0660/16 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam, em conferência, na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo A……………., S.A., com os demais sinais dos autos, interpõe recurso excepcional de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 14/01/2016, que negou provimento ao recurso jurisdicional interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgara improcedente a impugnação judicial deduzida contra actos de liquidação adicional de IRC relativas aos exercícios de 2004, 2005, 2006, no valor global de € 542.792,17. Terminou as alegações de recurso com o seguinte quadro conclusivo: DOS PRESSUPOSTOS DA REVISTA Está em causa o procedimento de revisão da matéria tributável regulado nos artºs. 91º e 92º da LGT, no qual intervém um perito nomeado ad hoc pelo contribuinte, para o representar no referido procedimento, sendo possíveis dois tipos de intervenção do representante: A celebração de um acordo com o outro perito, que representa a Administração Tributária, quanto ao valor da matéria tributável a considerar para efeitos de liquidação; Na impossibilidade do acordo, a elaboração um parecer fundamentado quanto ao valor da matéria tributável a fixar pelo Director de Finanças. É hoje pacífico, na jurisprudência e na doutrina, que a relação entre o contribuinte e o perito por si nomeado para o procedimento de revisão é, juridicamente, qualificável como de mandato com representação , estando, por isso, sujeito às regras do mandato representativo em direito Civil. Na verdade, o art. 91º /nº 1 da LGT , in fine , qualifica o perito nomeado pelo contribuinte como um representante deste, mas não estabelece qualquer regulamentação especial para esta forma de representação. Designadamente, não impõe quaisquer requisitos de forma - a representação será, portanto, informal, sem necessidade de procuração escrita. Nem impõe ao perito da Administração Tributária a obrigatoriedade de controlar os poderes de representação do perito do contribuinte, apesar de fazer recair nele a incumbência de conduzir o procedimento de revisão, cabendo-lhe, segundo parece fazer esse controlo ao abrigo do disposto no art 260º do CC . Tão pouco, a lei fiscal impõe ao perito da Administração Tributária a obrigatoriedade de pedir ao contribuinte a ratificação do acordo subscrito pelo perito que o representa no procedimento de revisão, cabendo-lhe, segundo parece porque lhe incumbe conduzir o procedimento de revisão, exigir essa ratificação nos termos do disposto no art. 268º do CC ? Face estas dúvidas, como pode o contribuinte impedir os efeitos das posições assumidas pelo perito por si nomeado, se considerar que aquele actuou sem, ou para além, dos poderes de representação conferidos? Resulta do disposto no art. 258º do CC , adaptado pelo art. 16º /nº l da LGT , que os actos em matéria tributária praticados pelo representante em nome do representado produzem efeitos na esfera jurídica deste, nos limites dos poderes de representação que lhe forem concedidos por lei por mandato. Há, pois, que apurar quais são os requisitos legais para se avaliar o âmbito dos poderes de representação do perito do contribuinte, dentro do procedimento de revisão, e a quem incumbe o ónus de demonstrar esses requisitos. A jurisprudência dos Tribunais Tributários (que reputamos de maioritária) tem vindo a adoptar o seguinte entendimento: “(não) pode considerar-se o sujeito passivo vinculado pelo acordo que seja obtido, sempre que não se demonstre que o representante agiu dentro dos limites dos seus poderes de representação e não agiu em sentido contrário a estes poderes”. E, mais desenvolvidamente: “Assim, nos casos em que o representante do sujeito passivo defender ou aceitar, no procedimento de avaliação indirecta, posições distintas das defendidas por este designadamente ao formular o pedido de revisão da matéria colectável, não poderá considerar-se o sujeito passivo vinculado pelo acordo que seja obtido, se não se demonstrar que o representante agiu dentro dos limites dos seus poderes de representação e não agiu em sentido contrário a estes poderes.” (Cf. os arestos seguintes, disponíveis em www.dgsi.pt : - Ac. do STA de 23.11.2004, Proc. nº 0657/04, - Ac. do STA de 10.03.2011, Proc. nº 022/11, - Ac. do TCAS de 20.01.2009, Proc. nº 02531/08, - Ac. do TCAS de 16.10.2012, Proc. nº 05090/11 Este entendimento da jurisprudência, pela forma como se apresenta descrito parece fazer incidir o ónus de demonstrar que o acordo controvertido é vinculativo, precisamente, sobre a parte que pretenda ver reconhecido esse carácter vinculativo. No caso dos autos, quem pugna pelo carácter vinculativo do acordo em causa é a Fazenda Pública, pugnando a recorrente pela não vinculação, daí que, segundo o entendimento da jurisprudência acima referido, caberia à Fazenda Pública demonstrar a verificação dos requisitos da pretendida vinculação. No douto acórdão recorrido, vai-se em sentido contrário, imputando-se à recorrente o ónus de demonstrar o carácter não vinculativo do acordo em discussão. As razões acima expostas justificam a admissão da revista pela necessidade de garantir a uniformização da jurisprudência e a dissipação de dúvidas, com vista a uma melhor aplicação do Direito. Além disso, existem mais casos idênticos ao aqui tratado, pelo que as dúvidas aqui suscitadas irão surgir em casos futuros, o que também justifica a necessidade de apreciação do recurso. Mostram-se, pois, reunidos os pressupostos da admissibilidade do recurso constantes do art. 150º/1 do CPTA, pelo que a revista deve ser admitida e mandada distribuir para prosseguir os ulteriores termos. DOS FUNDAMENTOS DO RECURSO DO DÉFICE INSTRUTÓRIO A matéria de facto dado como provada na douta decisão recorrida não é suficiente para demonstrar a realidade sub judicio, pelo que há a necessidade de reformular a douta decisão recorrida, ao abrigo do disposto art. 662º /nº 1 do CPC , pelo modo seguinte: Ficou provado que os sócios-gerentes da Impugnante não impuseram ao perito condições para assinar ou não assinar o acordo controvertido. Mas, também ficou provado que a questão do acordo nunca chegou, sequer, a ser tratada entre a Impugnante e o perito, nem por iniciativa daquela nem a pedido deste. A redacção do item 13 do probatório deve, por isso, ser alterada, nos seguintes termos: “13 - Os sócios-gerentes da Impugnante não deram quaisquer instruções ao perito para celebrar ou não celebrar um acordo com o perito da Administração Tributária.” Ficou provado que nem o perito do contribuinte informou o perito da Administração Tributária que estaria limitado nos seus poderes de representação, nem o perito da Administração Tributária exigiu àquele prova desses poderes. A redacção do item 14 do probatório deve, por isso, ser alterada nos seguintes termos: “14 - O perito da Impugnante não informou a perita da Administração Tributária que estaria limitado nos seus poderes de representação, nem a perita da Administração Tributária exigiu àquele a prova desses poderes”. Tendo a recorrente alegado que não conferiu ao perito por si nomeado para o procedimento de revisão poderes para celebrar acordos ou para assumir posições diferentes da defendida no pedido de revisão, e tendo o perito confirmado que efectivamente não recebeu tais poderes, ou o Tribunal aceitava a ineficácia do controvertido acordo ou investigava outros factos que contribuíssem para o esclarecimento dessa questão. Seria o caso de apurar se o perito da Administração Tributária efectuou qualquer controlo dos poderes de representação do perito do contribuinte nos termos do disposto no art. 260º do CC . Seria o caso de se apurar se o perito da Administração Tributária pediu ao contribuinte a ratificação do acordo subscrito pelo perito que o representa no procedimento de revisão, nos termos do disposto no art. 268º do CC . Seria, ainda, o caso de se apurar se teriam ocorrido as circunstâncias que permitissem considerar-se tacitamente aprovada a conduta do perito do contribuinte, nos termos do disposto no art. 1163º do CC . DA INACEITÁVEL VALORAÇÃO DA PROVA TESTEMUNHAL A testemunha da recorrente trata-se do representante por si nomeado para intervir no procedimento de revisão da matéria tributável, que assegurou ao Tribunal por mais do que uma vez e por diversas formas não ter recebido da recorrente poderes específicos para celebrar ou não celebrar o controvertido acordo por si subscrito, mas o tribunal não acreditou na sua palavra. Ao contrário, o Tribunal exagerou na valoração dos depoimentos das testemunhas da Fazenda Pública, porquanto, as mesmas, em nada contribuíram para esclarecer o âmbito dos poderes conferidos pela recorrente ao seu representante. As testemunhas da Fazenda Pública não estavam tecnicamente capacitadas para fazer qualquer declaração de ciência sobre a matéria dos poderes de representação do perito da recorrente, que era o que importava, face ao que se dispõe no art. 516º /1 do CPC . A testemunha da Fazenda Pública B…………… trata-se do inspector que elaborou e subscreveu o Relatório da Inspecção efectuada à recorrente, mas não participou no procedimento de revisão, pelo que nada poderia testemunhar acerca dos poderes do representante da recorrente nesse procedimento. A testemunha C………….., apesar de ter participado no procedimento de revisão, na qualidade de perita da Fazenda Pública, nada esclareceu quanto ao âmbito dos poderes de representação do perito do contribuinte, porque nada sabia sobre essa matéria. E, nada sabia sobre essa matéria porque, simplesmente, não indagou sobre esses poderes, como poderia ou deveria ter indagado ao abrigo do disposto no art. 260º do CC , já que lhe competia a condução do procedimento de revisão. Embora a força probatória dos depoimentos das testemunhas seja livremente apreciada pelo tribunal (cf. art. 396º do CC e art. 607º nº 4 do CPC ) isso não o dispensava, salvo o devido respeito, de valorar com a mesma objectividade os depoimentos da testemunha da recorrente e das testemunhas da Fazenda Pública. A recorrente também questiona a valoração que o tribunal a quo fez do depoimento da testemunha da recorrente, ao considerar relevantes aspectos relacionados com a intervenção desta testemunha no procedimento de revisão, absolutamente inúteis para o esclarecimento da matéria submetida a julgamento, como sejam: A testemunha é perito inscrito na lista dos Tribunais Judiciais. (item 11 do probatório) Foi a primeira vez que esta testemunha interveio num procedimento de revisão da matéria tributável. (item 12 do probatório) A testemunha estava ciente de que os valores do acordo serviriam de base às liquidações. (item 15 do probatório) Foi a testemunha que suscitou o acordo, na segunda reunião. (item 17 do probatório) A testemunha ausentou-se para efectuar uma chamada telefónica, momentos antes de assinar a acta. (item 18 do probatório) A testemunha participou na elaboração do texto do acordo. (item 19 do probatório) Não se percebe em que medida estes factos podem contribuir para esclarecer se o perito estava ou não mandatado para subscrever o acordo em discussão. O douto acórdão recorrido também não extraiu quaisquer consequências relativamente ao ónus da prova, do facto de a perita da Administração Tributária não ter pedido a ratificação do acordo em discussão à recorrente, ao abrigo do disposto no art. 268º /nº 3 do CC , como, de resto, lhe competia, já que lhe cabia conduzir o procedimento de revisão. Violou o douto acórdão, por errada aplicação e interpretação, nomeadamente, os artigos 260º , 268º , 1163º do Cód. Civil e 516º do CPC . A entidade recorrida não produziu contra-alegações. O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto do STA emitiu douto parecer no sentido de o recurso não devia ser admitido, por entender que não se encontravam preenchidos os pressupostos legais indispensáveis a essa admissão. Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre proceder à apreciação liminar sumária a que se refere o n.º 5 do artigo 150.º do CPTA. 2. Segundo o disposto no n.º 1 do artigo 150.º do CPTA, “das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”, competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação prevista no n.º 5 do referido preceito legal. Por conseguinte, o recurso de revista excepcional só é admissível se for claramente necessário para uma melhor aplicação do direito ou se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social , se revista de importância fundamental . A relevância jurídica fundamental deve ser detectada perante a relevância prática da questão e verificar-se-á quando apresentem especial complexidade ou quando a sua análise tenha suscitado dúvidas sérias ao nível da jurisprudência e/ou da doutrina. Já a relevância social fundamental verificar-se-á quando estiver em causa um caso que apresente contornos indiciadores de que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio, representando uma orientação para a resolução desses prováveis futuros casos, e se detecte um interesse comunitário significativo na resolução da questão. Por fim, a clara necessidade do recurso para uma melhor aplicação do direito há-de resultar da repetição ou possibilidade de repetição noutros casos e da necessidade de garantir a uniformização do direito, estando em causa matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente, contraditória ou manifestamente errada, impondo-se a intervenção do órgão de cúpula da justiça como condição para alcançar uma melhor aplicação do direito. Vejamos, pois, se tais requisitos se verificam no caso em apreço, tendo presente que a primeira questão que a recorrente coloca diz respeito aos efeitos do acordo celebrado no âmbito do procedimento de revisão da matéria tributável pelo representante do sujeito passivo, o qual, na óptica da recorrente, teria extravasado os poderes de representação que lhe foram conferidos, e a segunda questão diz respeito ao que ela apelida de “Défice Instrutório” e de “Inaceitável valoração da prova testemunhal”. Quanto à primeira questão, ela foi amplamente apreciada no acórdão recorrido, cujo segmento final se transcreve: “(…) Ora, decorre da própria lei a atribuição ao perito nomeado pelo contribuinte dos poderes para celebrar o acordo visado pelo procedimento de revisão da matéria colectável, sendo que, mesmo que não tivessem existido instruções dadas ao perito no sentido de celebrar ou não o acordo, que este tivesse desrespeitado, sempre se teria em atenção o preceituado no artigo 1163º do CC , segundo o qual: “Comunicada a execução ou inexecução do mandato, o silêncio do mandante por tempo superior àquele em que teria de pronunciar-se, segundo os usos ou, na falta destes, de acordo com a natureza do assunto, vale como aprovação da conduta do mandatário, ainda que este haja excedido os limites do mandato ou desrespeitado as instruções do mandante, salvo acordo em contrário” e, in casu, sabendo o ora impugnante que as liquidações em caso de acordo obtido no âmbito do procedimento de revisão a Administração Tributária seria efectuadas com base nos termos nele definidos, caso entendesse que o mesmo não era válido, impunha-se que se pronunciasse nesse sentido, logo na sequência da sua notificação de que o pedido de revisão da matéria colectável foi apreciado pelos peritos intervenientes na reunião conforme acta que lhe foi enviada, fls. 761 do PA apenso, recepcionada a 28.12.2011, e não apenas em sede de impugnação, após a sua notificação das liquidações, ou seja, em 16.04.2012, cerca de três meses depois.” Donde decorre, de forma evidente, que a questão que a recorrente pretende ver (re)apreciada não tem virtualidade, na perspectiva jurídica ou de repercussão social, para transcender o caso em apreço, nem é reveladora de uma clara necessidade de intervenção do órgão de cúpula da jurisdição para melhor aplicação do direito, de acordo com o entendimento acima exposto. Com efeito, a análise e resolução da questão não revela especial complexidade do ponto de vista intelectual e jurídico, nem reveste relevância superior à comum, já que as operações exegéticas a que houve de proceder não são de particular dificuldade nem requerem uma compatibilização de diversos regimes potencialmente aplicáveis. Aliás, a tese perfilhada no acórdão é, indubitavelmente, uma das soluções plausíveis de direito. Por outro lado, o raciocínio jurídico desenvolvido nesse acórdão foi elaborado com base na factualidade julgada como provada, de contornos que dificilmente extravasarão o caso concreto, e de normas cujo esforço interpretativo não se apresenta como particularmente difícil, soçobrando, por tal motivo, o requisito da relevância jurídica e social fundamental. O que tudo nos leva a concluir no sentido de que tal questão não reveste uma relevância jurídica e social fundamental face à definição acima explicitada. Finalmente, não vem invocado nem é do nosso conhecimento que exista divisão jurisprudencial ou doutrinal sobre a matéria, geradora de incerteza e instabilidade na resolução da questão, nem se visiona na apreciação feita pelo TCA qualquer erro grosseiro ou decisão ilógica, ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, que imponha a admissão da revista como claramente necessária para uma melhor aplicação do direito . O que também afasta a necessidade de este Tribunal intervir nesse quadro. Em suma, relativamente à primeira questão, a discordância com o sentido do decidido – que, por si só, seria susceptível de legitimar/motivar recurso jurisdicional ordinário se o mesmo fosse admissível – revela-se processualmente ineficaz para o efeito jurídico a que se destina – admissibilidade de recurso excepcional de revista – já que este não pode ser utilizado para a imputação de erros de julgamento ao acórdão sem a verificação dos requisitos previstos no art.º 150º do CPTA. Quanto à segunda questão, a recorrente pretende ver reapreciada o tema dos “Fundamentos do Recurso” que, por sua vez, subordina aos sub-itens “Défice Instrutório” e “Inaceitável valoração da prova testemunhal”, e que, no essencial, se reconduzem à imputação, ao acórdão recorrido, de erros de julgamento em matéria de facto. Todavia, segundo o disposto no nº 4 do artigo 150º do CPTA, “ o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa da lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova ”, o que não ocorre no caso dos autos. Razão por que tal matéria se encontra arredada do âmbito de aplicação deste recurso excepcional. Em síntese, não correspondendo o recurso excepcional de revista à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, na medida em que das decisões proferidas pelo TCA em sede de recurso jurisdicional de decisão da 1ª instância não cabe, em regra, recurso para o STA, não podemos deixar de concluir que não se verificam, no caso, os pressupostos enunciados no artigo 150º do CPTA. 3. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que integram a formação referida no nº 5 do artigo 150º do CPTA, em não admitir a revista. Custas pelos Recorrentes. Lisboa, 19 de Outubro de 2016. – Dulce Neto (relatora) – Casimiro Gonçalves – Isabel Marques da Silva.