderando operações consubstanciadas em determinadas facturas existentes na escrita daquele, no sentido de caber a esta (AT) a prova dos pressupostos da sua actuação e àquele (contribuinte) a prova de que as questionadas operações tiveram, efectivamente, lugar. ( Entre muitos outros vide: Acórdão do STA de 30.04.2003, proferido no processo n.º 0241/03, disponível no endereço www.dgsi.pt ) Todavia, não é necessário que a AT prove os pressupostos da simulação previstos no artigo 240º do CC (a existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros), sendo bastante a prova de elementos indiciários que levem a concluir nesse sentido, isto é, de indícios sérios e objectivos, que traduzam uma probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais, pois de contrário seria praticamente impossível atingir o objectivo legal de tributação do rendimento real e de combate à fraude fiscal. E esses indícios podem colher-se não só junto da escrita e contabilidade de quem arquivou e relevou contabilisticamente os documentos em causa, como colher-se junto de elementos externos a essa contabilidade, sendo que só perante esses concretos indícios, essa elevada probabilidade, cessa a presunção de veracidade das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte, passando a competir ao contribuinte o ónus de provar que elas efectivamente se realizaram, comprovando os custos contabilizados como o impõe o artigo 23º do CIRC. Cabe, assim, ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das operações, mediante a demonstração da existência dos factos que alegou como fundamento do seu direito de ver tais custos relevados negativamente na sua matéria tributável, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100.º do CPPT não tem aplicação. No mesmo caminho trilha a jurisprudência do nosso tribunal superior (STA) como se pode ver, entre muitos outros, no Acórdão de 30.04.2003, proferido no processo n.º 0241/03: « (…) cabe à Administração o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, ou seja, ... da existência dos factos de que depende legalmente que ela deva agir ou possa agir em certo sentido”, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua actual compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração mas como fundamento de toda a sua actividade. O que corresponde ao ensinamento de Vieira de Andrade in Justiça Administrativa, 2ª edição, pág, 269: "há-de caber, em princípio à Administração, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos .» Assim, « (…) quando o acto da Administração se traduza na afirmação positiva da prática, pelo contribuinte, do facto tributário e da sua expressão quantitativa, é a ela que incumbe a prova da sua verificação, devendo a dúvida ser resolvida pelo tribunal contra ela. » (disponível no endereço www.dgsi.pt ). Daí que seja curial rejeitar como custo uma quantia titulada por facturas quando, após averiguações, a AT conclui haver sérios indícios de que aquelas titulam operações simuladas e, consequentemente, que tais custos não são reais. É que, visando-se a tributação do lucro real, não pode consentir-se a dedução de custos fictícios, sob pena de aceitação da fraude fiscal. Será, a esta luz que terá de analisar-se se a AT alegou elementos indiciários suficientemente consistentes e aptos a justificar e suportar a sua conclusão sobre a necessidade de alterar o rendimento declarado pela Impugnante a nível de custos fiscais. No caso dos autos, como resulta da matéria de facto provada, a AT considerou que a factura n.º 136/04, emitida pela sociedade « D…… Lda » em 30 de Julho de 2004, no montante de €59.500,00 contabilizada pela recorrente, não corresponde a efectiva operação com base nos seguintes “factos-índice”: - Segundo informação sobre esta empresa que consta no sistema informático MGlT, da DCiCT: A única declaração Modelo 22 entregue é a referente ao exercício de 2001: A única Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal é a referente ao exercício de 2001; Tem declarações periódicas de IVA em falta desde o período 0306T, inclusive; Tem doze processos de execução fiscal em tramitação .» As diligências inspectivas, neste particular, não ficaram por aqui, foram ouvidos em declarações os sócios (R. e M.) da sociedade emitente da questionada, que declaram: « A empresa vendia material eléctrico na loja sita na sede da empresa, eventualmente em casos pontuais era pedido material pelo telefone e iam posteriormente a fazer a entrega; Nunca trabalhamos na construção civil. Até ao dia 18 de Novembro de 2004 nunca foi realizada qualquer venda .» (fls 466 do p.a.t.), sendo estas confrontadas com o teor do descritivo da factura em causa, na qual pode ler-se: «Serviços de calçada e pilares em ruas de Lisboa e Mira Sintra, incluindo mão de obra e materiais.» (fls 466 do p.a.t.). É, certo que os apontados indícios não deixam de ser estranhos à recorrente e nenhum deles, mesmo analisado em concatenação com os demais, é suficiente para que se possa ter por indiciado que a factura que aquela contabilizou não corresponde a serviços prestados pelo seu emitente. Todavia, existe um facto atinente à própria recorrente que não pode deixar de ser tido em conta. Vejamos de perto, do que falamos. A AT constatou ao analisar os movimentos a débito ocorridos na conta 2211103 - relativa à emitente da factura - são feitos por contrapartida da conta 268001- J. administrador da recorrente -, o que não sucede com os outros fornecedores. Ora, um dos primeiros e essenciais pressupostos à presunção da veracidade da contabilidade é que os movimentos e operações que ela ateste sejam evidenciados de molde a apurar da realidade acontecida. Por isso, como temos por evidente, que a actuação da recorrente nos moldes em que o foi é, por si só, adequado para afastar a credibilidade que a contabilidade por princípio goza. Donde, serem os indícios recolhidos pela AT (recolhidos junto da emitente da facturas e da análise à contabilidade da Recorrente) suficientes e objectivos para abalar a credibilidade da contabilidade da recorrente e, portanto, a AT cumpriu o dever que sobre si recaía de recolher indícios sérios e credíveis de que os serviços em questão não foram prestados. E, como a recorrente não fez prova da veracidade das operações em causa, de modo que, só podemos apontar e aceitar que não cumpriu com o ónus de afastar os indícios ponderosos da simulação da factura, recolhidos pela AT, como aliás, decidiu o Mmº Juiz do TAF de Sintra. Assim, e em síntese conclusiva, naufragando as conclusões da recorrente terá o recurso que improceder, sendo de confirmar a decisão recorrida. DECISÃO Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida. Custas a cargo da Recorrente. Registe e notifique. Lisboa, 17 de Março de 2016. [Ana Pinhol] [Jorge Cortês] [Cristina Flora]