00010/04 - Tribunal Central Administrativo Norte

I – Num caso em que a liquidação teve como fundamento o facto de a AF não ter aceite como custos os gastos titulados por facturas que a AF, face aos elementos do processo, considera falsas, basta-lhe fazer prova que se constatam elementos objectivos e credíveis que legitima a correcção, cabendo ao contribuinte o ónus de provar a existência dos factos tributários que elas titulavam. II – Numa situação destas não basta ao contribuinte lançar a dúvida sobre tal existência, já que o regime do artigo 121º do CPT lhe não pode aproveitar, pois que está obrigado à prova em contrário, ou seja, à prova da existência dos factos titulados por tais facturas.

Acordam no Tribunal Central Administrativo Norte I O Magistrado do M. Público (adiante Recorrente), não se conformando com a sentença proferida no Tribunal Tributário de 1ª Instância de Braga, que julgou procedente a presente impugnação judicial que a sociedade denominada “ Sociedade ..., Ldª ” deduziu contra a liquidação de IRC, do ano de 1991, no montante de 56 340 689$00, concluindo, em sede de alegações: « 1- Analisada e conjugada toda a prova carreada para os autos, verifica-se que a AF reuniu indícios fortes de que as facturas aqui em causa não correspondem a efectivas prestações de serviços efectuados pelo Oliveira à impugnante; 2- A impugnante não conseguiu fazer prova de que as operações tituladas pelas facturas emitidas pelo José Martins de Oliveira e registadas na sua contabilidade são verdadeiras; 3- Logo, tratando-se de operações fictícias ou simuladas, a impugnante não tinha direito a considerar como custos, para efeitos de IRC, o valor mencionado nas ditas facturas, por força do disposto no art.° 23.° do CIRC ; 4- Os factos considerados provados na douta sentença recorrida, e designadamente os indicados sob os nºs 3, 5 e 6, não nos parecem bastantes para considerar instalada a dúvida acerca da quantificação do facto tributário, de modo a justificar o mérito da impugnação ao abrigo do art.° 121.° do CPT ; 5- Decidindo como decidiu, o M.mo Juiz " a quo " não interpretou correctamente a prova produzida nos autos, violando o disposto nos arts. 23.° do CIRC e 121.° do CPT . Pelo que, revogando a douta sentença recorrida e julgando improcedente a impugnação e, consequentemente, mantendo a liquidação impugnada, VOSSAS EXCELÊNCIAS farão, agora como sempre, a costumada JUSTIÇA. » Não foram apresentadas contra-alegações. Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir. II É a seguinte a factualidade declarada provada na 1ª instância e a constante de documentos para os quais a decisão fáctica remete: 1. Na contabilidade da impugnante, referente ao dito exercício, estão arquivadas as facturas discriminadas no relatório da fiscalização da administração fiscal (relatório e AF ) à contabilidade da impugnante, de fls. 138 e segs., emitidas pelo ou em nome do Oliveira - relatório de fls. 138 e segs., maxime fls. 143 (quis escrever-se maxime fls. 141vº e 142 ); 2. O Oliveira nunca esteve registado no cadastro dos Serviços do IVA -informação de fls. 218 da impugnação 5/95; 3. O Oliveira foi alvo de averiguações por suspeita de ser autor de emissão de facturas falsas, tendo, no entanto, o Ministério Público entendido que se demonstrou que, em diversos casos, os serviços a que tais facturas se referiam haviam sido prestados - relatório, e doe. de fls. 281 a 293 da impugnação 5/95; 4. No exercício, a impugnante celebrou, com o Oliveira, alguns contratos "de empreitada e prestação de serviços" - docs. de fls. 13, 17, 21 e 23; 5. A impugnante emitiu cheques a favor do Oliveira ou por este apresentados a pagamento, no valor total de 17 024 081 $00 - doc. de fls. 173 a 175 da impugnação 5/95; 6. A impugnante utilizou, nos exercícios, mão de obra de pessoas que não eram empregadas dela - prova testemunhal, a fls. 68 e 69. III A questão essencial decidenda que cumpre apreciar e decidir, tal como delimitada pelas conclusões da alegação do Recorrente, é a seguinte: - se a sentença enferma de erro de julgamento por: - ter feito errada apreciação e valoração da prova produzida; - ter considerado aplicável à situação o art. 121.º do CPT . Ora, no Recurso nº 9/04, 17/06/2004, neste TCAN, prolatado pelo Exmº Juiz Desembargador Dr. Fonseca Carvalho e em que participámos como 2º Adjunto, foi proferido Acórdão acerca desta mesma factualidade e com os mesmos intervenientes processuais, só que relativo aos anos de 1990 e 1992, pelo que, com a devida vénia, passamos a respigar parte do daí constante (adaptando quando necessário), para fundamentarmos o caso sub judice , sendo que a matéria factual é a mesma: “E em nosso entender não podemos deixar de estar de acordo com o M. P°. Efectivamente resulta dos factos levados ao probatório designadamente do relatório da inspecção tributária aí dado como reproduzido que a impugnante dedicando-se à actividade de construção civil trabalhava com subempreiteiros. E a impugnante dentre os vários subempreiteiros que contratou diz que o referenciado José Teixeira de Oliveira é um desses subempreiteiros, pelo que os pagamentos que lhe fez correspondem a efectivas prestações de serviços por este prestados àquela, razão pela qual os considerou como custos dedutíveis. E, nada obstaria a tal, se efectivamente as prestações desses serviços estivessem perfeitamente contabilizadas e fosse possível demonstrar a sua realização. Só que no caso que apreciamos a impugnante não logrou tal prova. Nos serviços do SIVA tal empreiteiro aparece como inexistente. Todavia porque estamos em sede de IRC à impugnante bastava demonstrar a existência ou efectivação desses serviços o que como se sabe em sede de IRC é possível fazer através de qualquer meio de prova dos admitidos na lei. Ora como se vê do relatório da inspecção tributária a folhas 138 a 148 a AF constatou que o José Martins Oliveira emitia facturas que levantaram a suspeita de serem falsas por não corresponderem a efectivação real das operações tituladas. Esta suspeição ganha ainda mais relevo e força pelo facto de este mesmo Oliveira não ter apresentado as declarações referentes aos períodos de 1983 a 1985 e aparecer em Julho de 1994 referenciado como indiciado em crime de fraude fiscal por motivo de emissão de facturas falsas. Releva para a suspeição o facto também de não possuir empregados nem máquinas. Decorre do exposto que a Fazenda Pública carreou para o processo indícios sérios e bastantes de que as facturas emitidas pelo Oliveira Martins não titulavam reais prestações de serviços sendo assim fictícias e daí que os montantes por elas titulados não possam relevar quer em sede de IVA quer de IRC. O M° juiz «a quo» ao apreciar a prova concluiu estar perante uma dúvida fundada quanto à quantificação do IRC e que essa dúvida aproveitando ao impugnante nos termos do artigo 121 do CPT importava a anulação da liquidação impugnada. O m ° juiz «a quo» alicerçou essa dúvida no facto de a impugnante nos exercícios a que o imposto se reporta ter tido ao seu serviço trabalhadores que não eram seus empregados e ter emitido cheques a favor do Oliveira ou por este apresentados a pagamento. Alicerçou essa dúvida também no facto de o Oliveira em processo de averiguações crime ter provado que relativamente a algumas facturas que se diziam falsas ocorrera efectiva prestação de serviços. Todavia cremos que o m. ° juiz apreciou mal a questão e que a dúvida em que alicerçou a decisão se deve ter por não fundamentada e deve ser mesmo arredada. O que se discute não é a quantificação do imposto mas antes a existência ou não de operações reais, de verdadeiras prestações de serviços pelo Oliveira para assim curar de relevar os custos ditos suportados pela impugnante. É hoje entendimento pacífico que o acto tributário como acto administrativo que é face ao princípio da legalidade administrativa em que a AF aparece em situação de paridade com o contribuinte não goza da presunção de legalidade, daí que, de acordo com o princípio da repartição do ónus da prova e com o actual principio de legalidade administrativa incumba à AF a prova da verificação de todos os elementos constitutivos das decisões favoráveis ou desfavoráveis ao contribuinte designadamente a existência dos factos tributários e respectiva quantificação tendo sempre em conta o n° 2 do artigo 121 do CPT . No caso que nos ocupa a liquidação teve como fundamento o facto de a AF - repete-se - não ter aceite como custos os gastos titulados por facturas que a AF face aos elementos do processo considera falsas. Ora num caso como este à AF basta fazer prova de que se constatam elementos objectivos e credíveis que legitima a correcção, já que numa situação destas, a de facturas fictícias, cabe ao contribuinte o ónus de provar a existência dos factos tributários que elas titulavam, ou seja, fundamentar a sua qualificação e relevância dos gastos como custos dedutíveis fiscalmente. E numa situação destas não basta ao impugnante lançar a dúvida sobre tal existência, já que o regime do artigo 121 do CPT lhe não pode aproveitar, pois que está obrigado, face àquela suspeição fundada da AF, à prova em contrário, ou seja, como se disse, à prova da existência dos factos titulados por tais facturas. A Jurisprudência do TCA é neste sentido uniforme, apelando, a título meramente de exemplo, à doutrina dos Ac do TCA de 01 06 2004 in rec 275/03 e de 04 06 2002 in rec 3279/00.” «Quando se coloca, como no caso em apreciação, o problema de apurar se existiu ou não determinado/acto tributário, há que analisar em pormenor e com minúcia, se a Administração Fiscal fez assentar os pressupostos da sua pretensão fiscal em juízos de probabilidade, necessariamente elevada, sem existir uma certeza do facto tributário; A legitimação do uso pela AF dessa mera probabilidade resultará, então, da violação pelo contribuinte de alguns dos seus deveres legais. A prova (...) desencadeada quer pelo contribuinte quer pelo julgador (...), por forma a colocar em dúvida os pressupostos em que assentou a pretensão fiscal, poderão levar, então, a uma prova concludente dos factos alegados pelo contribuinte, colocando-se, então, a fundada dúvida, que conduzirá, no equilíbrio entre a prova apresentada pelas partes, à anulação do acto impugnado. Isto significa, em termos simplistas, que não sendo possível, muitas vezes, senão na maior parte das vezes, ter a certeza sobre a existência do facto tributário, daí não resulta que o contribuinte não seja tributado. Para que essa tributação não se verifique será necessário que o contribuinte alegue e prove factos (prova concludente) que ponham em dúvida (fundada) os pressupostos em que assentou o juízo de probabilidade elevado, avançado pela Administração, para prova da existência do facto tributário ou da sua quantificação». Cfr. Acórdão do T. Tributário de 2ª Instância, de 24/03/1995. Ora, nos autos não foi feita prova bastante. Face ao disposto no citado art. 121° do CPT (actualmente art. 100° do CPPT ), impunha-se, pois, a manutenção da liquidação impugnada nos termos antes delimitados. Ocorre, assim, por parte da sentença proferida em 1ª instância, errada interpretação da lei – artº 23º do CIRC – e errada valoração dos factos dados como provados no probatório. IV Pelo exposto, julgando em substituição e dando-se por provada a matéria factual constante do probatório da sentença recorrida, que não foi questionada, dando-se provimento ao recurso, revoga-se a decisão recorrida e julga-se a impugnação improcedente. Custas pela recorrida, apenas em 1ª Instância. Notifique e registe. Porto, 01 de Julho de 2004 Ass) Moisés Moura Rodrigues Ass) Dulce Manuel Conceição Neto Ass) José Maria da Fonseca Carvalho