01375/11.1BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

- Relatório - Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A……………, S.A., com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista excepcional do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 21 de maio de 2020, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgara improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra o indeferimento da reclamação graciosa tendo por objecto liquidação de IRC de 2006 (originada por alegadas “facturas falsas”). A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: A intervenção do STA no âmbito de um recurso excecional de Revista em contencioso tributário ficou definitivamente esclarecida com as alterações introduzidas ao CPPT com a Lei n.º 118/2019 , de 17 de setembro . O recurso de Revista no contencioso tributário constitui um meio de garantia expresso dos contribuintes e sujeitos passivos dos tributos, cfr neste sentido GOMES, Carla Amado, ROCHA, Joaquim de Freitas e SERRÃO, Tiago, in Comentários à Legislação Processual Tributária, 2019, AAFDL, Editora, página 27. A norma do artigo 285.º do CPPT admite o Recurso de Revista das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo cabe Revista para o Supremo Tribunal Administrativo, sempre que esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessárias para uma melhor aplicação do direito. Nos presentes autos está em causa a questão de direito fundamental respeitante ao funcionamento das regras do ónus da prova, nomeadamente, no que se refere à extensão, abrangência ou amplitude desse ónus por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade das operações. Bem como a suficiência dos indícios que a AT deve recolher para que possa concluir pela desconsideração dos custos. Esta questão em torno da repartição do ónus da prova e das denominadas «faturas falsas» reveste crucial importância no domínio jurídico, assumindo-se ainda como questão com elevado impacto e repercussão social . A análise e apreciação desta questão por este Supremo Tribunal de Justiça assegura a uniformização de entendimentos e funciona como garante da confiança e segurança dos sujeitos passivos . Versando sobre a mesma questão jurídica em causa no Acórdão Recorrido foi proferido em 30-04-2015 pelo Tribunal Central Administrativo – 2.ª Secção, Acórdão no âmbito do Processo n.º 00117/11.6 BEBRG, em que é Relator Vital Lopes, disponível em www.dgsi.pt, que decidiu em sentido divergente ao vertido no douto Acórdão objeto da Revista. O facto de existir divergência de decisões perante situações material e juridicamente idênticas, em que, inclusive, existe identidade da Recorrente, gera insegurança e belisca a confiança dos contribuintes em torno desta questão particular, justificando-se, também por esta via o recurso de Revista . É manifesta a divergência de posição entre o Acórdão Recorrido e o Acórdão proferido no âmbito do Processo n.º 00117/11.6 BEBRG quanto à qualificação e suficiência dos indícios que foram considerados pelo Tribunal para concluir pela falsidade das operações. No douto Acórdão recorrido entende-se constituírem elementos fortes no sentido de que os trabalhos titulados pelas faturas nunca foram executados, as seguintes circunstâncias: Não conhecimento de qualquer estrutura empresarial, material ou humana (parágrafo 2.º de fls 42 do douto Acórdão) Não reconhecimento de ambos os empreiteiros (parágrafo 3.º fl 42 do douto Acórdão) Não identificação de qualquer trabalhador por parte dos empreiteiros gerais (parágrafo 4.º de fls 42 do douto Acórdão) O douto Acórdão recorrido concluiu no sentido de que o facto de os fornecedores não disporem de estrutura empresarial em termos de pessoal e imobilizado (parágrafo 1.º d fls 43 do douto Acórdão recorrido) e o facto de não ter existido o reconhecimento dos subempreiteiros e dos trabalhadores, é bastante para daí se «extrair a ilação de se tratarem as faturas contabilizadas daqueles emitentes de faturas falsas, não tendo subjacente a operação económica nelas inscrita» - parágrafo 3.º de fls 44 do douto Acórdão Recorrido . O Acórdão proferido TCA Norte no âmbito do Processo n.º 00117/11.6 BEBRG, perante factualidade idêntica, entendeu que do facto de não ter sido feita a identificação dos subempreiteiros, bem como do facto de não ter havido identificação de qualquer trabalhador, nada se pode concluir de relevante, tratando-se antes de elementos escassos, frágeis e pouco consistentes que não provam a falsidade das operações realizadas. Nos processos de impugnação judicial, deve aplicar-se o disposto no artigo 100.º do CPPT que prevê no seu n.º 1 que, sempre que da prova produzida resulte uma «fundada dúvida sobre a existência e a quantificação do facto tributário», o ato impugnado deverá ser anulado. Nos processos de natureza impugnatória, a regra deverá ser a de que as dúvidas probatórias são valoradas sempre a favor do contribuinte, cfr neste sentido, Diogo Leite Campos/Benjamim Silva Rodrigues/Jorge Lopes de Sousa (2012), Lei Geral Tributária anotada e comentada, Lisboa: Encontro da Escrita Editora, p. 659 e Serena Cabrita Neto e Carla Castelo Trindade, in Contencioso Tributário, Volume II, 2017, Almedina, pág. 412 . Nos casos em que esteja em causa a existência do facto gerador do imposto não poderá ser proferida decisão desfavorável ao sujeito passivo, devendo a decisão anterior ser anulada, valendo nestes casos o princípio de in dúbio contra fiscum, cfr neste sentido Serena Cabrita Neto e Carla Castelo Trindade, in Contencioso Tributário, Volume II, 2017, Almedina, pág. 412. Entender-se diverso é suscetível de constituir violação do princípio da legalidade, cfr neste sentido Serena Cabrita Neto e Carla Castelo Trindade, in Contencioso Tributário, Volume II, 2017, Almedina, pág. 413. O Acórdão recorrido acolhe a fundamentação da AT para efeitos de desconsideração como custos dos valores das faturas em causa nos presentes autos, e estando a fundamentação utilizada pela AT alicerçada quase em exclusivo em elementos e indícios frágeis e escassos (nas palavras do Acórdão proferido pelo TCA Norte no âmbito do Processo n.º 00117/11.6 BEBRG), relacionados com os emitentes das faturas quanto à falta de estrutura ao nível de pessoal e imobilizado, e não identificação dos empreiteiros ou trabalhadores, resulta pelo menos evidenciada fundada dúvida quanto à veracidade das transações realizadas, que justificaria a aplicação do disposto no artigo 100.º , n.º 1 do CPPT - princípio de in dúbio contra fiscum! Não é de aceitar que a AT se possa bastar com factos exclusivamente relativos aos emitentes das faturas, como a alegada falta de estrutura empresarial em termos de pessoal e imobilizado, para concluir sem mais que as faturas emitidas não correspondem a operações reais A AT não pode limitar-se a constatar na contabilidade do sujeito passivo, aqui recorrente, a existência de faturas provenientes de tais emitentes para, sem mais, desconsiderar os valores constantes dessas faturas como custos para efeitos de IRC, de acordo com o artigo 23.º do CIRC. O utilizador das faturas não está obrigado a conhecer a situação empresarial ou fiscal do emitente das faturas! A simples recolha pela AT de indícios relacionados com os emitentes das faturas, nomeadamente, quanto à alegada ausência de estrutura empresarial ao nível de pessoal e imobilizado, não permitem concluir-se pela falsidade das operações. Indícios relacionados apenas com a estrutura empresarial material e humana dos emitentes das faturas, constituem elementos muito escassos e insuficientes para permitirem concluir pela falsidade das transações . O Tribunal a quo andou mal, no modesto entender da Recorrente, ao acolher a fundamentação da AT que é manifestamente insuficiente e fraca para conduzir à conclusão da falsidade das operações . Pelo exposto deve dar-se provimento ao presente recurso. Decidindo nesta conformidade será feita:JUSTIÇA! 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – A Excelentíssima Magistrada do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal emitiu douto parecer no sentido da não admissão da revista, por falta dos respectivos pressupostos legais, com a seguinte fundamentação especifica: Diz o Recorrente que se impõe a admissão do presente recurso de revista, como claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Nada de mais errado. Em nossa opinião o que a Recorrente pretende ver resolvido é a alegada contradição do decidido com dois Acórdãos de dois Tribunais Centrais Administrativos, atento a que é o recurso por uniformização de jurisprudência ( artigo 284.º do CPPT ), da competência do Pleno da Secção, e não o recurso excecional de revista, o meio próprio para alcançar esse desiderato – cfr. o artigo 284.º do CPPT e o artigo 152.º do CPTA. Mas ainda que assim não fosse, o que a recorrente pretende é, no essencial, ver reexaminado o próprio julgamento de facto operado no acórdão recorrido. Segundo a recorrente, o acórdão errou na aplicação do direito aos factos. Na alegação a recorrente, procura uma resposta perentória e definitiva para a problemática da presunção de verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes ao abrigo do artigo 75° da LGT versus ónus da prova quanto à demonstração de indícios de falsidade de faturas, questões que, na ótica da recorrente, se reveste de uma importância fundamental por as questões incidirem sobre direitos e regras de salvaguarda dos contribuintes. A recorrente acaba por consubstanciar tal fundamentação na alegada discordância com a factualidade julgada provada e com as ilações factuais relevadas pelo acórdão recorrido no âmbito da valoração probatória dessa mesma factualidade. E ainda que se refira de forma genérica aos requisitos de admissibilidade do recurso de revista excecional, a recorrente também não logra identificar qualquer questão que reúna esses requisitos, evidenciando-se das alegações apenas a sua contestação à forma como o TCAN apreciou a matéria de facto julgada provada . Não se trata, portanto, de apreciar os pressupostos legais legitimadores das correções operadas pela AT, ou da aplicação do respetivo regime jurídico: trata-se, antes, de apreciar a prova efetuada e os juízos valorativos sobre ela produzidos nas instâncias, mas que não são sindicáveis pelo STA. Assim, somos de opinião que a questão suscitada no recurso se reconduza, no essencial, a uma questão de natureza casuística. Para além de que a decisão de direito do tribunal recorrido se mostra absolutamente plausível, seguindo, aliás, jurisprudência consolidada dos tribunais superiores conforme, entre outros, o acórdão do Pleno do STA, de 16/11/2016, no proc. nº 0600/15), no sentido de que compete à AT provar a factualidade que a levou a desconsiderar os custos, factualidade essa suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte, passando, então, a caber ao contribuinte o ónus da prova do direito de deduzir os custos ao lucro tributável. Para terminar diremos apenas que a expressão melhor da aplicação do direito redunda assim que a um critério de necessidade acrescenta uma circunstância de premência, de avultamento do desacerto. E por conseguinte, o recurso só pode ser aceite quando da decisão recorrida o erro avultar de forma categórica e, pela dignidade da questão, pelos seus importantes reflexos materiais, seja irremediavelmente preciso corrigir o erro. Posto isto, tem-se como certo que a melhor aplicação do direito a que a lei se refere não compreende situação como a verificada no desenvolvimento dos autos, cuja solução não passa pela intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, a matéria do recurso, não é fundamento para uma admissão extraordinária do recurso. Igualmente não se verificando “uma particular relevância social nas questões suscitadas pelo Recorrente em sede de revista, não se surpreendendo, no caso dos autos, um interesse comunitário que, pela sua peculiar importância, pudesse levar, por si só, à admissão de revista, já que os interesses em jogo não ultrapassam significativamente os limites do caso concreto. Finalmente, a resolução das questões ora levantadas não requer um esforço interpretativo particularmente acentuado, antes apresentando um grau de dificuldade que não ultrapassa o que é normal das controvérsias judiciárias, carecendo, por isso, as ditas questões de especial relevo jurídico.” (Ac. do STA de 09/05/2012, Rec. 0412/12) Assim, em face de todo o exposto e em conclusão, emito parecer no sentido da não admissão do recurso, por considerarmos que não estão preenchidos os pressupostos a que se refere o nº 1 do artigo 150º do CPTA. 4 – Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão recorrido (fls. 6 a 21 da respectiva numeração autónoma). Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso. - Fundamentação - 5 – Apreciando. 5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista. O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista , havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT . Dispõe o artigo 285.º do CPPT , na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. 3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. 4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias. 6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.». Constitui igualmente jurisprudência pacífica deste STA que atento o carácter extraordinário da revista excepcional prevista no artigo 150.º do CPTA, não pode este recurso ser utilizado para arguir nulidades do acórdão recorrido, devendo as mesmas ser arguidas em reclamação para o tribunal recorrido, nos termos do artigo 615.º n.º 4 do Código de Processo Civil » - cfr., entre outros, os Acórdãos do STA de 26 de Maio de 2010, rec. n.º 097/10, de 12 de Janeiro de 2012, rec. n.º 0899/11, de 8 de Janeiro de 2014, rec. n.º 01522/13 e de 29 de Abril de 2015, rec. n.º 01363/14). Vejamos, pois. A recorrente interpõe o presente recurso de revista para ver reapreciada por este STA a questão de direito fundamental respeitante ao funcionamento das regras do ónus da prova, nomeadamente, no que se refere à extensão, abrangência ou amplitude desse ónus por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade das operações , bem como a suficiência dos indícios que a AT deve recolher para que possa concluir pela desconsideração dos custos , questão em torno da repartição do ónus da prova e das denominadas «faturas falsas» que reveste crucial importância no domínio jurídico, assumindo-se ainda como questão com elevado impacto e repercussão social . Alega que a análise e apreciação desta questão por este Supremo Tribunal de Justiça assegura a uniformização de entendimentos e funciona como garante da confiança e segurança dos sujeitos passivos e invoca ainda que sobre a mesma questão jurídica em causa no Acórdão Recorrido foi proferido em 30-04-2015 pelo Tribunal Central Administrativo – 2.ª Secção, Acórdão no âmbito do Processo n.º 00117/11.6 BEBRG, em que é Relator Vital Lopes, disponível em www.dgsi.pt, que decidiu em sentido divergente , sendo que o facto de existir divergência de decisões perante situações material e juridicamente idênticas, em que, inclusive, existe identidade da Recorrente, gera insegurança e belisca a confiança dos contribuintes em torno desta questão particular, justificando-se, também por esta via o recurso de Revista (conclusões D) a I) das suas alegações de recurso). Ora, este Supremo Tribunal já se pronunciou, por diversas vezes e em formação alargada, sobre a questão que a recorrente pretende que se pronuncie , dentro dos limites em que o pode fazer - ou seja, não se imiscuindo nos juízos da facto retirados pelo julgador em face do probatório fixado, tido como definitivamente adquirido para o Tribunal de revista (cfr. os Acórdãos do Pleno deste STA de 17 de fevereiro de 2016, rec. n.º 591/15, de 16 de março de 2016, rec. n.º 587/15, de 16 de novembro de 2016, rec. n.º 600/15 e de 27 de fevereiro de 2019, rec. n.º 292/18), tendo firmado sobre esta matéria o entendimento segundo o qual Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC ) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.// Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução. Assim, porque já existe pronúncia expressa deste Supremo Tribunal sobre a questão da repartição do ónus da prova nos casos de facturas falsas não se justifica a admissão da revista para que este STA se pronuncie, atento também a que o julgado do TCA-Norte é, in casu, conforme ao entendimento fixado pelo órgão de cúpula da jurisdição. O facto de ter havido, relativamente a factos idênticos do mesmo recorrente, juízo diverso do sindicado nos presentes autos em outro Acórdão do TCA-Norte também não justifica a admissão da revista. Resulta do corpo das alegações de recurso da recorrente que esta não desconhece que, para com esse específico fundamento (oposição de julgados), tinha ao seu dispor no contencioso tributário um recurso específico - o recurso para uniformização de jurisprudência –, que preteriu em detrimento do presente recurso, porquanto, confessa, o presente recurso de Revista, contrariamente ao que sucede com o atual Recurso para Uniformização de jurisprudência (anteriormente denominado de recurso com fundamento em oposição de acórdãos), tem como consequência a suspensão do processo crime que possa existir contra o sujeito passivo e/ou seus representantes legais associado ao imposto em causa – no caso concreto IRC, nos termos do disposto no artigo 47.º do RGIT, até ao trânsito em julgado das respetivas decisões proferidas em sede de impugnação judicial (cfr. o n.º 21 das suas alegações de recurso). Mas se assim é, porque preteriu o meio próprio que tinha ao seu dispor para obter um efeito lateral do meio impróprio, não pode legitimamente esperar que se lhe admita o meio impróprio para conhecer do objecto específico de outro recurso, assegurando-lhe o efeito lateral, no processo-crime, que pretende. Pelo exposto se conclui pela não admissão da revista. - Decisão - 6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais. Custas do incidente pela recorrente. Lisboa, 18 de Novembro de 2020. - Isabel Marques da Silva (Relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.