0825/15 - Supremo Tribunal Administrativo

I - Constitui jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo a admissibilidade no contencioso tributário do recurso excepcional de revista previsto no artigo 150.º do CPTA, não se afigurando que tal admissão implique violação da reserva relativa da competência legislativa da Assembleia da República sobre organização e competência dos tribunais. II - O recurso de revista excepcional previsto no artigo 150º do CPTA não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas “como uma válvula de segurança do sistema”, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. III - À luz da apontada disposição legal, no recurso de revista excepcional está excluído o controlo do erro na apreciação das provas e na fixação dos factos.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A……………., Lda, com os sinais dos autos, vem interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista excepcional, ao abrigo do disposto no artigo 150.º do CPTA, do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 19 de Fevereiro de 2013, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, de 29 de Junho de 2012, que julgara parcialmente procedente a impugnação judicial por si deduzida contra liquidação oficiosa de contribuições à Segurança Social no valor de €1.071.750,77, relativas ao período de julho de 2003 a maio de 2007 (sendo a procedência da impugnação limitada às contribuições relativas a Julho e Agosto de 2003, julgadas prescritas), concluindo as suas alegações de recurso nos seguintes termos: 1 – A presente revista deve ser admitida por estarem verificados os respectivos pressupostos (nº 1 e 2, do artº 150º, do CPTA), porquanto a questão controvertida se reveste de importância fundamental atenta a sua relevância jurídica, sendo a aceitação do recurso visivelmente essencial para uma melhor aplicação do direito, 2 – A diferença de entendimentos quanto à questão da caducidade da liquidação oficiosa de contribuições à Segurança Social patente entre a decisão recorrida e a constante do Acórdão, também do TCA Sul, proferida no processo nº 02108/07, para além de fundamentar a possibilidade de recurso por oposição de Acórdãos, revela que se está perante uma questão jurídica de elevada complexidade, desde logo porque o seu tratamento suscita dúvidas sérias que fluem da jurisprudência e da doutrina. 3 – Da mesma forma, a possibilidade da melhor aplicação do direito resultará da reapreciação do entendimento sobre a matéria num número indeterminado de casos futuros, tendo como escopo a uniformização do direito. 4 – A questão da qualificação dos valores entregues como ajuda de custo tem relevância jurídica e social, sendo que a controvérsia sobre a matéria não se confina aos limites dos presentes autos e que se reproduzirá em todos os casos em que se mostre necessário proceder à mencionada qualificação. 5 – A partir da revisão constitucional de 1982, as contribuições devidas à Segurança Social devem considerar-se como verdadeiros impostos, na medida em que, no facto tributário que as gera, não está especificamente contemplada qualquer contrapartida ou actividade administrativa. 6 – Quando a liquidação de contribuições devidas à Segurança Social é feita oficiosamente e não por autoliquidação do contribuinte, conforme se prevê no artigo 33º do Decreto-Lei n.º 8-B/2002 , de 15.01, essa liquidação está sujeita ao regime da caducidade estabelecido no artigo 45.º da LGT e das notificações dos actos tributários consagrado nos artigos 36.º e 38º do CPPT . 7 – Verificando-se que a notificação das liquidações oficiosas relativas aos meses de Julho a Dezembro de 2003 e de Janeiro a Dezembro de 2004 foi efectuada em 9 de Janeiro de 2009, foi ultrapassado o prazo de 4 anos previsto no art. 45.º da LGT , contado nos termos do n.º 4 do mesmo normativo, pelo que se verifica a caducidade da liquidação quanto aos mencionados períodos. 8 – Nos termos do disposto no nº 3 do art. 63.º da LGT só pode haver mais do que um procedimento externo de fiscalização ao mesmo sujeito passivo, imposto e período de tributação, mediante decisão fundamentada, com base em factos novos, do dirigente máximo do serviço. 9 – Inexistindo a decisão fundamentada referida na conclusão anterior o procedimento de inspecção incidente sobre a recorrente no período entre 2003 e 2007 (até Outubro) porque duplicado, é ilegal, por violação do citado nº 3 do art. 63.º da LGT , motivo porque deve ser anulado, com a consequente anulação de todos os actos administrativos e tributários daí decorrentes, incluindo as liquidações oficiosas relativas aos meses de Julho de 20093 a Maio de 2007. 10 – Se não é possível afianças que tenha havido duplicação de procedimentos inspectivos é porque, pelo menos, essa possibilidade é equacionada pelos julgadores, e sendo equacionada não poderá sê-lo em prejuízo do contribuinte, tendo de concluir-se que a proporcionalidade da acção administrativa intrusiva na esfera jurídica do contribuinte se mostra violada. Logo, ao não ter sido observado o estabelecido no n.º 3 do art. 63.º da LGT , deveria ter-se concluído pela invalidade das acções de inspecção realizadas em contravenção àquele dispositivo legal. 11 – O regime do trabalho temporário contém especificidades que impedem a aplicação analógica “tout court” dos critérios de atribuição das ajudas de custo e de transporte vigentes para os trabalhadores do regime geral e para os da função pública. 12 – No regime de trabalho temporário, o local de trabalho varia de contrato para contrato não estando reflectidas essas variações na tabela de remuneração horária, o que implica que nos casos em que a distância entre o domicílio do trabalhador e o local em que é colocado é grande, só através da atribuição de ajudas de custo e de transporte se possa compensar o trabalhador das despesas que tem de suportar para poder exercer a sua actividade no local previsto. 13 – Tais despesas não estão relacionadas com a prestação de trabalho em si, não constituindo, por isso, remuneração quer para efeitos laborais, quer fiscais, quer de sujeição a descontos para a Segurança Social. 14 – O procedimento a este nível adoptado pela recorrente está devidamente expresso na contabilidade, nos recibos de vencimento e nas folhas de remunerações, revelando-se adequado à realidade, justo e equitativo, considerando as despesas efectivas que o trabalhador tem de suportar para prestar o seu trabalho. 15 – A salvaguarda dos princípios da igualdade, da justiça e da proporcionalidade impõem que não sejam aplicados analogicamente ao regime do trabalho temporário os mesmos critérios que presidem à atribuição das ajudas de custo e de transporte aos trabalhadores do regime geral e da função pública, pelo que não tendo sido esse o entendimento seguido pelo ISS, não pode julgar-se correctamente fundamentada de facto e de direito, a decisão de proceder á liquidação oficiosa de contribuições com base no valor das ajudas de custo e de transporte atribuídas aos trabalhadores em regime temporário. 16 – Também a decisão recorrida ao não proceder ao correcto enquadramentro da questão fez errada aplicação do direito aplicável, devendo, por isso, ser revogada. 17 – Ao decidir nos termos em que o fez, o TCA Norte (sic) violou, além do mais, as seguintes normas jurídicas: – Da Lei Geral Tributária os arts. 45.º e 63.º , n.º 3 e do CPPT , arts. 36.º e 38.º. Da Lei de Bases da Segurança Social ( Lei nº 17/2000 , de 08.08, Lei 32/2002 , de 20.01 e Lei 4/2007 , de 16.01) arts. 63.º n.º 3, 49.º, n.º 2 e 60.º, n.º 4, respectivamente. O art. 33º do dec-Lei nº 8-B/2002, de 15.01. O regime legal do trabalho temporário – ( Dec.-Lei 358/89 , de 17.10 e Lei 19/2007 , de 22.05) Nestes termos deve o presente Recurso ser admitido e concedendo-se provimento ao mesmo em consequência seja revogada a decisão recorrida ASSIM SE FAZENDO JUSTIÇA. 2 – Contra-alegou o recorrido Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, concluindo do seguinte modo: I – A presente revista vem interposta do acórdão proferido pelo TCA Sul a 19-2-2013, que confirmou a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, o qual havia concluído que, não obstante a designação, como 2ajudas de custo”, das verbas pagas pela ora Recorrente aos seus trabalhadores temporários, as mesmas tinham carácter retributivo ou remuneratório, devendo assim integrar a base de incidência contributiva para efeitos de pagamento de contribuições para a Segurança Social; II – Alega, em síntese, que se encontram reunidos todos os pressupostos, de facto e de direito, para que a revista possa ser admitida, não só por considerar que as questões que identifica – “se ocorreu a caducidade do direito à liquidação das contribuições relativas aos anos de 2003 e 2004, se se encontra violado o disposto no n.º 3 do artigo 63.º da LGT , atenta a duplicação de processos de averiguações, e ainda se ocorre erro de julgamento quanto à qualificação das quantias pagas aos seus trabalhadores a título de ajudas de custo como remunerações” – apresentam contornos indiciadores de que a solução possa ser um paradigma ou orientação para se apreciarem à sua luz outros casos, assim se configurando como sendo de relevância jurídica fundamental, mas também porque considera que a decisão recorrida viola flagrantemente a lei, designadamente na parte em que defende que “seja por falta de previsão legal, seja por falta de adequação do regime legal das contribuições para a segurança social em apreço, a caducidade do direito à liquidação não tem aplicação no quadro da quantificação em apreço”, atento o entendimento perfilhado em anterior acórdão do mesmo Tribunal Central, proferido no proc. n.º 02108/07, de 8-1-2008, no qual expressamente se refere que as dívidas de contribuições á Segurança Social estão sujeitas ao regime da caducidade estabelecido na LGT; III. Segundo a Recorrente, esta diferença de entendimentos revela igualmente que a questão jurídica em causa é de elevada complexidade, desde logo porque o seu tratamento suscita dúvidas sérias que fluem da jurisprudência e doutrina. Da mesma forma, revela a possibilidade de uma melhor aplicação do direito, tendo como escopo a sua uniformização; IV. Sem que, salvo o devido respeito, que é muito, lhe assista razão; Da admissibilidade da revista. A jurisprudência maioritária do STA faz notar que o recurso de revista previsto no artigo 150.º do CPTA, quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista, mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito, interpretado a uma luz fortemente restritiva; VI. Assim, a admissão da revista depende i) da necessidade de apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental e ii) de a apreciação do recurso ser claramente necessária para uma melhor aplicação do direito; VII. A relevância jurídica não é uma relevância teórica medida pelo exercício intelectual, mais ou menos complexo, que seja possível praticar sobre as normas discutidas, mas uma relevância prática que tenha como ponto obrigatório de referência, o interesse objectivo, isto é, a utilidade jurídica da revista e esta, em termos de capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular. Por outro lado, a melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição, num número indeterminado de casos futuros, em termos de garantia de uniformização do direito; VIII. Está também excluído do âmbito do recurso de revista excepcional o controlo do erro na apreciação das provas e na fixação dos factos, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa da lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova; IX. As questões jurídicas individualizadas pela Recorrente foram analisadas e decididas no acórdão recorrido com fundamento em matéria de facto que não pode ser alterada neste recurso, pelo que perde toda a utilidade e interesse uma nova discussão das questões de direito intrinsecamente ligadas a essa matéria de facto dada como provada; A questão da duplicação dos procedimentos inspectivos prende-se com a necessária análise das provas coligidas nos autos – que conduziu inclusivamente a que o TCA, ao abrigo do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 712.º do CPC , aditasse matéria de facto para o efeito relevante (cfr. pontos S. e T. da factualidade provada), e nessa medida, encontra-se subtraída à analise em revista no STA; XI. O mesmo se diga quanto à qualificação jurídica das quantias pagas a título de ajudas de custo pois, como vem sendo jurisprudência uniforme, para que determinada quantia possa ser considerada, ou não, como remuneração, não basta a qualificação ou tratamento contabilísticos dados por uma entidade patronal, ou mesmo o carácter de permanência ou a regularidade do seu pagamento, sendo necessário que se demonstre, em juízo, que existiu, ou não, uma vantagem patrimonial retirada pelo beneficiário. Assim, estando dependente de um juízo sobre a prova produzida nos autos, a decisão das instâncias neste particular ponto também não é sindicável em sede de revista; XII. Quanto à matéria da caducidade do direito à liquidação, a Recorrente interpôs recurso de oposição de acórdãos, que foi admitido, pelo que não se vislumbra como pode este STA apreciar em simultâneo, em dois recursos independentes mas com o mesmo objecto, a mesma questão de direito. Como a Recorrente bem alega, a questão prende-se com a aparente oposição de decisões, sendo portanto matéria a apreciar naquele recurso, e não neste; XIII. Ademais, em termos de julgamento da matéria de direito, não é possível surpreender no acórdão recorrido qualquer erro ostensivo ou grosseiro, pelo que a admissão da revista não é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, ficando, assim, afastada a necessidade do douto Tribunal ad quem intervir nesse quadro. Acresce que não se trata de questões de particular relevância jurídica ou social, na medida em que os interesses em jogo não ultrapassam significativamente os limites do caso concreto; XIV. É, assim, de concluir que não se verificam nos presentes autos os pressupostos de admissão do presente recurso de revista. Não obstante, caso assim não se entenda, à cautela e sem prescindir, sempre se dirá que: XV. Do Objecto do Recurso de Revista. Da caducidade do direito à liquidação. No âmbito do sistema de Segurança Social inexiste regra que imponha qualquer prazo de caducidade do direito à liquidação, apenas se contemplando o prazo de prescrição da obrigação contributiva; XVI. As obrigações de entrega das declarações de remuneração e de pagamento das respectivas contribuições, que incidem sobre a remuneração paga aos trabalhadores, devida como contrapartida do exercício da sua actividade profissional, devem ser cumpridas dentro de determinado prazo previsto na lei, e se a entidade patronal não cumprir essas obrigações, são devidos juros moratórios, a cuja liquidação, por ser meramente acessória daquelas contribuições, também não se aplica o dito regime de caducidade; XVII. Mesmo nos casos de discordância entre o obrigado tributário e a administração sobre os elementos da declaração de remunerações apresentada, avulta o aspecto voluntário da apresentação da mesma e da liquidação subsequente das contribuições por aplicação das taxas correspondentes, voluntariedade que não é afastada pela obrigação declarativa que recai sobre as entidades empregadoras ( artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 8-B/2002 , citado), pois que, quer o preenchimento do conteúdo da declaração, quer a determinação do conteúdo em falta é tarefa que compete à entidade devedora; XVIII. Assim, a decisão recorrida conclui, e bem, que, seja por falta de adequação ao regime específico das contribuições para a Segurança Social, seja por falta de previsão legal expressa, a caducidade do direito á liquidação não tem aplicação aos autos. Trata-se de estender a análise tantas vezes já efectuada pelo STA às situações, como a dos autos, em que a actuação dos serviços de fiscalização culmina no apuramento oficioso de dívidas contributivas, nas quais subsiste ainda o aspecto voluntário da entrega das declarações de remuneração e do pagamento das contribuições respectivas. Assim, decidindo como decidiu, a decisão a quo não merece censura; XIX. Da duplicação de acções de fiscalização. Encontra-se comprovado nos autos que o processo de averiguações n.º 226/2005, referente ao ano de 2001, conduzido pelo departamento de Fiscalização do recorrido, surgiu na sequência de uma participação da Inspecção tributária – Divisão III da Direcção de Finanças do porto, e ainda que, no decurso deste processo, surgiram fortes indícios de que nos anos seguintes a 2001 a empresa poderia ter procedido de igual modo, ou seja, teria pago verbas a título de ajudas de custo sem que fossem observados os pressupostos legais da sua atribuição; XX. Assim, após a verificação dos factos apurados pela Inspecção de Finanças (relativos a 2001) e não podendo o Departamento de Fiscalização de alhear-se da obrigação de proceder à averiguação ora posta em crise, foi aberto e instruído um novo processo de averiguações, desta vez para os anos de 2003 a 2007, mediante despacho para o efeito proferido pelo órgão competente; XXI. Encontrando-se comprovado nos autos que as acções de fiscalização tiveram diferentes âmbitos temporais, falece a argumentação da Recorrente, pelo que, decidindo como decidiu, mais uma vez a decisão recorrida não merece qualquer reparo. XXII. Da qualificação como remuneração dos valores pagos a título de ajudas de custo. Resulta da prova constante dos autos que as denominadas ajudas de custo, pagas pela Recorrente aos seus trabalhadores, não passam de despesas ficcionadas, tendo sido estipuladas contratualmente, com natureza normal e permanente, sendo-lhes fixado um determinado valor certo, independentemente da existência de quaisquer deslocações ocasionais efectuadas em serviço; XXIII. O legislador, ao definir o conceito de ajudas de custo excluídas do conceito de retribuição, quis prever apenas as situações em que há mudança, permanente ou ocasional, de local de trabalho, relativamente ao local contratualmente definido, pelo que, tendo sido os trabalhadores contratados para exercer as suas funções no local de trabalho designado nos contratos, não se pode considerar que os mesmos tivessem sido deslocados do seu local de trabalho habitual, sendo inócuo o local de residência habitual do trabalhador; XXIV. Deste modo, não releva para a questão controvertida a sede da entidade empregadora ou o local de residência habitual do trabalhador, pois, para efeitos de atribuição de ajudas de custo, apenas interessa que o trabalhador esteja deslocado em relação ao seu local de trabalho e que, em virtude dessa deslocação, incorra em despesas que devem ser suportadas pela entidade empregadora, o que, no caso em apreço, como já se disse, não sucedeu; XXV. Pelo que, decidindo como decidiu, a decisão recorrida não merece reparo. Termos em que deve o presente recurso de revista ser rejeitado, por não se encontrarem verificados os pressupostos fundamentais de que depende, que se encontram previstos no artigo 150.º do CPTA e têm sido densificados pela doutrina e jurisprudência maioritárias. Caso assim não se entenda, e sem conceder, deve o presente recurso ser julgado improcedente, por não provado, confirmando-se integralmente a douta decisão recorrida. 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 506/507 dos autos, nele suscitando a questão da inconstitucionalidade dos artigos 150.º, n.º 1 do CPTA e 26º al. h) do ETAF 2004, quando interpretados no sentido da admissibilidade no contencioso tributário de recurso de revista excepcional para a Secção de Contencioso Tributário do STA de acórdão da Secção de Contencioso Tributário do TCA, por violação da reserva relativa de competência legislativa da Assembleia da República sobre organização e competência dos tribunais (art. 165º nº 1 al. p) CRP numeração RC/97), pugnando, em consequência, por que deva ser recusado o conhecimento do objecto do recurso. 4 – Dado que relativamente à questão da caducidade do direito à liquidação das contribuições relativas a 2003 e 2004 a recorrente interpôs prévio recurso por oposição de julgados para este STA - recurso que veio a obter provimento por Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 26 de Fevereiro de 2014, revogando o acórdão recorrido na parte em que julgou não ter ocorrido a caducidade do direito às liquidações dos anos de 2003 e 2004 e nessa parte anulando-as (cfr. Acórdão do STA a fls. 390 a 422 dos autos) –, notifiquei a recorrente para vir aos autos dizer se mantinha o interesse no presente recurso relativamente a todas as questões suscitadas (cfr. despacho da Relatora de fls. 508, verso, dos autos), vindo esta dizer que mantém interesse no recurso relativamente às restantes duas questões (cfr. fls. 512 dos autos). Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso. - Fundamentação - 5 – Matéria de facto É do seguinte teor o probatório fixado no Acórdão recorrido: Com origem no despacho proferido pela Diretora do Departamento de Fiscalização do ISS, IP, datado de 23/07/2008, e na sequência do processo de averiguações (PROAVE) n.º 200501121569 relativo ao ano de 2001, a impugnante foi objeto de uma averiguação à respetiva contabilidade relativamente aos anos de 2003 a 2008, tendo por objecto a situação contributiva global perante a segurança social e dando origem ao processo de averiguações n.º 200803041948 (Doc. 1 da petição inicial). Do respetivo relatório final, cujo teor se dá aqui por reproduzido juntamente com os respetivos mapas de apuramento de remunerações de fls. 1270/1332 do processo administrativo tributário apenso, consta o seguinte: “1 – Apurou-se que, na vigência dos contratos de trabalho destes trabalhadores, foram pagas verbas a título de “ajudas de custo”, em decorrência de alegadas deslocações para a sede/instalações ou obras das empresas utilizadoras. Dos contratos de trabalho (em alguns) firmado entre os trabalhadores e entidade patronal consta que a remuneração estipulada engloba já o pagamento referente a ajudas de custo referentes a deslocações, alimentação e alojamento. 2 – Ao analisar os contratos de trabalho temporário destes trabalhadores, verifica-se que os mesmos são claros e inequívocos ao estatuir, na Cláusula 3.ª, como local de prestação de trabalho a obra/instalação na qual a empresa utilizadora necessitava de colocar o trabalhador temporário, tanto em Portugal como em países terceiros. (…) 3 – Por sua vez, atentos os recibos de vencimento dos trabalhadores temporários – anexos ao processo por amostra, em documento 3, pode ver-se que mensalmente eram pagas aos trabalhadores temporários as seguintes verbas: Vencimento base – atribuído apenas na proporção dos dias efetivamente trabalhados; Proporcionais de subsídio de férias e subsídio de Natal – calculados igualmente em relação aos dias efetivamente trabalhados; Tempo de férias (não gozadas) – calculados nos termos referidos nos pontos anteriores; Ajudas de custo – atribuídas em função de uma quantia diária ou mensal previamente estabelecida, e em, regra de valor substancialmente superior ao do designado vencimento base. Subsídio de Transporte – sendo este um valor fixo mensal. 4 – Os trabalhadores temporários receberam sempre as referidas ajudas de custo que assentavam num valor diário fixo, processado e pago periódica e regularmente ao longo da prestação de trabalho, com valor mensal consideravelmente superior a remuneração base. 5 – A A……… contratou os trabalhadores apenas para prestar trabalho às utilizadoras, não lhe prestando diretamente qualquer trabalho, sendo apenas remunerados (conforme recibos de vencimento juntos ao processo) por esta pelos dias de trabalho prestados as referidas utilizadoras. 6 – Os locais de trabalho contratualizados ab initio entre as partes e onde efetivamente exerceram funções os trabalhadores temporários foram os definidos pelas utilizadoras, em território nacional e noutros países, e a duração do contrato foi igualmente definida por estas em função das suas necessidades, nunca tendo os trabalhadores prestado ou tido qualquer perspetiva de vir a prestar atividade profissional na sede da A………. 7 – Assim, se os trabalhadores temporários foram contratados diretamente para os locais de trabalho definidos pela empresa utilizadora, não se verificaram quaisquer deslocações, sendo que para os trabalhadores temporários o seu local de trabalho e de facto é somente o das sedes/instalações ou obras das empresas utilizadoras. 8 – Melhor se entendera o aduzido, pelo facto de não existir qualquer possibilidade de regresso a esse hipotético local de trabalho (sede da A………), findo o contrato ao serviço da empresa utilizadora, para reconstituição da situação normal do trabalhador e previsibilidade da consequente remuneração devida pelo trabalho prestado se não existisse deslocação. (…) Parece-nos não existir quaisquer deslocações em serviço, sendo que não existindo, não existe qualquer direito a Ajuda de Custo. (…) Neste sentido, o pagamento das referidas verbas, não pode senão entender-se como efetiva retribuição do trabalho prestado, de carácter regular e de recebimento previsível e expectável, pago independentemente do número de deslocações efetuadas ou montante das despesas realizadas, passível de integrar a remuneração normal do trabalhador, pelo que deveriam ter sido objeto de incidência de contribuições para a Segurança Social. (…) A respondente não apresentou qualquer prova, designadamente documental como sejam documentos de despesas suportadas pelos seus trabalhadores, suscetíveis de contrariar os fundamentos de facto apurados no âmbito da instrução do presente procedimento. (….) Conclui-se assim que as denominadas ajudas de custo foram estipuladas contratualmente, com natureza normal e permanente, sendo-lhes fixado um determinado valor certo, independentemente da existência de quaisquer deslocações ocasionais efetuadas em serviço ou mudança de instalações da entidade patronal, motivo porque nada autoriza a que se consideram como não integrando a remuneração, nos termos do art. 249 n.º 3 da Lei do Contrato de Trabalho. Dito de outro modo, as referidas prestações apenas poderiam ser qualificadas como ajudas de custo caso se destinassem a reembolsar o contribuinte por despesas que tivesse de efetuar em serviço e a favor da entidade patronal, com carácter temporário e fora do local habitual de trabalho. Só que os elementos probatórios reunidos não consentem outra conclusão que não a de que tais prestações constituem antes uma prestação regular e periódica, um complemento de remuneração correspetivo da sua prestação de trabalho. Em decorrência são objeto de incidência contributiva nos termos dos artigos 1º e 2º , ambos do DR 12/83, de 12/02, e 5º D do DL 103/80 , de 8/05. IV. PROPOSTA´ Face ao exposto, propomos o seguinte: 1. Que efetivamente, caso se concorde com a presente informação, sejam dadas como liquidadas as contribuições totais de 1.071.750,77€ (um milhão e setenta e um mil setecentos e cinquenta euros e setenta e sete cêntimos), correspondentes aos valores que não foram objecto de incidência de contribuições para a Segurança Social, inscritos nos mapas anexos ao documento 8” (Doc. 1 da PI e fls. 1270/1332 do processo administrativo apenso) No dia 29/12/2008, o chefe do Setor de Braga do ISS, IP, emitiu despacho de concordância com o referido relatório, determinando se considerasse o impugnante devedora da quantia de €1.071.750,77 (Doc. 1 da PI e PAT apenso). No dia 06/01/2009, foi remetido ofício à impugnante pelo ISS, I.P., informando da elaboração oficiosa das declarações de remunerações a que correspondem omissões nas contribuições devidas no valor de €1.071.750,77, por referência ao período de Julho de 2003 a maio de 2007 (Doc. 1 da PI e PAT apenso). Tal ofício foi recebido pela impugnante no dia 09/01/2009 (doc. 2 da PI e PAT apenso). No dia 22/10/2007, a impugnante recebeu a notificação do ISS, IP, que consta de fls. 28 e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, solicitando a disponibilização de documentação contabilística e fiscal referente aos anos de 2001 a 2007, no âmbito do processo de averiguações n.º 226/2005 (Doc. 3 da PI e PAT apenso). No âmbito deste processo de averiguações, foi elaborado o projeto de relatório constante de fls. 196/205 do PAT apenso, do qual consta incidir sobre o ano de 2001, e concluindo-se pela necessidade de correções a tal período (fls. 196/205 do PAT apenso). No mês de Setembro de 2008, a impugnante recebeu a notificação do ISS, IP, que consta de fls. 29 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido, solicitando a disponibilização de documentação contabilística e fiscal referente aos anos de 2003 a 2008, no âmbito do processo de averiguações n.º 200803041948 (Doc. 4 da PI; art. 23.º da PI). No dia 29/09/2008, a impugnante procedeu à apresentação de tais documentos à Segurança Social (fls. 1251 do PAT apenso). Em Setembro de 2005, a impugnante recebeu a notificação do ISS, IP, que consta de fls. 80 e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, solicitando a disponibilização de documentação contabilística e fiscal referente aos anos de 2001 a 2004 (Doc. 5 da PI). No dia 25/08/2004, a impugnante celebrou com a “ B……………, SA” o contrato de utilização de trabalho temporário n.º 47/2004, que consta de fls. 31/32 e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (Doc. 6 da PI). No dia 25/08/2004, a impugnante celebrou com C……………o contrato de trabalho temporário que consta de fls. 33 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido (Doc. 6-A da PI). No dia 29/03/2004, a impugnante celebrou com a “ B………, SA” o contrato de utilização de trabalho temporário n.º 27/2004, que consta de fls. 35/37 e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (Doc. 7 da PI). No dia 22/04/2004, a impugnante celebrou com D……… o contrato de trabalho temporário que consta de fls. 38/39 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido (Doc. 7-A da PI). No dia 21/03/2003, a impugnante celebrou com E……… o contrato de trabalho temporário que consta de fls. 40/41 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido (Doc. 8 da PI). No dia 08/09/2003, a impugnante celebrou com F……… o contrato de trabalho temporário que consta de fls. 42/43 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido (Doc. 9 da PI). Através do ofício n.º 03787, de 17/06/2008, foi remetida à impugnante informação subscrita pelo Chefe de Gabinete do Secretário de Estado da Segurança Social, constante de fls. 43/45 e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (Doc. 10 da PI). No dia 14/04/2009, a impugnante remeteu a presente ação ao Tribunal Tributário de Lisboa, através de correio registado (fls. 48). (…) Ao abrigo do artigo 712.º /1)/a) do CPC , adita-se a seguinte matéria de facto: O processo de averiguações n.º 226/2005, referido em F., tinha por objecto a denúncia de remunerações a trabalhadores pagas pela entidade, a título de ajudas de custo, no ano de 2001 – cfr. projecto relatório constante de fls. 196/205, do PAT. Em 23.07.2008, a Directora do departamento de Fiscalização da Segurança Social proferiu o despacho seguinte: «assunto: Processo de averiguações à situação contributiva perante a Segurança Social da Empresa A………– NISS …………….., do qual consta: «Na sequência do Processo de Averiguações (PROAVE n.º 200501121569, realizado à entidade identificada em assunto, para o período do ano de 2001, e que correu termos neste Departamento, através do serviço de Fiscalização Norte (SF Norte) entende-se como pertinente estender a investigação relativamente a outros períodos temporais. (…) // Pelo exposto, (…) determino que a investigação a realizar à referida entidade, relativa aos períodos contributivos ainda não averiguados, continue a ser desenvolvida pelo Serviço de Fiscalização do Norte, por equipa a indicar pelo respectivo director» - fls. 25, dos autos. 6 – Apreciando. 6.1 Da admissibilidade do recurso O presente recurso foi interposto e admitido para este STA como recurso de revista excepcional, havendo agora que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 5 do artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), depois de previamente afrontar a questão da admissibilidade ou não desta espécie de recurso no contencioso tributário, suscitada pelo Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu parecer. Quanto a esta última questão, diga-se desde já que não deixaremos de acompanhar a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal no sentido da admissibilidade no contencioso tributário do recurso excepcional de revista previsto no artigo 150.º do CPTA (cfr., por todos o Acórdão de 8 de Outubro de 2014, rec. n.º 772/14 e numerosa jurisprudência nesse sentido aí citada), não se nos afigurando ocorrer violação da reserva relativa da competência legislativa da Assembleia da República sobre organização e competência dos tribunais na interpretação e aplicação dos artigos 150.º n.º 1 do CPTA e 26.º alínea h) do ETAF/2002, porquanto, como tem considerado a jurisprudência deste STA, tal competência encontra fundamento legal na expressa remissão para o CPTA operada pelo artigo 2.º alínea c) do CPPT e bem assim na alínea e) do mesmo preceito legal, que opera remissão idêntica para o Código de Processo Civil, diploma este que desde as alterações que lhe foram introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 303/2007 , de 24 de Agosto, passou também a prever recurso excepcional de revista para o STJ de acórdãos de tribunais da Relação, não havendo, pois, razão para tal recurso se ter apenas por excluído no contencioso tributário e suscitando tal solução, ao invés, dúvidas quanto à sua conformidade à lei fundamental por atentatória do direito à tutela jurisdicional efectiva e ao princípio da igualdade (artigos 13.º e 268.º n.º 4 da CRP). Julga-se, pois, não haver obstáculo de ordem constitucional à admissibilidade do presente recurso, preenchidos que estejam os respectivos pressupostos legais. A este respeito, dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. 3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue mais adequado. 4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da secção de contencioso administrativo. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito preceito legal a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o recente Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.». No caso dos autos, contrariamente ao alegado, não se encontram preenchidos os pressupostos legais de que depende a admissibilidade do presente recurso de revista, cujo conhecimento se encontra limitado às duas questões que não foram objecto do recurso por oposição de acórdãos que esteve na origem do acórdão do Pleno desta Secção de Contencioso Tributário do STA de 26 de Fevereiro de 2014, que concedeu provimento ao recurso e revogou o acórdão recorrido no que respeita à questão relativa à caducidade das contribuições respeitantes a 2003 e 2004, anulando-as. É que as questões restantes – aplicabilidade do n.º 3 do artigo 63.º da Lei Geral Tributária em face da alegada duplicação de procedimentos inspectivos e erro de julgamento quanto à qualificação das quantias pagas aos seus trabalhadores a título de ajudas de custo como remunerações -, estão necessariamente condicionadas e dependentes da prova produzida e dos juízos de facto dela extraídos pelas instâncias, factos e juízos esses que não são sindicáveis por este STA em sede de revista excepcional, pois que o n.º 4 do artigo 150.º do CPTA expressamente estabelece que O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. Ora, com base no probatório fixado, o acórdão recorrido considerou que os dois procedimentos inspectivos que tiveram lugar respeitaram a períodos temporais distintos, o primeiro, relativo ao ano de 2001; o segundo, para os anos de 2003 a 2008 (cfr. acórdão recorrido, a fls. 255 dos autos), razão pela qual não se mostraria violada a invocada regra legal. E considerou também - quanto ao invocado erro de julgamento quanto à qualificação das quantias pagas aos seus trabalhadores a título de ajudas de custo como remunerações-, que do probatório resulta a existência de elementos que indiciam o pagamento de retribuição sob a designação de ajudas de custo aos trabalhadores em causa (alínea B. do probatório), que a recorrente não alega facto ou elemento que contrarie o juízo sobre a materialidade fáctica dos pagamentos referidos como retribuição do trabalho prestado, não se mostrando igualmente procedente a invocação do exercício da prestação laboral no quadro do regime do trabalho temporário, pois que da aplicação do regime citado não resulta a descaracterização das quantias pagas pela recorrente aos trabalhadores como entregas patrimoniais efectuadas, de forma regular e periódica, a título de contrapartida pela prestação liberal recebida, o mesmo valendo para os registos da contabilidade da recorrente, pois o que avulta é a contraprestação patrimonial efectuada, de forma regular e periódica, ligada pelo nexo sinalagmático à efectividade da prestação laboral, concluindo que não tendo a recorrente logrado infirmar a caracterização referida, claudica (…) na presente intenção rescisória - cfr. acórdão recorrido, a fls. 257/258 dos autos. Em suma, e como bem diz a recorrida na sua contra-alegação, a apreciação das questões relativamente ás quais a recorrente manifesta permanecer interesse na apreciação da revista prende-se com a análise da prova e dos juízos sobre esta produzidos nos autos, prova e juízos estes que não são sindicáveis por este STA, em regra e também nesta sede. Pelo exposto se conclui não ser de admitir a revista. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso, por se julgar não estarem preenchidos os pressupostos do recurso de revista excepcional previstos no n.º 1 do artigo 150.º do CPTA. Custas pela recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça devida pelo recurso ao abrigo do disposto no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, pois que a conduta processual das partes o justifica e a apreciação preliminar da causa não se revela de complexidade obstativa de tal dispensa. Lisboa, 29 de Junho de 2016. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Casimiro Gonçalves - Dulce Neto.