6046/01 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Não podem ser aceites como custos fiscais as amortizações e reintegrações dos elementos do activo imobilizado, reavaliados ao abrigo do DL nº 49/91, de 25.1, praticadas para além do período máximo de vida útil, salvo em casos excepcionais justificados e aceites pela DGI (artº 32º nº 1 d) do CIRC hoje artº 33º nº 1 d) ). 2. Os subsídios concedidos pelo IAPMEI a título de financiamento destinado a automatização de uma unidade de produção, ainda que de acordo com o contrato celebrado entre as partes tal apoio financeiro tenha de transitar para uma conta de reserva especial, não susceptível de distribuição, e ainda que a sua integração no capital social só possa ser efectuada após a ocorrência de três exercícios contabilísticos completos contados a partir da sua atribuição, têm de considerar-se proveitos, a inscrever na contabilidade no ano em que são postos à disposição do contribuinte, por força dos disposto nos artºs. 20º nº 1 h) e 18º nº 1, ambos do CIRC.

Acordam na Secção de contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo: 1. A Fazenda Publica veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Coimbra, que julgou procedente a impugnação deduzida por C... contra a liquidação adicional do IRC dos anos de 1990, 1991 e 1993, no montante global de 23. 254.981$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui: No caso em análise é inteiramente aplicável o disposto, quer na d) do n° 1 do artº 32º do CIRC, quer o n° 5 do artº 3° do DR-2/90 de 12/01, quer o artº 4° da Portaria n° 737/81 de 29/08, pelo que tendo as amortizações incidido sobre bens reavaliados mas totalmente reintegrados, não podem as mesmas ser aceites para efeitos fiscais. Os bens comprados com recurso, em parte, ao financiamento através dos mecanismos de apoio do Estado, IAPMEI e SINPEDIP, poderiam ter sido amortizados desde a data em que entraram em funcionamento, porque as cláusulas insertas nos contratos em causa não vinculam a administração fiscal, pelo que os correspondentes proveitos resultantes dos subsídios recebidos deveriam ter sido contabilizados desde logo. Termina pedindo a revogação da sentença recorrida e a sua substituição por acórdão que julgue improcedente a presente impugnação. O MºPº é de parecer que o recurso merece provimento (V. fls. 206 e 207). Colhidos os vistos legais cabe agora decidir. São os seguintes os factos dados como provados em 1ª instância: A ora impugnante é uma Sociedade por Quotas e exerce a actividade de “empreiteiro de obras públicas” CAE nº 5000.9.0 pela qual está tributada em IRC pela RF de Penacova. Em causa estão amortizações decorrentes da circunstância de haverem sido avaliados bens que estavam ao serviço da empresa. Tratando-se de máquinas que ainda hoje, tal como então, se encontram ao serviço da empresa. Os bens existiam, existem e tinham o valor adequado que foi indicado. Tratava-se, fundamentalmente de máquinas de pedreira, pás, carregadoras e cilindros que, de resto, ainda estão ao seu serviço. A empresa dedica-se à construção de estradas e todas as máquinas a tal respeitavam. Os bens de equipamentos reavaliados configuravam activo imobilizado e produziam, O que ainda hoje acontece. Consideram-se válidos e integralmente reproduzidos os elementos individualizados nos nºs. 12 e 13 da petição inicial. Decorre do contrato com o IAPMEI, configurado como o doc. nº 71, segundo a sua cláusula 8ª nº 3 que o apoio financeiro concedido transitará para uma conta de reserva especial, não susceptível de distribuição, mesmo após a libertação das garantias no nº 3 da cláusula 7ª. A sua reintegração no capital social será apenas efectuada após a ocorrência de três exercícios contabilísticos completos, contados a partir da data da sua atribuição. O que a impugnante cumpriu. Dos contratos que são os nºs 71 e 72, juntos com a petição inicial, os incentivos concedidos destinam-se à modernização de uma unidade industrial, através da automação da sua linha de britagem, com aquisição e montagem de equipamentos. Considerados fiscalmente nas declarações mod. 22 dos respectivos exercícios. As duas questões a decidir no presente recurso são as seguintes: Consideração como custos dos valores resultantes de amortizações de bens totalmente reintegrados e que excederam o período máximo de vida útil. Consideração como proveitos dos subsídios concedidos à recorrida pelo Estado (IAPMEI e SINPEDIP). 5.1. Quanto à primeira questão, entende a Fazenda Pública que não podem ser aceites como custos fiscais as amortizações efectuadas sobre bens reavaliados, desde que estes tenham excedido o período máximo de vida útil. A recorrida, por sua vez, defende que os bens em causa não atingiram o período máximo de vida útil pois ainda estão ao seu serviço cumprindo a tarefa para a qual foram adquiridos. Quid juris? Salvo o devido respeito, quer a recorrida, quer o Mmº Juiz “a quo” confundem o conceito físico ou material de período máximo de vida útil com o equivalente conceito fiscal. Na verdade, um bem pode não ter sido totalmente amortizado e já não poder produzir, pela simples razão de que foi destruído ou se avariou sem possibilidade de reparação. É claro que, neste caso, fisicamente, a vida útil do bem se esgotou. Mas, o mesmo bem pode estar totalmente reintegrado para efeitos fiscais, estar em bom estado de conservação e continuar a funcionar, o que quer dizer que, embora o período de vida útil, para efeitos fiscais, se tenha esgotado, fisicamente essa vida útil prolongou-se. Naturalmente que depende do contribuinte continuar a sua actividade com os bens já totalmente reintegrados ou adquirir outros que possa vir a amortizar. Certamente que, dada a evolução tecnológica, situações existirão em que determinados equipamentos terão de ser substituídos mesmo até antes da total reintegração. Mas vejamos agora melhor esta questão em termos legais. 5.1.1. Como é sabido, a vida útil de um elemento do activo imobilizado é, para efeitos fiscais, o período durante o qual se reintegra ou amortiza totalmente o seu valor, excluído, se for caso disso, o seu valor residual (artº 3º nº 1 do DR nº 2/90, de 12/1). Independentemente de o método de reintegração ser o das quotas constantes ou o das quotas degressivas, o período máximo de vida útil de um elemento do activo imobilizado é o que se deduz de uma taxa igual a metade das referidas na b) do nº 2 (artº 3º nº 2 b) citado). De acordo com o disposto no artº 32º nº 1 d) do CIRC (hoje artº 33º nº 1 d) ), não são aceites como custos as reintegrações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil, com excepção dos casos especiais justificados e aceites pela DGCI (hoje DGI) ( V., no mesmo sentido, o artº 3º nº 5 do DR nº 2/90). Entretanto o artº 4º nº 2 b) do DL nº 49/91 , de 25/1, veio dispor que os elementos do activo imobilizado já totalmente reintegrados seriam actualizados com base na taxa média de integração que resultasse do período de vida útil já decorrido com o período adicional de utilização futura. Será que este diploma revogou o regime do CIRC e do DR nº 2/90 citado? Entendemos que não e diremos porquê. 5.1.2. Como acima referimos, para efeitos fiscais, e relativamente ao activo imobilizado, há que distinguir entre período de vida útil e período máximo de vida útil (distingue-se também período mínimo de vida útil que não interessa aqui considerar - V. a) do nº 2 do preceito acima citado). Por isso, um bem pode ter atingido o fim do seu período de vida útil, estar totalmente reintegrado, mas restar ainda um período de tempo até atingir o período máximo de vida útil (tudo isto flui do artº 3º nºs 1 e 2 citado). Entendemos que o DL 49/91 e outros diplomas que permitem reavaliações de bens do activo imobilizado, de um modo geral, e a menos que disponham em contrário, são aplicáveis justamente a estes casos, isto é, aos bens totalmente reintegrados, que atingiram o seu período de vida útil, mas ainda com período de vida útil até ao máximo permitido por lei. Assim se compreende a referência a taxa de reintegração que resultar do período de vida útil já decorrido com o período de utilização futura. Só esta interpretação é compatível com os artºs. 3º do DR nº 2/90 e 32º nº 1 d) do CIRC. Relativamente aos bens que já ultrapassaram o período máximo de vida útil, não é possível a aplicação do DL 49/91 , a não ser no caso referido na última parte do nº 1 d) do artº 32º acima citado. Uma vez que as correcções efectuadas pela AF se reportam apenas aos casos resultantes de reavaliação de bens totalmente reintegrados, mas que já haviam excedido o período máximo de vida útil, a Administração Fiscal procedeu correctamente ao não considerar como custos as referidas amortizações Neste sentido decidiram também, entre outros, os Acórdãos do STA de 27.10.99, Recurso nº 24.042 e de 10.10.2001, Recurso nº 25.836 e deste Tribunal de 3.10.2001, Recurso nº 25.034 . . Sendo assim, procede a conclusão da a) das alegações da Fazenda Pública. 5.2. Quanto à 2ª questão cabe dizer o seguinte: De acordo com o disposto no artº 20º nº 1 do CIRC, consideram-se proveitos ou ganhos os derivados de operações de qualquer natureza em consequência de uma acção normal ou ocasional ... designadamente os resultantes de: “h) Subsídios ou subvenções de exploração”. Estabelece ainda o artº 18º nº 1 do mesmos diploma que “ os proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios.” Ora, os subsídios concedidos à recorrida não podem deixar de se considerar proveitos, já que se enquadram na h) do artº 20º nº 1 supra, por se reportarem a comparticipações financeiras destinadas à modernização da unidade industrial daquela. Sendo assim e ao abrigo do citado artº 18º, os subsídios auferidos deveriam ser contabilizados como proveitos do ano em que foram colocados à disposição do contribuinte. O conteúdo da cláusula 8ª nº 3 do contrato celebrado entre a recorrida e o IAPMEI, segundo a qual o apoio financeiro transitaria para uma conta de reserva especial, não susceptível de distribuição, mesmo após a libertação das garantias referidas na cláusula 7ª nº 3 e a sua integração no capital social seria apenas efectuada após a ocorrência de três exercícios contabilísticos completos contados a partir da data da sua atribuição, não vincula a Administração Fiscal nem poderia alterar as normas fiscais acima referidas. Como tal, bem andou a Administração Fiscal ao considerar como proveitos os subsídios concedidos à recorrida para o fim constante do contrato que consta de fls. 134 e segs. Procede, por isso, também a conclusão da b) das alegações. 6. Nestes termos e pelo exposto concede-se provimento ao recurso, revogando-se a decisão recorrida e mantendo-se a liquidação impugnada. Custas pela recorrente apenas em 1ª instância. Lisboa, 19 de Fevereiro de 2002