06/19.6BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

Acórdão proferido no Supremo Tribunal Administrativo (STA), com sede em Lisboa; # I. A……… , SGPS, S.A., com os demais sinais identificativos dos autos, ao abrigo do disposto nos artigos (arts.) 25.º n.ºs 2 a 4 e 26.º do Decreto-Lei (DL.) n.º 10/2011 de 20 de janeiro, que estabeleceu o Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAMT) e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), interpôs, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário, do Supremo Tribunal Administrativo, recurso, para uniformização de jurisprudência, da decisão proferida, no âmbito de pedido de pronúncia arbitral, que formulou no processo nº 30/2018-T, do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), a qual julgou improcedente o pedido arbitral e manteve atos de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) e juros compensatórios, bem como a demonstração de acerto de contas, referentes ao exercício de 2013, no valor global de € 110.834,74. Apontou-lhe contradição/oposição com o decidido no acórdão, do Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS), de 10 de novembro de 2016 (processo n.º 05325/12). A recorrente (rte) apresentou alegação, finalizada com as seguintes conclusões: « (a) O presente Recurso por Oposição de Acórdãos vem interposto da Decisão Arbitral datada de 11 de Dezembro de 2018, proferida pelo Tribunal Arbitral Colectivo constituído no processo que, sob o n.º 30/2018-T, correu termos no CAAD - Centro de Arbitragem Administrativa, notificada à RECORRENTE, e que julgou improcedente o Pedido de Pronúncia Arbitral sobre a legalidade dos Actos Tributários de Liquidação Adicional de IRC e de Juros Compensatórios, bem como da Demonstração de Acerto de Contas, no montante de EUR. 110.834,74, com referência ao exercício de 2013, por contradição e consequente oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito com o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul (doravante designado por TCAS), datado de 10 de Novembro de 2016, tirado no processo n.º 05325/12, disponível em www.dgsi.pt, entretanto transitado em julgado; (b) Entre outros requisitos formais ou processuais, o Recurso por Oposição de Acórdãos deverá ser admitido quando a decisão colocada em crise esteja em contradição ou oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com o Acórdão Fundamento A doutrina e a jurisprudência do STA têm vindo a entender que, para haver oposição de acórdãos, não é exigível uma total identidade dos factos - que muito raramente se verificará - mas apenas que eles sejam subsumíveis às mesmas normas legais Em conformidade com esta concepção de “oposição de acórdãos” que exige uma identidade de direito (subsunção das situações fácticas às mesmas normas legais), é legítimo admitir-se que, no caso em apreço e supra detalhadamente discriminado, se verifica efectivamente a existência de uma decisão contraditória proferida pelo TCAS, em claro prejuízo da RECORRENTE, e que por isso que reclama a intervenção do Pleno deste Tribunal superior para uma necessária e desejada uniformização do direito; (e) A questão fundamental de direito e cuja oposição se verifica entre a Decisão Arbitral Recorrida e o Acórdão Fundamento é enunciável da seguinte forma: a indispensabilidade e a consequente dedutibilidade como custo fiscal, em sede de IRC, de custos incorridos e suportados por uma sociedade com o exercício de uma actividade não compreendida ou não prevista no seu objecto social; (f) Entendendo-se a oposição de acórdãos como não sendo exigível uma total identidade dos factos, mas apenas a sua subsunção às mesmas normas, é forçoso concluir que no caso em apreço se verifica uma efectiva contradição entre as indicadas decisões na exacta medida em que defenderam soluções opostas precisamente quanto à interpretação e a consequente aplicação do disposto no artigo 23.º n.º 1 do Código do IRC, como, aliás se comprova nas páginas 16 a 18 e 21 a 23 da Decisão Arbitral Recorrida e nas páginas 1, 6 a 8 do Acórdão Fundamento; (g) De facto, no Acórdão Fundamento, ainda que o objecto social da sociedade não previsse o exercício da actividade de produção de revistas, os custos suportados com o exercício dessa actividade foram, por razões de congruência económica, considerados indispensáveis e, por isso, dedutíveis em sede de IRC; (h) Enquanto na Decisão Arbitral Recorrida, num caso em que a actividade de gestão de participações sociais, relacionada com a realização a título gratuito de prestações acessórias e de suprimentos às suas participadas, não estava prevista no objecto social da A……… - Engenharia, S.A., os encargos financeiros suportados pela A………. - Engenharia, S.A. com financiamento bancário e posteriormente aplicado nas aludidas contribuições, não foram considerados indispensáveis e, por conseguinte, fiscalmente dedutíveis em sede de IRC pese embora existissem razões de congruência económica proceder dessa forma; (i) De facto, apesar de actividade de gestão de participações sociais não constar expressamente do objecto social da A…….. - Engenharia, S.A. (mas constando a actividade de aquisição dessas participações - cfr. o artigo 4º dos estatutos), a verdade é que esta exerceu efectivamente esta actividade, no seu próprio e exclusivo interesse, praticando um conjunto de actos de gestão e de valorização dos seus activos, dotados de efectivas razões de congruência ou de racionalidade económica, tendo como objectivo a manutenção da fonte produtora e obtenção de proveitos sujeitos a imposto (o que nunca foi contestado ou sequer posto em causa pela Administração Tributária); (j) A A……… - Engenharia, SA adquiriu participações sociais noutras sociedades, conforme permitem os seus estatutos e obviamente que depois as tem de gerir, não sendo razoável exigir que tenha de promover a alteração dos seus estatutos (acrescentando a expressão “gestão”) para o poder fazer. Neste preciso sentido, leia-se esclarecedoramente o Conselheiro Pinto Furtado: “(…). Adquiridas participações, nos termos acabados de referir, a sociedade ficará com os respectivos títulos em carteira e, naturalmente, não terá de os guardar, ciosamente, nem de reunir a Assembleia Geral ou modificar o contrato constitutivo, quando omisso, para os gerir (cfr. Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, 1.ª Edição, Almedina, Maio 2009, pág. 405) (k) A redacção do objecto social de uma empresa (que pode estar desactualizada, que pode ser imperfeita, ou mesmo incompleta) não constitui hoje o critério decisivo para aferir da indispensabilidade de um custo e da sua dedutibilidade em sede de IRC pela simples razão de que a relevância deste tema central da fiscalidade reclamou uma resposta mais exigente, mais consistente e, principalmente de ordem substancial já dada pela jurisprudência mais recente (“o interesse da empresa”), que aquele argumento unicamente formal/gramatical manifestamente não convence e não resolve. Confessamos que que julgamos abandonado este entendimento exclusivamente formal pela leitura que a jurisprudência autorizada mais recente nos proporciona. As razões de congruência de económica que determinaram que os financiamentos bancários tivessem sido celebrados e posteriormente domiciliados na A……..- Engenharia, S.A. são, em síntese, as seguintes: para (i) cumprimento de obrigações assumidas no quadro das sociedades participadas, com os demais accionistas, e cujo incumprimento podia culminar, no limite, na sua exclusão como acionista, por (ii) imposição da banca que exigia que os empréstimos fossem contratados pela A………- Engenharia, S.A., por ser a sociedade que tinha maior actividade operacional e, por conseguinte, maior capacidade de gerar fluxos financeiros positivos e suportar os respectivos encargos financeiros (era onde se gerava o resultado), e devido a (iii) constrangimentos impostos pelos ordenamentos jurídicos de alguns dos países onde algumas das participadas pela A………… - Engenharia, S.A. estavam sedeadas e operavam, como é o caso da ………. Algérie, que impediam que estas sociedades recorressem a financiamento bancário local. Nesta hipótese, apenas restava o apoio prestado pela sociedade participante. Em suma, o decidido na Decisão Arbitral Recorrida está em clara contradição e confronto com o caso decidido no Acórdão Fundamento, dado que neste, numa situação fáctica semelhante - exercício económico de uma actividade não prevista no objecto social (e jurídico) de uma sociedade -, o TCA considerou que os custos incorridos pela sociedade recorrente eram fiscalmente dedutíveis, nos termos do artigo 23.º do Código do IRC, por serem indispensáveis. (n) Por último, a não admissão do presente Recurso por Oposição de Acórdãos impediria que o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo apreciasse, com critérios de justiça material a que legitimamente recorre nas suas doutas decisões, o caso em discussão e procedesse à anulação da Decisão Arbitral Recorrida, e a substituísse por um Acórdão que, resolvendo o conflito de jurisprudência quanto à questão fundamental de direito enunciada, a decida nos termos peticionados pela RECORRENTE, justamente pelo facto de existir uma decisão contrária à colocada em crise. NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, OS QUAIS DOUTAMENTE V. EXAS. SUPRIRÃO, DEVERÁ O PRESENTE RECURSO DE REVISTA OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS SER ADMITIDO, POR SE VERIFICAREM, NOS TERMOS DO DISPOSTO NOS ARTIGO 25.º N.º 2 A 5 E 26.º AMBOS DO RJAMT, DO ARTIGO 152.° DO CPTA E DO ARTIGO 27.° N.° 1 ALÍNEA E) DO ETAF, OS RESPECTIVOS REQUISITOS, POR CONTRADIÇÃO, QUANTO À MESMA QUESTÃO FUNDAMENTAL DE DIREITO COM O TEOR DA DECISÃO ARBITRAL PROFERIDA NO PROCESSO QUE CORREU TERMOS DO CAAD SOB O N.º 30/2018-T E O DECIDIDO NO ACÓRDÃO FUNDAMENTO, DEVENDO VIR A SER JULGADO PROCEDENTE A FINAL, E, POR CONSEGUINTE, SER A DECISÃO ARBITAL RECORRIDA REVOGADA, E SUBSTITUÍDA POR OUTRA QUE PROCEDA À ANULAÇÃO DO ACTO TRIBUTÁRIO DE LIQUIDAÇÃO ADICIONAL DE IRC E DE JUROS COMPENSATÓRIOS ORA IMPUGNADOS, BEM COMO DA DEMONSTRAÇÃO DE ACERTO DE CONTAS, REFERENTE AO EXERCÍCIO DE 2013, NO MONTANTE TOTAL DE EUR. 110.834,74, POR ENFERMAREM DO VÍCIO DE VIOLAÇÃO DE LEI POR ERRO SOBRE OS PRESSUPOSTOS DE DIREITO, EM FACE DA ERRADA INTERPRETAÇÃO DO ARTIGO 23.º N.° 1 ALÍNEA C) DO CÓDIGO DO IRC, NA REDACÇÃO EM VIGOR À DATA DOS FACTOS, UMA VEZ QUE OS ENCARGOS FINANCEIROS EM CAUSA SÃO FISCALMENTE DEDUTÍVEIS, NOS TERMOS DA REFERIDA DISPOSIÇÃO LEGAL, ASSIM FAZENDO VOSSAS EXCELÊNCIAS, MERITÍSSIMOS JUÍZES CONSELHEIROS, A COSTUMADA JUSTIÇA! » Por despacho da Exma. Conselheira-relatora, foi o recurso admitido, com efeito suspensivo. A recorrida (rda), autoridade tributária e aduaneira (AT), contra-alegou e concluiu: « A Recorrente vem pedir (conforme ponto 121 da sua PI e pedido a final) a anulação da liquidação controvertida por erro na interpretação do art. 23°, n° 1 alínea c) do CIRC, mais delimitando a questão fundamental de direito, relativamente à qual se verifica a pretendida Oposição, nos seguintes moldes: - exercício económico de uma actividade não prevista no objecto social de uma sociedade. A AT, por sua vez, entende que não estão reunidos os pressupostos para o Recurso por Oposição de Acórdãos, mais defendendo que o Acórdão Arbitral Recorrido não enferma de qualquer erro quanto ao direito, devendo, por conseguinte, manter-se na ordem jurídica. Do Acórdão Arbitral Recorrido Quanto à matéria de facto fixada no probatório, a qual não é minimamente colocada em causa na presente instância de recurso, cumpre destacar o seguinte: Que a A………. - Engenharia, S.A. integrava um Grupo de empresas, sendo a sociedade-mãe do Grupo, ora Recorrente, uma sociedade gestora de participações sociais (SGPS); A A………..- Engenharia, S.A. era participada pela sociedade-mãe em 97.82%; O Grupo é tributado pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS); O art. 3° do pacto social da A………… - Engenharia, S.A. dispõe que o “o objecto social consiste na execução de obras públicas ou particulares e outras actividades conexas”; O art. 4° do pacto social dispõe, sob a epígrafe “participação no capital de outras sociedades” que “A sociedade pode, por deliberação do conselho de administração, adquirir participações em sociedades de objecto diferente do seu próprio objecto social, integrar agrupamentos complementares de empresas, consórcios, sociedades reguladas por leis especiais e ainda associações, bem como alienar livremente as participações sociais de que for titular”; No ano de 2013 a A……….. - Engenharia, S.A. suportou encargos com financiamentos num montante total de € 6.696.281,96 que utilizou para o exercício da sua actividade de construção civil e obras públicas e também em empréstimos e prestações acessórias não remuneradas às empresas do grupo. As prestações acessórias foram concedidas a título gratuito com a finalidade de cobertura de prejuízos decorrentes da actividade das suas participadas, prestações essas que foram suportadas em parte com o recurso ao crédito bancário; Quanto à prova testemunhal, conforme pág. 16 do Acórdão Arbitral, “Não foi desta forma considerada relevante a prova testemunhal produzida” ; Quanto à questão de direito a decidir, foi a mesma fixada nestes moldes na pag. 16 do Acórdão Arbitral: “A questão central a decidir é a de saber se estão preenchidos os requisitos de aplicação do art. 23º, n° 1, al. c) do Código do IRC aos montantes aplicados pela A……….. - Engenharia SA, a título de empréstimos e prestações acessórias, em empresas suas participadas e relacionadas.” c) Quanto aos argumentos em que assentou a decisão que julgou não dedutíveis os encargos suportados com financiamentos gratuitos às participadas, são os seguintes: A jurisprudência dos tribunais superiores é clara nesta matéria; Refere a utilização do objecto social da entidade, quando não inclui a gestão de participações sociais nem o financiamento às participadas, enquanto critério decisório abordado nos acórdãos do STA de 07/07/2007, no processo n° 01046/05, e de 28/02/2018 no processo n° 01206/2017 (pag. 18 do Acórdão Arbitral); Da matéria de facto provada resulta que a A……… tem como objecto social a “execução de obras públicas ou particulares e outras actividades conexas”, sem que nele se encontre, como pretende a Recorrente, a “gestão” de participações sociais (pag. 20 do Acórdão Arbitral); Mais, ainda quanto aos factos com relevo para a boa decisão da causa, o Grupo tem uma SGPS, a sociedade-mãe, ora Recorrente, não sendo a A………. - Engenharia, S.A. uma sociedade gestora de participações sociais (SGPS); Ainda com assento na jurisprudência, refere que a indispensabilidade tem de respeitar à própria entidade contribuinte e não a uma sociedade terceira, ainda que participada, apoiando-se nos acórdãos do STA de 30/02/2012, no processo n° 171/11 e de 10/07/2002, no processo n° 0246/02, e ainda no acórdão do TCA Norte de 14/03/2013, no processo n° 01393/06.1 (pag. 21 do Acórdão Arbitral); Assim, entendeu o Acórdão Arbitral Recorrido que “os empréstimos em causa não foram aplicados na própria empresa que os contraiu e suportou os respectivos encargos, mas em sociedades comerciais que, apesar de participadas ou relacionadas, têm personalidade e capacidade tributárias distintas e são por isso autónomas na prossecução dos seus objectos sociais próprios e na contabilização independente dos seus rendimentos, gastos e outras variações patrimoniais. Não se aceita, pois, que possa considera-se indispensável um gasto decorrente de um financiamento colocado na esfera jurídica e ao dispor de outra sociedade. (pag. 22 do Acórdão Arbitral); Mais, considerou ainda o Acórdão Arbitral Recorrido o seguinte: “E, na verdade, a sociedade prestadora mantém-se como entidade jurídica com personalidade e capacidade jurídicas e tributárias próprias e autónomas em face das outras empresas do grupo. O próprio Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS), consagrado nos art. 69° e segs., espelha também essa autonomia fiscal de cada sociedade do grupo”, apelando nesta parte à doutrina (RUI DUARTE MORAIS), conforme pag. 22 do Acórdão Arbitral; Prossegue o Acórdão Arbitral Recorrido com a alínea c) do n° 1 do art. 23° do CIRC, dizendo que o legislador “faz expressamente depender a dedução fiscal de juros de capitais alheios da aplicação destes na sua exploração, a qual se deve entender como “actividade produtiva da empresa” (...) O que não aconteceu com a aplicação que a A……….. - Engenharia SA fez dos capitais obtidos” (pag. 22 do Acórdão Arbitral); E que a inexistência de comprovada indispensabilidade é ainda mais evidente quando os financiamentos são entregues à sociedade-mãe, ora Recorrente, que detém 97,82% do capital da A……….. - Engenharia, S.A. Dos pressupostos do Recurso por Oposição Não existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito se as situações de facto não são idênticas, no sentido de não serem subsumíveis às mesmas normas legais ou de não preconizarem soluções jurídicas iguais, ou se houve alteração substancial da regulamentação jurídica em causa. Justamente, entende a AT que estes pressupostos não se verificam pelas seguintes razões: A questão fundamental de direito em causa nos autos convoca também a aplicação da alínea c) do n° 1 do art. 23° do CIRC, a qual faz, expressamente, depender a dedução fiscal de juros de capitais alheios, a que corresponde a situação controvertida, na aplicação destes na respectiva exploração; Aquela alínea c) vem, por conseguinte, concretizar a situação particular de encargos com juros de financiamentos obtidos, densificando o conteúdo mais geral consignado no seu n° 1, e integrando a questão fundamental de direito em causa nos autos tal como é definida pela Recorrente (ponto 121 da petição de recurso e respectivo pedido a final) e pelo Acórdão Arbitral Recorrido (pag. 16 e supra ponto 9); Justamente, afigura-se claro que a situação controvertida é subsumível à alínea c) do n° 1 do art. 23° do CIRC, o mesmo não sucedendo com a situação decidida pelo Acórdão Fundamento; A interpretação e aplicação do art. 23°, n° 1 al. c) do CIRC é ainda coadjuvada pelo disposto nos art. 69° ss do CIRC, uma vez que a sua aplicação não pode ignorar que estão em causa financiamentos entre sociedades que integram um mesmo Grupo tributado em IRC pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, regime este que estabelece limites à relevância fiscal dos fluxos financeiros intra-grupo; Ora, a situação do aresto fundamento não envolve fluxos financeiros intra-grupo, cujas sociedades estejam sujeitas ao RETGS, não convocando, por conseguinte, os parâmetros decisórios que esta realidade jurídico-tributária envolve; Assim, resulta claro que o Acórdão Arbitral Recorrido não elegeu como único critério decisório o objecto ou escopo social da entidade, para, a partir daí, concluir sem mais, como defende a Recorrente. Pelo contrário, houve uma ponderação desse critério, à luz das caraterísticas da sociedade e das operações em causa, o que envolveu também a ponderação de outros segmentos normativos que não integram o aresto fundamento, mais concretamente a alínea c) do n° 1 do art. 23° do CIRC e o RETGS contemplado nos art. 69°ss do CIRC. Daqui resulta que, contrariamente ao entendimento defendido pela Requerente (ponto 43 da PI), não é verdade que o Acórdão Arbitral Recorrido tenha concluído pela inexistência de um nexo de comprovada indispensabilidade, para efeitos do art. 23° do CIRC, apenas “pelo simples facto” de a A……….. - Engenharia, S.A. não desenvolver ou exercer a actividade de gestão de participações sociais, ou ainda, pela simples razão de dizerem respeito ao exercício de uma actividade não prevista no seu objecto social” (ponto 44 da PI). Cumpre salientar que a matéria de facto a que Recorrente alude nas suas Alegações (por ex. nos pontos 58 a 72 da PI), bem como as transcrições de depoimentos prestados pelas testemunhas, não integram o probatório fixado no Acórdão Arbitral Recorrido, afigurando-se irrelevantes para o recurso em causa. Nos termos supra expostos, e nos demais de direito que V. Exas doutamente suprirão, deverá o recurso ser rejeitado por não estarem reunidos os respectivos pressupostos legais. Caso assim não se entenda, quanto ao mérito do recurso, deverá o mesmo ser julgado improcedente, mantendo-se o Acórdão Arbitral Recorrido na ordem jurídica. » O Exmo. Procurador-geral-adjunto emitiu parecer, defendendo serem diversas as situações de facto subjacentes às decisões em confronto, pelo que, “ é de julgar findo o recurso interposto ”. Cumpridas as formalidades legais, compete conhecer e decidir. # II. A decisão arbitral recorrida (acórdão recorrido) efetuou julgamento factual, da forma que se transcreve: « A Requerente é uma sociedade gestora de participações sociais (SGPS), sendo a sociedade-mãe de um grupo de empresas tributado em IRC pelo RETGS; A correção em discussão nos presentes autos, efetuada ao abrigo da ordem de serviço OI201500413, respeita à matéria tributável de uma das empresas do Grupo, a A……….. - Engenharia, SA, participada pela sociedade-mãe em 97,82%; No artigo 3.º do pacto social da A………. - Engenharia, SA, (epigrafado “Objecto social”) dispõe-se que “O objecto social consiste na execução de obras públicas ou particulares e outras actividades conexas.” No artigo 4.º do mesmo documento (epigrafado “Participação no capital de outras sociedades”) dispõe-se que “A sociedade pode, por deliberação do conselho de administração, adquirir participações em sociedades de objecto diferente do seu próprio objecto social, integrar agrupamentos complementares de empresas, consórcios, sociedades reguladas por leis especiais e ainda associações, bem como alienar livremente as participações sociais de que for titular.” A AT promoveu uma correção total de € 4.775.523,75 na esfera individual daquela sociedade participada, discutindo-se agora apenas o montante de € 4.760.289,54 com encargos financeiros suportados com o financiamento de empréstimos concedidos e prestações acessórias a sociedades do grupo; No ano de 2013 a A…………. - Engenharia, SA, suportou encargos com financiamentos num montante total de € 6.696.281,96, que utilizou para o exercício da sua atividade de construção civil e obras públicas e também em empréstimos e prestações acessórias não remuneradas às empresas do grupo; As prestações acessórias foram concedidas a título gratuito com a finalidade de cobertura de prejuízos decorrentes da atividade das suas participadas, prestações essas que foram suportadas em parte com o recurso ao crédito bancário; Na determinação dos encargos financeiros associados a empréstimos obtidos, no total de € 6.696.281,96, consideraram-se os gastos financeiros evidenciados nas contas 69 diretamente relacionados com o endividamento bancário, bem como os encargos suportados com o imposto de selo debitado pelas instituições bancárias, por estarem associados a juros e outros encargos com financiamentos obtidos; A AT considerou que, do montante total de encargos financeiros incorridos, no valor de € 6.696.281,96, não são elegíveis para efeitos fiscais, por respeitarem a empréstimos não remunerados, incluindo prestações acessórias, o montante de € 4.260.289,54; As correções efetuadas na esfera individual da A………… - Engenharia, S.A., foram posteriormente integradas, ao abrigo da ordem de serviço OI201600074, no cálculo do IRC devido pelo grupo em nome da ora Requerente, na qualidade de sociedade dominante; Em sede de reclamação graciosa a Requerente pediu a anulação parcial da liquidação adicional decorrente daquelas correções, a qual viria a ser indeferida; A Requerente não efetuou o respetivo pagamento, tendo apresentado, inicialmente, um pedido de dispensa de prestação de garantia, e, depois, o pedido da constituição de um penhor sobre um bem móvel de uma sociedade sua participada - que foi aceite e implicou o pagamento de imposto de selo. » Por outro lado, no, identificado supra, acórdão, fundamento, do TCAS, foi relevada a seguinte matéria de facto: « A impugnante, em 1999, tinha como actividade a assessoria e consultoria de imagem financeira, relações públicas e publicidade. (documento junto de fls. 160 a fls. 171, dos autos) É prática do mercado que a venda de publicidade de revistas tenha como contraponto a assunção de determinadas despesas relacionadas com as mesmas, maxime a sua produção, por questões relacionadas com segurança no investimento. (do depoimento da testemunha J..., que trabalha desde 1964 no mercado relacionado com os media e a publicidade e que não tem nem nunca teve qualquer relação com a impugnante, resultou que é muito frequente este tipo de prática no mercado publicitário - como, nalguns casos, é mediaticamente publicitado, tendo dado vários exemplos práticos. Especificamente no caso das revistas, a testemunha referiu que, pela sua experiência, quem fica com o direito a explorar a publicidade, vendendo-a directamente, paga algo a quem tem a revista. Este tipo de prática foi também confirmado pela testemunha M..., consultora de comunicação comercial e que trabalha, desde 2008/2009, na empresa que actualmente explora a publicidade da Revista...) No âmbito da actividade referida em A), a impugnante, no exercício de 1999, vendia directamente aos anunciantes a publicidade a inserir na revista ... e, em contrapartida, suportava encargos da produção desta revista .(o depoimento da testemunha J..., que à época colaborava com a impugnante, por ser filho dos seus gerentes, bem como o da testemunha P..., Director Financeiro da L..., desde 2008, sociedade que é sócia da impugnante, foram convincentes e congruentes - atendendo também ao que já foram referido pelas testemunhas J... e M... - não obstante a sua ligação com a impugnante, que não lhes retirou credibilidade. Aliás, do próprio relatório de inspecção decorre precisamente que a impugnante vendia tal publicidade e suportava tais encargos, não sendo tal posto em causa pela Administração Fiscal, mas sim entendendo-se que tal não era necessário para a formação dos proveitos) A impugnante foi objecto de acção de fiscalização, em cumprimento da Ordens de Serviço n°s …, da 2.ª Direcção de Finanças de Lisboa.(documento junto a fls. 164, dos autos) Da acção de fiscalização referida em D) resultou um Relatório de Inspecção Tributária, datado de 25 de Fevereiro de 2002, do qual consta designadamente o seguinte: “… III. Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritmética à matéria tributável Analisados os documentos contabilísticos dos exercícios de 1998 e 1999, foi possível concluir que: Na rubrica de custos " Fornecimentos e Serviços Externos" assume particular relevância os Subcontratos com um peso de 78% em 1998 e 70% em 1999 respectivamente. Os subcontratos assentam fundamentalmente na facturação da L... Lda. e M... Lda. relacionada com a revista " ...", sendo esta propriedade da Associação ..., e distribuída pela F... -, cooperativa encarregue da distribuição da revista pelas farmácias. Quanto aos proveitos da M..., estes são constituídos pela angariação de publicidade para posterior inserção na revista “..." nos anos de 1998 e 1999. Assim, facturas existem, quer no exercício de 1998 quer no de 1999, cuja descrição das prestações de serviços são bastante vagas, não indicando a respectiva quantificação nem as especificando, e não existindo qualquer documento de suporte que o faça. Do referido no parágrafo anterior, e atendendo a que a actividade do sujeito passivo consiste na angariação de publicidade para posterior inserção na revista (ver anexo 1 composto por seis facturas sendo três de 1998 e três de 1999), sendo quem a produz em regime de subcontratação a M..., Lda e a R..., Lda. durante os anos de 1998 e 1999 e, não tendo os mesmos quaisquer relações com a M..., não aceitamos como custos os lançamentos a seguir identificados em virtude de não haver justificação que os mesmos sejam necessários para a formação dos proveitos, como prevê o artigo 23 do C.I.R.C.: (…) R.C. 1999 -Documento n° 47 composto pela factura n° 4373 da L..., Lda. datada de 99.03.30 relativa a acompanhamento gráfico da revista "..."-1.700.000$00 (anexo 20) -Documento n° 71 composto pela factura n° 1602 da M..., Lda. datada de 99.05.13 relativa a trabalho de relações públicas relacionado com vosso cliente T... - 1200.000$00 (anexo 21). Ora, o t... não é cliente da M... de acordo com o balancete de clientes referente a 31/12/99 (anexo 22) e o mesmo não tem relações com esta. -Documento n° 73 composto pela factura n° 1603 da M..., Lda. datada de 99.05.19 relativa a trabalho gráfico para vosso cliente A.... -420.000$00 (anexo 23).Ora, de acordo com o balancete de clientes de 1999, a... não é cliente da M..., e não tem relações com esta. - Documento n° 75 composto pela factura n° 1601 da M..., Lda. datada de 99.05.12 relativa a trabalho de relações públicas relacionado com v/ cliente T...-250.000$00 (anexo 24). -Documento n° 76 composto pela factura n° 1606 da M..., Lda, datada de 99.06.01 relativa a trabalhos de acompanhamento gráfico para revista do v/ cliente T...-700.000$00 (anexo 25) -Documento n° 94 composto pela factura n° 1608 da M..., Lda. datada de 99.06.08 relativa a trabalho de relações públicas para v/ cliente S...-420.000$00 (anexo 26). Ora, de acordo com o balancete de clientes de 1999 a S... não é cliente da M..., e não tem relações com esta. -Documento n° 95 composto pela factura n° 4476 da L..., Lda. datada de 99.06.21 relativa a acompanhamento gráfico e de impressão da revista '..."-1.700.000500 (anexo 27) -Documento n° 96 composto pela factura n° 1610 da M..., Lda. datada de 99.06.29 relativa a redacção e acompanhamento gráfico de folheto para v/ cliente S...-900.000$00 (anexo 28). -Documento n° 104 composto pela factura n° 4527 da L..., Lda. datada de 99.07.22 relativa a acompanhamento gráfico da revista "..."-1.250.000$00 (anexo 29). Ora, quem a produz é L..., Lda., e esta não tem relações com a M.... -Documento n° 112 composto pela factura n° 4558 da L..., Lda. datada de 99.08.01 relativa a acompanhamento gráfico e de impressão da revista '..."-1.500.000$00 (anexo 30). -Documento n° 138 composto pela factura n° 4589 da L..., Lda, datada de 99.09.06 relativa a acompanhamento gráfico das revistas "..." "…" e " …".-3.850.000$00 (anexo 31).Ora, quem produz as três revistas acima mencionadas é a L..., Lda., e esta não tem relações com a M.... -Documento n° 139 composto pela factura n° 1629 da M..., Lda. datada de 99.09.23 relativa a trabalho de acompanhamento gráfico da revista para a …-850.000$00 (anexo 32). -Documento n° 165 composto pela factura n° 4640 da L..., Lda, datada de 99.10.20 relativa a estudo gráfico do v/ cliente T...- 1.900.000500 (anexo 33). - Documento n° 166 composto pela factura n° 1632 da M..., Lda. datada de 99.10.20 relativa a acompanhamento de feitura de toldos e sanefas para bancas de ardinas- 640.000$00 ( anexo 34). -Documento n° 200 composto pela factura n° 4697 da L..., Lda, datada de 99.12.06 relativa a concepção, recolha de fotografias e estudo gráfico para agenda 2000-3.800.000500 (anexo 35). - Documento n° 202 composto pela factura n° 4740 da L..., Lda, datada de 99.12.27 relativa a trabalhos de produção de "…"- 5.300.000500 (Anexo 36).Ora, quem produz a referida revista é a L…, Lda., não tendo esta relações com a M.... (documento junto de fls. 160 a fls. 171, dos autos) Do Relatório de Inspecção Tributária referido na alínea anterior resultaram correcções técnicas no IRC no valor global de € 237.203,34, correspondendo € 105.620,45 ao exercício de 1998 e € 131.582,89 ao exercício de 1999. (documento junto a fls. 161 e 162, dos autos) Foi emitida, pela Administração Fiscal, em nome da impugnante, a liquidação adicional de IRC n° 8310010915, relativa ao exercício de 1999, no valor total de € 55.195,62, com data de limite para pagamento voluntário a 28 de Agosto de 2002. (documento junto a fls. 35, dos autos) A impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação referida em G) que deu entrada, a 26 de Novembro de 2002, no Serviço de Finanças de .... (documento junto de fls. 2 a fls. 24, do processo de reclamação apenso) Por despacho de 20 de Abril de 2004, do Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças de Lisboa, foi indeferida a reclamação graciosa referida em H), com fundamento na informação constante de fls. 38 a fls. 46, dos autos. (documento junto de fls. 37 a fls. 46, dos autos) A presente impugnação deu entrada, neste Tribunal, a 5 de Novembro de 2004. (carimbo aposto na petição inicial - fls. 2 dos autos). » admissibilidade do recurso; Independentemente de, neste STA, ter sido, em despacho liminar, admitido o presente recurso para uniformização de jurisprudência, impõe-se que, aqui e agora, com a intervenção de todos os Exmos. Conselheiros, desta Secção, se avalie e julgue, em definitivo, dos pressupostos da sua admissibilidade/continuidade. Como é pronúncia, reiterada e uniforme, da jurisprudência deste Supremo Tribunal ( Desde logo e em primeira linha, pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário.) , o reconhecimento da ocorrência de oposição/contradição entre dois acórdãos, para efeitos deste tipo de apelo, pressupõe a verificação, cumulativa, das seguintes condições/requisitos: 1. que se afirme a existência de contradição entre os acórdãos recorrido e fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito, sendo que, para caracterizar esta, importa identificar/encontrar (também, em cumulação): ü identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas; ü a não ocorrência de alteração substancial na regulamentação jurídica; ü o perfilhamento de solução oposta nos arestos em confronto e que essa oposição decorra de decisões expressas; 2. não ocorra a particularidade, de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência, mais recentemente consolidada, do STA. Assumido que o presente recurso foi interposto, dentro do prazo de 30 dias, contados da notificação da decisão (arbitral) recorrida (Em cumprimento do disposto no artigo 25.º n.º 3 do RJAMT.) , por uma das partes do processo de arbitragem tributária (concretamente, a requerente), conferido (ou) presumido (Cf. artigo 688.º n.º 2, in fine , do Código de Processo Civil (CPC).) o trânsito em julgado do acórdão fundamento, impõe-se avançar e indagar da verificação, cumulativa, das demais condições/requisitos, vindos de elencar. Começando pela, necessária, identidade da questão fundamental de direito e, inerente, equivalência, substancial, das situações de facto, é correto sustentar-se que a jurisprudência deste Supremo Tribunal, neste ponto específico, nem sempre exige uma total e completa identidade/igualdade dos factos, considerados, valorados, em cada uma das decisões em contraposição, podendo, casuisticamente, ser suficiente concluir-se que o respetivo núcleo essencial é suscetível de recondução, subsunção, às mesmas normas legais. Porém, como constataremos de seguida, esta última via de abordagem não pode operar na situação em apreço, sem prejuízo da circunstância de a discussão jurídica, levada a cabo nas decisões recorrida e fundamento, estar conectada com a mesma disposição legal: o artigo (art.) 23.º n.º 1 do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC) (Sendo, para os efeitos em discussão nestes autos, irrelevante a diferença de redação vigente em 2013 (decisão recorrida) e 1999 (acórdão fundamento).) . Assim, no acórdão arbitral, o cenário factual exibe, em primeira linha, a existência de uma sociedade (a requerente do pedido de arbitragem) gestora de participações sociais (SGPS), a que acrescia a condição de “ sociedade-mãe ” de um grupo empresarial, tributado, em IRC, pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS). Depois, com respeito ao exercício de 2013, uma das sociedades participadas, em 97,82%, pela SGPS, viu a AT promover, nas suas contas, individuais, uma correção no montante de € 4.760.289,54, referente a encargos financeiros suportados com o financiamento de empréstimos concedidos e prestações acessórias a sociedades do grupo, sendo que, nesse mesmo ano, a sociedade/empresa em causa suportou encargos com financiamentos num montante total de € 6.696.281,96, utilizados para o exercício da sua atividade de construção civil e obras públicas e também em empréstimos e prestações acessórias não remuneradas às empresas do grupo. Finalmente, também, ficou comprovado que o pacto social desta mesma participada previa: « “O objecto social consiste na execução de obras públicas ou particulares e outras actividades conexas.” (… “Participação no capital de outras sociedades”) … “A sociedade pode, por deliberação do conselho de administração, adquirir participações em sociedades de objecto diferente do seu próprio objecto social, integrar agrupamentos complementares de empresas, consórcios, sociedades reguladas por leis especiais e ainda associações, bem como alienar livremente as participações sociais de que for titular.” » Quanto ao acórdão fundamento, a impugnante é uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada, que, no ano de 1999, desenvolvia a atividade de assessoria e consultoria de imagem financeira, relações públicas e publicidade, tendo, nesse exercício, vendido diretamente aos anunciantes a publicidade a inserir numa revista, suportando, em contrapartida, os encargos com a sua produção. Por outro lado, a AT, na sequência de análise aos documentos contabilísticos do ano de 1999, decidiu não aceitar, como custos, determinados lançamentos por “ não haver justificação que os mesmos sejam necessários para a formação dos proveitos… ”, uma vez que se dedicava à “ angariação de publicidade para posterior inserção na revista ”, sendo esta produzida “ em regime de subcontratação ” a duas sociedades, que não tinham quaisquer relações com a impugnante. Apresentados, nos traços essenciais, os dois julgamentos de facto em comparação, objetivamente e a vários níveis, temos de assumir não existir identidade substancial entre eles. Num caso, é sujeito passivo, de IRC, uma SGPS, cabeça de um grupo empresarial, tributado pelo RETGS, que, na condição de dominante, surge a defender uma das suas participadas (em percentagem superior a 97%), a qual, no decurso do exercício de 2013, praticou atos típicos do seu (da SGPS) objeto societário, concretamente, a assunção, nas suas contas individuais, de encargos financeiros, respeitantes ao financiamento de empréstimos concedidos e utilizados, além do mais, para emprestar e/ou concretizar prestações acessórias, não remuneradas/gratuitas, a sociedades/empresas do grupo. No outro (acórdão fundamento), o sujeito passivo, de IRC, é uma sociedade comercial, por quotas, tributada no regime geral, que, no exercício da sua atividade (assessoria e consultoria de imagem financeira, relações públicas e publicidade), quanto ao exercício de 1999, suportou encargos com a produção duma revista, a qual era, contudo, produzida, em regime de subcontratação a outras duas sociedades por quotas, que não tinham quaisquer relações com aquela (impugnante). Ou seja, enfaticamente, o regime de tributação, em cédula de IRC, é, totalmente, díspar (regime geral vs regime especial) e os custos/gastos e perdas a versar têm um enquadramento/imputação diversa (no âmbito do resultado, do exercício, de um grupo de sociedades, com uma SGPS à cabeça vs em relação à matéria coletável de um único ente societário). Eventualmente, consciente desta, incontornável, diversidade, a rte termina, invocando estarmos na presença de “ situação fáctica semelhante - exercício económico de uma actividade não prevista no objecto social (e jurídico) de uma sociedade… ” ( Conclusão (m).) . Contudo, do confronto dos dois complexos de factos, provados, supra reproduzidos, nem esta, potencialmente salvadora, semelhança decorre, porquanto, em particular, no caso do acórdão fundamento, a atividade da sociedade (impugnante) englobava a publicidade e ficou provado que “ É prática do mercado que a venda de publicidade de revistas tenha como contraponto a assunção de determinadas despesas relacionadas com as mesmas, maxime a sua produção, por questões relacionadas com segurança no investimento. ” - pontos A) e B). Portanto, o que ocorre de semelhante é que, o tratamento jurídico de ambas as situações converge na questão de saber se existe “ nexo de comprovada indispensabilidade ” entre os gastos e a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, pelo que, como, inicialmente, avançámos, as decisões em apreço estão ligadas pela tarefa de aplicar o regime decorrente do art. 23.º n.º 1 do CIRC (especificamente, a alínea. c), no caso da decisão recorrida), mas, a factos diferentes, entenda-se, realidades societárias e de tributação sem pontos de contacto relevantes. Identificada esta falta de identidade da questão fundamental de direito, por não terem correspondência, necessária, as situações fáticas a ponderar, como fixadas nos acórdãos dados em oposição, temos, sem mais, de concluir pela não verificação da primeira condição/requisito, para que este recurso possa prosseguir os demais termos. # III. Pelo exposto, em conferência, no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, acordamos não conhecer do mérito deste recurso, para uniformização de jurisprudência. Custas a cargo da recorrente. Comunique-se ao CAAD. [ Texto redigido em meio informático e revisto, com versos em branco ] Lisboa, 4 de novembro de 2020. - Aníbal Augusto Ruivo Feraz (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo