02409/08 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Padece do vício formal de omissão de pronúncia a sentença recorrida que não conheceu do pedido subsidiário formulado, que também não ficara prejudicado no seu conhecimento pela improcedência dos restantes fundamentos da impugnação;

2. Encontra-se devidamente fundamentado sob o ponto de vista formal o despacho do director de finanças que, na falta de acordo (global) dos peritos, profere ao abrigo do disposto no art.º 92.º n.º6 da LGT um despacho em que afastou a posição de ambos os peritos quanto a certo e concreto ponto em que haviam logrado obter acordo, com base na factualidade apurada no relatório do exame à escrita da impugnante, cujos fundamentos são aportados, expressamente, para esse mesmo despacho final;

3. Encontram-se preenchidos os pressupostos para o apuramento do imposto por métodos indirectos (presunções), quando através da contabilidade do sujeito passivo não era possível apurar os reais custos e nem os reais proveitos dos diversos sectores de actividade;

4. Em sede de impugnação judicial, actualmente, no âmbito da vigência do CPPT, cabe à Administração Fiscal provar os pressupostos que levaram à tributação, o que pode ser efectuado através de indícios, desde que objectivos e seguros, donde seja possível extrair um forte juízo de probabilidade, necessariamente elevado;

5. E ao contribuinte, que alegue e prove factos (através de prova concludente) que ponham em dúvida (fundada) os pressupostos em que assentou o juízo de probabilidade elevado feito pela Administração para prova da existência do facto tributário ou da sua quantificação;

6. Não logra obter a anulação da liquidação efectuada por métodos indirectos quando a impugnante não logra provar qualquer erro ou manifesto excesso nessa quantificação.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. T………… SA, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Ponta Delgada, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

1. A recorrente discorda da douta sentença recorrida - que por omissão ou por expressa decisão, teve por improcedentes todos os pedidos da ora recorrente - pelo gue o âmbito do recurso abrange toda a matéria em discussão nos autos.

Da nulidade da sentença decorrente da falta de conhecimento do pedido subsidiário de anulação das liquidações com fundamento em errónea quantificação.

2. Na petição inicial, a impugnante, para além dos pedidos de anulação das liquidações com base na ilegalidade da aplicação de métodos indirectos, pediu também, subsidiariamente, a sua anulação por errónea quantificação, questão que, constituindo fundamento de impugnação nos termos, designadamente, dos art.ºs 99.º, alínea a), e 117°. do CPPT, não foi apreciada pelo Tribunal a quo, pelo que é nula nessa parte a sentença recorrido, nos termos do artº. 125°., nº.1, do CPPT, e do art.º 668°, alínea d) do Código de Processo Civil (CPC).

3. Quanto aos fundamentos em que se baseia a Impugnante, ora Recorrente, para requerer o anulação das liquidações por quantificação excessiva da matéria tributável e do imposto, temos, por um lado, que os inventários em que a IT alicerçou os seus cálculos não são completos, como a própria IT reiteradamente reconheceu, ainda que não tenha levado essa circunstância em conta nos seus apuramentos.

4. Por outro, as margens de lucro arbitradas pela IT foram unanimemente julgadas excessivas por ambos os peritos do procedimento de revisão, por não aderentes à realidade, aspecto que o Director de Finanças desprezou na decisão do procedimento, não devendo fazê-lo.

5. Acresce que a escrita regista vendas de produtos no exercício de 1998, ainda que em conjunto com as vendas de mercadorias - circunstância que (erradamente) não está considerada no apuramento dos valores de matéria tributável em que assentam as liquidações impugnadas.

6. e ainda acresce que a IT não considerou nos seus cálculos todas as vendas de combustíveis líquidos que a escrita efectivamente regista.

7. Por tudo isto se demonstra que houve efectivamente errónea quantificação da matéria tributável, pelo que, se por hipótese os pedidos principais (de anulação das liquidações com base na ilegalidade da aplicação de métodos indirectos) não viessem a proceder, ainda assim as liquidações deveriam ser anuladas, ou no mínimo corrigidos, conforme o pedido subsidiário, em razão das conclusões anteriores.

Dos factos que a sentença dá como provados

8. Os invocados (na sentença) "acordo das partes" (por dizer respeito apenas à margem de lucro e ser em sentido que favorece as teses da recorrente) e relatório... documentado" (porque, de facto, o relatório da IT não vem acompanhado de qualquer documento nem remete para qualquer outra documentação) não relevam, ao contrário da posição assumida pelo tribunal recorrido, para o estabelecimento da matéria de facto - circunstância que deve ser considerada na apreciação das conclusões que seguem quanto aos factos vistos especificamente.

9. Quanto aos factos dados como provados que supra identificamos como alíneas a), b), g), o) e p) – não existe desacordo entre a ora recorrente e a Administração Fiscal, sendo que os mesmos são irrelevantes para eventual improcedência dos pedidos da ora Recorrente.

10. Quanto aos demais factos considerados provados pelo Juiz a quo, desde logo a Recorrente entende não se poder dar como provado que “Os registos contabilísticos da impugnante são confusos, pouco rigorosos ou omissos".

11. Por outro lado, o desrespeito por uma rigorosa segregação contabilístico dos sectores de actividade em que a empresa opera não enviesa o apuramento do lucro tributável e muito menos inviabiliza o apuramento da matéria tributável por via directa.

12. Não está também provado que “os activos não são devidamente contabilizados”.

13. Acresce que a falta de controlo permanente das existências, na altura até facultativa, é irrelevante para decidir pela aplicação de métodos indirectos.

14. As vendas de produtos incluídas nas demonstrações financeiras em conjunto com as de mercadorias, desprezadas pela IT, também não foram levadas em conta no procedimento de revisão, nem na reclamação graciosa, nem mesmo na decisão ora recorrida, e deveriam tê-lo sido.

15. As margens negativas dos combustíveis decorrem simplesmente dos elementos do relatório da IT, que não considera a totalidade das vendas registadas.

16. Essas vendas deviam ter sido consideradas (mas continuaram a não o ser) no procedimento de revisão, no procedimento de reclamação graciosa e na decisão da impugnação, não procedendo, em sentido contrário, a eventual argumentação de que haveria que apresentar os elementos em qualquer alegado prazo legal, sendo que a prova da existência das vendas, feita no procedimento de revisão, poderia ser feita no procedimento de revisão, no procedimento de reclamação graciosa ou mesmo no processo de impugnação judicial.

17. Levando em conta essas vendas - deixa de haver margens negativas nas vendas de combustíveis, pelo que esse aspecto (das alegados margens negativas) não releva para julgar do mérito dos pedidos da então impugnante e ora recorrente.

18. A recorrente forneceu elementos que demonstram que os seus inventários (completos) somam os valores inscritos nos declarações fiscais.

19. A Administração fiscal reconheceu (por três vezes no relatório da IT) que trabalhou com inventários incompletos, e nem sequer documentou os valores os valores que considerou como totais dos inventários que utilizou (aliás, sempre reconhecidamente incompletos), pelo que não podem deixar de ser dados por bons os inventários apresentados pela recorrente.

20. O registo (eventualmente errado) de valores como obras em curso em vez de o seu registo (porventura correcto) em imobilizado não constitui fundamento para aplicar métodos indirectos, apenas conduzindo, eventualmente, a que o contribuinte tenha deixado de contabilizar custos, apurando lucro superior ao real.

21. A não contabilização (eventualmente devida) de amortizações e provisões nunca pode constituir fundamento para o recurso a métodos indirectos e conduz ao apuramento de lucro superior ao real. De todo em todo é irrelevante em matéria de IVA.

22. Dado que a omissão de proveitos alegadamente havido como provada só poderia referir-se à omissão das (supostas) vendas que a AF pretende tributar (porque não são invocadas outras omissões de proveitos) a sentença incorre em raciocínio em círculo ao admitir o presunção de vendas omissas com base numa escrita posto em causa precisamente pela mesma (suposta) omissão de vendas.

23. E essa omissão não está provada: em boa verdade, se o estivesse, o tribunal recorrido não precisava de dar qualquer outro facto como provado, uma vez que não estamos perante um caso em que o partir de dado montante de vendas omisso (supostamente provado) se pretenda extrapolar para outro montante (maior) de vendas presumivelmente omissas.

Dos factos que não foram dados como provados

24. Não existe insuficiência de prova quanto aos factos alegados pela ora recorrente e que a douta sentença recorrida não deu como provados.

25. Particularmente quanto às vendas de produtos e de combustíveis, às margens de lucro, aos inventários, às posições a propósito tomadas pelos peritos no procedimento de revisão e ao desrespeito das mesmas posições pelo Director de Finanças, devem ser dados como provados os factos o que se referem as conclusões 2., 3., 4., 5., 12., 13., 15., 16., 17 e 18 supra.

26. Também deve ser dado como provado, para efeitos do que dispõe o art.º 88°. da LGT quanto aos pressupostos do recurso a métodos indirectos, que do relatório não constam referências procedentes quanto à eventualidade de os factos aí alegados inviabilizarem a avaliação directa da matéria tributável.

Das questões apreciadas na sentença

27. No procedimento de revisão, tanto os peritos de ambas as partes como o Director de Finanças não se pronunciaram quanto à verificação ou não verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta, como decorre claramente dos laudos dos peritos e da decisão proferida no procedimento de revisão.

28. Ora, porque se trata de questão autónoma que deve ser apreciada previamente e é prejudicial de qualquer decisão de quantificação, deviam tê-lo feito, averiguando designadamente se a AF tinha cumprido o ónus da prova que lhe incumbia nos termos o artº. 74. n°.3, da LGT, e se a decisão estava fundamentada de acordo com o que estabelece o artº. 77°., n°.4, do mesmo diploma legal.

29. Acresce que nem sequer foram tidos em conta, pelo director de finanças, as próprias posições dos peritos especialmente quanto ao acordo que estabeleceram quanto ao carácter excessivo das margens de lucro arbitradas pela IT.

30. O único facto alegado pela AF que poderia ser relevante (se eventualmente pudesse ou tivesse sido provado) para determinar o recurso à avaliação indirecta consistiria nas alegadas divergências entre os "Valores inscritos na mod/22" e os "Valores constantes dos inventários", ainda que, em todo o caso, devesse sempre conduzir a uma quantificação inferior à efectuada, como sem sobra de dúvidas decorre dos fundamentos relativos à errónea quantificação.

31. Contudo, a AF não fez a prova, que lhe incumbia, de que essas divergências existiriam: apenas a afirmou, sem fundamentar.

32. Não estão verificados os pressupostos para recorrer à avaliação indirecta.

33. Houve ilegalidade, por violação dos art.ºs 87°., 88°., 91°. e 92º. da LGT, por os peritos e o Director de Finanças não terem apreciado a questão prévia da verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta e, bem assim, por não terem sido consideradas as posições dos peritos.

34. Houve ilegalidade por o Director de Finanças não acolher o acordo que os peritos estabeleceram quanto às margens de lucro (art.º 92º. da LGT)

35. Houve ilegalidade porque efectivamente não estão verificados os pressupostos para o recurso à avaliação indirecta (artº.s 77°., 87°. e 88º. da LGT)

36. Devem ser considerados procedentes os fundamentos em que a ora recorrente sustentou os pedidos de anulação das liquidações que estão em causa (artº. 99º. do CPPT).

NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO CUJO SUPRIMENTO POR V. EXAS. SE SOLICITA, DEVE DAR-SE PIOVIMENTO AO PRESENTE RECURSO,

a) revogando-se a sentença recorrida, por erro quanto à decisão e determinando a consequente anulação de IVA e de juros compensatórios que estão em causa nos autos, por ilegalidade da aplicação de métodos indirectos; ou

b) caso assim não venha a entender-se, declarando a nulidade da sentença por omissão de pronúncia sobre os pedidos formulados com fundamento na errónea quantificação da matéria colectável e ordenando que o tribunal a quo conheça desses pedidos ou decidindo pela sua procedência.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser concedido provimento ao recurso, e conhecendo este Tribunal em substituição, ser julgada procedente a impugnação, por ter ocorrido a invocada omissão de pronúncia e encontrar-se viciado de erro sobre os pressupostos de facto e de direito o despacho do Director de Finanças que decidiu o pedido de revisão ao não ter tomado em conta o acordo dos peritos relativamente à percentagem de lucros.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

Por ao Relator se afigurar que o recurso procedia quanto ao primeiro dos fundamentos e que os autos continham os necessários elementos de facto para este Tribunal conhecer em substituição, foram notificadas as partes, apenas tendo a recorrente vindo a pronunciar-se pela sua não oposição (fls 357 dos autos).

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se a sentença recorrida padece do vício formal conducente à declaração da sua nulidade; E padecendo e declarado-se nula a sentença recorrida, se o despacho do director de finanças que decidiu o pedido de revisão se encontra fundamentado; Se no caso se verificavam os pressupostos para o lucro tributável ser apurado por métodos indirectos; E se a impugnante logrou provar o erro ou excesso na quantificação apurada e resultante da acção de fiscalização.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz, subordinando-a às seguintes alíneas:

a) A administração tributária procedeu a acção inspectiva relativa aos exercícios de 1997 e 1998 do contribuinte T…….., SA, com sede na Rua …………., n.º2, ……….

b) Tal inspecção decorreu entre Março e Maio de 2000, tendo sido elaborado relatório final a 30/6/2000.

c) Os registos contabilísticos da impugnante são confusos, pouco rigorosos ou omissos.

d) O registo contabilístico não é efectuado por sector de actividade e os activos não são devidamente controlados.

e) A impugnante não possui um sistema de controlo permanente de existências.

f) Nas demonstrações financeiras de 1998, não está inscrito qualquer valor em vendas de produtos, apesar de existir produção.

g) Por estar obrigada a apresentar resultados obtidos com a comercialização de combustíveis à empresa fornecedora, Shell, nos balancetes gerais, as compras e as vendas de combustíveis aparecem separadas das demais actividades.

h) Feitas as contas com os dados disponíveis, o sector de comercialização de combustíveis apresentava margens negativas.

i) Verificou-se uma sobreavaliação nos inventários finais, para obtenção de margens brutas de comercialização ajustadas a um pretenso critério fiscal e aos valores apresentados em exercícios anteriores.

j) O valor dos stocks finais de mercadorias encontra-se sobreavaliado.

l) Estavam registados na conta de obras em curso valores elevados referentes a obras já concluídas naqueles exercícios, não constando (como deveriam) como imobilizado.

m) Podendo e devendo fazê-lo a impugnante, não efectuou algumas amortizações, bem como não constituiu provisões, ou efectuou-os por valores inferiores aos valores reais.

n) Omitiu proveitos.

o) Em consequência, o senhor director de finanças da ………. procedeu às liquidações adicionais de IRC referente aos exercícios de 1997 e de 1998, bem como às liquidações de IVA e correspondentes juros compensatórios relativamente aos mesmos exercícios.

p) Tais liquidações foram notificadas à contribuinte impugnante em Junho de 2000.

4. Tendo sido imputada à sentença recorrida o vício de omissão de pronúncia, a existir, conducente à declaração da sua nulidade - cfr. matéria das sua conclusões 2. a 7. das alegações do recurso, e respectivo pedido formulado a final, na sua alínea b) de nulidade da sentença por omissão de pronúncia - porque a mesma a ocorrer gerar, na realidade, a nulidade desta, nos termos do disposto nos art.ºs 668.º n.º1 alíneas b) e d), 660.º n.º2 e 713.º n.º2 do Código de Processo Civil (CPC), 143.º e 144.º do Código de Processo Tributário (CPT), e hoje dos art.ºs 124.º e 125.º do CPT, importa por isso conhecer em primeiro lugar desta invocada nulidade.

Tal nulidade só ocorre, nos termos daquelas normas citadas em primeiro lugar, quando o Juiz deixe de pronunciar-se em absoluto de questão que deva conhecer, que por isso tenha sido submetida à sua apreciação e da qual não conheça, nem o seu conhecimento tenha sido considerado prejudicado pela solução dada a outra(s), como constitui jurisprudência abundante(1).

Como sabiamente invocava o Professor Alberto dos Reis - Código de Processo Civil Anotado, volume V, (Reimpressão), pág. 142 e segs - «Esta nulidade está em correspondência directa com o 1.º período da 2.ª alínea do art.º 660.º. Impõe-se aí ao juiz o dever de resolver todas as questões que as partes tiverem submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras

São, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzido pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão».

Consubstancia, no caso, a recorrente, tal omissão de pronúncia, por o M. Juiz do Tribunal "a quo", ter deixado de se pronunciar e de conhecer sobre o pedido subsidiário de parcial anulação das liquidações de IVA por errónea quantificação da matéria tributável dos referidos exercícios de 1997 e de 1998, matéria que consta dos art.ºs 159 e 160 da petição inicial de impugnação judicial e respectivo pedido, concordante, formulado a final (fls 46 verso dos autos) e na sua alegação pré-sentencial, no seu art.º 39.º, e na sua conclusão, constantes de fls 151/152.

Lendo e analisando a sentença recorrida, dela não se vê rasto do tratamento de tal questão, nem conhecida nem por qualquer forma justificado o afastamento do conhecimento pelo Tribunal “a quo”, expressa ou implicitamente, sendo certo que também a mesma não ficara prejudicada pela solução de improcedência da impugnação quanto aos demais fundamentos conhecidos (art.º 660.º n.º2 do CPC), já que todos eles foram julgados desfavoráveis à ora recorrente, e face à improcedência do pedido principal não podia deixar de caber ao tribunal “a quo” o conhecimento do pedido subsidiário [art.º 124.º n.º2 b) do CPPT], pelo que a sentença recorrida incorreu no citado vício formal de omissão de pronúncia conducente à declaração da sua nulidade (art.º 125.º n.º1 do mesmo CPPT), como também se pronuncia o Exmo RMP, junto deste Tribunal, no seu parecer.

Pela procedência da matéria das citadas conclusões das alegações do recurso, é de lhe conceder provimento e de declarar nula a sentença recorrida.

4.1. Declarada nula a sentença recorrida, não deixará este Tribunal de conhecer do objecto da apelação nos termos do disposto no art.º 715.º do CPC (redacção de então), já que dos autos constam todos os elementos de prova, designadamente a prova testemunhal produzida e comum ao presente processo e ao processo de impugnação n.º …../2001, relativo ao IRC dos mesmos exercícios, como dos autos flui, designadamente de fls 134 e segs.

5. É a seguinte a matéria de facto que dos autos emerge e com relevância para a decisão da causa, e que se subordina às seguintes alíneas:

a) A impugnante foi sujeita a uma acção de inspecção que decorreu entre 13.3.2000 e 30.6.2000, cujas conclusões foram sancionadas pelo Director de Finanças de ….., por despacho de 6.7.2000, e no qual, por métodos indirectos fixou o IVA em falta de € 12.775.826,00 e 21.062.457,00, para os exercícios de 1997 e de 1998, respectivamente – cfr. cópia do relatório da acção de inspecção de fls 61 e segs dos autos;

b) Em tal relatório, com relevo para a decisão a proferir, foi apurado além do mais:

- Que a impugnante tinha por actividade principal o “comércio por grosso n.e. produtos alimentares bebidas, tabacos”, CAE 52390, a qual tinha um peso de 26% no total do volume de negócios da mesma, tendo por outras actividades, comércio por grosso de materiais de construção, de ferramentas e artigos de canalização, comércio a retalho de mobiliário, electrodomésticos, televisões e outros, ferragens, tintas e vernizes, brinquedos e jogos, combustíveis, acessórios para veículos automóveis, manutenção e reparação de veículos automóveis, fabricação de produtos de confeitaria, serralharia e carpintaria;

- Que a mesma não possuía um plano de organização que lhe permitisse dar informação clara sobre a sua actividade. Os registos contabilísticos são confusos, omissos e pouco precisos, não permitindo que se refaça a sequência das operações realizadas, tendo sido necessário o apoio verbal do responsável à data pelo escritório, na área da contabilidade, para entender a sua actividade. O registo contabilístico não é efectuado por sector de actividade e os activos não são devidamente controlados, apesar de ter variadíssimos sectores de actividade não os separa e não possui um sistema de controlo permanente das existências;

- Que nas demonstrações financeiras de 1998 não está inscrito qualquer valor em vendas de produtos, apesar de existir produção, nem mesmo nos três grandes grupos de proveitos operacionais: vendas de mercadorias, vendas de produtos e prestações de serviços;

- Que por ter de prestar os resultados obtidos com a empresa fornecedora de combustíveis – S…. – apresentava os balancetes gerais das compras e vendas de combustíveis separadas das demais actividades e, elaborado um quadro com estes elementos, apurava-se um resultado com margens negativas nos dos exercícios considerados, o que se considera irrealista.

- Que se verificou aquisição de petróleo no exercício de 1998, que não consta como tendo sido vendido e nem considerado nos stocks finais e que quanto a gasolina e gasóleo, no exercício de 1997, sem referência nos inventários, ser impossível ter adquirido Esc. 96.226.859$00 de tais produtos que fosse vendido por Esc. 85.348.434$00, bem como no exercício de 1998, de Esc. 69.620.948$00 destes produtos adquiridos a sua venda só tenha sido de Esc. 7.435.295$00, tornando evidente a incoerência dos valores inscritos em vendas de combustíveis;

- Que na análise aos valores inscritos no quadro 15 – correspondente à variação de produção – das declarações de rendimentos modelo 22 respeitantes aos mesmos exercícios, constatamos que estes não correspondem aos valores constantes dos inventários finais de 1997 e de 1998;

- Que no inventário final de 1998 o valor correspondente ao stock de produtos acabados é negativo e no valor de (2.226.270$00), o que seria de todo impossível, pois o máximo que poderia acontecer seria a não existência de stocks, mas nunca um stock negativo;

- Que pelo controlo efectuado aos inventários finais de 1997 e de 1998, se pode concluir que o valor dos stocks finais de mercadorias se encontra sobreavaliado, inventários que apresentam situação anómalas, como seja uns serem feitos manualmente e outros de forma informatizada, havendo uma mistura de valores obtidos no sistema informático com os valores inscritos manualmente com o intuito de corrigir os primeiros, o que lança dúvidas sobre os seus efectivos valores, havendo alguns em que os totais finais são valores negativos, outros, com valores elevadíssimos, sem quaisquer outros elementos de suporte e sem qualquer discriminação, havendo também alguns com valores riscados e os totais corrigidos manualmente através de diversas parcelas acrescidas ou diminuídas, sem mencionar as razões para tanto;

- Que as insuficiências também se revelam ao nível informático porque na análise da conta de proveitos 7523 – trabalhos para a própria empresa – se constata a duplicação de lançamentos que foram objecto de correcção manual, que tem registada na conta obras em curso valores elevados referentes a obras que já se encontravam concluídas nos referidos exercícios, ainda não consideradas como imobilizado mas como obras em curso e que no exercício de 1997 constituiu uma provisão de Esc. 18.500.224$00 que no exercício de 1998 não foi utilizada;

- Desta forma tendo concluído pela impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável, resultante das insuficiências e irregularidades verificadas nos elementos da contabilidade e se proceda à determinação do lucro tributável através da avaliação indirecta e o IVA com o recurso a presunções.

c) Para o cálculo dos valores corrigidos com o recurso a métodos indirectos, procedeu a inspecção tributária da seguinte forma, como consta do mesmo relatório de exame à escrita:

Começando pelo sector dos combustíveis e como os inventários apresentados não incluem combustíveis mas apenas óleos, lubrificantes e artigos de papelaria, entre outros, provenientes de uma loja junto ao posto de abastecimento, na estação de serviço, consideramos o valor inscrito em compras de combustíveis nos balancetes finais dos dois exercícios, tendo sido considerado no cálculo das vendas os elementos fornecidos pelo sócio-gerente, desta forma se tendo obtido um total de compras de 1997 em 169.861.038$00 e um total de vendas de 179.603.480$00, e de 263.554.695$00 e 277.449.789$00, respectivamente, para o exercício de 1998, donde resultou uma margem de 5,7% e 5,3%, respectivamente para cada um dos exercícios;

Quanto às vendas de produtos e à variação de produção foi mantido o valor de Esc. 1.988.074$00 constante no inventário referente a esta rubrica e fixado o valor de zero para o exercício de 1998;

Face às anomalias encontradas entre os montantes declarados nas declarações modelo 22 e os valores constantes dos inventários finais de mercadorias, consideramos que os valores inscritos como fazendo parte dos inventários e que efectivamente deles não fazem parte, correspondem a mercadorias que terão da empresa através de vendas que terão sido omitidas;

Para determinar as vendas não declaradas foram tomados por base os elementos facilitados pelo administrador da empresa, o peso relativo dos diferentes sectores de actividade e bem assim as margens de comercialização, tendo resultado o seguinte quadro:

Peso no vol. de negócios Margem de comercialização

Sector grosso 26% 11%

Sector retalho 48% 40%

Madeiras/Mobílias 10% 40%

Restantes Sectores 3% 40%

Combustíveis 13% -

Aplicando estes coeficientes aos valores constantes acima inscritos, obteve-se a vendas de mercadorias omitidas nos exercícios de 1997 e de 1998 (combustíveis excluídos), donde resulta o lucro tributável corrigido para 1997 em 39.480.669$00 e para 1998 de 168.221.359$00, e o montante de imposto (IVA) de 12.775.826$00 e 21.062.457$00, para cada um dos exercícios, respectivamente.

d) Não se conformando com tais fixações veio a impugnante a deduzir o pedido de revisão da matéria tributável, cuja cópia consta de fls 248 e segs destes autos, a qual reuniu em 30.10.2000, sem que os respectivos peritos tenham chegado a acordo – cfr. de fls 102 e 103 dos autos;

e) Cada um dos mesmos peritos veio a lavrar o seu laudo, cujas cópias constam de fls 104 a 121, tendo o perito da Fazenda Pública, baixado a margem de comercialização global proposta pela inspecção tributária, para o sector de grosso e de retalho, para 10% e 30%, respectivamente, contra as de 11% e 40%, respectivamente, propostas, que o perito da impugnante, nesta parte, declarou aceitar (art.º 20.º a fls 110);

f) O Exmo Director Distrital de Finanças por decisão de 21.11.2000, fixou o IVA devido de Esc. 12.775.826$00 para o exercício 1997 e de 7.712.130$00 para o de 1998, por a correcção à matéria colectável deste último exercício não ser a indicada pela fiscalização de 157.552.537$00, mas sim a de 43.564.081$00 – cfr. doc. de fls 122/123 dos autos;

g) Em 3.5.2001 foi a impugnante notificada das liquidações adicionais de IVA supra referidas, tendo deduzido reclamação graciosa contra as mesmas a qual lhe foi indeferida por despacho do mesmo Director de Finanças de 31.8.2001, e de que foi notificada em 18.9.2001 – cfr. processo de reclamação apenso;

h) A telecópia da petição da presente impugnação judicial deu entrada no Serviço de Finanças da Horta em 24.9.2001 – cfr. carimbo aposto na petição de fls 3 e segs.

C. O direito.

1. Na matéria dos art.ºs 11.º a 40.º da sua petição inicial de impugnação judicial e respectivas conclusões 142.º a 146, vem a ora recorrente assacar à decisão do Exmo Director de Finanças que lhe fixou o imposto em falta naqueles dois exercícios, quer à decisão pelo mesmo proferida ao abrigo do disposto no art.º 92.º n.º6 da LGT, quer à decisão proferida no âmbito da reclamação graciosa e que a indeferiu, se bem se consegue apreender a matéria nos mesmos artigos transcrita, a sua ilegalidade por falta de fundamentação.

Quanto à decisão proferida no âmbito da reclamação graciosa e que a indeferiu, por se tratar de um acto posterior e externo à própria liquidação, anteriormente efectuada, com aquela não pode contender, não servindo eventuais vícios nesta cometidos para anular tais liquidações.

Na verdade, nos termos do disposto no então vigente e aplicável Código de Processo Tributário (CPT), art.º 95.º e segs, quer hoje no Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), art.º 68.º e segs, quer a reclamação graciosa, quer a impugnação judicial, constituem duas formas de processo, aquele de natureza graciosa, e este, de natureza judicial, tendo por objecto imediato, designada e especialmente, a anulação total ou parcial dos actos tributários por iniciativa dos contribuintes, sendo que os fundamentos são os mesmos, tendo em vista obter tal anulação, quer na reclamação graciosa, quer na impugnação judicial – cfr. art.º 97.º n.º1 do CPT e 70.º n.º1 do CPPT.

Ambos os processos (hoje, a lei, já não chama de processo à reclamação graciosa, mas sim de procedimento por contraposição ao processo judicial tributário – cfr. o referido art.º 68.º), dispõem de uma marcha processual própria tendente a obter àquela anulação.

Assim e desde logo, enquanto a reclamação graciosa constitui um processo gracioso cujos termos ocorrem entre o contribuinte e as autoridades tributárias, já a impugnação judicial constitui, por sua vez, um processo judicial cujos termos são, na generalidade, da competência dos tribunais tributários.

Donde desde logo se pode concluir, que qualquer desvio ao formalismo processual legalmente firmado na lei, ocorrido em alguma destas duas formas processuais, apenas poderá ter efeitos, quaisquer que eles sejam, no concreto processo onde ele ocorra, que não naquele outro processo diverso e autónomo, neste sentido de que cada um deles se mostra enformado pelas suas características próprias e distintas do outro.

É certo que o contribuinte pode deduzir reclamação graciosa e uma vez esta indeferida expressamente, deduzir impugnação judicial, contra a mesma liquidação pretendida anular, iniciando-se o prazo de oito dias para este efeito a contar da notificação deste indeferimento, nos termos do disposto no art.º 123.º n.º2 do CPT (hoje o mesmo regime encontra guarida na norma do art.º 102.º n.º 2 do CPPT, e sendo o prazo de quinze dias), desde que exista identidade do acto pretendido anular(2).

Neste caso, embora se entendesse que o objecto da impugnação judicial não era o indeferimento da reclamação graciosa, mas sim o acto tributário objecto de tal reclamação(3), a nossa jurisprudência tem vindo a entender que o objecto mediato da impugnação judicial é o acto de liquidação, enquanto que o indeferimento proferido na reclamação graciosa constitui o seu objecto imediato, podendo, contudo, nesta mesma impugnação judicial vir a anular-se a decisão proferida na reclamação graciosa por falta de audição do contribuinte, o que constitui vício de forma do processo tributário susceptível de afectar a decisão que nele for tomada, como aconteceu no acórdão do STA de 6.11.2002, recurso n.º 331/02-30, mas não anular a liquidação que constitui o seu objecto mediato, por vício do processo de reclamação graciosa, que lhe é posterior, sabido que só as ilegalidades ocorridas no próprio procedimento de liquidação ou anteriores, podem constituir seus vícios, susceptíveis de levarem à anulação do seu acto final – a liquidação (cfr. art.º 120.º do CPT).

No caso, porém, também a decisão proferida no processo de reclamação graciosa não é susceptível de ser anulada na presente impugnação judicial, por nenhum pedido nesse sentido a ora recorrida ter formulado, mas tão só as anulações das liquidações impugnadas e que no cabeçalho da sua petição identificou como sendo as liquidações de liquidação de Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA) e correspondentes juros compensatórios, no montante global de Esc. 26.376.391$, que relativamente aso exercícios de 1997 e de 1998 lhe foram notificados por via..., pelo que improcede a matéria da sua petição relativa a tal questão.

Também o despacho do Exmo Director de Finanças de ….. que, na falta de acordo dos peritos, decidiu o pedido de revisão não enforma da apontada ilegalidade por não ter tomado em conta o aspecto em que os peritos da AT e da impugnante tinham logrado alcançar acordo – cfr. matéria da alínea e) do probatório fixado – bem como por não ter apreciado a questão da verificação dos pressupostos para a passagem aos métodos indirectos, por a norma do art.º 92.º n.º6 da LGT, o não prever.

Na verdade, o único acordo relevante e que constitui a base da tributação nos termos do disposto no art.º 92 n.º3 da mesma LGT, é o acordo total sobre o pedido formulado no procedimento de revisão, elaborado nos termos o disposto no n.º1 do mesmo art.º 92.º, o qual se visa alcançar para proceder à correspondente liquidação, não o acordo num ponto ou outro dessa matéria, como aconteceu no caso quanto às margens de comercialização global, e que não logra tal base para uma liquidação por continuar o desacordo quanto aos demais pontos, como aconteceu no caso.

É certo que na fundamentação dessa decisão o órgão competente para o efeito deve fundamentar a sua decisão e, especialmente se divergir dos valores por ambos os peritos aceites mesmo em certo ponto dessa matéria que seja, já que a norma do n.º6 citado, impõe que nessa decisão, tenha em conta as posições de ambos os peritos, o que no caso o mesmo não deixou de fazer, ao mencionar «Analisando estes (os laudos apresentados pelos peritos) e com os fundamentos constantes do relatório de Inspecção Tributária relativamente ao ano de 1997, com os quais concordo, fixo a correcção à matéria colectável em IRC, no montante de ... e o IVA a pagar no montante de

Ou seja, não obstante tal acordo entre os laudos dos dois peritos quando àquele concreto ponto – margens de comercialização global – o órgão decisor afastou-o claramente, antes preferindo optar pelas margens alcançadas no relatório da inspecção tributária, desta forma tendo fundamentado tal decisão, quanto a este ponto, que assim não enferma da invocada ilegalidade.

2. Na matéria dos art.ºs 46. e segs e conclusões 147 e segs da sua petição de impugnação, insurge-se a ora recorrente com as liquidações em causa, por no caso se não verificarem os pressupostos para que o IVA fosse apurado por presunções (métodos indirectos).

Nos termos do disposto nos art.ºs 82.º, 83.º e 84.º do CIVA, a correcção das declarações com o recurso a estimativas ou presunções para a determinação da matéria colectável, com a inerente liquidação do imposto, pode e deve ser feita com o recurso a presunções sempre que o Chefe da Repartição de Finanças constate a existência de inexactidões ou omissões nas declarações que conduzam a um imposto inferior ou a uma dedução superior aos que se mostrem devidos, ou não sejam entregues as declarações, sendo certo que a aludida constatação pode resultar de diversos factores enunciados naquele preceito legal, nomeadamente, de visita da Fiscalização efectuada nas instalações do sujeito passivo, através de exame aos seus elementos de escrita e/ou da verificação das existências físicas do estabelecimento.

A utilização de tal método presuntivo ou indiciário, traduz-se no recurso por banda da AT, a elementos de facto conhecidos que, utilizados segundo as regras da experiência, pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, conduzem à extrapolação de outros desconhecidos que sirvam de suporte ao juízo valorativo extraído pela mesma.

Consequentemente e necessariamente tal conclusão não tem, na generalidade dos casos, de corresponder ao resultado de um raciocínio dedutivo, sustentado em elementos de facto concretos, mas tão só prováveis, justificando a utilização de parâmetros gerais comuns adequados àquele juízo valorativo que se impõe apurar.

Para que assim não suceda, imperioso se torna que aquele a quem possa ser oposto o método em causa, faculte os elementos necessários e indispensáveis à decisão a tomar, de forma a que os resultados a que permitam chegar se mostrem reais, efectivos, concretos e credíveis, assim excluindo, necessariamente, a possibilidade da utilização de tais métodos.

Por outro lado, no caso de utilização de métodos indiciários, para que as extrapolações a que o mesmo venha a conduzir, se mostrem casuìsticamente adequadas, bastará que se suportem na utilização de elementos obtidos segundo as regras da experiência, norteados pelos aludidos critérios de normalidade e de razoabilidade.

Caberá, então, àquele a quem o método em questão venha a ser oposto, e sendo caso disso, a demonstração que, no caso, a realidade é diversa do resultado a que conduziu a utilização das mencionadas regras da experiência, nomeadamente porque os critérios que as nortearam, não se mostram razoáveis e/ou normais.

Resulta assim claro, que a determinação do lucro tributável com recurso a métodos indiciários ou indirectos, tem uma feição excepcional e apenas a lei a autoriza, para aqueles casos em que não seja possível tal apuramento tendo por base a contabilidade do sujeito passivo, como dizem as normas dos art.ºs 82.º n.º4 e 84.º n.º1 do CIVA e 51.º n.º2 do CIRC, regime que é aplicável a todos os contribuintes e não apenas aos pequenos retalhistas(4).

Por outro lado, o apuramento do lucro tributável com o recurso a métodos indiciários não se encontra estabelecido em benefício do sujeito passivo do imposto, e para colmatar eventual resultado injusto para este se tal lucro fosse apurado com o recurso aos elementos da sua contabilidade, ainda que eventualmente corrigidos.

Mas desde que se verifiquem os requisitos de tal norma, não sendo possível apurar, directamente, através da contabilidade do sujeito passivo a matéria colectável desse exercício, legitimada fica pela Administração Fiscal o lançar mão dos métodos indiciários, hoje chamados de indirectos, para determinação desse lucro, em que a AF se poderá basear em todos os elementos de que disponha, nos termos do disposto no art.º 52.º do CIRC, designadamente em quaisquer elementos existentes na contabilidade do sujeito passivo, quer relativos a esse exercício, quer relativos a qualquer um outro, para os extrapolar e valorar para o exercício em causa.

Ou como bem se diz no recente acórdão deste Tribunal de 3.5.2006(5),(...) o lançar mão de qualquer um deles em detrimento do outro não depende de um critério discricionário da AT, antes, qualquer deles constitui um seu poder vinculado, na estrita medida do necessário ao evitar da evasão fiscal por parte dos contribuintes faltosos, com o duplo objectivo, no mínimo, de evitar, por um lado o “emagrecimento” ilegítimo dos recursos do Estado e, por outro, de repartir equitativamente, como constitucionalmente imposto, a carga fiscal sendo que, ao que aqui e agora nos importa considerar, a AT se encontra vinculada ao recurso às correcções técnicas, quando, apesar da violação dos deveres de cooperação do contribuinte, se encontre, sem embargo, em condições de apurar com efectividade os rendimentos a tributar e, ao invés, se e na medida em que tal apuramento se venha a revelar inviável, não pode, então, deixar de lançar mão da metodologia presuntiva.

E no caso, ocorreram ou não tais pressupostos de aplicação dos métodos indiciários?

Pela matéria constante nos vários pontos do probatório da sua alínea b)

- Que os registos contabilísticos são confusos, omissos e pouco precisos, não permitindo que se refaça a sequência das operações realizadas, tendo sido necessário o apoio verbal do responsável à data pelo escritório, na área da contabilidade, para entender a sua actividade. O registo contabilístico não é efectuado por sector de actividade e os activos não são devidamente controlados, apesar de ter variadíssimos sectores de actividade não os separa e não possui um sistema de controlo permanente das existências;

- Que nas demonstrações financeiras de 1998 não está inscrito qualquer valor em vendas de produtos, apesar de existir produção, nem mesmo nos três grandes grupos de proveitos operacionais: vendas de mercadorias, vendas de produtos e prestações de serviços;

- Que por ter de prestar os resultados obtidos com a empresa fornecedora de combustíveis – S… – apresentava os balancetes gerais das compras e vendas de combustíveis separadas das demais actividades e, elaborado um quadro com estes elementos, apurava-se um resultado com margens negativas nos dois exercícios considerados, o que se considera irrealista.

- Que se verificou aquisição de petróleo no exercício de 1998, que não consta como tendo sido vendido e nem considerado nos stocks finais e que quanto a gasolina e gasóleo, no exercício de 1997, sem referência nos inventários, ser impossível ter adquirido Esc. 96.226.859$00 de tais produtos que fosse vendido por Esc. 85.348.434$00, bem como no exercício de 1998, de Esc. 69.620.948$00 destes produtos adquiridos a sua venda só tenha sido de Esc. 7.435.295$00, tornando evidente a incoerência dos valores inscritos em vendas de combustíveis;

- Que na análise aos valores inscritos no quadro 15 – correspondente à variação de produção – das declarações de rendimentos modelo 22 respeitantes aos mesmos exercícios, constatamos que estes não correspondem aos valores constantes dos inventários finais de 1997 e de 1998;

- Que no inventário final de 1998 o valor correspondente ao stock de produtos acabados é negativo e no valor de (2.226.270$00), o que seria de todo impossível, pois o máximo que poderia acontecer seria a não existência de stocks, mas nunca um stock negativo;

- Que pelo controlo efectuado aos inventários finais de 1997 e de 1998, se pode concluir que o valor dos stocks finais de mercadorias se encontra sobreavaliado, inventários que apresentam situação anómalas, como seja uns serem feitos manualmente e outros de forma informatizada, havendo uma mistura de valores obtidos no sistema informático com os valores inscritos manualmente com o intuito de corrigir os primeiros, o que lança dúvidas sobre os seus efectivos valores, havendo alguns em que os totais finais são valores negativos, outros, com valores elevadíssimos, sem quaisquer outros elementos de suporte e sem qualquer discriminação, havendo também alguns com valores riscados e os totais corrigidos manualmente através de diversas parcelas acrescidas ou diminuídas, sem mencionar as razões para tanto;

- Que as insuficiências também se revelam ao nível informático porque na análise da conta de proveitos 7523 – trabalhos para a própria empresa – se constata a duplicação de lançamentos que foram objecto de correcção manual, que tem registada na conta obras em curso valores elevados referentes a obras que já se encontravam concluídas nos referidos exercícios, ainda não consideradas como imobilizado mas como obras em curso e que no exercício de 1997 constituiu uma provisão de Esc. 18.500.224$00 que no exercício de 1998 não foi utilizada..., apurada pela inspecção tributária constante do relatório do exame à escrita da impugnante e não contrariada por qualquer outra prova, designadamente não tendo a ora recorrente requerido a realização de qualquer perícia à sua contabilidade (art.º 116.º do CPPT) ou apresentado qualquer parecer pericial (art.º 117.º n.º3 do mesmo CPPT), sendo que a prova testemunhal produzida também se revela genérica e vaga, ainda que a testemunha inquirida M………………….., tenha confirmado alguns dos aspectos ou índices apurados pela fiscalização tributária (cfr. fls 138 dos autos) ... que aqueles (inventários) que foram analisados pela Inspecção Tributária efectivamente não correspondiam aqueles montantes no entanto não haviam sido analisados todos os inventários existentes na empresa

Desta forma não se logrou demonstrar qualquer não exactidão dos índices apontadas no mesmo relatório, designadamente dos supra referidos, com os quais se concluiu pela impossibilidade de apurar e controlar clara e inequivocamente o lucro tributável, e em sede de IVA, de permitir apurar claramente o imposto, os quais constituem suficiente fundamentação para a passagem a tais métodos, desde logo por não permitirem refazer a sequência das operações realizadas, a não contabilização, separada, por cada um dos muitos sectores de actividades a que se dedicava – cfr. matéria da alínea b) do probatório, 1.º trecho – e a falta de aderência com a realidade dos inventários finais de 1997 e de 1998, em que os stocks finais de mercadorias se encontrava sobreavaliado, não sendo desta forma possível apurar os reais custos de aquisição por cada um dos sectores de actividade, o que determinava que também, directamente, através dessa contabilidade não era possível apurar os montantes das reais vendas, sector a sector, sabido a diferente margem de comercialização em cada um deles verificada, logo também, o imposto em falta, tendo de o ser com base nas operações que o sujeito passivo presumivelmente efectuou e com as margens de comercialização extrapoladas dos indícios recolhidos, sendo, aliás, difícil de encontrar contabilidade em pior estado de elaboração, atenta a sua finalidade, tendo em conta a factualidade recolhida pela inspecção tributária e não infirmada por qualquer outra factualidade posterior.

Face a tais anomalias, com as apontadas omissões e insuficiências encontradas na contabilidade do sujeito passivo, nestes exercícios de 1997 e de 1998 aqui em causa, não restava outro caminho à AT senão lançar mão de tais presunções ou estimativas, para calcular e apurar o imposto em falta, procedendo à alteração dos montantes de aquisição das mercadorias e às respectivas vendas, por aplicação das margens de comercialização extrapoladas de cada um dos sectores de actividade, nos termos explanados supra, sob pena de beneficiar o infractor que não organiza a sua contabilidade de acordo com as regras legais previstas nos códigos tributários e comerciais, de molde a apurar e controlar o lucro tributável da sua real actividade nesse exercício.

E não de lançar mão de correcções técnicas como articula a impugnante, já que não nos encontramos perante uma contabilidade com perfeita aderência à realidade nas operações que regista, com uma ou outra deficiência, perfeitamente corrigível de per si, mas de uma falta generalizada de aderência à realidade na sua globalidade(6), não permitindo através dela, directamente, com uma ou outra correcção, apurar os reais custos e os reais proveitos.

A fundamentação supra, tem perfeito cabimento, quer ao nível do IRC, quer do IRS e também ao nível do IVA, nos termos do disposto nos art.ºs 82.º e segs do CIVA, normas que igualmente permitem o recurso a presunções ou estimativas, para apurar o imposto devido, e com base nas operações que o sujeito passivo, presumivelmente efectuou, desde que fundadamente, tenha sido pago um imposto inferior ou uma dedução superior aos devidos, liquidando-se adicionalmente a diferença.

No caso, também não era de fixar à ora recorrente um prazo para organização da sua escrita, como invoca o Exmo RMP, junto deste Tribunal, no seu parecer, ao abrigo do disposto no art.º 51.º n.º2 do CIRC (redacção de então), por não se encontrar em causa um atraso na execução dos livros e registos contabilísticos, como dispõe o n.º3 do mesmo artigo, que na acção de inspecção não foi constatada, mas sim uma falta generalizada de aderência à realidade que visava retratar de uma contabilidade, imprestável para esse fim, sendo a situação subsumível à alínea d) do n.º1 do mesmo art.º 51.º, que autorizava a passagem ao apuramento do lucro tributável por tais métodos indirectos, como hoje resulta dos art.ºs 87.º b) e 88.º a) da LGT.

Nestes termos, improcede também a matéria dos artigos supra da sua petição e conclusões.

3. Na matéria das suas conclusões 157 a 160 e respectivo pedido formulado a final, vem a impugnante, a título subsidiário, peticionar a reforma da liquidação, no sentido de o imposto a pagar seja o encontrado pelo seu perito no laudo que apresentou, de 10.751 contos e de 5.696 contos, respectivamente, para cada um dos dois exercícios, anulando-se as liquidações no excedente.

Tal laudo do perito do contribuinte encontra-se de fls 108 a 121 dos autos onde, embora declare que aceita as margens de comercialização global de 10% e de 30% propostas pelo perito da Fazenda Pública, para o sector de grosso e de retalho, respectivamente, vem a alcançar resultados díspares daqueles, tantas são as variáveis necessárias para se alcançar os valores sobre que vai incidir a taxa do imposto, tendo em conta o grande número de sectores de actividade desenvolvidos pela impugnante e a falta de contabilização pertinente, pelo que só por mero acaso se alcançaria o mesmo resultado.

Porém, não se demonstrando que o critério utilizado pela AT para apurar o imposto em falta seja desadequado para o efeito ou que exista excesso ou erro nessa quantificação, o mesmo não pode deixar de se manter, já que a impugnante não demonstra, como lhe cabia, o excesso dessa quantificação, nos termos do disposto nos art.ºs 74.º n.º3 da LGT e 100.º n.º3 do CPPT, tendo assim a causa de ser julgada contra si.

É assim de julgar improcedente a presente impugnação judicial e de manter as liquidações impugnadas.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em conceder provimento ao recurso e em declarar nula a sentença recorrida e conhecendo em substituição, em julgar improcedente a impugnação judicial, mantendo-se as liquidações.

Custas pela recorrente, ma só na 1.ª Instância.

Lisboa,10 de Março de 2009

EUGÉNIO SEQUEIRA

ASCENSÃO LOPES

LUCAS MARTINS (Vencido; no entendimento que o discurso empregue pela entidade decidente e referenciado no 2§, de fls.8, do Acórdão, não consubstancia a fundamentação formal e exigida por lei)

(1) Cfr. entre outros, os acórdãos do STA de 2.10.1996 (ambos), recursos n.ºs 20472 e 20491.

(2) Cfr. neste sentido, entre outros, o acórdão do STA de 14.1.2004, recurso n.º 1363/03.

(3) Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão, in Código de Processo Tributário, Comentando e Anotado, 4.ª Edição, pág. 259, nota 5.

(4) Cfr. neste sentido, entre outros, o acórdão de 12.5.1992, do então Tribunal Tributário de 2.ª Instância.

(5) Recurso 3.687/00, de que o ora relator ali foi Adjunto.

(6) Verdadeiro caos contabilístico como a apelidava o M. Juiz da 1.ª Instância na sua sentença.