Quem foi o relator do acórdão 033/14?

O relator foi Isabel Cristina Mota Marques da Silva, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 033/14?

O acórdão foi proferido em 14 de janeiro de 2015.

033/14 - STA

Sumário

I - Viola o disposto no n.º 1 do artigo 4.º do “Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão” (Decreto-Lei n.º 199/96, de 18-10-1996) o revendedor de automóveis que, para efeitos de determinação do valor tributável em IVA, haja incluído o valor do IA (Imposto Automóvel) no preço de compra dos automóveis vendidos. II - Se das notas de liquidação de juros compensatórios notificadas ao contribuinte consta, ainda que por lapso de escrita, como valor do imposto e dos juros o mesmo valor, mostra-se violado o disposto no n.º 9 do artigo 35.º da LGT, invalidando o acto de liquidação de tais juros.

Texto

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A……, com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, de 8 de Abril de 2013, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra o indeferimento do recurso hierárquico do indeferimento de reclamação graciosa tendo por objecto liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios relativas aos exercícios de 2004, 2005 e 2006, apresentando para tal as seguintes conclusões: A. Quanto à interpretação e aplicação do regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, em causa nestes autos está apenas a definição do “preço de compra”, aí residindo a divergência entre o recorrente e a administração Tributária. B. O artigo 4.º, n.º 1 do Regime Especial refere-se apenas ao conceito de “preço de compra”, sem especificar o que deve entender-se por esse preço, salvo no que respeita à inclusão do IVA liquidado pelo vendedor no outro Estado-Membro, inexistindo qualquer orientação da administração Tributária sobre a sua interpretação. C. Como elemento interpretativo fundamental, há que atender desde logo à designação atribuída a este regime de cálculo – “regime da margem de lucro”. Ao apelar ao conceito de lucro, o legislador utiliza um conceito mais próprio da tributação do rendimento do que da tributação da despesa. D. Ao contribuinte médio tal designação apela a que seja considerado como margem de lucro aquele valor que constitui o ganho de quem vende, apurado pela diferença entre o custo e proveito, considerando assim como preço de compra, todas as despesas que teve com a mesma. E. Quanto ao que pode em concreto ser considerado como parte integrante do preço de compra, considera o Recorrente que não devem ser atendidos como parte do preço de compra todos e quaisquer montantes despendidos para revender o bem adquirido, mas apenas aqueles directa e necessariamente relacionados com o acto de compra, ou seja, aqueles sem os quais a compra e colocação no mercado nacional não podia ser possível. F. A título de exemplo, serão incluídas as despesas com o transporte do Estado-Membro onde se adquiriu a viatura até Portugal. Sem o transporte, o veículo não chega sequer ao mercado nacional. G. Quanto ao Imposto Automóvel pago aquando do desalfandegamento, entende o Recorrente que, tal é a ligação daquela despesa com o acto de compra, que a mesma não pode deixar de ser considerada como parte do preço de compra, já que para que possa revender o veículo automóvel, o Recorrente não tem como não proceder ao pagamento do IA, sendo uma despesa à qual não se pode furtar. H. Como tal, deve considerar-se parte do preço de compra o IA pago aquando do desalfandegamento e, em consequência, decidir-se pela anulação das liquidações adicionais em crise. I. Em especial quanto ás liquidações de juros compensatórios e das demonstrações de liquidação desses juros destinadas a explicar os cálculos que estiveram na base da sua determinação, entende o recorrente que as mesmas se mostram claramente insuficientes, não permitindo aferir da correcção do valor encontrado. J. Estes documentos não são acompanhados de qualquer explicação ou fundamentação, não sendo possível avaliar se o valor a liquidar se encontra ou não correctamente determinado. K. Não foi cumprido o determinado no n.º 9 do artigo 35.º da LGT, o qual estabelece que a liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respectivo cálculo e distinguindo-os de outras prestações devidas. L. Não foi feita qualquer referência ao diploma legal que fixa a taxa e forma de cálculo dos juros e respectivo período de incidência. M. Com os elementos disponibilizados, não é possível aferir se estes juros se encontram correctamente determinados, não se aceitando que alguns dos erros dessas liquidações sejam tolerados pelo Tribunal a quo como lapsos de escrita que um destinatário normal descortina facilmente. N. A verdade é esta: o contribuinte médio português não consegue de forma alguma perceber o que consta deste tipo de documentos. O contribuinte médio não é licenciado, nem tem formação tributária, não tendo ao seu alcance a percepção deste tipo de liquidações. Tiremos daqui as devidas consequências. O. Ainda quanto aos juros compensatórios, não se presumindo a culpa do Recorrente no atraso da liquidação e não tendo a mesma ficado provada, deveria ser por isso levar à anulação de todas as liquidações. P. Na verdade, o que resulta provado é a divergência de critérios entre a Administração Fiscal (que, quanto a uma matéria cuja interpretação não é clara, nunca publicou qualquer orientação administrativa) e o Recorrente, tendo ficado demonstradas as razões pelas quais a Recorrente decidiu em determinado sentido. Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, determinando-se a anulação da sentença recorrida e a consequente anulação das liquidações impugnadas, por erro na interpretação e aplicação das normas relativas ao designado método da margem (artigo 4.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro) e à liquidação de juros compensatórios (artigo 77.º da Lei Geral Tributária). 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 126 a 129 dos autos, concluindo no sentido de que deve negar-se provimento ao presente recurso jurisdicional e manter-se a sentença recorrida na ordem jurídica. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 4 – Questão a decidir É a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar improcedente a impugnação judicial deduzida contra liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios. 5 – Matéria de facto Na sentença objecto do presente recurso foram fixados os seguintes factos: A. Com data de 29.07.2008, foi elaborado “relatório de inspecção tributária”, por referência ao impugnante, com o seguinte teor – cfr. fls. 4 e ss. do PA apenso: “(…) Ordem de Serviço n.º OI200700319 (…) Mapa resumo das correcções resultantes da acção de inspecção Método de determinação da matéria tributável Natureza do imposto ano/Exercício 2004 Ano/Exercício 2005 Ano /Exercício 2006 De natureza meramente aritmética IVA 14.728,84 7.989,58 7.465,00 resultante de imposição legal (…) CAPÍTULO II – Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva (…) CAPÍTULO II – Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva (…) II-3 – Outras situações 1. Caracterização e objecto social do sujeito passivo 1.1 Trata-se de um empresário em nome individual que exerce a actividade de comércio de veículos automóveis essencialmente usados, adquiridos no mercado nacional e intra-comunitário (Alemanha). (…) 2. Enquadramento tributário 2.1. E, sede de IVA, enquadrava-se enquadrado no regime Normal de periodicidade Trimestral desde 2000/01/01, liquidando IVA sobre a margem, pelo facto de comercializar bens em 2.ª mão, previsto pelo Decreto-Lei n.º 199/96. (…) 4.2. Foi verificado que, em algumas situações, o contribuinte adquire viaturas usadas à empresa B..........., S.A., cujo regime de tributação na aquisição é o Regime Geral de IVA, o que faz com que a venda dessas mesmas viaturas seja efectuada de acordo com o regime geral, e não de acordo com o Regime de bens em 2.ª mão. No entanto, o contribuinte, nas viaturas adquiridas nestas situações, aquando da sua venda, está a utilizar erradamente o regime de Tributação da Margem. (…) Capítulo III – descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável Da análise aos elementos contabilisticos dos exercícios económicos de 2004, 2005 e 2006, contataram-se anomalias em sede de IVA que a seguir se relacionam: 1. Como foi referido no ponto 1.1 do capítulo II, a actividade desenvolvida pelo contribuinte consiste na comercialização de veículos automóveis usados, adquiridos no interior da comunidade europeia e no mercado nacional. Para tal, aquando da sua transmissão, utiliza o regime da margem, ou seja, a liquidação do IVA é efectuada sobre a margem obtida em cada viatura. 2. Em todas as facturas de vendas emitidas pelo contribuinte consta a expressão “Regime de IVA – Bens em 2.ª mão”. 3. Relativamente às viaturas adquiridas no interior da comunidade, foi possível comprovar que as mesmas reúnem as condições previstas no artigo 3.º do Regime especial dos Bens em Segunda Mão, aprovado pelo decreto -Lei n.º 199/96, de 18/10, e n.º 19 do Ofício Circulado n.º 30012, de 06/01/2000, assim conclui-se que as aquisições efectuadas nestas condições não se encontram sujeitas a IVA. 4. Na determinação da margem obtida aquando das vendas das viaturas usadas adquiridas no interior da comunidade, o contribuinte considera no preço de compra o Imposto Automóvel (IA). Na determinação do IVA, considera que este se encontra incluído na margem obtida, à taxa legal em vigor. Assim: margem obtida = Preço de venda – (preço custo + IVA) IVA = (Margem obtida /1.19) x 19% Nota: A taxa de IVA alterou de 19% para 21% em Julho de 2005 5. Tendo em consideração o referido anteriormente no que respeita à venda das viaturas adquiridas no interior da comunidade, o contribuinte apurou IVA e entregou nos cofres do Estado, tendo utilizado o regime da margem de forma incorrecta, uma vez que considerou indevidamente no cálculo da margem o valor do Imposto Automóvel (IA), infringindo o disposto no artigo 4.º do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10, n.º 22 do ofício Circulado 30012, de 06/01/2000 e artigo 16.º do Código do IVA. Desta forma, o procedimento adoptado pelo contribuinte originou a falta de liquidação de IVA nos montantes de 14.728,84€, 7.989,59€ e 7.465,00 € para os exercícios de 2004, 2005 e 2006, respectivamente, conforme se encontra devidamente discriminado o Anexo I. assim, infringiu o disposto no artigo 26.º do Código do IVA. 6. Como já foi referido anteriormente, o contribuinte encontra-se enquadrado em sede de IVA no regime Normal Trimestral desde 2000/01/01. Assim, o imposto em falta encontra-se discriminado por períodos de imposto da seguinte forma: Períodos IVA em falta 1.ºT/2004 1.599,94 2.ºT/2004 3.027,66 3.ºT/2004 5.609,16 4.ºT/2004 4.492,08 Total ano 14.728,84 1.ºT/2005 2.107,74 2.ºT/2005 1.555,46 3.ºT/2005 0,00 4.ºT/2005 4.326,38 Total Ano 7.989,58 1.ºT/2006 0,00 2.ºT/2006 1.955,14 3.ºT/2006 807,93 4.ºT/2006 4.701,93 Total Ano 7.465,00 (…) CAPÍTULO VI – Regularizações efectuadas pelo SP no decurso da acção inspectiva No decurso da acção, o contribuinte procedeu à regularização da situação referida no ponto 4.2 do capítulo II. Para tal, enviou as declarações periódicas de IVA de substituição dos 4 trimestres de 2006, para os períodos de 2006/03 T e 2006/09 T não resultou qualquer alteração do imposto já entregue nos cofres do estado, uma vez que as correcções efectuadas foram em termos de IVA liquidado e IVA dedutível. No entanto, para os períodos de 2006/06T e 2006/12T foi apurado IVA a pagar nos montantes de 253,25€ e 215,29€, respectivamente, em virtude de existirem viaturas adquiridas antes de Julho de 2005 (em que a taxa de IVA era de 19%) e apenas terem sido alienadas em 2006, cuja taxa era de 21%. (…) B. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137067, relativa ao período 0403T, no valor de €1.599,94, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 4 do PA apenso. C. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137068, relativa ao período 0403T, no valor de €268,97, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €268,97”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 5 do PA apenso. D. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137069, relativa ao período 0406T, no valor de €3.027,66, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 6 do PA apenso. E. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137070, relativa ao período 0406T, no valor de €478,79, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €478,79”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 7 do PA apenso. F. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137071, relativa ao período 0409T, no valor de €5.609,16, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 8 do PA apenso. G. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137072, relativa ao período 0409T, no valor de €831,08, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €831,08”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 9 do PA apenso. H. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137073, relativa ao período 0412T, no valor de €4.492,08, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 10 do PA apenso. I. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137074, relativa ao período 04012T, no valor de €620,28, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €620,28”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 11 do PA apenso. J. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137075, relativa ao período 0503T, no valor de €2.107,74, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 12 do PA apenso. K. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137076, relativa ao período 0503T, no valor de €266,79, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €266,79”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 13 do PA apenso. L. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137077, relativa ao período 0506T, no valor de €1.555,46, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 14 do PA apenso. M. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137078, relativa ao período 0506T, no valor de €183,76, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €183,76”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 15 do PA apenso. N. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137079, relativa ao período 0512T, no valor de €4.326,38, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 16 do PA apenso. O. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137080, relativa ao período 0512T, no valor de €421,97, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €421,97”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 17 do PA apenso. P. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137081, relativa ao período 0606T, no valor de €1955,13, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 18 do PA apenso. Q. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137082, relativa ao período 0606T, no valor de €152,77, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €152,77”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 19 do PA apenso. R. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137083, relativa ao período 0609T, no valor de €807,93, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 20 do PA apenso. S. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137084, relativa ao período 0609T, no valor de €55,07, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €55,07”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 21 do PA apenso. T. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137085, relativa ao período 0612T, no valor de €4.701,93, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 22 do PA apenso. U. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137086, relativa ao período 0612T, no valor de €273,10, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €273,10”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 23 do PA apenso. V. Em 05.12.2008, deu entrada no serviço de finanças de Chaves a petição de reclamação tendo por objecto as liquidações impugnadas – cfr. fls. 2 do PA apenso. W. Em 08.05.2009, foi assinado aviso de recepção relativo a carta de notifixação da decisão de indeferimento que recaiu sobre a reclamação apresentada – cfr. fls. 48 e ss. do PA apenso. X. Em 27.05.2009, deu entrada no Serviço de finanças de Chaves a petição de recurso hierárquico tendo por objecto a decisão que recaiu sobre a reclamação apresentada – cfr. fls. 55 e ss. do PA apenso. Y. Em 11.11.2009, foi assinado avido de recepção relativo a carta de notificação da decisão de indeferimento que recaiu sobre o recurso hierárquico apresentado – cfr. fls. 78 e ss. do PA apendo. Z. Em 08.02.2010, deu entrada neste Tribunal a petição de impugnação que deu origem aos presentes autos – cfr. fls. 33 do processo físico. 6 – Apreciando 6.1 Do alegado erro de julgamento da sentença recorrida A sentença recorrida, a fls. 59 a 77 dos autos, julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrida contra o indeferimento de recurso hierárquico de reclamação graciosa tendo por objecto liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios relativas aos anos de 2004, 2005 e 2006, no entendimento de que as liquidações adicionais de imposto – decorrentes de correcções meramente aritméticas à matéria tributável do sujeito passivo consistentes na desconsideração, para apuramento do “valor de compra” dos veículos automóveis usados adquiridos em Estado-Membro da União Europeia, do Imposto Automóvel (IA) suportado com o respectivo “desalfandegamento” – se mostravam conformes ao disposto no artigo 4.º do Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10, e que as liquidações de juros compensatórios se encontravam suficientemente fundamentadas sendo estes devidos pelo contribuinte. Fundamentou-se o decidido, quanto à legalidade das liquidações de IVA, na consideração de que decorre da letra do n.º 1 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10, que o preço de compra – para efeitos de apuramento do valor tributável em IVA das transmissões de bens em segunda mão a que é aplicável o Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão constante do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10 (regime especial de tributação da margem) -, deve incluir o IVA, caso este tenha sido liquidado e venha expresso na factura ou documento equivalente, nada se referindo relativamente a qualquer outro imposto, o que indicia que o legislador não pretendeu incluir no preço de compra qualquer outro imposto para além daquele e bem assim no entendimento pacificamente sufragado pela jurisprudência deste STA de que o Imposto Automóvel (IA) não faz parte do preço de compra estando em causa veículos adquiridos em outros Estados-membros da União Europeia (acórdãos de 13.04.2011, processo n.º 016/10; de 07.03.2007, processo n.º 647/06; de 8.06.2005, processo n.º 1958/03 e de 14.11.2007, processo n.º 0507/07), porquanto, como tem sido entendido pelo STA, se fosse esse o caso o legislador tê-lo-ia dito, como fez para o IVA, por que só por analogia – legalmente vedada quanto a elementos essenciais de tributação como é a determinação do valor tributável -, se poderia considerar o IA incluído no preço de compra e finalmente, por que o IA é pago em Portugal, quando os veículos já pertencem ao adquirente, sendo o preço de compra pago no estrangeiro (cfr. sentença recorrida, a fls. 71/73 dos autos). No que respeita à legalidade das liquidações de juros compensatórios, entendeu o Tribunal a quo estarem estas suficientemente fundamentadas e que o facto de em todas elas o montante do imposto em falta coincidir com o valor dos juros se deveu a lapso de escrita que não põe em causa a fundamentação das liquidações porquanto é perceptível ao destinatário médio qual o valor do imposto sobre o qual incidem os juros, designadamente pela referência da liquidação ao período da dívida a que respeita, tendo o impugnante tomado conhecimento das liquidações de IVA correspondentes (cfr. sentença recorrida, a fls. 74/75 dos autos). Discorda do decidido a recorrente imputando à sentença recorrida erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do artigo 4.º n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, pugnando por que no conceito de “preço de compra” se inclua o Imposto Automóvel pago aquando do desalfandegamento, dado tal é a ligação daquela despesa com o acto de compra, que a mesma não pode deixar de ser considerada como parte do preço de compra, já que para que possa revender o veículo automóvel, o Recorrente não tem como não proceder ao pagamento do IA, sendo uma despesa à qual não se pode furtar, mais alegando que as liquidações de juros compensatórios e das demonstrações de liquidação desses juros destinadas a explicar os cálculos que estiveram na base da sua determinação (…) se mostram claramente insuficientes, não permitindo aferir da correcção do valor encontrado, não tendo sido cumprido o determinado no n.º 9 do artigo 35.º da LGT pois que não foi feita qualquer referência ao diploma legal que fixa a taxa e forma de cálculo dos juros e respectivo período de incidência, não sendo possível aferir se estes juros se encontram correctamente determinados, não se aceitando que alguns dos erros dessas liquidações sejam tolerados pelo Tribunal a quo como lapsos de escrita que um destinatário normal descortina facilmente e ainda quanto aos juros compensatórios, não se presumindo a culpa do Recorrente no atraso da liquidação e não tendo a mesma ficado provada, deveria ser por isso levar à anulação de todas as liquidações. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA, no seu bem fundamentado parecer, defende o não provimento do recurso. Vejamos, pois. Nenhuma censura merece o decidido quanto à legalidade das liquidações de IVA, constituindo jurisprudência pacífica deste STA – como bem se consignou na sentença recorrida, citando os pertinentes Acórdãos deste STA onde tal entendimento foi expresso -, que o Imposto Automóvel (IA) não faz parte do preço de compra estando em causa veículos adquiridos em outros Estados-membros da União Europeia (acórdãos de 13.04.2011, processo n.º 016/10; de 07.03.2007, processo n.º 647/06; de 8.06.2005, processo n.º 1958/03 e de 14.11.2007, processo n.º 0507/07). Isto porque, para além do mais que tem fundamentado as decisões deste STA nesse sentido – e que a sentença recorrida recordou, enunciando a fundamentação constante de tal jurisprudência –, a interpretação e aplicação do conceito de “preço de compra” a que se refere o artigo 4.º n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, que transpôs para o ordem jurídica nacional a Directiva 94/5/CE, do Conselho, de 14 de Fevereiro, aditando à Sexta Directiva o seu artigo 26.º-A,), tem de ser feita em conformidade com a legislação comunitária aplicável, pois que de conceito comunitário se trata, não havendo liberdade do legislador nacional, ou do intérprete, na definição do seu conteúdo. Ora, o conceito de “preço de compra”, como o de “preço de venda”, para efeitos de determinação do valor tributável em IVA no âmbito do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades (correspondente ao designado regime da margem de lucro), foi ab initio definido na legislação comunitária (cfr. o n.º 3, segundo travessão, do artigo 26.º-A da Sexta Directiva), e corresponde a «tudo o que constitua a contraprestação definida no ponto 1), obtida ou a obter do sujeito passivo revendedor pelo seu fornecedor (cfr. artigo 312.º, 2) da Directiva IVA, correspondendo ao n.º 3, segundo travessão do artigo 26.º-A da Sexta Directiva – sublinhados nossos). Da referida definição comunitária - da qual a legislação nacional não se pode apartar sob pena de ilegalidade por violação do direito europeu pertinente -, decorre que, não sendo o valor do IA devido pelo desalfandegamento dos automóveis usados adquiridos em Estado-membro pago pelo revendedor ao seu fornecedor, antes o sendo ao Estado português (pois que de imposto nacional se trata), o valor deste imposto não pode incluir-se no “preço de compra” para efeitos de aplicação do artigo 4.º, n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro. Improcede, deste modo, a alegação da recorrente tendente a demonstrar o erro de julgamento da sentença recorrida e a ilegalidade das liquidações de IVA sindicadas. Se nenhuma censura merece a sentença recorrida quando julgou improcedente a impugnação deduzida no que respeita às liquidações adicionais de imposto, o mesmo não se dirá do julgamento efectuado quanto à suficiência da fundamentação das liquidações de juros compensatórios. Não porque delas não conste directamente a taxa de juro aplicável, antes a referência de que tal taxa é “a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos termos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil”, antes por falta ou errónea indicação do valor do imposto em dívida sobre o qual incidem os juros resultante do valor constante das liquidações sindicadas, por ser precisamente o mesmo o “Imposto em falta sobre o qual incidem juros” e ao “Valor dos juros” (cfr. as alíneas C), E), G) I, K), M), O), Q), S) e U) do probatório fixado e as notas de liquidação constantes do PA para que remetem). Julgou a sentença recorrida que em causa estava lapso de escrita que não põe em causa a fundamentação das liquidações porquanto é perceptível ao destinatário médio qual o valor do imposto sobre o qual incidem os juros, designadamente pela referência da liquidação ao período da dívida a que respeita, tendo o impugnante tomado conhecimento das liquidações de IVA correspondentes, julgamento este que não se pode acompanhar. É que, se de lapso de escrita ou erro de impressão se tratou, certo é que tal lapso ou erro ficou por corrigir, dificultando de forma contrária à lei a verificação pelo contribuinte da legalidade da liquidação de juros compensatórios que lhe eram exigidos pelo retardamento da liquidação do imposto devido, incumprindo-se deste modo o disposto no n.º 9 do artigo 35.º da LGT, porquanto, neste contexto, o cálculo dos juros compensatórios não se pode ser tida como “explicada com clareza”, como postula o citado normativo legal, que, mostrando-se inobservado, gera a ilegalidade das liquidações de juros compensatórios sindicadas (neste sentido, o Acórdão deste STA de 23 de Abril de 2013, rec. n.º 1095/12). O recurso merece, nesta parte, provimento, sendo de revogar o julgado recorrido no que concerne à impugnação das liquidações de juros compensatórios sindicadas, julgando, nesta parte, procedente a impugnação e anulando as referidas liquidações. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida na parte em que julgou estarem as liquidações de juros compensatórios impugnadas suficientemente fundamentadas, julgando nesta parte procedente a impugnação e anulando as referidas liquidações de juros compensatórios por insuficiência da respectiva fundamentação, e negando, no demais, provimento ao recurso, mantendo o julgado recorrido quanto à legalidade das liquidações adicionais de IVA sindicadas. Custas pela recorrente, na parte em que decaiu, e pela Fazenda Pública, apenas em 1.ª instância (pois não contra-alegou neste STA), na proporção do decaimento. Lisboa, 14 de Janeiro de 2015. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Pedro Delgado – Ascensão Lopes.

Sumário

II- Se das notas de liquidação de juros compensatórios notificadas ao contribuinte consta, ainda que por lapso de escrita, como valor do imposto e dos juros o mesmo valor, mostra-se violado o disposto no n.º 9 do artigo 35.º da LGT, invalidando o acto de liquidação de tais juros.

Texto Integral

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1- A……, com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, de 8 de Abril de 2013, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra o indeferimento do recurso hierárquico do indeferimento de reclamação graciosa tendo por objecto liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios relativas aos exercícios de 2004, 2005 e 2006, apresentando para tal as seguintes conclusões:

A. Quanto à interpretação e aplicação do regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, em causa nestes autos está apenas a definição do “preço de compra”, aí residindo a divergência entre o recorrente e a administração Tributária.

B. O artigo 4.º, n.º 1 do Regime Especial refere-se apenas ao conceito de “preço de compra”, sem especificar o que deve entender-se por esse preço, salvo no que respeita à inclusão do IVA liquidado pelo vendedor no outro Estado-Membro, inexistindo qualquer orientação da administração Tributária sobre a sua interpretação.

C. Como elemento interpretativo fundamental, há que atender desde logo à designação atribuída a este regime de cálculo – “regime da margem de lucro”. Ao apelar ao conceito de lucro, o legislador utiliza um conceito mais próprio da tributação do rendimento do que da tributação da despesa.

D. Ao contribuinte médio tal designação apela a que seja considerado como margem de lucro aquele valor que constitui o ganho de quem vende, apurado pela diferença entre o custo e proveito, considerando assim como preço de compra, todas as despesas que teve com a mesma.

E. Quanto ao que pode em concreto ser considerado como parte integrante do preço de compra, considera o Recorrente que não devem ser atendidos como parte do preço de compra todos e quaisquer montantes despendidos para revender o bem adquirido, mas apenas aqueles directa e necessariamente relacionados com o acto de compra, ou seja, aqueles sem os quais a compra e colocação no mercado nacional não podia ser possível.

F. A título de exemplo, serão incluídas as despesas com o transporte do Estado-Membro onde se adquiriu a viatura até Portugal. Sem o transporte, o veículo não chega sequer ao mercado nacional.

G. Quanto ao Imposto Automóvel pago aquando do desalfandegamento, entende o Recorrente que, tal é a ligação daquela despesa com o acto de compra, que a mesma não pode deixar de ser considerada como parte do preço de compra, já que para que possa revender o veículo automóvel, o Recorrente não tem como não proceder ao pagamento do IA, sendo uma despesa à qual não se pode furtar.

H. Como tal, deve considerar-se parte do preço de compra o IA pago aquando do desalfandegamento e, em consequência, decidir-se pela anulação das liquidações adicionais em crise.

I. Em especial quanto ás liquidações de juros compensatórios e das demonstrações de liquidação desses juros destinadas a explicar os cálculos que estiveram na base da sua determinação, entende o recorrente que as mesmas se mostram claramente insuficientes, não permitindo aferir da correcção do valor encontrado.

J. Estes documentos não são acompanhados de qualquer explicação ou fundamentação, não sendo possível avaliar se o valor a liquidar se encontra ou não correctamente determinado.

K. Não foi cumprido o determinado no n.º 9 do artigo 35.º da LGT, o qual estabelece que a liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respectivo cálculo e distinguindo-os de outras prestações devidas.

L. Não foi feita qualquer referência ao diploma legal que fixa a taxa e forma de cálculo dos juros e respectivo período de incidência.

M. Com os elementos disponibilizados, não é possível aferir se estes juros se encontram correctamente determinados, não se aceitando que alguns dos erros dessas liquidações sejam tolerados pelo Tribunal a quo como lapsos de escrita que um destinatário normal descortina facilmente.

N. A verdade é esta: o contribuinte médio português não consegue de forma alguma perceber o que consta deste tipo de documentos. O contribuinte médio não é licenciado, nem tem formação tributária, não tendo ao seu alcance a percepção deste tipo de liquidações. Tiremos daqui as devidas consequências.

O. Ainda quanto aos juros compensatórios, não se presumindo a culpa do Recorrente no atraso da liquidação e não tendo a mesma ficado provada, deveria ser por isso levar à anulação de todas as liquidações.

P. Na verdade, o que resulta provado é a divergência de critérios entre a Administração Fiscal (que, quanto a uma matéria cuja interpretação não é clara, nunca publicou qualquer orientação administrativa) e o Recorrente, tendo ficado demonstradas as razões pelas quais a Recorrente decidiu em determinado sentido.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, determinando-se a anulação da sentença recorrida e a consequente anulação das liquidações impugnadas, por erro na interpretação e aplicação das normas relativas ao designado método da margem (artigo 4.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro) e à liquidação de juros compensatórios (artigo 77.º da Lei Geral Tributária).

2- Não foram apresentadas contra-alegações.

3- O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 126 a 129 dos autos, concluindo no sentido de que deve negar-se provimento ao presente recurso jurisdicional e manter-se a sentença recorrida na ordem jurídica.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

4- Questão a decidir

É a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar improcedente a impugnação judicial deduzida contra liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios.

5- Matéria de facto

Na sentença objecto do presente recurso foram fixados os seguintes factos:

A. Com data de 29.07.2008, foi elaborado “relatório de inspecção tributária”, por referência ao impugnante, com o seguinte teor – cfr. fls. 4 e ss. do PA apenso:

“(…) Ordem de Serviço n.º OI200700319

(…)

Mapa resumo das correcções resultantes da acção de inspecção

Método de determinação da matéria tributável Natureza do imposto ano/Exercício 2004 Ano/Exercício 2005 Ano /Exercício 2006

De natureza meramente aritmética IVA 14.728,84 7.989,58 7.465,00

resultante de imposição legal

(…)

CAPÍTULO II – Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva

(…)

CAPÍTULO II – Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva

(…)

II- 3 – Outras situações

1. Caracterização e objecto social do sujeito passivo

1. 1 Trata-se de um empresário em nome individual que exerce a actividade de comércio de veículos automóveis essencialmente usados, adquiridos no mercado nacional e intra-comunitário (Alemanha).

(…)

2. Enquadramento tributário

2.1. E, sede de IVA, enquadrava-se enquadrado no regime Normal de periodicidade Trimestral desde 2000/01/01, liquidando IVA sobre a margem, pelo facto de comercializar bens em 2.ª mão, previsto pelo Decreto-Lei n.º 199/96.

(…)

4.2. Foi verificado que, em algumas situações, o contribuinte adquire viaturas usadas à empresa B..........., S.A., cujo regime de tributação na aquisição é o Regime Geral de IVA, o que faz com que a venda dessas mesmas viaturas seja efectuada de acordo com o regime geral, e não de acordo com o Regime de bens em 2.ª mão. No entanto, o contribuinte, nas viaturas adquiridas nestas situações, aquando da sua venda, está a utilizar erradamente o regime de Tributação da Margem.

(…)

Capítulo III – descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável

Da análise aos elementos contabilisticos dos exercícios económicos de 2004, 2005 e 2006, contataram-se anomalias em sede de IVA que a seguir se relacionam:

1. Como foi referido no ponto 1.1 do capítulo II, a actividade desenvolvida pelo contribuinte consiste na comercialização de veículos automóveis usados, adquiridos no interior da comunidade europeia e no mercado nacional. Para tal, aquando da sua transmissão, utiliza o regime da margem, ou seja, a liquidação do IVA é efectuada sobre a margem obtida em cada viatura.

2. Em todas as facturas de vendas emitidas pelo contribuinte consta a expressão “Regime de IVA – Bens em 2.ª mão”.

3. Relativamente às viaturas adquiridas no interior da comunidade, foi possível comprovar que as mesmas reúnem as condições previstas no artigo 3.º do Regime especial dos Bens em Segunda Mão, aprovado pelo decreto -Lei n.º 199/96, de 18/10, e n.º 19 do Ofício Circulado n.º 30012, de 06/01/2000, assim conclui-se que as aquisições efectuadas nestas condições não se encontram sujeitas a IVA.

4. Na determinação da margem obtida aquando das vendas das viaturas usadas adquiridas no interior da comunidade, o contribuinte considera no preço de compra o Imposto Automóvel (IA). Na determinação do IVA, considera que este se encontra incluído na margem obtida, à taxa legal em vigor. Assim: margem obtida = Preço de venda – (preço custo + IVA) IVA = (Margem obtida /1.19) x 19% Nota: A taxa de IVA alterou de 19% para 21% em Julho de 2005

5. Tendo em consideração o referido anteriormente no que respeita à venda das viaturas adquiridas no interior da comunidade, o contribuinte apurou IVA e entregou nos cofres do Estado, tendo utilizado o regime da margem de forma incorrecta, uma vez que considerou indevidamente no cálculo da margem o valor do Imposto Automóvel (IA), infringindo o disposto no artigo 4.º do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10, n.º 22 do ofício Circulado 30012, de 06/01/2000 e artigo 16.º do Código do IVA. Desta forma, o procedimento adoptado pelo contribuinte originou a falta de liquidação de IVA nos montantes de 14.728,84€, 7.989,59€ e 7.465,00 € para os exercícios de 2004, 2005 e 2006, respectivamente, conforme se encontra devidamente discriminado o Anexo I. assim, infringiu o disposto no artigo 26.º do Código do IVA.

6. Como já foi referido anteriormente, o contribuinte encontra-se enquadrado em sede de IVA no regime Normal Trimestral desde 2000/01/01. Assim, o imposto em falta encontra-se discriminado por períodos de imposto da seguinte forma:

Períodos

IVA em falta

1. ºT/2004

1. 599,94

2. ºT/2004

3. 027,66

3. ºT/2004

5. 609,16

4. ºT/2004

4. 492,08

Total ano

14. 728,84

1. ºT/2005

2. 107,74

2. ºT/2005

1. 555,46

3. ºT/2005

0,00

4. ºT/2005

4. 326,38

Total Ano

7. 989,58

1. ºT/2006

0,00

2. ºT/2006

1. 955,14

3. ºT/2006

807,93

4. ºT/2006

4. 701,93

Total Ano

7. 465,00

(…)

CAPÍTULO VI – Regularizações efectuadas pelo SP no decurso da acção inspectiva

No decurso da acção, o contribuinte procedeu à regularização da situação referida no ponto 4.2 do capítulo II. Para tal, enviou as declarações periódicas de IVA de substituição dos 4 trimestres de 2006, para os períodos de 2006/03 T e 2006/09 T não resultou qualquer alteração do imposto já entregue nos cofres do estado, uma vez que as correcções efectuadas foram em termos de IVA liquidado e IVA dedutível. No entanto, para os períodos de 2006/06T e 2006/12T foi apurado IVA a pagar nos montantes de 253,25€ e 215,29€, respectivamente, em virtude de existirem viaturas adquiridas antes de Julho de 2005 (em que a taxa de IVA era de 19%) e apenas terem sido alienadas em 2006, cuja taxa era de 21%.

(…)

B. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137067, relativa ao período 0403T, no valor de €1.599,94, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 4 do PA apenso.

C. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137068, relativa ao período 0403T, no valor de €268,97, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €268,97”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 5 do PA apenso.

D. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137069, relativa ao período 0406T, no valor de €3.027,66, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 6 do PA apenso.

E. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137070, relativa ao período 0406T, no valor de €478,79, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €478,79”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 7 do PA apenso.

F. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137071, relativa ao período 0409T, no valor de €5.609,16, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 8 do PA apenso.

G. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137072, relativa ao período 0409T, no valor de €831,08, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €831,08”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 9 do PA apenso.

H. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137073, relativa ao período 0412T, no valor de €4.492,08, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 10 do PA apenso.

I. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137074, relativa ao período 04012T, no valor de €620,28, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €620,28”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 11 do PA apenso.

J. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137075, relativa ao período 0503T, no valor de €2.107,74, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 12 do PA apenso.

K. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137076, relativa ao período 0503T, no valor de €266,79, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €266,79”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 13 do PA apenso.

L. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137077, relativa ao período 0506T, no valor de €1.555,46, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 14 do PA apenso.

M. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137078, relativa ao período 0506T, no valor de €183,76, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €183,76”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 15 do PA apenso.

N. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137079, relativa ao período 0512T, no valor de €4.326,38, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 16 do PA apenso.

O. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137080, relativa ao período 0512T, no valor de €421,97, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €421,97”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 17 do PA apenso.

P. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137081, relativa ao período 0606T, no valor de €1955,13, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 18 do PA apenso.

Q. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137082, relativa ao período 0606T, no valor de €152,77, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €152,77”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 19 do PA apenso.

R. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137083, relativa ao período 0609T, no valor de €807,93, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 20 do PA apenso.

S. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137084, relativa ao período 0609T, no valor de €55,07, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €55,07”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 21 do PA apenso.

T. Com data de 16.09.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de IVA n.º 08137085, relativa ao período 0612T, no valor de €4.701,93, com data limite de pagamento de 30.11.2008 – cfr. fls. 22 do PA apenso.

U. Com data de 24.10.2008, foi subscrita pelo Subdirector-Geral da Direcção-Geral dos Impostos “notificação” por carta registada dirigida ao impugnante relativa à liquidação adicional de juros compensatórios n.º 08137086, relativa ao período 0612T, no valor de €273,10, com data limite de pagamento de 30.11.2008, em cuja “fundamentação” se referem “o imposto em falta sobre o qual incidem juros - €273,10”, o “período a que se aplica a taxa de juro”, a “taxa de juro aplicável ao período – a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos ternos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil” e o “valor dos juros”, constando ainda que os juros foram liquidados nos termos do n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA e do artigo 35.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo” – cfr. fls. 23 do PA apenso.

V. Em 05.12.2008, deu entrada no serviço de finanças de Chaves a petição de reclamação tendo por objecto as liquidações impugnadas – cfr. fls. 2 do PA apenso.

W. Em 08.05.2009, foi assinado aviso de recepção relativo a carta de notifixação da decisão de indeferimento que recaiu sobre a reclamação apresentada – cfr. fls. 48 e ss. do PA apenso.

X. Em 27.05.2009, deu entrada no Serviço de finanças de Chaves a petição de recurso hierárquico tendo por objecto a decisão que recaiu sobre a reclamação apresentada – cfr. fls. 55 e ss. do PA apenso.

Y. Em 11.11.2009, foi assinado avido de recepção relativo a carta de notificação da decisão de indeferimento que recaiu sobre o recurso hierárquico apresentado – cfr. fls. 78 e ss. do PA apendo.

Z. Em 08.02.2010, deu entrada neste Tribunal a petição de impugnação que deu origem aos presentes autos – cfr. fls. 33 do processo físico.

6- Apreciando

6. 1 Do alegado erro de julgamento da sentença recorrida

A sentença recorrida, a fls. 59 a 77 dos autos, julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrida contra o indeferimento de recurso hierárquico de reclamação graciosa tendo por objecto liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios relativas aos anos de 2004, 2005 e 2006, no entendimento de que as liquidações adicionais de imposto – decorrentes de correcções meramente aritméticas à matéria tributável do sujeito passivo consistentes na desconsideração, para apuramento do “valor de compra” dos veículos automóveis usados adquiridos em Estado-Membro da União Europeia, do Imposto Automóvel (IA) suportado com o respectivo “desalfandegamento” – se mostravam conformes ao disposto no artigo 4.º do Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10, e que as liquidações de juros compensatórios se encontravam suficientemente fundamentadas sendo estes devidos pelo contribuinte.

Fundamentou-se o decidido, quanto à legalidade das liquidações de IVA, na consideração de que decorre da letra do n.º 1 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10, que o preço de compra – para efeitos de apuramento do valor tributável em IVA das transmissões de bens em segunda mão a que é aplicável o Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão constante do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18/10 (regime especial de tributação da margem) -, deve incluir o IVA, caso este tenha sido liquidado e venha expresso na factura ou documento equivalente, nada se referindo relativamente a qualquer outro imposto, o que indicia que o legislador não pretendeu incluir no preço de compra qualquer outro imposto para além daquele e bem assim no entendimento pacificamente sufragado pela jurisprudência deste STA de que o Imposto Automóvel (IA) não faz parte do preço de compra estando em causa veículos adquiridos em outros Estados-membros da União Europeia (acórdãos de 13.04.2011, processo n.º 016/10; de 07.03.2007, processo n.º 647/06; de 8.06.2005, processo n.º 1958/03 e de 14.11.2007, processo n.º 0507/07), porquanto, como tem sido entendido pelo STA, se fosse esse o caso o legislador tê-lo-ia dito, como fez para o IVA, por que só por analogia – legalmente vedada quanto a elementos essenciais de tributação como é a determinação do valor tributável -, se poderia considerar o IA incluído no preço de compra e finalmente, por que o IA é pago em Portugal, quando os veículos já pertencem ao adquirente, sendo o preço de compra pago no estrangeiro (cfr. sentença recorrida, a fls. 71/73 dos autos). No que respeita à legalidade das liquidações de juros compensatórios, entendeu o Tribunal a quo estarem estas suficientemente fundamentadas e que o facto de em todas elas o montante do imposto em falta coincidir com o valor dos juros se deveu a lapso de escrita que não põe em causa a fundamentação das liquidações porquanto é perceptível ao destinatário médio qual o valor do imposto sobre o qual incidem os juros, designadamente pela referência da liquidação ao período da dívida a que respeita, tendo o impugnante tomado conhecimento das liquidações de IVA correspondentes (cfr. sentença recorrida, a fls. 74/75 dos autos).

Discorda do decidido a recorrente imputando à sentença recorrida erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do artigo 4.º n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, pugnando por que no conceito de “preço de compra” se inclua o Imposto Automóvel pago aquando do desalfandegamento, dado tal é a ligação daquela despesa com o acto de compra, que a mesma não pode deixar de ser considerada como parte do preço de compra, já que para que possa revender o veículo automóvel, o Recorrente não tem como não proceder ao pagamento do IA, sendo uma despesa à qual não se pode furtar, mais alegando que as liquidações de juros compensatórios e das demonstrações de liquidação desses juros destinadas a explicar os cálculos que estiveram na base da sua determinação (…) se mostram claramente insuficientes, não permitindo aferir da correcção do valor encontrado, não tendo sido cumprido o determinado no n.º 9 do artigo 35.º da LGT pois que não foi feita qualquer referência ao diploma legal que fixa a taxa e forma de cálculo dos juros e respectivo período de incidência, não sendo possível aferir se estes juros se encontram correctamente determinados, não se aceitando que alguns dos erros dessas liquidações sejam tolerados pelo Tribunal a quo como lapsos de escrita que um destinatário normal descortina facilmente e ainda quanto aos juros compensatórios, não se presumindo a culpa do Recorrente no atraso da liquidação e não tendo a mesma ficado provada, deveria ser por isso levar à anulação de todas as liquidações.

O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA, no seu bem fundamentado parecer, defende o não provimento do recurso.

Vejamos, pois.

Nenhuma censura merece o decidido quanto à legalidade das liquidações de IVA, constituindo jurisprudência pacífica deste STA – como bem se consignou na sentença recorrida, citando os pertinentes Acórdãos deste STA onde tal entendimento foi expresso -, que o Imposto Automóvel (IA) não faz parte do preço de compra estando em causa veículos adquiridos em outros Estados-membros da União Europeia (acórdãos de 13.04.2011, processo n.º 016/10; de 07.03.2007, processo n.º 647/06; de 8.06.2005, processo n.º 1958/03 e de 14.11.2007, processo n.º 0507/07).

Isto porque, para além do mais que tem fundamentado as decisões deste STA nesse sentido – e que a sentença recorrida recordou, enunciando a fundamentação constante de tal jurisprudência –, a interpretação e aplicação do conceito de “preço de compra” a que se refere o artigo 4.º n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, que transpôs para o ordem jurídica nacional a Directiva 94/5/CE, do Conselho, de 14 de Fevereiro, aditando à Sexta Directiva o seu artigo 26.º-A,), tem de ser feita em conformidade com a legislação comunitária aplicável, pois que de conceito comunitário se trata, não havendo liberdade do legislador nacional, ou do intérprete, na definição do seu conteúdo.

Ora, o conceito de “preço de compra”, como o de “preço de venda”, para efeitos de determinação do valor tributável em IVA no âmbito do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades (correspondente ao designado regime da margem de lucro), foi ab initio definido na legislação comunitária (cfr. o n.º 3, segundo travessão, do artigo 26.º-A da Sexta Directiva), e corresponde a «tudo o que constitua a contraprestação definida no ponto 1), obtida ou a obter do sujeito passivo revendedor pelo seu fornecedor (cfr. artigo 312.º, 2) da Directiva IVA, correspondendo ao n.º 3, segundo travessão do artigo 26.º-A da Sexta Directiva – sublinhados nossos).

Da referida definição comunitária - da qual a legislação nacional não se pode apartar sob pena de ilegalidade por violação do direito europeu pertinente -, decorre que, não sendo o valor do IA devido pelo desalfandegamento dos automóveis usados adquiridos em Estado-membro pago pelo revendedor ao seu fornecedor, antes o sendo ao Estado português (pois que de imposto nacional se trata), o valor deste imposto não pode incluir-se no “preço de compra” para efeitos de aplicação do artigo 4.º, n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro.

Improcede, deste modo, a alegação da recorrente tendente a demonstrar o erro de julgamento da sentença recorrida e a ilegalidade das liquidações de IVA sindicadas.

Se nenhuma censura merece a sentença recorrida quando julgou improcedente a impugnação deduzida no que respeita às liquidações adicionais de imposto, o mesmo não se dirá do julgamento efectuado quanto à suficiência da fundamentação das liquidações de juros compensatórios.

Não porque delas não conste directamente a taxa de juro aplicável, antes a referência de que tal taxa é “a equivalente à taxa dos juros legais fixada nos termos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil”, antes por falta ou errónea indicação do valor do imposto em dívida sobre o qual incidem os juros resultante do valor constante das liquidações sindicadas, por ser precisamente o mesmo o “Imposto em falta sobre o qual incidem juros” e ao “Valor dos juros” (cfr. as alíneas C), E), G) I, K), M), O), Q), S) e U) do probatório fixado e as notas de liquidação constantes do PA para que remetem).

Julgou a sentença recorrida que em causa estava lapso de escrita que não põe em causa a fundamentação das liquidações porquanto é perceptível ao destinatário médio qual o valor do imposto sobre o qual incidem os juros, designadamente pela referência da liquidação ao período da dívida a que respeita, tendo o impugnante tomado conhecimento das liquidações de IVA correspondentes, julgamento este que não se pode acompanhar.

É que, se de lapso de escrita ou erro de impressão se tratou, certo é que tal lapso ou erro ficou por corrigir, dificultando de forma contrária à lei a verificação pelo contribuinte da legalidade da liquidação de juros compensatórios que lhe eram exigidos pelo retardamento da liquidação do imposto devido, incumprindo-se deste modo o disposto no n.º 9 do artigo 35.º da LGT, porquanto, neste contexto, o cálculo dos juros compensatórios não se pode ser tida como “explicada com clareza”, como postula o citado normativo legal, que, mostrando-se inobservado, gera a ilegalidade das liquidações de juros compensatórios sindicadas (neste sentido, o Acórdão deste STA de 23 de Abril de 2013, rec. n.º 1095/12).

O recurso merece, nesta parte, provimento, sendo de revogar o julgado recorrido no que concerne à impugnação das liquidações de juros compensatórios sindicadas, julgando, nesta parte, procedente a impugnação e anulando as referidas liquidações.

- Decisão -

7- Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida na parte em que julgou estarem as liquidações de juros compensatórios impugnadas suficientemente fundamentadas, julgando nesta parte procedente a impugnação e anulando as referidas liquidações de juros compensatórios por insuficiência da respectiva fundamentação, e negando, no demais, provimento ao recurso, mantendo o julgado recorrido quanto à legalidade das liquidações adicionais de IVA sindicadas.

Custas pela recorrente, na parte em que decaiu, e pela Fazenda Pública, apenas em 1.ª instância (pois não contra-alegou neste STA), na proporção do decaimento.

Lisboa, 14 de Janeiro de 2015. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Pedro Delgado – Ascensão Lopes.

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