750/2014 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 750/2014 Processo n.º 494/14 1.ª Secção Relator: Conselheiro José da Cunha Barbosa Acordam na 1.ª Secção do Tribunal Constitucional Relatório A Representante do Ministério Público junto do Tribunal Tributário de Lisboa recorre para o Tribunal Constitucional ao abrigo da alínea a) , do n.º 1, do artigo 70.º, da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro, na sua atual redação (LTC), da decisão proferida por aquele Tribunal, que recusou a aplicação, com fundamento em violação do princípio da proteção da confiança legítima dos cidadãos, ínsito ao princípio do Estado de Direito (artigo 2.º da Constituição), do artigo 103.º da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril. A recorrida impugnou judicialmente o ato de liquidação da taxa sobre a comercialização de produtos de saúde, relativa aos anos de 2000 e 2001, e da taxa sobre a comercialização de produtos cosméticos e de higiene corporal, relativa aos anos de 2002, 2003 e 2004, e respetivos juros compensatórios, no montante global de €1.851.561,56. O Tribunal Tributário de Lisboa proferiu, em 21 de janeiro de 2014, a seguinte decisão: «(...) Da violação do princípio da não retroatividade A denominada taxa sobre comercialização de produtos de saúde foi criada pelo artigo 72.º da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril (Lei do Orçamento do Estado para 2000), que dispõe como segue (...). Antes de mais, cumpre qualificar o tributo em causa, com óbvias implicações para a decisão a proferir no âmbito dos presentes autos, cabendo para o efeito chamar à colação a distinção entre taxa e imposto, já sobejamente explorada a nível doutrinal e jurisprudencial. Não merece discussão que esta distinção assenta no caráter unilateral do imposto e no caráter bilateral ou sinalagmático da taxa, aqui correspondendo à prestação do particular uma contraprestação específica uma atividade do Estado ou de outros entes públicos especialmente dirigida ao respetivo obrigado, que se concretizará na prestação de um serviço público, no acesso à utilização de bens do domínio público ou na remoção de um limite jurídico à atividade dos particulares (...) No acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 13/04/2005, processo n.º 1339/04, refere-se que a distinção constitucional entre os conceitos de imposto e de taxa tem por base o caráter unilateral ou bilateral e sinalagmático dos tributos, sendo qualificáveis como impostos os que têm aquela primeira característica e como taxas, os que têm as últimas. Aqui, a relação entre o benefício recebido e a quantia paga não implica uma equivalência económica rigorosa entre ambos, mas não pode ocorrer uma desproporção que, pela sua dimensão, demonstre com clareza que não existe entre aquele benefício e aquela quantia a correspetividade jurídica indispensável à existência de uma relação sinalagmática. Contudo, em termos de concretização normativa, não é na Constituição que se irão encontrar as bases desta distinção entre taxas e impostos, mas sim na Lei Geral Tributária (LGT). No artigo 3.º, n.º 2, deste diploma legal, prevê-se que os tributos compreendem os impostos, incluindo os aduaneiros e especiais, e outras espécies tributárias criadas por lei, designadamente as taxas e demais contribuições financeiras a favor de entidades públicas, constando de lei especial o regime geral das taxas e das contribuições financeiras (n.º 3). Os impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva, revelada, nos termos da lei, através do rendimento ou da sua utilização e do património (artigo 4.º, n.º 1, da LGT), enquanto as taxas assentam na prestação concreta de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares (artigo 4.º, n.º 2, da LGT). A Lei Fundamental limita-se a fazer a distinção entre estes tributos em matéria de reserva de competência legislativa, no seu artigo 165.º, n.º 1, que atribui em exclusivo à Assembleia República a possibilidade de criação de impostos, e a definição do regime geral das taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas. Com efeito, ali se preceitua, sob a epígrafe “reserva relativa de competência legislativa”, que “é da exclusiva competência da Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias, salvo autorização ao Governo (...) i) criação de impostos e sistema fiscal e regime geral das taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas”. Enquadrando-se a taxa de comercialização em causa na categoria de imposto só a Assembleia da República a poderia criar, salvo autorização ao Governo, originando a inconstitucionalidade orgânica das normas que a criaram. Como vem entendendo uniformemente o Supremo Tribunal Administrativo, não obstante as expressas referências legais a contrapartidas, não existe neste denominada taxa de comercialização o vínculo sinalagmático, que é característico das taxas, tratando-se sim de um imposto, prestação pecuniária, sempre coativa, sem caráter de sanção, exigida por ente público com vista à realização de fins públicos (...) Com efeito, as contrapartidas exigidas ao INFARMED são as que decorrem das atribuições previstas na respetiva Lei Orgânica (aprovada pelo Decreto-Lei n.º 269/2007, de 26 de julho, e anteriormente pelo Decreto-Lei n.º 495/99, de 18 de novembro), concretizando o exercício do direito de informação a que alude o artigo 64.º da CRP. Por outro lado, os beneficiários diretos da atividade do INFARMED continuam a não ser os importadores ou produtores deste tipo de produtos, mas sim os respetivos consumidores. Também o facto desta incidir sobre o montante do volume de vendas dos produtos por ela abrangidos, deduzido do imposto sobre o valor acrescentado, permite concluir que a mesma é aferida em função da capacidade contributiva do contribuinte e não em função de qualquer ideia da proporcionalidade, típica da medida das taxas. Em suma, trata-se claramente de um imposto. E não se vislumbra fundamento para divergir desta jurisprudência, seja por referência ao citado artigo 72.º da Lei n.º 3-B/2000, seja por referência às normas que posteriormente vieram prever a cobrança da taxa sobre a comercialização de produtos cosméticos e de higiene corporal, designadamente as constantes do Decreto-Lei n.º 312/2002, de 20 de dezembro. No que respeita em concreto à invocada ilegalidade dos atos de liquidação dos meses de janeiro a março de 2000 por contenderem com o artigo 103.º, n.º 3, da CRP, que impõe o princípio da irretroatividade das leis fiscais, como resulta do supra exposto, estava em causa um diploma legal que entrou em vigor no mês de abril de 2000, impondo uma obrigação tributária ao sujeito passivo também por referência aos três primeiros meses do ano. A este propósito, pronunciou-se o Tribunal Constitucional no acórdão n.º 135/2012, de 7 de março (...). Concluiu, assim, este alto Tribunal julgar inconstitucional, por violação do princípio da proteção da confiança, ínsito no princípio do Estado de direito democrático enunciado no artigo 2.º da Constituição, a norma do artigo 103.º, da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril, quando aplicada à liquidação da “taxa sobre a comercialização de produtos de saúde”, prevista no artigo 72.º do mesmo diploma, no período respeitante aos meses de janeiro a março de 2000. Não se vislumbrando fundamento para divergir deste entendimento, cumprirá então dar razão à impugnante nesta sede, com a consequente anulação das liquidações referentes aos meses de janeiro a março de 2000. Da caducidade do direito à liquidação Vejamos então se se verificou a caducidade do direito à liquidação por referência ao ano de 2000 e aos meses de janeiro a novembro de 2001. Visto o disposto no artigo 45.º, n.º 1 e n.º 4 da LGT, o prazo de caducidade é de quatro anos, o qual se inicia a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário ou a partir da data em que o facto tributário ocorreu, consoante esteja em causa um imposto periódico ou de obrigação única. No caso da taxa de comercialização aqui em análise, verifica-se que a mesma incide nos termos legais sobre o volume de vendas mensal do sujeito passivo, pelo que dado o seu caráter instantâneo e irrepetível, se configura como um imposto de obrigação única. Donde, por aqui se vê que, sendo o facto tributário mensal, à data da notificação das primeiras liquidações, em 29/12/2005, já caducara o direito do Infarmed liquidar a taxa em questão no que respeita a todo o ano de 2000 e aos meses de janeiro a novembro de 2001, uma vez que já tinham decorrido mais de quatro anos sobre a data dos respetivos factos tributários. E a tanto não obsta qualquer suspensão daquele prazo, porquanto, configurando o procedimento adotado pelo Infarmed como um procedimento inspetivo, a verdade é que o mesmo se afigura irrelevante para efeito de suspensão do prazo de caducidade por ser inequívoco ter-se prolongado por mais de seis meses, cf. artigo 46.º, n.º 1, da LGT. Com efeito, conhecendo-se a data de início do procedimento de inspeção, o mesmo já não acontece quanto à data de encerramento de tal procedimento, decorrendo da posição assumida nestes autos pelo Infarmed que após as notificações dirigidas à impugnante para efeito de apresentação de elementos, apenas voltou a comunicar à mesma os atos de liquidação da taxa. (...) Deste modo, é de concluir com a impugnante que devem ser anulados o ato tributário de liquidação oficiosa do ano de 2000 na sua totalidade e o de 2001, na parte respeitante aos referidos meses, levando-se em consideração o volume de vendas mensal imputável a cada um dos períodos. Da violação do direito de audição Vem ainda invocado que as liquidações são ilegais por padecerem do vício de falta de audição da impugnante no âmbito do procedimento de liquidação. Já na vigência do Código de Processo Tributário (CPT), o direito de audição constituía uma garantia dos contribuintes, cf. artigo 19.º, al. c) e era aplicável subsidiariamente o disposto no artigo 100.º do Código de Procedimento Administrativo (CPA), no caso de inexistir previsão expressa em qualquer das formas especiais de procedimento tributário. Atualmente, a Lei Geral Tributária impõe de forma expressa este direito de audição prévia no seu artigo 60.º, prevendo igualmente os casos em que o mesmo pode ser dispensado, concretizando o direito constitucionalmente consagrado da participação dos cidadãos na formação das decisões que lhes disserem respeito, cf. artigo 267.º, n.º 5, da CRP. Naquele artigo 60.º é então imposto o direito de audição antes da liquidação – al. a), o direito de audição antes do indeferimento ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições – al. b), o direito de audição antes da revogação de qualquer benefício ou ato administrativo em matéria fiscal – al. c), o direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indiretos, quando não haja lugar a relatório de inspeção – al. d), e o direito de audição antes da conclusão do relatório da inspeção tributária – al. e). Nos termos do artigo 60.º, n.º 2 (na redação aplicável ao caso dos autos, que é a originária, anterior ao Decreto-Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro), só é dispensada a audição no caso de a liquidação se efetuar com base na declaração do contribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável. (...) No caso em análise, afigura-se, pois, indisputado que o Infarmed não notificou a impugnante para o exercício do direito de audição, no decurso do procedimento que antecedeu a prática dos atos de liquidação da taxa de comercialização. Contudo, ao contrário do que sustenta a entidade demandada, não é de considerar que a liquidação haja sido efetuada com base em declaração do sujeito passivo, porquanto a remessa de elementos por parte da impugnante ao Infarmed teve origem em notificação desta entidade, que fazia menção expressa à abertura de um procedimento de inspeção. Evidentemente, não se trata de cumprimento por parte do sujeito passivo das suas obrigações declarativas, tal como pressupõe a norma em questão. Não era, pois, caso de dispensa do direito de audição. (...) Deste modo, impunha-se o cumprimento do direito de audição, o que não foi feito. Porque assim é, para além do que já ficou supra expresso quanto à anulação parcial dos atos de liquidação, verifica-se agora a violação do direito de audição ora em análise determina que não possam manter-se a totalidade os atos tributários impugnados, impondo-se a respetiva anulação. (...)» 3. Notificado para deduzir alegações, nos termos do artigo 79.º, da LTC, o Ministério Público apresentou as seguintes conclusões: «(...) A norma do artigo 103.º da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril, quando aplicada à liquidação da "taxa sobre a comercialização de produtos de saúde", prevista no artigo 72.º do mesmo diploma, no período respeitante aos meses de janeiro a março de 2000, é inconstitucional por violação do princípio da proteção da confiança, ínsito no princípio do Estado de direito democrático enunciado no artigo 2.º, da Constitui­ção. Termos em deve ser negado provimento ao recurso. (...)» Já a recorrida concluiu as suas alegações da seguinte forma: «(...) A Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril, no seu artigo 72.º, criou a denominada Taxa sobre a comercialização de produtos de saúde . Esta Taxa incidia sobre o volume de vendas de cada produto, tendo, porém, por referência, o respetivo preço de venda ao consumidor final. Embora o diploma legal que estabeleceu a taxa sobre a comercialização de produtos de saúde , denomine o tributo em apreço como taxa, o certo é que o mesmo constitui um verdadeiro imposto, qualificação esta que se encontra unanimemente reconhecida. A Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril, estabelece, no seu artigo 103.º, que produz efeitos a partir de 1 de janeiro de 2000. O certo é que a referida lei só entrou em vigor no dia 4 de abril de 2000, o que determina que a sua aplicação aos meses de janeiro, fevereiro e março de 2000, é retractiva. Com a revisão constitucional de 1997 o artigo 103.º, da Constituição da República Portuguesa, anterior artigo 106.º, consagrou o princípio de irretroatividade da Lei Fiscal. Conforme resulta dos vários Acórdãos do Tribunal Constitucional citados, tanto na Sentença recorrida, como nas alegações do Ministério Público, tem sido entendimento uniforme do Tribunal Constitucional que a retroatividade proibida no n.º 3 do artigo 103.º da Constituição é a retroatividade própria ou autêntica. O artigo 103.º, n.º 3, da Constituição proíbe a aplicação de uma lei nova a factos tributários plenamente formados antes da sua entrada em vigor. Em concreto, relativamente à taxa sobre comercialização de produtos de saúde, quando aplicada ao primeiro trimestre do ano de 2000, o Tribunal Constitucional já se pronunciou, através do acórdão n.º 135/2012 de 7 de março, onde sufraga o entendimento, de que estamos perante uma hipótese de aplicação retroativa própria ou autêntica, porquanto o facto tributário que se consubstancia na colocação de produtos de saúde no mercado entre janeiro e março de 2000 ocorre antes da publicação da lei nova. Considera o Tribunal Constitucional no referido Acórdão que a taxa de comercialização de produtos de saúde consubstancia não só um imposto, como um imposto de obrigação única. Assim, a aplicação (retroativa) deste tributo aos meses anteriores ao da entrada em vigor da referida taxa (que entrou em vigor no dia da sua publicação, i.e. 4 de abril), nos termos previstos no artigo 103.º da referida Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril, constitui a aplicação retroativa, de forma plena ou autêntica, do referido tributo, em termos não permitidos pelo artigo 103.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, na medida em que os factos tributários em causa já se encontravam plenamente verificados. Há que concluir que estamos perante uma retroatividade intolerável, uma vez que, não só estamos perante uma retroatividade “forte” e “própria” (em que o próprio facto tributário se regista durante a vigência da lei antiga), como também, não existe qualquer justificação de interesse público ou de colisão de princípios constitucionais, que possa prevalecer sobre o valor da segurança jurídica que é posto em Causa. (...)» 4. Por despacho do Relator, de fls. 1156, foi o recorrente notificado para, no prazo de 10 dias, se pronunciar sobre a possibilidade de o Tribunal Constitucional não vir a conhecer da questão de constitucionalidade que é objeto do presente recurso, por falta de utilidade. Na sua resposta, o Ministério Público concluiu no sentido do não conhecimento do objeto do recurso, pela razão apontada no despacho. Fundamentação 5. O presente recurso é interposto pelo Ministério Público, ao abrigo da alínea a) , do n.º 1, do artigo 70.º, da LTC. Com efeito, recusou o tribunal recorrido a aplicação, com fundamento em inconstitucionalidade material, do artigo 103.º, da Lei 3-B/2000, de 4 de abril, que criou a taxa de comercialização sobre produtos de saúde. Em virtude dessa inconstitucionalidade, o Tribunal Tributário de Lisboa decidiu anular os atos de liquidação da referida taxa referentes aos meses de janeiro a março de 2000. Porém, como decorre da sentença recorrida, paralelamente ao argumento de cariz constitucional, a anulação dos atos de liquidação ficou ainda a dever-se à caducidade do direito de liquidar, e à violação do direito de audição prévia, a que se comprovou dever haver lugar na presente hipótese. Ora, esta circunstância não pode deixar de comprometer o conhecimento do objeto do recurso, à semelhança do que já concluiu a 1.ª Secção do Tribunal Constitucional, no acórdão n.º 298/2013, de 28 de maio (disponível em www.tribunalconstitucional.pt ). Com efeito, a existência de um fundamento alternativo, que sempre conduziria à anulação do ato de liquidação, retira utilidade ao conhecimento, por este Tribunal, da questão de constitucionalidade levantada nos autos, porquanto, como se explicou naquele aresto: «(...) Assim, se, por algum motivo, se mostrar invariável a solução dada pelo juiz a quo à questão principal que tem de julgar, por não depender ela da solução que o Tribunal Constitucional vier a dar à questão [incidental] da constitucionalidade, o juízo que este último vier a fazer não terá qualquer virtualidade para manter ou alterar a decisão recorrida. Nestas circunstâncias, a intervenção da jurisdição constitucional no processo mostrar-se-á perfeitamente inútil, e, portanto, injustificada. Na verdade, aqui, o Tribunal não poderá ser a instância de recurso que a Constituição prevê (artigo 280.º), uma vez que não poderá emitir decisão modificativa ou confirmatória (artigo 80.º da LTC) de qualquer decisão proferida por tribunal comum. É o caso que se passa no presente recurso. (...) É certo que os recursos que são interpostos de decisões dos tribunais que recusem a aplicação de uma norma com fundamento na sua inconstitucionalidade (artigo 280.º, n.º 1, alínea a) da CRP; artigo 70.º, n.º 1, alínea a) da LTC) apresentam particularidades que não podem ser negligenciadas por parte do Tribunal. (...) Simplesmente, tal não altera um dado fundamental, que aliás se mostra determinante para a resolução da questão que agora tem que decidir-se. O Tribunal Constitucional português é, nos processos de fiscalização concreta da constitucionalidade das normas, um tribunal de recurso . As decisões que proferir terão que produzir efeitos sobre a decisão recorrida, mantendo-a ou alterando-a. Caso seja impossível a alteração, ou inútil a manutenção, a decisão que o Tribunal profira sobre a questão de constitucionalidade, não será a própria de um tribunal de recurso. (...)» Não se veem razões para divergir deste juízo, visto que a factualidade inerente à presente hipótese é estritamente idêntica à que motivou o aresto supra transcrito. Destarte, há que concluir que não pode o Tribunal conhecer do objeto do recurso. Decisão 6. Pelo exposto, o Tribunal Constitucional decide não tomar conhecimento do objeto do recurso obrigatório interposto pelo Ministério Público. Sem custas. Lisboa, 11 de novembro de 2014 - José Cunha Barbosa - João Pedro Caupers - Maria Lúcia Amaral - Maria de Fátima Mata-Mouros (vencida nos termos da declaração junta no acórdão n. 298/13) - Joaquim de Sousa Ribeiro