692/2015 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 692/2015 Processo n.º 51/2014 2.ª Secção Relator: Conselheira Ana Guerra Martins Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional I. Relatório 1. Nos presentes autos vindos do CAAD – Centro de Arbitragem Administrativa, em que é recorrente o Director-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira e é recorrido A., ao abrigo do disposto no artigo 70.º, n.º 1, alínea a) , da Lei do Tribunal Constitucional («LTC»), foi interposto recurso, em 10 de janeiro de 2014 (fls. 2 a 15), da decisão proferida por Tribunal Arbitral Singular, de 16 de dezembro de 2013 (fls. 119 a 125), que julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral, com a consequente anulação, com todos os efeitos legais, dos atos de liquidação impugnados, e que, nesse contexto, julgou inconstitucional a norma de incidência constante da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo («TGIS»), quando interpretada no sentido de que nela se incluem os prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial. 2. Notificado para o efeito, o recorrente produziu as seguintes alegações: “1° De acordo com a decisão arbitral recorrida, o valor patrimonial relevante para efeitos da aplicação da verba 28.1. da Tabela Geral do Imposto de Selo, de acordo com uma interpretação conforme a Constituição, em caso de prédios em propriedade vertical e com afetação habitacional, constituídos por andares ou divisões com utilização independente, não é o correspondente ao somatório do valor patrimonial tributário dos diferentes andares ou divisões, ou seja, ao valor patrimonial global do prédio a que tais andares ou divisões pertencem, mas antes o valor patrimonial tributário atribuído individualmente a cada um desses andares ou divisões, ou seja, às chamadas partes autónomas em regime de propriedade vertical. 2° Na ausência de qualificação por essa norma legal do conceito de reconheceria a decisão arbitral recorrida ser subsidiariamente aplicável, nos termos do art. 67°, n.º 2, do Código do Imposto de Selo, o conceito de prédio fixado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis(C.I.M.I.). 3° Segundo o art. 6°, n.º 1, alínea a), do referido C.I.M.I., que procede à enunciação das diferentes espécies de prédios urbanos, prédios habitacionais, comerciais, industriais e para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tiverem como destino normal cada um desses fins. 4° Seria, assim, prédio com afetação habitacional todo aquele que tivesse como destino normal a habitação. 5° O imposto de selo da verba 28.1. da Tabela Geral incide sobre a titularidade de prédios urbanos com destino à habitação, que ultrapassem o valor patrimonial previsto nessa disposição legal de € 1.000.000,00. 6° Segundo a decisão arbitral recorrida, tal norma legal, ao abrir a possibilidade de tributação diferenciada da titularidade de património imobiliário de igual valor detido por pessoas diferentes, em razão de critérios que podem contender sem a mínima necessidade com o principio da capacidade contributiva, não pode deixar de ser considerada inconstitucional por violação do princípio da igualdade. 7° É sem dúvida pressuposto ou limite material da tributação a capacidade contributiva do sujeito passivo. 8° É certo que a Constituição portuguesa, na esteira da lei fundamental alemã, que nesse sentido se apartaria da Constituição da República de Weimar, e ao contrário dos artigos 53°, n.º 1, e 31°, n.º 1, respetivamente, das constituições italiana e espanhola, bem como do art. 13° da Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão, não contém qualquer preceito equivalente ao do art. 28° da Constituição de 1933, que determinava que todos os cidadãos deviam, sem distinção, contribuir segundo os seus haveres e na medida fixada por lei para os encargos públicos (no mesmo sentido do acolhimento expresso do princípio da capacidade contributiva, dispunham, anteriormente, os arts. 145°, parágrafo 14°, da Carta Constitucional de 1826 e 24° da Constituição de 1838). 9° A C.R.P., na verdade, não reconhece explicitamente, o princípio da tributação segundo a capacidade contributiva, o que não quer dizer que ele não resulte implicitamente de outros dos princípios que ela consagra, designadamente o da igualdade, que não pode deixar de se considerar extensivo à repartição dos encargos públicos, e o da própria justiça. 10° Ou seja, segundo parece ter sido o entendimento do legislador constitucional, o princípio da tributação segundo a capacidade contributiva não tem hoje relevância constitucional autónoma, devendo antes extrair-se indiretamente do princípio da igualdade tributária consagrado no art. 13°, nºs 1 e 2, da Constituição da República Portuguesa (C.R.P.), conjugado embora com os demais preceitos e princípios da constituição fiscal. 11° O princípio da justa repartição dos encargos públicos em que assenta a tributação segundo a capacidade contributiva é igualmente uma consequência necessária do princípio da justiça enquanto pressuposto material do Estado de Direito, que está associado à equidade na divisão dos deveres fundamentais e dos benefícios da cooperação em sociedade. 12° O princípio da justiça postula o tratamento igual do que é igual (justiça comutativa) e desigual do que é desigual (justiça distributiva). 13° O art. 4° n.º 1, da LGT, que declara os impostos assentarem essencialmente na capacidade contributiva, revelada, nos termos da lei, através do rendimento e sua utilização e do património, insere-se declaradamente contra a corrente da desvalorização do princípio da tributação segundo a capacidade contributiva, que poderá ter eventualmente estado na base da sua não consagração expressa na constituição fiscal. 14° No entanto, a evolução da jurisprudência constitucional tem demonstra ausência de consagração literal na C.R.P. do princípio da tributação da capacidade contributiva não obsta a que esta deva ser considerada um dos princípios constitucionais da tributação. 15° O crivo da capacidade contributiva continua, segundo a jurisprudência constitucional, a ser aplicável, sem exceção relevante, embora obviamente com diferentes "nuances", às espécies tributárias com a natureza de impostos. 16° A regra é os cidadãos serem tributados de acordo com a sua verdadeira capacidade económica e não de acordo com o benefício ou utilidade que extraem dos bens públicos ou semi-públicos postos à sua disposição. 17° Ao contrário das taxas, pois, os impostos não assentam no princípio da equivalência económica ou jurídica da prestação tributária. 18° Não é, pois, medida da tributação o benefício direto que cada qual colhe dos bens públicos ou sem i-públicos de que é proprietário. 19° Só deve ser chamado a contribuir para as despesas públicas através dos impostos quem dispuser de rendimento ou riqueza, no sentido de património. 20° Além de limite material, a capacidade contributiva é simultaneamente critério da tributação, impondo que cada um pague impostos conforme os seus haveres. 21° É redutora, assim, a visão do princípio da capacidade contributiva como associada a meros limites mínimo e máximo da tributação, dispondo o legislador ordinário da plena liberdade de, entre esses intervalos, graduar o imposto a pagar pelos contribuintes. 22° A capacidade contributiva exige igual imposto para quem estiver na mesma situação económica e impostos diferentes, em proporção ou progressão, consoante a natureza do imposto em causa, para quem estiver em diferente situação económica. 23° A tributação segundo a capacidade contributiva, reclamada pela generalidade da obrigação do imposto e pela sua uniformidade, no sentido de o seu "quantum" dever depender da situação económica dos sujeitos passivos, pode ser considerada, pelo menos enquanto critério da tributação e como já se referiu, um corolário do princípio da igualdade, o que parece ter sido o motivo pelo qual não foi expressamente consagrada pelo legislador constitucional atual. 24° A capacidade contributiva é, por outro lado, o principal mas não o único critério de repartição dos encargos públicos através do imposto. 25° No presente caso, todos os sujeitos da verba 28.1 da Tabela Geral dispõem de capacidade contributiva, no sentido de capacidade de pagar. 26° Tal capacidade contributiva é revelada pela propriedade de prédio urbano com destino a habitação de valor superior a € 1.000.000,00. 27° Essa capacidade contributiva subsiste independentemente de o prédio estar constituído em regime de propriedade horizontal ou vertical. 28° O facto de o legislador ter diferenciado a tributação dos prédios consoante a sua constituição em regime de propriedade horizontal ou vertical, não viola necessariamente o princípio da tributação segundo a capacidade contributiva. 29° É perfeitamente explicável por um favor do legislador da constituição da propriedade horizontal. 30° Tida como um meio mais racional de organização da propriedade. 31° Tal diferenciação que, no caso, favoreceria a propriedade horizontal, pode mostrar-se justificada. 32° Nessa medida, a tributação da verba 28.1. da Tabela Geral não encerra qualquer discriminação arbitrária. Concluindo: A verba 28.1 da Tabela Geral é, ao contrário do que entenderia a decisão arbitral recorrida, constitucional; Respeita o princípio da capacidade contributiva como limite da tributação; Respeita o princípio da capacidade contributiva como meio de repartição do encargo tributário, não sendo inconstitucional, por justificada, a diferenciação da tributação determinada pelo facto de os prédios estarem constituídos em regimes de propriedade horizontal ou vertical. ” 3. Devidamente notificado para o efeito, o recorrido veio aos autos apresentar as suas contra-alegações: “ Vem o presente recurso da douta decisão arbitral que deu causa a este recurso, na parte em que considerou inconstitucional a verba n° 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo, .... ao abrir a possibilidade de se tributar de modo diferenciado a titularidade de património imobiliário de igual valor detido por pessoas diferentes em razão de critérios que podem contender, sem a mínima necessária justificação, com, nomeadamente, o princípio da capacidade contributiva (como seja o caso da "dispersão" ou "concentração" do património imobiliário habitacional de cada um), ... dada a violação do princípio da igualdade ". O recurso vem sustentado nas seguintes conclusões: I. A verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto de Selo é constitucional. II. Respeita o princípio da capacidade contributiva como limite da tributação. III. Respeita o princípio da capacidade contributiva como meio de repartição do encargo tributário, não sendo inconstitucional, por justificada, a diferenciação da tributação determinada pelo facto de os prédios estarem constituídos em regimes de propriedade horizontal ou vertical. Em resumo, A recorrida, depois de reconhecer que o princípio da capacidade contributiva reveste dignidade constitucional e de postular que os cidadãos devem ser tributados de acordo com a sua verdadeira capacidade económica, impondo que cada um pague impostos de acordo com os seus haveres - donde resulta a exigência de igual imposto para quem estiver na mesma situação económica e impostos diferentes em proporção ou progressão, consoante a natureza do imposto em causa, para quem estiver em diferente situação económica -, vem afirmar que o mesmo princípio, apesar de ser o principal, não é o único critério de repartição dos encargos públicos através do imposto. E, nessa sequência, limita-se a dizer que todos os sujeitos da verba 28.1 da Tabela Geral dispõem de capacidade contributiva, no sentido de capacidade de pagar, revelada pela propriedade de prédio urbano com destino a habitação de valor superior a 1 000 000,00 €, a qual subsiste independentemente de o prédio estar constituído em regime de propriedade horizontal ou vertical e que o facto de o legislador ter diferenciado a tributação dos prédios consoante a sua constituição em regime de propriedade horizontal ou vertical não viola necessariamente o princípio da tributação segundo o princípio da capacidade contributiva e é perfeitamente explicável por "um favor do legislador da constituição da propriedade horizontal", "lida como um meio mais racional de organização da propriedade", pelo que, "tal diferenciação, que, no caso, favoreceria a propriedade horizontal, pode mostrar-se justificada". Sem deixar de sublinhar o indisfarçável desconforto e falta de convicção da alegação da AT, deve, desde já, dizer-se que o legislador não operou nenhuma diferenciação entre a tributação de prédios em propriedade horizontal e vertical (como se defenderá adiante) e, para além disso, a mesma alegação não toca sequer no ponto fundamental da justificação ou razoabilidade da discriminação de tratamento entre sujeitos passivos que, por um lado, detenham bens de património imobiliário de VPT superior a 1 000 000,00 € com afetação habitacional e não habitacional, ou, por outro lado, que detenham bens da mesma natureza, com afetação habitacional, concentrados no mesmo edifício ou dispersos por vários. A norma em questão tem a seguinte redação (artigo 4.° da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10: "28 - Propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIM/), seja igualou superior a € 1.000.000,00 - sobre o valor patrimonial tributário para efeito de IMI: - Por prédio com afetação habitacional – 1%. - Por prédio, quando os sujeitos passivos que não sejam pessoas singulares sejam residentes em pais, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças - 7,5. " O princípio da igualdade postula a proibição de quaisquer discriminações no tratamento de situações iguais. Em matéria fiscal, este princípio traduz-se na "... ideia de generalidade ou universalidade, nos termos da qual todos os cidadãos se encontram adstritos ao cumprimento do dever de pagar impostos, e da uniformidade, a exigir que semelhante dever seja aferido por um mesmo critério - o critério da capacidade contributiva. Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical) ... " (Casalta Nabais, Direito Fiscal, 5.ª edição, Coimbra, 2009, pp. 151 -152; sublinhado da responsabilidade do signatário). O princípio da capacidade contributiva " ... afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto e matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto ... " (Autor e Obra Citados, pág. 154; sublinhados da responsabilidade do signatário). O princípio da igualdade também se pode expressar na obrigação de imposição de medidas diferenciadoras de modo a obter uma igualdade de oportunidades necessária à igualdade entre cidadãos, pelo que a sua violação pressupõe que o tratamento considerado desigual não seja justificado, nem razoável (Cf. Acórdão do Tribunal Constitucional n° 47/2010). O princípio da capacidade contributiva deverá ser entendido, ainda, como sendo aquele em que «a incidência e a repartição dos impostos - dos 'impostos fiscais' mais precisamente - se deverá fazer segundo a capacidade económica ou 'capacidade de gastar' (-) de cada um e não segundo o que cada um eventualmente receba em bens ou serviços públicos (critério do beneficio) "(Cf. Acórdão do Tribunal Constitucional, recurso n° 142/04). Visto isto, brota naturalmente a conclusão de que, em matéria de igualdade fiscal, a capacidade contributiva é elemento essencial a ponderar, porquanto só haverá verdadeira igualdade de tratamento fiscal dos contribuintes se houver tributação idêntica para capacidades contributivas igualmente idênticas. Apesar de, na base da aprovação da citada Lei n° 55-A/2012, ter estado a “…prossecução do interesse público, em face da situação económica e financeira do País ... " e a exigência de “ … um esforço de consolidação que requererá, além de um permanente ativismo na redução da despesa pública, a introdução de medidas fiscais inseridas num conjunto mais vasto de medidas de combate ao défice orçamental ... " medidas " ... fundamentais para reforçar o princípio da equidade social na austeridade, garantindo uma efetiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento ... e em conformidade com este desiderato, este diploma alarga a tributação dos rendimentos do capital e da propriedade, abrangendo equitativamente um conjunto alargado de sectores da sociedade portuguesa ... " (Cf. Termos da "Exposição de Motivos" da Proposta de Lei n.º 96/XII/2ª, in Diário da Assembleia da República - Série A, de 21-9-2012, pp. 44-52), estas finalidades não encontraram clara correspondência no texto da lei. Na verdade: Em primeiro lugar, não se compreende, nem se explica, por que razão a tributação incide, apenas, sobre imóveis afetos a fins habitacionais, com exclusão daqueles que, embora de valor superior a € 1.000.000, não se encontrem afetos a essa finalidade. Em segundo lugar, não se compreende, nem se explica, a razão da tributação deixar de fora bens imóveis afetos a fins habitacionais do mesmo sujeito passivo, nas situações em que cada um tenha um VPT inferior a 1.000.000,00 €, mas em que, no seu conjunto, perfaçam um VPT superior (podendo ser, até, bastante superior). Em terceiro lugar, não se compreende, nem se explica, a razão de não tributar as situações em que um sujeito passivo seja detentor de um prédio constituído em propriedade horizontal, composto por frações autónomas, cada uma com um VPT inferior a 1 000 000,00 €, mas que, no seu conjunto, perfaçam um VPT igualou superior, e de tributar o mesmo sujeito, nos casos em que o prédio esteja constituído no regime de propriedade total ou vertical. Ora, O princípio da capacidade contributiva, traduzido na obrigação de pagamento do imposto em função do índice dessa capacidade (isto é, o valor do património imobiliário do sujeito passivo), estará posto em causa, se o regime de tributação não assegurar uma efetiva igualdade de tributação em função da capacidade contributiva dos cidadãos sujeitos a essa incidência. Por outro lado, como se refere na mencionada decisão arbitral, “… Se é certo que o n.º 4 do art. 2.º do CIMI refere que, ''para efeitos deste imposto, cada fração autónoma, no regime de propriedade horizontal, é havida como constituindo um prédio", também é certo que nada há na lei que aponte para a discriminação entre prédios em propriedade horizontal e vertical no que se refere à sua identificação como «prédios urbanos habitacionais». Daqui se conclui que partes autónomas de prédios em propriedade vertical com afetação habitacional devem ser consideradas como «prédios urbanos habitacionais ... "sublinhado da responsabilidade do signatário). "Não se vislumbra, nos trabalhos relativos à discussão da proposta de lei n.º 96/XII na Assembleia da República, a invocação de uma ratio interpretativa distinta da aqui apresentada. Com efeito, justificou-se tal medida, apelidada de "taxa especial sobre os prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor", com a necessidade de cumprir com os princípios da equidade social e da justiça fiscal, onerando mais significativamente os titulares de propriedades com elevado valor destinadas a habitação, e, nessa medida, fazendo incidir a nova "taxa especial" sobre as "casas de valor igualou superior a 1 milhão de euros." “... Ora, se tal lógica parece fazer sentido quando aplicada a «habitação» - seja ela «casa», «fração autónoma» ou «parte de prédio com utilização independente» / «unidade autónoma» -, porque se supõe uma capacidade contributiva acima da média e, nessa medida, se justifica a necessidade de realização de um esforço contributivo adicional, pouco sentido faria passar a desconsiderar os apuramentos "unidade a unidade" quando só através do somatório dos VPTs das mesmas (porque detidas pelo mesmo indivíduo) é que se superaria o milhão de euros". Aliás, quando a A T refere, na sua alegação, que a capacidade contributiva subsiste independentemente de o prédio estar constituído em regime de propriedade horizontal ou vertical (na esforçada, mas inglória, tentativa de justificar a tributação dos sujeitos passivos detentores de bens imobiliários, com afetação habitacional, de VPT global superior a 1 000 000,00 €, em regime de propriedade total ou vertical), não encontra melhor justificação, para a diferenciação de tratamento entre um caso e outro, do que um misterioso e não explicado "favor" do legislador. Assim: A norma da Verba 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo viola, manifestamente, o princípio da igualdade fiscal, previsto no artigo 13° da CRP: i. Porque trata contribuintes que se encontrem em situações idênticas de forma bem diferente, não sendo a medida da diferença aferida pela sua real capacidade contributiva; ii. Porque consagra uma solução arbitrária, desprovida de qualquer fundamento racional. Pelo que se impõe a conclusão de que a mesma norma, ao abrir a possibilidade de se tributar de modo diferenciado a titularidade de património imobiliário de igual valor detido por pessoas diferentes em razão de critérios que podem contender, sem a mínima necessária justificação, com o princípio da capacidade contributiva (como seja o caso da dispersão ou concentração do património imobiliário habitacional de cada um), é inconstitucional, por violação do princípio da igualdade. CONCLUSÕES I. A norma da verba 28 (e 28.1) da Tabela Geral de Imposto de Selo trata contribuintes que se encontrem em situações idênticas de forma diferente e sem atender à sua real capacidade contributiva. II. A norma da verba 28 (e 28.1) da Tabela Geral de Imposto de Selo consagra uma solução arbitrária, desprovida de qualquer fundamento racional. III. A norma da verba 28 (e 28.1) da Tabela Geral de Imposto de Selo é inconstitucional porque viola o princípio da igualdade e o seu corolário da capacidade contributiva. ” Posto isto, cumpre apreciar e decidir. II – Fundamentação 3. Nos autos ora em apreciação, discute-se a recusa de aplicação, com fundamento na violação dos artigos 13.º e 104.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa («CRP»), por decisão arbitral da norma de incidência constante da verba 28.1 da TGIS, quando interpretada no sentido de que nela se incluem os prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial, decisão que, para o ora recorrente, violaria o princípio da legalidade formal consagrado no artigo 103.º, n.º 2, da CRP. Por outras palavras, a questão em análise prende-se com a constitucionalidade da interpretação normativa da verba 28.1 da TGIS, no sentido de não abranger os prédios urbanos constituídos em propriedade horizontal, e de incidir sobre os prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial . No que se refere a esta questão, o Tribunal decidiu, muito recentemente, no Acórdão n.º 620/2015, de 3 de dezembro (disponível in www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/ ), que a interpretação normativa colocada em crise pelo tribunal arbitral recorrido não padece de qualquer inconstitucionalidade . Em concreto, a argumentação vertida no Acórdão mencionado foi a seguinte: “(…) No presente recurso está precisamente em causa o princípio da igualdade fiscal, sobretudo na sua vertente de uniformidade , ou seja, na medida em que exige que o dever de pagar impostos (neste caso, o imposto do selo) seja aferido por um mesmo critério, traduzido pelo princípio da capacidade contributiva. Impõe-se apreciar se, ao sujeitar a imposto especial os prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial, atendendo para tal ao somatório dos valores patrimoniais tributários atribuídos às diversas partes do prédio , contrariamente ao que sucede nos prédios constituídos em propriedade horizontal, a referida norma tratou de modo diferenciado situações reveladoras de idêntica capacidade contributiva e, na afirmativa, se essa desigualdade de tratamento se revela arbitrária, por introduzir discriminações entre contribuintes desprovidas de fundamento racional bastante. Importa, pois, antes de mais comparar as duas situações em análise, designadamente a situação dos prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial e a situação dos prédios em regime de propriedade horizontal, começando, para tal, por fazer uma breve referência dos institutos da propriedade proprio sensu e da propriedade horizontal. No regime do direito de propriedade em geral, um edifício incorporado no solo apenas poderá ser objeto de um único direito de propriedade que abrangerá, em princípio, a totalidade da construção, o solo e o terreno adjacente, mesmo que essa construção esteja dividida em unidades suscetíveis de utilização independentes (cfr. artigos 204.º, n.º 1, al. a), e n.º 2, e 1302.º do Código Civil). Este princípio sofre um desvio no regime da propriedade horizontal, nos termos do qual «[ a]s frações de que um edifício se compõe, em condições de constituírem unidades independentes, podem pertencer a proprietários diversos » (artigo 1414.º do Código Civil). A aplicação do regime de propriedade horizontal a um edifício pressupõe, que se mostrem verificados determinados requisitos previstos no artigo 1415.º do Código Civil. De acordo com esta norma, «[ s]ó podem ser objeto de propriedade horizontal as frações autónomas que, além de constituírem unidades independentes, sejam distintas e isoladas entre si, com saída própria para uma parte comum do prédio ou para a via pública ». No título constitutivo da propriedade horizontal, que poderá ser « negócio jurídico, usucapião, decisão administrativa ou decisão judicial, proferida em ação de divisão de coisa comum ou em processo de inventário » (artigo 1417.º do Código Civil) são especificadas, nos termos do artigo 1418.º, n.º 1, « as partes do edifício correspondentes às várias frações, por forma que estas fiquem devidamente individualizadas, e será fixado o valor relativo de cada fração, expresso em percentagem ou permilagem, do valor total do prédio », sob pena de nulidade do título (cfr. 1418.º, n.º 3, do Código Civil). E, com a constituição de prédio em propriedade horizontal, passam a incidir sobre cada uma das partes do mesmo, juridicamente autonomizadas (as chamadas frações autónomas), direitos de propriedade plena, titulados pelos respetivos proprietários, direitos esses que coexistem com os direitos do conjunto dos condóminos em relação às partes comuns. Com a aludida modificação jurídica operada pelo título constitutivo, o prédio urbano em causa passa a ter um estatuto jurídico diferente de um prédio urbano sujeito ao regime geral do direito de propriedade. E o mesmo sucede com os direitos reais de usufruto e superfície mencionados na verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo. Ou seja, conforme refere Carvalho Fernandes (Cadernos de Direito Privado, n.º 15, julho/setembro 2006, págs. 4-5), com a constituição do edifício em propriedade horizontal surge um novo estatuto jurídico desse edifício, alteração essa de estatuto que « consiste em o edifício em causa deixar de ser considerado, para o Direito, como uma coisa unitária – um prédio urbano, proprio sensu, no sentido da alínea a) do n.º 1 do art. 204.º do CC. Em sua substituição, existe, agora, uma multiplicidade de coisas, as frações autónomas, a que estão indissociavelmente afetas partes comuns do edifício. Cada dum destes conjuntos – fração autónoma mais partes comuns – tem autonomia jurídica e, como tal, pode ser objeto de uma situação jurídica real própria ». Estamos, pois, perante realidades com um estatuto jurídico distinto, em que a titularidade dos direitos reais referidos da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo que incidem sobre as frações de um prédio constituído em propriedade horizontal podem pertencer a diferentes pessoas, enquanto num prédio constituído por unidades suscetíveis de utilização independente, mas que não se encontra constituído em propriedade horizontal, essa titularidade é necessariamente da(s) mesma(s) pessoa(s). Assim, sendo inegável que, no plano do direito civil, estamos perante duas situações juridicamente diferentes, importa, no entanto, questionar se tais diferenças justificam um tratamento diferente no plano tributário, ou seja, se tais diferenças jurídicas existem e são relevantes também no plano substancial para efeitos fiscais, a ponto de se poder afirmar que, em termos económicos, estamos perante diferentes manifestações de capacidade contributiva. Como vimos, com a alteração legislava sobre a qual incidiu a interpretação sub iudicio , conforme resulta quer da exposição de motivos da Proposta de Lei n.º 96/XII, que esteve na origem da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de outubro, bem como da sua discussão na generalidade na Assembleia da República, o legislador teve o propósito de « reforçar o princípio da equidade social na austeridade, garantindo uma efetiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento» e de «garantir que a repartição desses sacrifícios será feita por todos e não apenas por aqueles que vivem do rendimento do seu trabalho ». Para tal, decidiu através do referido diploma legislativo alargar « a tributação dos rendimentos do capital e da propriedade » e, entre outras medidas, procedeu à « criação de uma taxa especial para tributar prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor ». Assim, no que respeita à tributação da propriedade, entendeu o legislador, com base no aludido « princípio da equidade social na austeridade », ser de exigir uma contribuição acrescida aos titulares de bens imóveis de elevado valor destinados a habitação. Daí que o facto a que atribuiu relevância enquanto elemento determinante da incidência desta nova «taxa especial» e enquanto manifestação da capacidade contributiva, tenha sido a propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos, com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a €1.000.000,00. Ou seja, o legislador entendeu que a disponibilidade, fundada na titularidade de um direito de propriedade, de usufruto ou de superfície, de uma unidade habitacional deste valor (a calcular com base no valor patrimonial que é tido em conta para efeitos de IMI), constitui um elemento revelador de uma capacidade contributiva acrescida em relação aos demais contribuintes, apta a justificar esta tributação especial, destinada a garantir a referida « repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento » feita por todos e não apenas por aqueles que vivem do rendimento do seu trabalho. Selecionou-se, pois, como realidade tributável a titularidade de uma unidade predial habitacional com um valor superior a € 1.000.000,00, resultando esse valor daquele que é calculado para efeitos de cobrança de IMI. Ora, se num prédio constituído em propriedade horizontal, essa titularidade só pode reportar-se a cada uma das frações autónomas, pois cada uma das diferentes frações pode ser objeto de uma situação jurídica real própria, o mesmo não sucede num prédio em que, apesar de dividido fisicamente em unidades suscetíveis de utilização independente, a sua titularidade reporta-se necessariamente ao todo correspondente à soma das diferentes unidades, não podendo os direitos reais referidos na verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo ter por objeto isolado uma dessas unidades. Assim, para efeitos do imposto aqui sob fiscalização, enquanto o valor de todo um prédio que não se encontra constituído em propriedade horizontal, apesar de ser composto por diferentes unidades suscetíveis de terem uma utilização independente, revela a capacidade contributiva do seu único titular, já o mesmo não sucede com um prédio idêntico constituído em propriedade horizontal, uma vez que, sendo cada uma das frações suscetíveis de uma situação jurídica real própria, só o valor de cada uma delas é idóneo a revelar a capacidade contributiva do seu titular. As diferenças decorrentes dos diferentes regimes dominiais constituem fundamento bastante para, no que diz respeito à incidência do imposto de selo no caso de edifícios em propriedade horizontal se tenha em atenção o valor patrimonial tributário individualizado de cada uma das frações, o que já não sucede, no caso dos prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial. Daí que, uma interpretação da norma de incidência constante da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, no sentido de nela se incluírem os prédios urbanos habitacionais em propriedade total, compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial, procedendo-se para tal ao somatório do valor patrimonial tributário de cada uma das unidades independentes com afetação habitacional, não se revele violadora do princípio da igualdade tributária e do princípio da capacidade contributiva, conforme acima exposto. ” Tratando-se, nos presentes autos, da mesma questão normativa e subscrevendo-se integralmente a jurisprudência acabada de mencionar, mais não resta do que remeter para a aludida decisão e para a mais ampla fundamentação nela contida. Nestes termos, o presente recurso deve ser considerado procedente. III – Decisão Em face do exposto, decide-se: a) Não julgar inconstitucional a norma de incidência constante da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, quando interpretada no sentido de que nela se incluem os prédios urbanos habitacionais em propriedade total compostos por partes suscetíveis de utilização independente e consideradas separadamente na inscrição matricial; e, em consequência, b) Julgar procedente o recurso interposto pelo Director-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, determinando a reforma da decisão recorrida em conformidade com o precedente juízo de não inconstitucionalidade. Sem custas. Lisboa, 16 de dezembro de 2015 - Ana Guerra Martins - Pedro Machete (reiterada a declaração aposta ao Ac. 620/15) - Fernando Vaz Ventura - João Cura Mariano - Joaquim de Sousa Ribeiro