Quem foi o relator do acórdão 01128/14?

O relator foi Fonseca Carvalho, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 01128/14?

O acórdão foi proferido em 21 de junho de 2017.

01128/14 - STA

Sumário

I - O artigo 140 do CIRS relativo à impugnação de IRS é uma norma especial e relativamente ao início da contagem do prazo para impugnar prevalece sobre o disposto no artigo 102 do CPPT. II - O prazo para impugnar conta-se por força do disposto no artigo 20 do CPPT nos termos do artigo 279 do CC não sendo aplicável o disposto no nº 5 do artigo 145 do CPC. III - Por força do disposto no nº 4 al. a) do artigo 140 do CIRS o prazo para impugnar a liquidação de IRS conta-se a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação.

Texto

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I. Relatório 1. A Fazenda Pública interpôs no TCA Sul, recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por A…………, relativamente às liquidações de IRS dos anos de 2001 e 2002 e mais concretamente no que diz respeito à caducidade do direito de acção. 2. Apresentou as seguintes conclusões das suas alegações: I - Pelo elenco de fundamentos acima descritos, infere-se que a douta sentença, ora recorrida, julgou parcialmente procedente a impugnação à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, por ter considerado que não se verificava a excepção peremptória de caducidade do direito de impugnar suscitada pela Fazenda Pública, o que consubstancia um erro de facto e de direito, por violação de lei dos art° 140.° do CIRS, art.° 20°, 102.° e 2.° al. e) do CPPT, art° 279.° do CC e art.° 144.° e 148.° do CPC. II — O impugnante foi notificado da liquidação, ora impugnada e recorrida, em 29/11/2007. III - A petição inicial foi entregue, via electrónica, em 01/04/2008. IV — O art.° 140.° do CIRS, consagrava à data dos factos, segundo redacção dada pela Lei 60-A/2005, de 30/12, que “4 - Os prazos de reclamação e de impugnação contam-se nos termos seguintes: a) A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação” V — Na verdade, o impugnante foi notificado da liquidação de IRS, relativa ao exercício de 2002, em 29/11/2007, pelo que o início do prazo dos 30 dias, referentes ao art.° 140.° do CIRS, foi em 30/11/2007, sendo o seu terminus em 29/12/2007. VI — Por sua vez, o art.° 144.° do CPC, actual art.° 138°, consagrava que “1 — O prazo processual, estabelecido por lei ou fixado por despacho do juiz, é continuo, suspendendo-se, no entanto, durante as férias judiciais, salvo se a sua duração for igual ou superior a seis meses ou se tratar de actos a praticar em processos que a lei considere urgentes. 2 — Quando o prazo para a prática do acto processual terminar em dia em que os tribunais estiverem encerrados, transfere-se o seu termo para o 1.º dia útil seguinte. 3 — Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se encerrados os tribunais quando for concedida tolerância de ponto. 4 — Os prazos para a propositura de acções previstos neste Código seguem o regime dos números anteriores.” VII — O art.° 20.° do CPPT estipulava que “1 — Os prazos do procedimento tributário e de impugnação judicial contam-se nos termos do artigo 279.° do Código Civil.” 2 — Os prazos para a prática de actos no processo judicial contam-se nos termos do Código de Processo Civil.” VIII — Quer dizer, sendo o prazo contínuo e aplicando-se ao caso em apreço, em 30/12/2007 iniciou-se a contagem dos 90 dias para deduzir impugnação, sendo o terminus da mesma em 28/03/2008 (sexta feira). IX — Ora, ao ser apresentada a impugnação em 01/04/2008 (terça feira), a mesma é intempestiva. X — A Fazenda chama à colação o Acórdão do STA de 28/03/20112, com o qual concorda na íntegra e seguirá de perto, transcrevendo a sua fundamentação para corroborar a posição assumida da Fazenda, no sentido de que “A partir da data da entrada em vigor da Lei n.° 60-A/05, de 30 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2006), o prazo para deduzir impugnação judicial contra um acto de liquidação de IRS é de 90 dias (artigos 140.° n.° 1 do CIRS e 102.º n.° 1 do CPPT), contados a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação (artigo 140.° n.° 4, alínea a) do CIRS) II - Este prazo de 30 dias a que alude o art° 140 n° 4, al. a) do CIRS refere-se ao termo inicial da contagem do prazo de impugnação e não ao prazo de impugnação propriamente dito. III - A regra da al. e) do art° 279° do Código Civil) que dispõe que o prazo que termine em domingo ou dia feriado se transfere para o primeiro dia útil e que aos domingos e dias feriados são equiparadas as férias judiciais, aplica-se, apenas, ao termo fixado para a prática de um acto em juízo, o que não é o caso do prazo de 30 dias referido no art° 140° n°4, al. a), do CIRS. IV - De igual modo não serão aplicáveis ao cômputo do prazo do art° 140 n° 4, aI. a) do CIRS as regras do art° 72° do Código de Procedimento Administrativo, que se referem à contagem dos prazos procedimentais, em processo administrativo.” — vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01147/11 XI - No Acórdão supra, a recorrente, Fazenda Pública, alegou que “(...)a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou tempestiva a impugnação apresentada nos autos, e, conhecendo do pedido, julgou a impugnação procedente e provada, com a consequente anulação do acto impugnado; (…) d) Dispõe o art° 102° do CPPT o prazo para a interposição de impugnação judicial, o qual é de 90 dias a partir dos factos elencados nas alíneas a) a f) do n° 1, de 15 dias após a notificação do indeferimento da reclamação graciosa (n° 2), ou a todo o tempo, se o fundamento for a nulidade (n° 3); e) Todavia, prescreve o n° 4 do art° 102° do CPPT que “o disposto neste artigo não prejudica outros prazos especiais fixados neste Código ou noutras leis tributárias”; f) No caso de impugnação de actos de liquidação de IRS (situação dos autos), estabelece a alínea a) do n° 4 do art.° 140° do CIRS, na redacção conferida pela Lei 60-A/2005, de 30 de Dezembro, que “Os prazos de reclamação e de impugnação contam-se nos termos seguintes: A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”; g) Temos então, nesta norma, a estatuição de um prazo especial de impugnação que se sobrepõe à regra geral constante do art° 102° do CPPT; h) “Relativamente à impugnação de actos de liquidação de IRS, prevê-se no art° 140°, n.° 4, alínea a), do CIRS que o prazo de impugnação se inicia «a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação», afastando-se, por isso, o termo do prazo de pagamento voluntário como termo inicial do prazo” (sublinhado nosso), vide Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, 6ª Edição, anotação 9 - Prazos especiais ao art° 102° do CPPT, págs. 154; i) A razão de ser do afastamento do termo do prazo de pagamento voluntário, da alínea a) do n° 1 do art° 102° do CPPT, como início do prazo para deduzir impugnação judicial, radica no carácter especial da alínea a) do n° 4 do art° 140º do CIRS, em detrimento do carácter geral do art° 102 do CPPT, “precisamente em razão da especialidade do seu objecto e da disciplina especial que consagram” vide Acórdão do STA de 26-10-2011, recurso 0517/11; j) Encontrando esta situação arrimo legal, portanto, no n°4 do art. 102° do CPPT; k) Citando novamente o insigne Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, “É apenas o início do prazo de 90 dias que, em vez de contar a partir da notificação para pagamento voluntário, como se estabelece na alínea a) do n° 1 do art° 102° do Código de Procedimento e Processo Tributário se conta a partir do 30° dia posterior à notificação, da liquidação” (sublinhado nosso), vide Autor e obra identificados em h); l) Importa portanto diferenciar o prazo de trinta dias «seguintes ao da notificação da liquidação» constante da alínea a) do n.° 4 do art° 140 do CIRS, findo o qual inicia o prazo para interpor impugnação judicial da liquidação em causa, do prazo de pagamento voluntário da liquidação, a que alude a alínea a) do n° 1 do art. 102° do CPPT e que serve como início do prazo para deduzir impugnação judicial; (…) q) No caso em apreço se o prazo de 90 dias, contado a partir do 30° dia posterior à notificação da liquidação, terminar em férias judiciais, obviamente que esse prazo se transfere para o primeiro dia útil seguinte, ao abrigo do art. 279° alínea e) do Código Civil, independentemente de o acto dever ser praticado perante autoridades administrativas, que servem de intermediários para recepção dos requerimentos de interposição, vide, a este propósito, anotação 10 ao art° 20 do CPPT anotado e comentado de Jorge Lopes de Sousa, 6ª edição; (…) s) No caso em apreço o prazo de 30 dias posterior à notificação da liquidação, previsto na alínea a) do n.° 4 do artº 140° do CIRS, implica tão só o início do prazo de 90 dias para o efeito de interpor impugnação judicial da liquidação de IRS, não implica mais nada, mormente o pagamento voluntário da liquidação ou a possibilidade de praticar qualquer acto em juízo; t) Assim, aquele prazo de 30 dias após a notificação da liquidação deve considerar-se completado independentemente de ocorrer num sábado, domingo, feriado, ou qualquer outro dia útil, pois que não implica a prática de qualquer acto, apenas opera o efeito de iniciar o prazo de 90 dias para interpor impugnação judicial; u) Daí a não aplicação do disposto no art° 279°, alínea e) do C.C. ao prazo de 30 dias previsto no art° 140º do CIRS, defendendo-se, porque só aí faz sentido, a aplicação do art.° 279°, alínea e) do C.C. ao prazo de 90 dias para deduzir impugnação judicial; v) Pois este tem aplicação quando o acto sujeito a prazo tenha de ser praticado em juízo; w) Assim, se o prazo de 90 dias terminar num sábado, domingo, feriado ou férias judiciais transfere-se para o primeiro dia útil seguinte, nos termos do citado art° 279, alínea e) do C.C; o mesmo não se pode afirmar para o prazo de 30 dias, previsto no art.° 140° do CIRS, pois, como já se demonstrou, este apenas implica o início do prazo de 90 dias para interpor impugnação judicial; x) Na situação dos autos, o impugnante foi notificado da liquidação de IRS em 06-08-2009, pelo que o prazo de 30 dias do art° 140° do CIRS completou-se em 05.09.2009, sábado, (e não 06 de Setembro, como, do nosso ponto de vista, apenas por lapso o refere o Mmo Juiz a fls. 3 da douta sentença recorrida, pois seguindo tal raciocínio a controvérsia dos autos não se colocava), tendo o prazo de 90 dias para interpor impugnação judicial iniciado em 06-09-2009 expirou em 04-12-2009 (sexta-feira), tudo como resulta de fls. 5, 6 e 48 do Processo Administrativo; sendo que a petição foi enviada para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, por correio registado, em 07-12-2009 (segunda-feira), vide fls. 118 dos autos. y) A contagem dos prazos de impugnação judicial faz-se nos termos do art° 279° do CC., como expressamente se refere no n° 1 do art. 20° do CPPT, sendo este prazo de natureza substantiva não se lhe aplica as disposições previstas no art.º 145° do CPC para o prazo processual ou judicial, neste sentido, entre outros, Acórdãos do STA n° 077/08 de 16-04-2008, 01208/03 de 14-01-2004 e 0458/08 de 29-10-2008; z) Na procedência da excepção da caducidade do direito de impugnar, oportunamente suscitada pela Fazenda Pública, deveria o Mmo. Juiz do Tribunal “a quo”, abster-se do conhecimento do mérito da presente impugnação; (…) bb) Em primeiro lugar, não se vislumbra que normas processuais estão em causa na situação dos autos, pois quer o disposto no art° 140° do CIRS, quer o disposto no art° 102° do CPPT, consubstanciam normas substantivas; cc) Em segundo lugar, na situação em apreço, não tem suporte legal o fraccionar dos prazos de 30 dias do art° 140° do CIRS com os 90 dias para deduzir impugnação judicial do art° 102° do CPPT; dd) Pois o prazo de 30 dias posterior à notificação da liquidação esgota-se findo aquele prazo, independentemente de ocorrer num sábado, domingo, feriado ou dia útil; ee) Como já se referiu trata-se de um prazo especial de impugnação, que afasta a regra geral do art° 102° do CPPT e que impõe a contagem do prazo de 90 dias a partir do 30° dia posterior à notificação da liquidação; ff) Expirado aquele prazo, (30 dias do art° 140° n° 4 a) CIRS + 90 dias do art° 102° do CPPT) ocorre uma excepção peremptória, ficando vedado ao tribunal o conhecimento das questões invocadas na impugnação intempestiva; gg) Admitir-se a aplicação do princípio do pro actione no caso dos autos, seria admitir-se a apreciação dos argumentos alegados numa situação de intempestividade do meio judicial utilizado, quando o tribunal deve conhecer oficiosamente das excepções peremptórias, nos termos do art° 496° do CPC; Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, com a consequente revogação da douta sentença proferida nos autos que, julgando improcedente a questão prévia da caducidade do direito de impugnar, apreciou o mérito da impugnação judicial.”— vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01149/11. XII - Nestes termos, não podemos deixar de referir que o objecto do presente recurso em nada diverge das conclusões elencadas no ponto anterior e proferidas pela Fazenda Pública naquele processo, havendo uma identidade fáctica ao caso concreto. XIII — No mencionado Acórdão é referido, no parecer do DMMP que “(…) A decisão proferida assentou na data em que teve lugar a notificação da liquidação a que se refere a matéria controvertida no recurso interposto pela Fazenda Nacional, como sendo efectuada a 6-8-2009 (fls. 253, al. H). Ora, a data em que findou o decurso dos 30 dias previstos no art. 140.° n° 4 al. a) do CIRS é a 5-9-2009 (sábado) e não a 6-9-2009 (domingo), conforme indicado no dito parecer a fls. 215. (…) Cumpre tomar posição. A referida posição doutrinal do Cons° Jorge Sousa, segundo a qual face à referida previsão especial tal como consta, o prazo de impugnação ser de contar logo após o prazo de 30 dias, está de acordo com o entendimento jurisprudencial deste S.T.A. contrário à aplicação da norma contida no art. 72° n.° 1 al. b) do C.P.A., existindo norma especial que deva levar a considerar doutro modo - assim, ac. do S.T.A. de 14-IV-94 in Ac. Dout. n.° 396, p. 1932 e ss., citado por Mário Esteves de Oliveira; Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim, no seu CPA Comentado, p. 368, merecendo a sua concordância. Parece não haver razões para afastar tal entendimento no presente caso. Se é em 30 dias, contados da notificação, que podia também ter sido requerida a notificação de requisitos omitidos ou a passagem de certidão de que os mesmos constassem, nos termos a que alude o art. 37.° do C.P.P.T., tal não parece invalidar o entendimento tido. Por outro lado, no prazo de 30 dias podia também ter sido efectuado o pagamento voluntário, de acordo com o previsto no art° do CPPT. Ora, atenta a regra contida no art. 105.º do CIRS, este podia ter sido efectuado aos sábados e domingos, mesmo encontrando-se os serviços de finanças encerrados nesses dias. Parece, pois, não haver fundamento para fazer transferir o cômputo dos ditos 30 dias para o primeiro dia útil seguinte, mais sendo de reconhecer que o decurso dos mesmos foi atingido a 5-9-2009. E efectuando continuamente o cômputo do prazo de 90 dias para a impugnação, alcança-se que o mesmo findou a 4-12-2009 (6ª feira), conforme se defende também no recurso interposto Concluindo, parece que, decorrendo que a impugnação apresentada a 7-12-2009 foi extemporânea, é de julgar o recurso procedente, revogando-se o decidido.” (bold e sublinhado nosso) — vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01149/11 XIV — Na fundamentação do Acórdão invocado, é referido quanto ao objecto daquele que “(…)Mais concretamente está em causa apurar se, terminando o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, aI. a) do CIRS num dia não útil o termo inicial do prazo de impugnação deve ou não passar para o dia útil seguinte. (…) Desde já se dirá que o recurso merece provimento. Vejamos, antes de mais, as normas em causa. Diz o art° 140°, n° 4, do CIRS (Redacção dada pela Lei 60-A/2005, de 30 de Dezembro) que os prazos de reclamação e de impugnação se contam nos termos seguintes: a) A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação; (Redacção dada pela Lei 60-A/2005, de 30 de Dezembro). (...) E dispõe o art° 102°, n° 1, aI. a) do Código de Procedimento e Processo Tributário que a impugnação será apresentada no prazo de 90 dias contados a partir do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte. Resulta expressamente do disposto no n.° 4 do artigo 102.º do CPPT que o teor do referido preceito não prejudica outros prazos especiais fixados neste Código ou noutras leis tributárias, constituindo as alíneas do n.° 4 do artigo 140.º do Código do IRS normas especiais, aplicáveis ao IRS, relativamente ao disposto nas alíneas do n.° 1 do artigo 102.º do CPPT, não quanto ao prazo de impugnação propriamente dito, mas quanto ao termo inicial da sua contagem, normas estas que hão-de prevalecer sobre a norma geral contida no CPPT precisamente em razão da especialidade do seu objecto e da disciplina especial que consagram (cf. também neste sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26. 10.2011, recurso 517/11, in www.dgsi.pt). O prazo de impugnação da liquidação de IRS será, pois, de 90 dias contados a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação, estabelecendo assim o art° 140º n° 4 do CIRS um termo inicial especial do prazo de impugnação de 90 dias para actos de liquidação de IRS e não um prazo de 120 dias (Ver neste sentido Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pag. 154 e também o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 8.07.2008, recurso 178/08.). No caso subjudice, e como resulta do probatório, a liquidação foi notificada aos impugnantes em 06-08-2009 pelo que o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, aI. a) do CIRS terminaria a 05.09 (sábado) e não a 06.09.2009 (domingo), conforme indicado na sentença. Ora será que terminando o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, al. a) do CIRS num dia não útil o termo inicial do prazo de impugnação deve passar para o dia útil seguinte? (…) Mas aqui não andou bem a primeira instância, e por duas ordens de razões: Em primeiro lugar porque o prazo de 30 dias a que alude o art 140 n° 4, aI. a) do CIRS se refere ao termo inicial da contagem do prazo de impugnação e não ao prazo de impugnação propriamente dito. Como sublinha Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário anotado, vol. II, pag.154, é p o início do prazo de 90 dias que, em vez de contar a partir da notificação para pagamento voluntário, como estabelece a alínea a) do n° 1 do art° 102° do Código de Procedimento e Processo Tributário, se conta a partir do 30° dia posterior à notificação da liquidação. O prazo referido no art° 140 n° 4, aI. a) do CIRS estabelece assim o termo inicial de um outro prazo, o prazo de impugnação propriamente dito, e não o prazo para a prática de um determinado acto em juízo. Ora o art° 279°, al. e) do Código Civil dispõe que o prazo que termine em domingo ou dia feriado se transfere para o primeiro dia útil e que aos domingos e dias feriados são equiparadas as férias judiciais, se o acto sujeito a prazo tiver de ser praticado em juízo. A regra da al. e) do artº 279° do Código Civil aplica-se, pois, e apenas, ao termo fixado para a prática de um acto em juízo, o que não é o caso do aludido prazo do art° 140° do CIRS. Assim, e por exemplo, será aplicável ao prazo para deduzir impugnação, de 90 dias, caso termine em domingo ou dia feriado. Dai que, como sustenta a recorrente, se faz sentido, a aplicação do art° 279°, alínea e) do C.C. ao prazo de 90 dias para deduzir impugnação judicial, o mesmo não sucede em relação ao prazo de 30 dias previsto no art° 140° n° 4, al. a) do CIRS, pois este estabelece o termo inicial de contagem de um prazo e não o prazo em que tenha de ser praticado em juízo um determinado acto. (...) al. a) do CIRS num dia não útil, o termo inicial do prazo de impugnação não se transfere para o dia útil seguinte. E do exposto resulta que assiste razão à Fazenda Pública quando, acertadamente, sustenta que a impugnação judicial apresentada pelos recorridos era intempestiva. Na verdade mostra o probatório que a liquidação foi notificada aos impugnantes em 06-08-2009 pelo que o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, al. a) do CIRS terminou a 05.09.2009. Sendo este o termo inicial da contagem do prazo de impugnação, o referido prazo (de 90 dias) findou a 04.12.2009 (sexta feira), pelo que a impugnação, deduzida a 07.12.2009 (cf. probatório), era efectivamente intempestiva. A sentença recorrida, que assim não decidiu, não pode ser confirmada.” (bold e sublinhado nosso) — vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01149/11. XV - Na verdade, aplicando mutatis mutandis o Acórdão supra mencionado ao caso em apreço e objecto do presente recurso, constatamos que a douta sentença violou os art.° 140°, n.° 4 aI. a) do CIRS, art.° 20°, 102° e 2° al. e) do CPPT, art° 279° do CC e art° 144° e 148° do CPC, (actuais art° 138 e 142), erro de facto e de direito, razão pela qual não poderá subsistir na ordem jurídica, devendo ser substituída por outra, considerando a impugnação intempestiva. XVI — Mas caso, o impugnante tivesse possibilidade mediante o pagamento da multa, consagrado no art.° 145.° do CPC, ainda assim não se poderia considerar tempestiva, pelo simples facto de ser jurisprudência pacífica dos Tribunais Superiores que “(...) Com efeito, vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada desta Secção do Supremo Tribunal que o prazo de impugnação judicial é um prazo de natureza substantiva, de caducidade, peremptório, e de conhecimento oficioso em qualquer fase do processo, uma vez que estão em causa direitos indisponíveis da Fazenda Pública, contando-se nos termos do art. 279° do CPC e art. 20°, n° 1, do CPPT. Vem sendo igualmente jurisprudência pacífica que o art. 145°, n° 5, do CPC se aplica apenas aos prazos de natureza processual ou judicial e não aos prazos de natureza substantiva. E como ainda não há processo antes da apresentação da petição inicial de impugnação judicial, logo, «não sendo o prazo de dedução da impugnação um prazo de natureza processual, se não lhe aplique o n° 5 do artigo 145° do CPC» (Cfr. o Acórdão do STA de 22/9/2010, proc. n° 269/10. No mesmo sentido, cfr., entre outros, os Acórdãos de: 14/3/2007, proc. n° 831/06; 30/5/2007, proc. n° 238/07; 16/4/2008, proc. n° 77/08; 29/10/2008, proc. n° 458/08; e 7/9/2011, proc. n° 677/10). Também JORGE LOPES DE SOUSA (Cfr. Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6ª ed., Áreas Editora Lisboa, 2011, anotação ao art. 102°, p. 145), em anotação ao art. 102° do CPPT escreve que “[o] prazo de impugnação judicial é de natureza substantiva e não um prazo judicial, pelo que não lhe é aplicável o art. 145°, n° 5, do CPC, que prevê a possibilidade de apresentação de documentos nos três dias subsequentes ao termo do prazo mediante o pagamento de multa”. - vide Ac. do STA de 30/01/2013, proferido no proc. n.° 0951/12. XVII - Por último, a douta sentença peca por não ter subsumido o direito aos factos, pois se se tivesse atendido constatar-se-ia que resultava da legislação aplicada outra decisão e não aquela que foi proferida. XVIII - Neste desiderato, a douta sentença posta em crise deverá ser revogada e em substituição da mesma deverá ser prolatada uma outra que determine a caducidade do direito de impugnar, com todas as devidas consequências legais. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a Impugnação improcedente, com as devidas consequências legais. PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA. 3. Não houve contra-alegações. 4. O TCA Sul, por acórdão de fls. 291 e segs., decidiu declarar-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do recurso e competente, para o efeito, a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. 5. Remetidos os autos a este Tribunal, o magistrado do Ministério Público pronunciou-se no sentido de o recurso ser julgado procedente, de acordo com o seguinte parecer: 1. O presente recurso vem interposto da sentença de fls. 192 e seguintes, que julgou parcialmente procedente a acção de impugnação judicial, insurgindo-se a Recorrente contra a parte da sentença que julgou improcedente a excepção de caducidade da acção invocada pela Fazenda Pública. Entende a Recorrente que a sentença padece do vício de erro de julgamento, por errónea interpretação e aplicação das normas legais relativas à contagem do prazo para impugnação do acto de liquidação de IRS. Para o efeito considera que a regra do artigo 297° do Código Civil não se aplica ao termo inicial do prazo, mas apenas ao termo final do prazo. A questão que é colocada pela Recorrente prende-se com a caducidade da acção de impugnação, excepção por si deduzida em 1ª instância e que foi julgada improcedente pelo Mmo. Juiz “a quo”. A recorrente Fazenda Pública insurge-se contra o entendimento sufragado na sentença recorrida quanto ao termo inicial do prazo de 30 dias previsto no artigo 140° do CIRS e segundo o qual recaindo o primeiro dia do prazo em sábado, domingo ou feriado o mesmo transfere-se para o primeiro dia útil seguinte. A este propósito o Mmo. Juiz “a quo” teceu as seguintes considerações: “Refere a Fazenda Pública, no que concerne ao exercício de 2002, que a presuntiva notificação da liquidação e demonstração de compensação ocorreu em 30/11/2007. Como assim, o prazo de 90 dias da impugnação (cf. art° 102°, n° 1, alínea a), do CPPT), conta-se do termo dos 30 dias seguintes (cf. art° 140°, n° 4, alínea a), do CIRS) ao da presuntiva notificação. Deste modo, o prazo de 30 dias completou-se em 30/12/2007 e contados 90 dias desde essa data, o seu termo recaiu em 31/03/2008 (30/03/2008, Domingo). Todavia, não é assim. Na contagem de qualquer prazo não se inclui o dia em que ocorrer o evento a partir do qual o prazo começa a correr — art.° 279°, alínea b), do Código Civil e 20°, n° 1, do CPPT. Como os prazos só se iniciam em dias úteis e 01/12/2007 foi um sábado, a contagem do prazo de 30 dias inicia-se em 03/12/2007 e termina em 02/01/2008. Contados 90 dias a partir de 03/01/2008 (dies “a quo”), o prazo completa-se em 01/04/2008 (dies ad quem), que corresponde à da expedição, via electrónica, da petição de impugnação (cf. fls. 2). Improcede a invocada caducidade do direito de impugnação.” Como se alcança do excerto da sentença transcrita, o Mmo. juiz “a quo”, embora não fixando no probatório qualquer facto relativo à notificação do acto tributário, ao apreciar a excepção da caducidade da acção deduzida pela Fazenda Pública, partiu do pressuposto que a notificação da liquidação ocorreu em 30/11/2007 (embora seja certo que utilizou uma forma assaz incorrecta). Igualmente considerou que no caso concreto havia que atender a dois prazos: O prazo de 30 dias previsto na alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS e o prazo de 90 dias previsto na alínea a) do n° 1 do artigo 102° do CPPT. Os referidos prazos são prazos substantivos e sucessivos, pelo que se aplica à sua contagem o disposto no artigo 279° do Código Civil e não o CPC. E considerando o disposto na referida norma há que atender ao disposto na sua alínea b), que exclui da contagem o próprio dia em que se verifica o evento a partir do qual o prazo começa a correr, neste caso o dia da notificação do acto de liquidação. E por outro lado sendo dois prazos contínuos e sucessivos não há que considerar o disposto na alínea e) do artigo 279° na contagem do primeiro prazo. Com efeito o disposto na referida norma tem a sua razão de ser no facto de se pretender salvaguardar a prática do acto no último dia do prazo, pelo que caso o mesmo não corresponda a dia útil, o mesmo transfere-se para o próximo dia útil. Ora, estando em causa a contagem de dois prazos sucessivos, a sua contagem deve ser feita como se fosse um único prazo, pelo que aquela norma só será aplicável se o último dia do segundo prazo não corresponder a dia útil. Tendo em consideração que o acto de liquidação de IRS foi notificado em 30/11/2007 o prazo de 120 dias (30 + 90 dias) para apresentar impugnação judicial terminou em 29/03/2008, que foi um sábado, pelo que o termo do prazo se transferiu para o dia útil seguinte, ou seja, 31/03/2008, que foi uma segunda-feira. Carece de base legal a consideração efectuada na sentença recorrida de que “os prazos só se iniciam nos dias úteis”, sendo certo que a alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS estipula que o prazo se conta “a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”, independentemente de o 31ª dia ser ou não dia útil (no sentido de que a alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS fixa apenas o termo inicial do prazo de 90 dias previsto no artigo 102°, n° 1, al. a) do CPPT, cfr. acórdão do STA de 28/03/2012, proferido no processo n° 01147/11, e demais jurisprudência e doutrina ali citada). Por outro lado não se aplica o disposto no artigo 145°, n° 5, do Código de Processo Civil (antigo), dado estarmos perante um prazo substantivo e não adjectivo ou processual (cfr. a este propósito o acórdão do STA de 29/10/2008, processo n° 0458/08). Atento que a petição da impugnação foi expedida via electrónica no dia 01/04/2008 e o prazo de impugnação terminou a 31/03/2008, a acção foi apresentada para além do prazo legal ou seja, é intempestiva. Mostra-se, assim, procedente o recurso, motivo pelo qual deve a sentença recorrida ser revogada e a excepção da caducidade da acção invocada pela Fazenda Pública ser julgada procedente, absolvendo-se a Fazenda Pública do pedido. 6. Cumpre apreciar e decidir. II. Fundamentos De facto 1. Em 22/02/1996, o impugnante entregou no serviço de finanças declaração de reinício de actividade, tendo declarado que ia exercer duas actividades: actividade principal - “Comércio por grosso e a retalho de motociclos, de suas peças e acessórios”, CAE 50.401; e actividade secundária — “Manutenção e reparação de motociclos, de suas peças e acessórios” — CAE 50.402 (cf. fls. 175 do apenso instrutor); 2. Ficou enquadrado, em sede de IVA, no regime normal trimestral, no qual se manteve até cessar actividade, para efeitos de IVA e IRS, em 28/06/2002 (cf prints a fls. 177 do apenso); 3. Nos exercícios em causa de 2001 e 2002, o impugnante esteve enquadrado, em sede IRS, no regime simplificado de tributação (cf. print a fls. 98 do apenso); 4. O impugnante entregou declarações periódicas de IVA com referência aos períodos 0103T; 0106T; 0109T; 0112T; 0203T e 0206T (cf. prints a fls. 99 a 104 do apenso); 5. Não apresentou declarações de IRS para os anos em causa de 2001 e 2002; 6. Por falta de apresentação das declarações de rendimento, nomeadamente, para os anos em causa de 2001 e 2002, foram fixados pela Administração tributária rendimentos colectáveis nos termos do disposto no art.° 65.°, n.º 2 alínea b), do CIRS, tendo por base os valores declarados em sede de IVA (cf. relatório de inspecção tributária, datado de 08/06/2004, a fls. 82/86 do apenso); 7. Em resultado da fixação oficiosa do rendimento colectável e com referência ao ano de 2001 foi efectuada a liquidação n.º 2004 5004231780, no valor de 7.906,86€, acrescida de juros compensatórios; com referência ao ano de 2002, foi efectuada a liquidação n.º 2004 5004231920, no valor de 5.185,64€, acrescida de juros compensatórios (cf. prints a fls. 129, 137, 137 e 152, 154 e 159, todas do apenso); 8. A determinação do rendimento colectável fez-se com base na aplicação do coeficiente de 0,65 sobre o valor declarado para efeitos de IVA, de 57.515,51€ para o ano de 2001 e de 34.543,61€ para o ano de 2002 (fls. 67 do apenso de reclamação graciosa); 9. O impugnante deduziu reclamação graciosa das liquidações, a qual foi indeferida por despacho de 30/03/2006, exarado sobre informação a fls. 293 do apenso de recurso hierárquico/reclamação graciosa; 10. Dessa decisão foi o impugnante notificado em 04/04/2006 (cf. fls. 299/301 do apenso respectivo); 11. Interpôs recurso hierárquico em 03/05/2006 (cf. fls. 3 do apenso de RH); 12. A decisão de provimento parcial do recurso hierárquico não foi favorável ao impugnante quanto aos vícios dos actos tributários de liquidação que agora pretende ver sindicados; 13. Da decisão de recurso hierárquico foi o impugnante notificado em 05/09/2007 (cf. fls. 69/70 do apenso de RH); 14. Em resultado da decisão de deferimento parcial do recurso hierárquico foram refeitas as liquidações relativas a 2001 e 2002 — cf. respectivamente, liquidações n° 2007 5004583658 e nº 02007 5004584086, ambas de 20/11/2007, ora impugnadas, fls.32 e 33 dos autos; 15. A petição de impugnação foi remetida ao tribunal, via electrónica, em 01/04/2008 (cf. fls. 2 dos autos); 16. Da base tributável do IVA considerada na determinação do rendimento colectável (cf. supra, ponto 8) e para o ano de 2001, veio a ser expurgado, no seguimento da apresentação da impugnação judicial, ao valor total de 57.515,50€ o valor de 15.461,25€ correspondente a Aquisições Intracomunitárias de Bens (AICB), “ficando como total de prestações de serviços e vendas o valor de 42.954,25€” (parecer a fls. 98 dos autos e despacho de 10/11/2008, do Sr. Director de Finanças Adjunto, nele exarado); 17. O impugnante não apresentou quaisquer documentos de suporte às vendas referenciadas a 2001 e, relativamente a 2002, apresentou um mapa de existências e uma factura da venda das mesmas à sociedade unipessoal entretanto por si constituída, sendo que a factura em causa foi desconsiderada pela Administração tributária por não conter todos os elementos do art.° 35.°, do CIVA (informação em sede de RH, a fls. 60 do respectivo apenso); 18. A factura em causa não contém o número de identificação fiscal do impugnante (cf. fls.35 dos autos e 46 do apenso de RH). De direito Perante a factualidade dada como provada o mº juiz “a quo” julgou parcialmente extinta a instância na parte em que o acto tributário da liquidação de 2001 foi anulado por decisão administrativa e parcialmente procedente a impugnação relativa à liquidação de IRS do ano de 2002 e Improcedente quanto ao demais. A Fazenda Pública não se conforma com a decisão e como se vê das conclusões de recurso considera que a sentença enferma de erro de julgamento quando julgou parcialmente procedente a impugnação julgando não se verificar a excepção peremptória de caducidade do direito de impugnar a liquidação do ano de 2002. Entende a Fazenda Pública que tendo o recorrente sido notificado da liquidação impugnada em 29 11 2007 e a petição inicial da impugnação sido entregue via electrónica em 01 04 2008 se deve a mesma considerar intempestiva e declarado caduco o direito de impugnar. Não o tendo feito a sentença enferma de erro de direito por errada interpretação e aplicação do disposto no artigo 140 do CIRS. Vejamos Estipulava o artigo 140 do CIRS na redacção vigente à data: “Garantias Artigo 140º Reclamações e impugnações 1 - Os sujeitos passivos do IRS, os seus representantes e as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis pelo pagamento do imposto podem reclamar contra a respectiva liquidação ou impugná-la nos termos e com os fundamentos estabelecidos no Código de Procedimento e de Processo Tributário. (1) 2 - Pode igualmente ser objecto de reclamação ou de impugnação, por parte do titular dos rendimentos ou do seu representante, a retenção de importâncias total ou parcialmente indevidas, sempre que se verifique a impossibilidade de ser efectuada a correcção a que se refere o nº 4 do artigo 98º ou de o respectivo montante ser levado em conta na liquidação final do imposto. (2) 3 - Podem ainda exercer a faculdade prevista no nº 1 as entidades que, no âmbito da substituição tributária, tenham entregue por erro importância superior ao imposto retido, ou as que, em cumprimento da obrigação de liquidação autónoma, tenham praticado algum erro na liquidação. 4 - Os prazos de reclamação e de impugnação contam-se nos termos seguintes: (3) a) A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação; (3) b) (Revogada.) c) A partir do dia 20 de Janeiro do ano seguinte àquele a que a retenção disser respeito, nos casos previstos no nº 2; d) A partir do dia 20 de Janeiro do ano seguinte àquele a que a retenção disser respeito ou a partir da data de pagamento do imposto que autonomamente deva ser liquidado e entregue nos cofres do Estado, nos casos previstos no nº 3. 5 - A reclamação ou impugnação do acto de fixação dos rendimentos que não dê origem a liquidação de IRS será efectuada nos termos e prazo previstos no Código de Procedimento e de Processo Tributário. Legislação: (1) Redação do Decreto Lei n.º 198/2001, de 3 de julho. (2) Redação do Decreto Lei n.º 198/2001, de 3 de julho. (3) Redação da Lei n.º 60-A/2005, de 30 de dezembro. Artigo 141º Recurso hierárquico (Revogado pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de dezembro)”. Decorre da leitura deste preceito e mais concretamente do estatuído na alínea a) do nº 4 que os prazos de reclamação e de impugnação se contam a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação. No caso dos autos está assente no probatório da sentença recorrida que a notificação da liquidação ocorreu em 30 11 2007 tendo presente o disposto no artigo 279 do Código Civil que determina na alínea b) que na contagem de qualquer prazo não se inclui o dia em que ocorrer o evento. A partir do qual o prazo começa a correr. O termo inicial do prazo de 30 dias é no caso em apreço o de 01 12 2007 e o termo do prazo destes 30 dias é o de 30 12 2007. A partir daqui inicia-se o prazo de impugnação que nos termos do disposto no artigo 102 CPPT na redacção vigente à data era de 90 dias. No caso em apreço o mº juiz julgou não verificada a excepção da caducidade do direito de impugnação relativamente à liquidação do ano de 2002, excepção invocada pela Fazenda Pública Para tanto a Fazenda alegara que o prazo de impugnação de 90 dias se contava a partir do termo dos 30 dias seguintes ao da notificação por força do disposto no artigo 140 nº 4 Al. a) do CIRS sendo que a notificação da liquidação tendo ocorrido em 30 11 2007 o prazo de 30 dias se completou em 30 12 2007 e porque o prazo de 90 dias se iniciou em 30 12 2007 o mesmo se teria por terminado em 31 03 2008 já que 30 03 2008 fora domingo. O Mº juiz considerou que por força do disposto no artigo 279 do CC na contagem de qualquer prazo se não incluiu o dia em que ocorre o evento a partir do qual o prazo começa a ocorrer apenas se inicia no primeiro dia útil seguinte. Assim e porque o início do prazo de 30 dias dado o dia 01 12 2007 ter sido um sábado passou a ser o de 02 12 2007 o seu termo apenas ocorrera em 02 01 2008 E iniciando-se o prazo de 90 dias em 03 01 2008 o mesmo só se completaria em 01 04 2008. Mas dado que em 01 04 2008 ocorreu a expedição via electrónica da petição da impugnação a mesma não poderia deixar de ter-se por tempestiva, não tendo ocorrido a caducidade do direito de impugnação. Verifica-se assim que a única questão objecto do recurso consiste em saber se a sentença enferma de erro de direito por não ter julgado verificada a referida excepção da caducidade do direito de impugnar a liquidação referente ao ano de 2002. Importa por isso decidir se, o início do prazo de 30 dias previsto no art. 140º, nº 4, Al. a) Do CIRS se passa a contar do dia seguinte ao da notificação ou se pelo facto de esse dia ser um sábado o mesmo apenas começa a contar do primeiro dia útil seguinte ou seja de 2ª feira, no caso 03 12 2007 como decidiu o mº Juiz “ “a quo”. Há que ter presente que nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 102.º do CPPT os prazos especiais de impugnação e de apresentação da petição fixados noutros diplomas legais prevalecem sobre o disposto no citado artigo do CPPT. E no que ao caso interessa fixados os prazos nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 140.º do Código do IRS tal norma é uma norma especial, aplicável ao IRS, relativamente ao disposto nas alíneas do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT, quanto ao termo inicial da contagem, do prazo de impugnação. Neste sentido, veja-se o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26.10.2011, recurso 517/11, in www.dgsi.pt). Donde decorre que o prazo de impugnação da liquidação de IRS é, pois, de 90 dias contados a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação, estabelecendo assim o artº 140º nº 4 do CIRS um termo inicial especial do prazo de impugnação de 90 dias para actos de liquidação de IRS e não um prazo de 120 dias (Ver neste sentido Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pag. 154 e também o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28.07.2008, recurso 178/08.). No caso sub judice, e como resulta do probatório, a liquidação foi notificada aos impugnantes em 30 11 2007 pelo que o prazo de 120 dias como bem assinala o Mº Pº (30 dias mais 90 dias) se inicia em 01 12 2007 e expira em 29 03 2008. Mas uma vez que o dia 29 03 2008 foi um sábado o termo do prazo para impugnar transfere-se para o primeiro dia útil seguinte ou seja 31 03 2008. Uma vez que a petição da impugnação em causa apenas foi expedida via electrónica em 01 04 2008 a mesma tem de haver-se por intempestiva. Efectivamente como bem salienta o Mº Pº “Carece de base legal a consideração efectuada na sentença recorrida de que “os prazos só se iniciam nos dias úteis”, sendo certo que a alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS estipula que o prazo se conta “a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”, independentemente de o 31ª dia ser ou não dia útil. Neste sentido aliás se pronunciou já também o STA (Acórdão do STA de 28/03/2012, proferido no processo n° 01147/11, e demais jurisprudência e doutrina ali citada). E sendo certo também que ao caso não se aplica o disposto no nº 5 do artigo 145 do CPC por o prazo de deduzir impugnação ser um prazo substantivo e consequentemente peremptório contando-se por isso nos termos do artigo 279 do CC por força do disposto no artigo 20 do CPPT, constata-se que o direito de impugnar a liquidação em causa ainda não caducou. Decisão: Face ao exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e em substituição julgar verificada a caducidade do direito de impugnação referente à liquidação do ano de 2002. Custas pela recorrida. Lisboa, 21 de Junho de 2017. - Fonseca Carvalho (relator) - Isabel Marques da Silva - Pedro Delgado. Segue acórdão de 12 de Julho de 2017: Acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo Tendo-se constatado que no acórdão constante de folhas 311 a 339 e mais precisamente a folhas 338 dos autos, e na última linha, se deixou escrito “constata-se que o direito de impugnar a liquidação ainda não caducou” quando se queria deixar escrito “constata-se que o direito de impugnar a liquidação já caducou” importa proceder à correcção de tal incorrecção dado tratar-se de lapso manifesto o qual facilmente se depreende da natureza da questão controvertida, bem como da fundamentação e clareza da decisão: Por tal razão e sem necessidade de mais considerações acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em corrigir tal lapso ao abrigo do disposto no artigo 667/1 do CPC determinando que na folha 338 do acórdão constante dos autos, na última linha, onde se deixou exarado “…constata-se que o direito de impugnar a liquidação ainda não caducou” passe a constar “constata-se que o direito de impugnar a liquidação já caducou”. Lisboa, 12 de Julho de 2017. - Fonseca Carvalho (relator) - Isabel Marques da Silva - Pedro Delgado.

Sumário

I- O artigo 140 do CIRS relativo à impugnação de IRS é uma norma especial e relativamente ao início da contagem do prazo para impugnar prevalece sobre o disposto no artigo 102 do CPPT.

II- O prazo para impugnar conta-se por força do disposto no artigo 20 do CPPT nos termos do artigo 279 do CC não sendo aplicável o disposto no nº 5 do artigo 145 do CPC.

III- Por força do disposto no nº 4 al. a) do artigo 140 do CIRS o prazo para impugnar a liquidação de IRS conta-se a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação.

Texto Integral

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I. Relatório

1. A Fazenda Pública interpôs no TCA Sul, recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por A…………, relativamente às liquidações de IRS dos anos de 2001 e 2002 e mais concretamente no que diz respeito à caducidade do direito de acção.

2. Apresentou as seguintes conclusões das suas alegações:

I- Pelo elenco de fundamentos acima descritos, infere-se que a douta sentença, ora recorrida, julgou parcialmente procedente a impugnação à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, por ter considerado que não se verificava a excepção peremptória de caducidade do direito de impugnar suscitada pela Fazenda Pública, o que consubstancia um erro de facto e de direito, por violação de lei dos art° 140.° do CIRS, art.° 20°, 102.° e 2.° al. e) do CPPT, art° 279.° do CC e art.° 144.° e 148.° do CPC.

II- O impugnante foi notificado da liquidação, ora impugnada e recorrida, em 29/11/2007.

III- A petição inicial foi entregue, via electrónica, em 01/04/2008.

IV- O art.° 140.° do CIRS, consagrava à data dos factos, segundo redacção dada pela Lei 60-A/2005, de 30/12, que “4 - Os prazos de reclamação e de impugnação contam-se nos termos seguintes:

a) A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”

V- Na verdade, o impugnante foi notificado da liquidação de IRS, relativa ao exercício de 2002, em 29/11/2007, pelo que o início do prazo dos 30 dias, referentes ao art.° 140.° do CIRS, foi em 30/11/2007, sendo o seu terminus em 29/12/2007.

VI- Por sua vez, o art.° 144.° do CPC, actual art.° 138°, consagrava que “1 — O prazo processual, estabelecido por lei ou fixado por despacho do juiz, é continuo, suspendendo-se, no entanto, durante as férias judiciais, salvo se a sua duração for igual ou superior a seis meses ou se tratar de actos a praticar em processos que a lei considere urgentes.

2- Quando o prazo para a prática do acto processual terminar em dia em que os tribunais estiverem encerrados, transfere-se o seu termo para o 1.º dia útil seguinte.

3- Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se encerrados os tribunais quando for concedida tolerância de ponto.

4- Os prazos para a propositura de acções previstos neste Código seguem o regime dos números anteriores.”

VII- O art.° 20.° do CPPT estipulava que “1 — Os prazos do procedimento tributário e de impugnação judicial contam-se nos termos do artigo 279.° do Código Civil.”

2- Os prazos para a prática de actos no processo judicial contam-se nos termos do Código de Processo Civil.”

VIII- Quer dizer, sendo o prazo contínuo e aplicando-se ao caso em apreço, em 30/12/2007 iniciou-se a contagem dos 90 dias para deduzir impugnação, sendo o terminus da mesma em 28/03/2008 (sexta feira).

IX- Ora, ao ser apresentada a impugnação em 01/04/2008 (terça feira), a mesma é intempestiva.

X- A Fazenda chama à colação o Acórdão do STA de 28/03/20112, com o qual concorda na íntegra e seguirá de perto, transcrevendo a sua fundamentação para corroborar a posição assumida da Fazenda, no sentido de que “A partir da data da entrada em vigor da Lei n.° 60-A/05, de 30 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2006), o prazo para deduzir impugnação judicial contra um acto de liquidação de IRS é de 90 dias (artigos 140.° n.° 1 do CIRS e 102.º n.° 1 do CPPT), contados a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação (artigo 140.° n.° 4, alínea a) do CIRS)

II- Este prazo de 30 dias a que alude o art° 140 n° 4, al. a) do CIRS refere-se ao termo inicial da contagem do prazo de impugnação e não ao prazo de impugnação propriamente dito.

III- A regra da al. e) do art° 279° do Código Civil) que dispõe que o prazo que termine em domingo ou dia feriado se transfere para o primeiro dia útil e que aos domingos e dias feriados são equiparadas as férias judiciais, aplica-se, apenas, ao termo fixado para a prática de um acto em juízo, o que não é o caso do prazo de 30 dias referido no art° 140° n°4, al. a), do CIRS.

IV- De igual modo não serão aplicáveis ao cômputo do prazo do art° 140 n° 4, aI. a) do CIRS as regras do art° 72° do Código de Procedimento Administrativo, que se referem à contagem dos prazos procedimentais, em processo administrativo.” — vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01147/11

XI- No Acórdão supra, a recorrente, Fazenda Pública, alegou que “(...)a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou tempestiva a impugnação apresentada nos autos, e, conhecendo do pedido, julgou a impugnação procedente e provada, com a consequente anulação do acto impugnado;

(…)

d) Dispõe o art° 102° do CPPT o prazo para a interposição de impugnação judicial, o qual é de 90 dias a partir dos factos elencados nas alíneas a) a f) do n° 1, de 15 dias após a notificação do indeferimento da reclamação graciosa (n° 2), ou a todo o tempo, se o fundamento for a nulidade (n° 3);

e) Todavia, prescreve o n° 4 do art° 102° do CPPT que “o disposto neste artigo não prejudica outros prazos especiais fixados neste Código ou noutras leis tributárias”;

f) No caso de impugnação de actos de liquidação de IRS (situação dos autos), estabelece a alínea a) do n° 4 do art.° 140° do CIRS, na redacção conferida pela Lei 60-A/2005, de 30 de Dezembro, que “Os prazos de reclamação e de impugnação contam-se nos termos seguintes: A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”;

g) Temos então, nesta norma, a estatuição de um prazo especial de impugnação que se sobrepõe à regra geral constante do art° 102° do CPPT;

h) “Relativamente à impugnação de actos de liquidação de IRS, prevê-se no art° 140°, n.° 4, alínea a), do CIRS que o prazo de impugnação se inicia «a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação», afastando-se, por isso, o termo do prazo de pagamento voluntário como termo inicial do prazo” (sublinhado nosso), vide Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, 6ª Edição, anotação 9 - Prazos especiais ao art° 102° do CPPT, págs. 154;

i) A razão de ser do afastamento do termo do prazo de pagamento voluntário, da alínea a) do n° 1 do art° 102° do CPPT, como início do prazo para deduzir impugnação judicial, radica no carácter especial da alínea a) do n° 4 do art° 140º do CIRS, em detrimento do carácter geral do art° 102 do CPPT, “precisamente em razão da especialidade do seu objecto e da disciplina especial que consagram” vide Acórdão do STA de 26-10-2011, recurso 0517/11;

j) Encontrando esta situação arrimo legal, portanto, no n°4 do art. 102° do CPPT;

k) Citando novamente o insigne Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, “É apenas o início do prazo de 90 dias que, em vez de contar a partir da notificação para pagamento voluntário, como se estabelece na alínea a) do n° 1 do art° 102° do Código de Procedimento e Processo Tributário se conta a partir do 30° dia posterior à notificação, da liquidação” (sublinhado nosso), vide Autor e obra identificados em h);

l) Importa portanto diferenciar o prazo de trinta dias «seguintes ao da notificação da liquidação» constante da alínea a) do n.° 4 do art° 140 do CIRS, findo o qual inicia o prazo para interpor impugnação judicial da liquidação em causa, do prazo de pagamento voluntário da liquidação, a que alude a alínea a) do n° 1 do art. 102° do CPPT e que serve como início do prazo para deduzir impugnação judicial;

(…)

q) No caso em apreço se o prazo de 90 dias, contado a partir do 30° dia posterior à notificação da liquidação, terminar em férias judiciais, obviamente que esse prazo se transfere para o primeiro dia útil seguinte, ao abrigo do art. 279° alínea e) do Código Civil, independentemente de o acto dever ser praticado perante autoridades administrativas, que servem de intermediários para recepção dos requerimentos de interposição, vide, a este propósito, anotação 10 ao art° 20 do CPPT anotado e comentado de Jorge Lopes de Sousa, 6ª edição;

(…)

s) No caso em apreço o prazo de 30 dias posterior à notificação da liquidação, previsto na alínea a) do n.° 4 do artº 140° do CIRS, implica tão só o início do prazo de 90 dias para o efeito de interpor impugnação judicial da liquidação de IRS, não implica mais nada, mormente o pagamento voluntário da liquidação ou a possibilidade de praticar qualquer acto em juízo;

t) Assim, aquele prazo de 30 dias após a notificação da liquidação deve considerar-se completado independentemente de ocorrer num sábado, domingo, feriado, ou qualquer outro dia útil, pois que não implica a prática de qualquer acto, apenas opera o efeito de iniciar o prazo de 90 dias para interpor impugnação judicial;

u) Daí a não aplicação do disposto no art° 279°, alínea e) do C.C. ao prazo de 30 dias previsto no art° 140º do CIRS, defendendo-se, porque só aí faz sentido, a aplicação do art.° 279°, alínea e) do C.C. ao prazo de 90 dias para deduzir impugnação judicial;

v) Pois este tem aplicação quando o acto sujeito a prazo tenha de ser praticado em juízo;

w) Assim, se o prazo de 90 dias terminar num sábado, domingo, feriado ou férias judiciais transfere-se para o primeiro dia útil seguinte, nos termos do citado art° 279, alínea e) do C.C; o mesmo não se pode afirmar para o prazo de 30 dias, previsto no art.° 140° do CIRS, pois, como já se demonstrou, este apenas implica o início do prazo de 90 dias para interpor impugnação judicial;

x) Na situação dos autos, o impugnante foi notificado da liquidação de IRS em 06-08-2009, pelo que o prazo de 30 dias do art° 140° do CIRS completou-se em 05.09.2009, sábado, (e não 06 de Setembro, como, do nosso ponto de vista, apenas por lapso o refere o Mmo Juiz a fls. 3 da douta sentença recorrida, pois seguindo tal raciocínio a controvérsia dos autos não se colocava), tendo o prazo de 90 dias para interpor impugnação judicial iniciado em 06-09-2009 expirou em 04-12-2009 (sexta-feira), tudo como resulta de fls. 5, 6 e 48 do Processo Administrativo; sendo que a petição foi enviada para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, por correio registado, em 07-12-2009 (segunda-feira), vide fls. 118 dos autos.

y) A contagem dos prazos de impugnação judicial faz-se nos termos do art° 279° do CC., como expressamente se refere no n° 1 do art. 20° do CPPT, sendo este prazo de natureza substantiva não se lhe aplica as disposições previstas no art.º 145° do CPC para o prazo processual ou judicial, neste sentido, entre outros, Acórdãos do STA n° 077/08 de 16-04-2008, 01208/03 de 14-01-2004 e 0458/08 de 29-10-2008;

z) Na procedência da excepção da caducidade do direito de impugnar, oportunamente suscitada pela Fazenda Pública, deveria o Mmo. Juiz do Tribunal “a quo”, abster-se do conhecimento do mérito da presente impugnação;

(…)

bb) Em primeiro lugar, não se vislumbra que normas processuais estão em causa na situação dos autos, pois quer o disposto no art° 140° do CIRS, quer o disposto no art° 102° do CPPT, consubstanciam normas substantivas;

cc) Em segundo lugar, na situação em apreço, não tem suporte legal o fraccionar dos prazos de 30 dias do art° 140° do CIRS com os 90 dias para deduzir impugnação judicial do art° 102° do CPPT;

dd) Pois o prazo de 30 dias posterior à notificação da liquidação esgota-se findo aquele prazo, independentemente de ocorrer num sábado, domingo, feriado ou dia útil;

ee) Como já se referiu trata-se de um prazo especial de impugnação, que afasta a regra geral do art° 102° do CPPT e que impõe a contagem do prazo de 90 dias a partir do 30° dia posterior à notificação da liquidação;

ff) Expirado aquele prazo, (30 dias do art° 140° n° 4 a) CIRS + 90 dias do art° 102° do CPPT) ocorre uma excepção peremptória, ficando vedado ao tribunal o conhecimento das questões invocadas na impugnação intempestiva;

gg) Admitir-se a aplicação do princípio do pro actione no caso dos autos, seria admitir-se a apreciação dos argumentos alegados numa situação de intempestividade do meio judicial utilizado, quando o tribunal deve conhecer oficiosamente das excepções peremptórias, nos termos do art° 496° do CPC; Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, com a consequente revogação da douta sentença proferida nos autos que, julgando improcedente a questão prévia da caducidade do direito de impugnar, apreciou o mérito da impugnação judicial.”— vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01149/11.

XII- Nestes termos, não podemos deixar de referir que o objecto do presente recurso em nada diverge das conclusões elencadas no ponto anterior e proferidas pela Fazenda Pública naquele processo, havendo uma identidade fáctica ao caso concreto.

XIII- No mencionado Acórdão é referido, no parecer do DMMP que “(…) A decisão proferida assentou na data em que teve lugar a notificação da liquidação a que se refere a matéria controvertida no recurso interposto pela Fazenda Nacional, como sendo efectuada a 6-8-2009 (fls. 253, al. H).

Ora, a data em que findou o decurso dos 30 dias previstos no art. 140.° n° 4 al. a) do CIRS é a 5-9-2009 (sábado) e não a 6-9-2009 (domingo), conforme indicado no dito parecer a fls. 215.

(…)

Cumpre tomar posição.

A referida posição doutrinal do Cons° Jorge Sousa, segundo a qual face à referida previsão especial tal como consta, o prazo de impugnação ser de contar logo após o prazo de 30 dias, está de acordo com o entendimento jurisprudencial deste S.T.A. contrário à aplicação da norma contida no art. 72° n.° 1 al. b) do C.P.A., existindo norma especial que deva levar a considerar doutro modo - assim, ac. do S.T.A. de 14-IV-94 in Ac. Dout. n.° 396, p. 1932 e ss., citado por Mário Esteves de Oliveira; Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim, no seu CPA Comentado, p. 368, merecendo a sua concordância.

Parece não haver razões para afastar tal entendimento no presente caso.

Se é em 30 dias, contados da notificação, que podia também ter sido requerida a notificação de requisitos omitidos ou a passagem de certidão de que os mesmos constassem, nos termos a que alude o art. 37.° do C.P.P.T., tal não parece invalidar o entendimento tido.

Por outro lado, no prazo de 30 dias podia também ter sido efectuado o pagamento voluntário, de acordo com o previsto no art° do CPPT.

Ora, atenta a regra contida no art. 105.º do CIRS, este podia ter sido efectuado aos sábados e domingos, mesmo encontrando-se os serviços de finanças encerrados nesses dias. Parece, pois, não haver fundamento para fazer transferir o cômputo dos ditos 30 dias para o primeiro dia útil seguinte, mais sendo de reconhecer que o decurso dos mesmos foi atingido a 5-9-2009.

E efectuando continuamente o cômputo do prazo de 90 dias para a impugnação, alcança-se que o mesmo findou a 4-12-2009 (6ª feira), conforme se defende também no recurso interposto

Concluindo, parece que, decorrendo que a impugnação apresentada a 7-12-2009 foi extemporânea, é de julgar o recurso procedente, revogando-se o decidido.” (bold e sublinhado nosso) — vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01149/11

XIV- Na fundamentação do Acórdão invocado, é referido quanto ao objecto daquele que “(…)Mais concretamente está em causa apurar se, terminando o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, aI. a) do CIRS num dia não útil o termo inicial do prazo de impugnação deve ou não passar para o dia útil seguinte.

(…)

Desde já se dirá que o recurso merece provimento. Vejamos, antes de mais, as normas em causa.

Diz o art° 140°, n° 4, do CIRS (Redacção dada pela Lei 60-A/2005, de 30 de Dezembro) que os prazos de reclamação e de impugnação se contam nos termos seguintes: a) A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação; (Redacção dada pela Lei 60-A/2005, de 30 de Dezembro).

(...)

E dispõe o art° 102°, n° 1, aI. a) do Código de Procedimento e Processo Tributário que a impugnação será apresentada no prazo de 90 dias contados a partir do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte.

Resulta expressamente do disposto no n.° 4 do artigo 102.º do CPPT que o teor do referido preceito não prejudica outros prazos especiais fixados neste Código ou noutras leis tributárias, constituindo as alíneas do n.° 4 do artigo 140.º do Código do IRS normas especiais, aplicáveis ao IRS, relativamente ao disposto nas alíneas do n.° 1 do artigo 102.º do CPPT, não quanto ao prazo de impugnação propriamente dito, mas quanto ao termo inicial da sua contagem, normas estas que hão-de prevalecer sobre a norma geral contida no CPPT precisamente em razão da especialidade do seu objecto e da disciplina especial que consagram (cf. também neste sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26. 10.2011, recurso 517/11, in www.dgsi.pt).

O prazo de impugnação da liquidação de IRS será, pois, de 90 dias contados a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação, estabelecendo assim o art° 140º n° 4 do CIRS um termo inicial especial do prazo de impugnação de 90 dias para actos de liquidação de IRS e não um prazo de 120 dias (Ver neste sentido Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pag. 154 e também o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 8.07.2008, recurso 178/08.).

No caso subjudice, e como resulta do probatório, a liquidação foi notificada aos impugnantes em 06-08-2009 pelo que o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, aI. a) do CIRS terminaria a 05.09 (sábado) e não a 06.09.2009 (domingo), conforme indicado na sentença.

Ora será que terminando o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, al. a) do CIRS num dia não útil o termo inicial do prazo de impugnação deve passar para o dia útil seguinte?

(…)

Mas aqui não andou bem a primeira instância, e por duas ordens de razões:

Em primeiro lugar porque o prazo de 30 dias a que alude o art 140 n° 4, aI. a) do CIRS se refere ao termo inicial da contagem do prazo de impugnação e não ao prazo de impugnação propriamente dito.

Como sublinha Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário anotado, vol. II, pag.154, é p o início do prazo de 90 dias que, em vez de contar a partir da notificação para pagamento voluntário, como estabelece a alínea a) do n° 1 do art° 102° do Código de Procedimento e Processo Tributário, se conta a partir do 30° dia posterior à notificação da liquidação.

O prazo referido no art° 140 n° 4, aI. a) do CIRS estabelece assim o termo inicial de um outro prazo, o prazo de impugnação propriamente dito, e não o prazo para a prática de um determinado acto em juízo.

Ora o art° 279°, al. e) do Código Civil dispõe que o prazo que termine em domingo ou dia feriado se transfere para o primeiro dia útil e que aos domingos e dias feriados são equiparadas as férias judiciais, se o acto sujeito a prazo tiver de ser praticado em juízo.

A regra da al. e) do artº 279° do Código Civil aplica-se, pois, e apenas, ao termo fixado para a prática de um acto em juízo, o que não é o caso do aludido prazo do art° 140° do CIRS. Assim, e por exemplo, será aplicável ao prazo para deduzir impugnação, de 90 dias, caso termine em domingo ou dia feriado.

Dai que, como sustenta a recorrente, se faz sentido, a aplicação do art° 279°, alínea e) do C.C. ao prazo de 90 dias para deduzir impugnação judicial, o mesmo não sucede em relação ao prazo de 30 dias previsto no art° 140° n° 4, al. a) do CIRS, pois este estabelece o termo inicial de contagem de um prazo e não o prazo em que tenha de ser praticado em juízo um determinado acto.

(...)

al. a) do CIRS num dia não útil, o termo inicial do prazo de impugnação não se transfere para o dia útil seguinte.

E do exposto resulta que assiste razão à Fazenda Pública quando, acertadamente, sustenta que a impugnação judicial apresentada pelos recorridos era intempestiva.

Na verdade mostra o probatório que a liquidação foi notificada aos impugnantes em 06-08-2009 pelo que o prazo de 30 dias previsto no art° 140°, n° 4, al. a) do CIRS terminou a 05.09.2009.

Sendo este o termo inicial da contagem do prazo de impugnação, o referido prazo (de 90 dias) findou a 04.12.2009 (sexta feira), pelo que a impugnação, deduzida a 07.12.2009 (cf. probatório), era efectivamente intempestiva.

A sentença recorrida, que assim não decidiu, não pode ser confirmada.” (bold e sublinhado nosso) — vide Ac. do STA de 28/03/2012, proferido no proc. n.° 01149/11.

XV- Na verdade, aplicando mutatis mutandis o Acórdão supra mencionado ao caso em apreço e objecto do presente recurso, constatamos que a douta sentença violou os art.° 140°, n.° 4 aI. a) do CIRS, art.° 20°, 102° e 2° al. e) do CPPT, art° 279° do CC e art° 144° e 148° do CPC, (actuais art° 138 e 142), erro de facto e de direito, razão pela qual não poderá subsistir na ordem jurídica, devendo ser substituída por outra, considerando a impugnação intempestiva.

XVI- Mas caso, o impugnante tivesse possibilidade mediante o pagamento da multa, consagrado no art.° 145.° do CPC, ainda assim não se poderia considerar tempestiva, pelo simples facto de ser jurisprudência pacífica dos Tribunais Superiores que “(...) Com efeito, vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada desta Secção do Supremo Tribunal que o prazo de impugnação judicial é um prazo de natureza substantiva, de caducidade, peremptório, e de conhecimento oficioso em qualquer fase do processo, uma vez que estão em causa direitos indisponíveis da Fazenda Pública, contando-se nos termos do art. 279° do CPC e art. 20°, n° 1, do CPPT.

Vem sendo igualmente jurisprudência pacífica que o art. 145°, n° 5, do CPC se aplica apenas aos prazos de natureza processual ou judicial e não aos prazos de natureza substantiva. E como ainda não há processo antes da apresentação da petição inicial de impugnação judicial, logo, «não sendo o prazo de dedução da impugnação um prazo de natureza processual, se não lhe aplique o n° 5 do artigo 145° do CPC» (Cfr. o Acórdão do STA de 22/9/2010, proc. n° 269/10. No mesmo sentido, cfr., entre outros, os Acórdãos de: 14/3/2007, proc. n° 831/06; 30/5/2007, proc. n° 238/07; 16/4/2008, proc. n° 77/08; 29/10/2008, proc. n° 458/08; e 7/9/2011, proc. n° 677/10).

Também JORGE LOPES DE SOUSA (Cfr. Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6ª ed., Áreas Editora Lisboa, 2011, anotação ao art. 102°, p. 145), em anotação ao art. 102° do CPPT escreve que “[o] prazo de impugnação judicial é de natureza substantiva e não um prazo judicial, pelo que não lhe é aplicável o art. 145°, n° 5, do CPC, que prevê a possibilidade de apresentação de documentos nos três dias subsequentes ao termo do prazo mediante o pagamento de multa”. - vide Ac. do STA de 30/01/2013, proferido no proc. n.° 0951/12.

XVII- Por último, a douta sentença peca por não ter subsumido o direito aos factos, pois se se tivesse atendido constatar-se-ia que resultava da legislação aplicada outra decisão e não aquela que foi proferida.

XVIII- Neste desiderato, a douta sentença posta em crise deverá ser revogada e em substituição da mesma deverá ser prolatada uma outra que determine a caducidade do direito de impugnar, com todas as devidas consequências legais.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a Impugnação improcedente, com as devidas consequências legais.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA.

3. Não houve contra-alegações.

4. O TCA Sul, por acórdão de fls. 291 e segs., decidiu declarar-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do recurso e competente, para o efeito, a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

5. Remetidos os autos a este Tribunal, o magistrado do Ministério Público pronunciou-se no sentido de o recurso ser julgado procedente, de acordo com o seguinte parecer:

1. O presente recurso vem interposto da sentença de fls. 192 e seguintes, que julgou parcialmente procedente a acção de impugnação judicial, insurgindo-se a Recorrente contra a parte da sentença que julgou improcedente a excepção de caducidade da acção invocada pela Fazenda Pública.

Entende a Recorrente que a sentença padece do vício de erro de julgamento, por errónea interpretação e aplicação das normas legais relativas à contagem do prazo para impugnação do acto de liquidação de IRS.

Para o efeito considera que a regra do artigo 297° do Código Civil não se aplica ao termo inicial do prazo, mas apenas ao termo final do prazo.

A questão que é colocada pela Recorrente prende-se com a caducidade da acção de impugnação, excepção por si deduzida em 1ª instância e que foi julgada improcedente pelo Mmo. Juiz “a quo”.

A recorrente Fazenda Pública insurge-se contra o entendimento sufragado na sentença recorrida quanto ao termo inicial do prazo de 30 dias previsto no artigo 140° do CIRS e segundo o qual recaindo o primeiro dia do prazo em sábado, domingo ou feriado o mesmo transfere-se para o primeiro dia útil seguinte.

A este propósito o Mmo. Juiz “a quo” teceu as seguintes considerações:

“Refere a Fazenda Pública, no que concerne ao exercício de 2002, que a presuntiva notificação da liquidação e demonstração de compensação ocorreu em 30/11/2007. Como assim, o prazo de 90 dias da impugnação (cf. art° 102°, n° 1, alínea a), do CPPT), conta-se do termo dos 30 dias seguintes (cf. art° 140°, n° 4, alínea a), do CIRS) ao da presuntiva notificação.

Deste modo, o prazo de 30 dias completou-se em 30/12/2007 e contados 90 dias desde essa data, o seu termo recaiu em 31/03/2008 (30/03/2008, Domingo).

Todavia, não é assim. Na contagem de qualquer prazo não se inclui o dia em que ocorrer o evento a partir do qual o prazo começa a correr — art.° 279°, alínea b), do Código Civil e 20°, n° 1, do CPPT.

Como os prazos só se iniciam em dias úteis e 01/12/2007 foi um sábado, a contagem do prazo de 30 dias inicia-se em 03/12/2007 e termina em 02/01/2008. Contados 90 dias a partir de 03/01/2008 (dies “a quo”), o prazo completa-se em 01/04/2008 (dies ad quem), que corresponde à da expedição, via electrónica, da petição de impugnação (cf. fls. 2).

Improcede a invocada caducidade do direito de impugnação.”

Como se alcança do excerto da sentença transcrita, o Mmo. juiz “a quo”, embora não fixando no probatório qualquer facto relativo à notificação do acto tributário, ao apreciar a excepção da caducidade da acção deduzida pela Fazenda Pública, partiu do pressuposto que a notificação da liquidação ocorreu em 30/11/2007 (embora seja certo que utilizou uma forma assaz incorrecta).

Igualmente considerou que no caso concreto havia que atender a dois prazos: O prazo de 30 dias previsto na alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS e o prazo de 90 dias previsto na alínea a) do n° 1 do artigo 102° do CPPT.

Os referidos prazos são prazos substantivos e sucessivos, pelo que se aplica à sua contagem o disposto no artigo 279° do Código Civil e não o CPC. E considerando o disposto na referida norma há que atender ao disposto na sua alínea b), que exclui da contagem o próprio dia em que se verifica o evento a partir do qual o prazo começa a correr, neste caso o dia da notificação do acto de liquidação. E por outro lado sendo dois prazos contínuos e sucessivos não há que considerar o disposto na alínea e) do artigo 279° na contagem do primeiro prazo. Com efeito o disposto na referida norma tem a sua razão de ser no facto de se pretender salvaguardar a prática do acto no último dia do prazo, pelo que caso o mesmo não corresponda a dia útil, o mesmo transfere-se para o próximo dia útil. Ora, estando em causa a contagem de dois prazos sucessivos, a sua contagem deve ser feita como se fosse um único prazo, pelo que aquela norma só será aplicável se o último dia do segundo prazo não corresponder a dia útil. Tendo em consideração que o acto de liquidação de IRS foi notificado em 30/11/2007 o prazo de 120 dias (30 + 90 dias) para apresentar impugnação judicial terminou em 29/03/2008, que foi um sábado, pelo que o termo do prazo se transferiu para o dia útil seguinte, ou seja, 31/03/2008, que foi uma segunda-feira.

Carece de base legal a consideração efectuada na sentença recorrida de que “os prazos só se iniciam nos dias úteis”, sendo certo que a alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS estipula que o prazo se conta “a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”, independentemente de o 31ª dia ser ou não dia útil (no sentido de que a alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS fixa apenas o termo inicial do prazo de 90 dias previsto no artigo 102°, n° 1, al. a) do CPPT, cfr. acórdão do STA de 28/03/2012, proferido no processo n° 01147/11, e demais jurisprudência e doutrina ali citada).

Por outro lado não se aplica o disposto no artigo 145°, n° 5, do Código de Processo Civil (antigo), dado estarmos perante um prazo substantivo e não adjectivo ou processual (cfr. a este propósito o acórdão do STA de 29/10/2008, processo n° 0458/08).

Atento que a petição da impugnação foi expedida via electrónica no dia 01/04/2008 e o prazo de impugnação terminou a 31/03/2008, a acção foi apresentada para além do prazo legal ou seja, é intempestiva.

Mostra-se, assim, procedente o recurso, motivo pelo qual deve a sentença recorrida ser revogada e a excepção da caducidade da acção invocada pela Fazenda Pública ser julgada procedente, absolvendo-se a Fazenda Pública do pedido.

6. Cumpre apreciar e decidir.

II. Fundamentos

De facto

1. Em 22/02/1996, o impugnante entregou no serviço de finanças declaração de reinício de actividade, tendo declarado que ia exercer duas actividades: actividade principal - “Comércio por grosso e a retalho de motociclos, de suas peças e acessórios”, CAE 50.401; e actividade secundária — “Manutenção e reparação de motociclos, de suas peças e acessórios” — CAE 50.402 (cf. fls. 175 do apenso instrutor);

2. Ficou enquadrado, em sede de IVA, no regime normal trimestral, no qual se manteve até cessar actividade, para efeitos de IVA e IRS, em 28/06/2002 (cf prints a fls. 177 do apenso);

3. Nos exercícios em causa de 2001 e 2002, o impugnante esteve enquadrado, em sede IRS, no regime simplificado de tributação (cf. print a fls. 98 do apenso);

4. O impugnante entregou declarações periódicas de IVA com referência aos períodos 0103T; 0106T; 0109T; 0112T; 0203T e 0206T (cf. prints a fls. 99 a 104 do apenso);

5. Não apresentou declarações de IRS para os anos em causa de 2001 e 2002;

6. Por falta de apresentação das declarações de rendimento, nomeadamente, para os anos em causa de 2001 e 2002, foram fixados pela Administração tributária rendimentos colectáveis nos termos do disposto no art.° 65.°, n.º 2 alínea b), do CIRS, tendo por base os valores declarados em sede de IVA (cf. relatório de inspecção tributária, datado de 08/06/2004, a fls. 82/86 do apenso);

7. Em resultado da fixação oficiosa do rendimento colectável e com referência ao ano de 2001 foi efectuada a liquidação n.º 2004 5004231780, no valor de 7.906,86€, acrescida de juros compensatórios; com referência ao ano de 2002, foi efectuada a liquidação n.º 2004 5004231920, no valor de 5.185,64€, acrescida de juros compensatórios (cf. prints a fls. 129, 137, 137 e 152, 154 e 159, todas do apenso);

8. A determinação do rendimento colectável fez-se com base na aplicação do coeficiente de 0,65 sobre o valor declarado para efeitos de IVA, de 57.515,51€ para o ano de 2001 e de 34.543,61€ para o ano de 2002 (fls. 67 do apenso de reclamação graciosa);

9. O impugnante deduziu reclamação graciosa das liquidações, a qual foi indeferida por despacho de 30/03/2006, exarado sobre informação a fls. 293 do apenso de recurso hierárquico/reclamação graciosa;

10. Dessa decisão foi o impugnante notificado em 04/04/2006 (cf. fls. 299/301 do apenso respectivo);

11. Interpôs recurso hierárquico em 03/05/2006 (cf. fls. 3 do apenso de RH);

12. A decisão de provimento parcial do recurso hierárquico não foi favorável ao impugnante quanto aos vícios dos actos tributários de liquidação que agora pretende ver sindicados;

13. Da decisão de recurso hierárquico foi o impugnante notificado em 05/09/2007 (cf. fls. 69/70 do apenso de RH);

14. Em resultado da decisão de deferimento parcial do recurso hierárquico foram refeitas as liquidações relativas a 2001 e 2002 — cf. respectivamente, liquidações n° 2007 5004583658 e nº 02007 5004584086, ambas de 20/11/2007, ora impugnadas, fls.32 e 33 dos autos;

15. A petição de impugnação foi remetida ao tribunal, via electrónica, em 01/04/2008 (cf. fls. 2 dos autos);

16. Da base tributável do IVA considerada na determinação do rendimento colectável (cf. supra, ponto 8) e para o ano de 2001, veio a ser expurgado, no seguimento da apresentação da impugnação judicial, ao valor total de 57.515,50€ o valor de 15.461,25€ correspondente a Aquisições Intracomunitárias de Bens (AICB), “ficando como total de prestações de serviços e vendas o valor de 42.954,25€” (parecer a fls. 98 dos autos e despacho de 10/11/2008, do Sr. Director de Finanças Adjunto, nele exarado);

17. O impugnante não apresentou quaisquer documentos de suporte às vendas referenciadas a 2001 e, relativamente a 2002, apresentou um mapa de existências e uma factura da venda das mesmas à sociedade unipessoal entretanto por si constituída, sendo que a factura em causa foi desconsiderada pela Administração tributária por não conter todos os elementos do art.° 35.°, do CIVA (informação em sede de RH, a fls. 60 do respectivo apenso);

18. A factura em causa não contém o número de identificação fiscal do impugnante (cf. fls.35 dos autos e 46 do apenso de RH).

De direito

Perante a factualidade dada como provada o mº juiz “a quo” julgou parcialmente extinta a instância na parte em que o acto tributário da liquidação de 2001 foi anulado por decisão administrativa e parcialmente procedente a impugnação relativa à liquidação de IRS do ano de 2002 e Improcedente quanto ao demais.

A Fazenda Pública não se conforma com a decisão e como se vê das conclusões de recurso considera que a sentença enferma de erro de julgamento quando julgou parcialmente procedente a impugnação julgando não se verificar a excepção peremptória de caducidade do direito de impugnar a liquidação do ano de 2002.

Entende a Fazenda Pública que tendo o recorrente sido notificado da liquidação impugnada em 29 11 2007 e a petição inicial da impugnação sido entregue via electrónica em 01 04 2008 se deve a mesma considerar intempestiva e declarado caduco o direito de impugnar.

Não o tendo feito a sentença enferma de erro de direito por errada interpretação e aplicação do disposto no artigo 140 do CIRS.

Vejamos

Estipulava o artigo 140 do CIRS na redacção vigente à data:

“Garantias

Artigo 140º

Reclamações e impugnações

1- Os sujeitos passivos do IRS, os seus representantes e as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis pelo pagamento do imposto podem reclamar contra a respectiva liquidação ou impugná-la nos termos e com os fundamentos estabelecidos no Código de Procedimento e de Processo Tributário. (1)

2- Pode igualmente ser objecto de reclamação ou de impugnação, por parte do titular dos rendimentos ou do seu representante, a retenção de importâncias total ou parcialmente indevidas, sempre que se verifique a impossibilidade de ser efectuada a correcção a que se refere o nº 4 do artigo 98º ou de o respectivo montante ser levado em conta na liquidação final do imposto. (2)

3- Podem ainda exercer a faculdade prevista no nº 1 as entidades que, no âmbito da substituição tributária, tenham entregue por erro importância superior ao imposto retido, ou as que, em cumprimento da obrigação de liquidação autónoma, tenham praticado algum erro na liquidação.

4- Os prazos de reclamação e de impugnação contam-se nos termos seguintes: (3)

a) A partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação; (3)

b) (Revogada.)

c) A partir do dia 20 de Janeiro do ano seguinte àquele a que a retenção disser respeito, nos casos previstos no nº 2;

d) A partir do dia 20 de Janeiro do ano seguinte àquele a que a retenção disser respeito ou a partir da data de pagamento do imposto que autonomamente deva ser liquidado e entregue nos cofres do Estado, nos casos previstos no nº 3.

5- A reclamação ou impugnação do acto de fixação dos rendimentos que não dê origem a liquidação de IRS será efectuada nos termos e prazo previstos no Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Legislação:

(1) Redação do Decreto Lei n.º 198/2001, de 3 de julho.

(2) Redação do Decreto Lei n.º 198/2001, de 3 de julho.

(3) Redação da Lei n.º 60-A/2005, de 30 de dezembro.

Artigo 141º

Recurso hierárquico

(Revogado pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de dezembro)”.

Decorre da leitura deste preceito e mais concretamente do estatuído na alínea a) do nº 4 que os prazos de reclamação e de impugnação se contam a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação.

No caso dos autos está assente no probatório da sentença recorrida que a notificação da liquidação ocorreu em 30 11 2007 tendo presente o disposto no artigo 279 do Código Civil que determina na alínea b) que na contagem de qualquer prazo não se inclui o dia em que ocorrer o evento. A partir do qual o prazo começa a correr.

O termo inicial do prazo de 30 dias é no caso em apreço o de 01 12 2007 e o termo do prazo destes 30 dias é o de 30 12 2007. A partir daqui inicia-se o prazo de impugnação que nos termos do disposto no artigo 102 CPPT na redacção vigente à data era de 90 dias.

No caso em apreço o mº juiz julgou não verificada a excepção da caducidade do direito de impugnação relativamente à liquidação do ano de 2002, excepção invocada pela Fazenda Pública

Para tanto a Fazenda alegara que o prazo de impugnação de 90 dias se contava a partir do termo dos 30 dias seguintes ao da notificação por força do disposto no artigo 140 nº 4 Al. a) do CIRS sendo que a notificação da liquidação tendo ocorrido em 30 11 2007 o prazo de 30 dias se completou em 30 12 2007 e porque o prazo de 90 dias se iniciou em 30 12 2007 o mesmo se teria por terminado em 31 03 2008 já que 30 03 2008 fora domingo.

O Mº juiz considerou que por força do disposto no artigo 279 do CC na contagem de qualquer prazo se não incluiu o dia em que ocorre o evento a partir do qual o prazo começa a ocorrer apenas se inicia no primeiro dia útil seguinte.

Assim e porque o início do prazo de 30 dias dado o dia 01 12 2007 ter sido um sábado passou a ser o de 02 12 2007 o seu termo apenas ocorrera em 02 01 2008 E iniciando-se o prazo de 90 dias em 03 01 2008 o mesmo só se completaria em 01 04 2008.

Mas dado que em 01 04 2008 ocorreu a expedição via electrónica da petição da impugnação a mesma não poderia deixar de ter-se por tempestiva, não tendo ocorrido a caducidade do direito de impugnação.

Verifica-se assim que a única questão objecto do recurso consiste em saber se a sentença enferma de erro de direito por não ter julgado verificada a referida excepção da caducidade do direito de impugnar a liquidação referente ao ano de 2002.

Importa por isso decidir se, o início do prazo de 30 dias previsto no art. 140º, nº 4, Al. a) Do CIRS se passa a contar do dia seguinte ao da notificação ou se pelo facto de esse dia ser um sábado o mesmo apenas começa a contar do primeiro dia útil seguinte ou seja de 2ª feira, no caso 03 12 2007 como decidiu o mº Juiz “ “a quo”.

Há que ter presente que nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 102.º do CPPT os prazos especiais de impugnação e de apresentação da petição fixados noutros diplomas legais prevalecem sobre o disposto no citado artigo do CPPT.

E no que ao caso interessa fixados os prazos nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 140.º do Código do IRS tal norma é uma norma especial, aplicável ao IRS, relativamente ao disposto nas alíneas do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT, quanto ao termo inicial da contagem, do prazo de impugnação.

Neste sentido, veja-se o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26.10.2011, recurso 517/11, in www.dgsi.pt).

Donde decorre que o prazo de impugnação da liquidação de IRS é, pois, de 90 dias contados a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação, estabelecendo assim o artº 140º nº 4 do CIRS um termo inicial especial do prazo de impugnação de 90 dias para actos de liquidação de IRS e não um prazo de 120 dias (Ver neste sentido Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pag. 154 e também o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28.07.2008, recurso 178/08.).

No caso sub judice, e como resulta do probatório, a liquidação foi notificada aos impugnantes em 30 11 2007 pelo que o prazo de 120 dias como bem assinala o Mº Pº (30 dias mais 90 dias) se inicia em 01 12 2007 e expira em 29 03 2008.

Mas uma vez que o dia 29 03 2008 foi um sábado o termo do prazo para impugnar transfere-se para o primeiro dia útil seguinte ou seja 31 03 2008.

Uma vez que a petição da impugnação em causa apenas foi expedida via electrónica em 01 04 2008 a mesma tem de haver-se por intempestiva.

Efectivamente como bem salienta o Mº Pº “Carece de base legal a consideração efectuada na sentença recorrida de que “os prazos só se iniciam nos dias úteis”, sendo certo que a alínea a) do n° 4 do artigo 140° do CIRS estipula que o prazo se conta “a partir dos 30 dias seguintes ao da notificação da liquidação”, independentemente de o 31ª dia ser ou não dia útil.

Neste sentido aliás se pronunciou já também o STA (Acórdão do STA de 28/03/2012, proferido no processo n° 01147/11, e demais jurisprudência e doutrina ali citada).

E sendo certo também que ao caso não se aplica o disposto no nº 5 do artigo 145 do CPC por o prazo de deduzir impugnação ser um prazo substantivo e consequentemente peremptório contando-se por isso nos termos do artigo 279 do CC por força do disposto no artigo 20 do CPPT, constata-se que o direito de impugnar a liquidação em causa ainda não caducou.

Decisão:

Face ao exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e em substituição julgar verificada a caducidade do direito de impugnação referente à liquidação do ano de 2002.

Custas pela recorrida.

Lisboa, 21 de Junho de 2017. - Fonseca Carvalho (relator) - Isabel Marques da Silva - Pedro Delgado.

Segue acórdão de 12 de Julho de 2017:

Acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

Tendo-se constatado que no acórdão constante de folhas 311 a 339 e mais precisamente a folhas 338 dos autos, e na última linha, se deixou escrito “constata-se que o direito de impugnar a liquidação ainda não caducou” quando se queria deixar escrito “constata-se que o direito de impugnar a liquidação já caducou” importa proceder à correcção de tal incorrecção dado tratar-se de lapso manifesto o qual facilmente se depreende da natureza da questão controvertida, bem como da fundamentação e clareza da decisão:

Por tal razão e sem necessidade de mais considerações acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em corrigir tal lapso ao abrigo do disposto no artigo 667/1 do CPC determinando que na folha 338 do acórdão constante dos autos, na última linha, onde se deixou exarado “…constata-se que o direito de impugnar a liquidação ainda não caducou” passe a constar “constata-se que o direito de impugnar a liquidação já caducou”.

Lisboa, 12 de Julho de 2017. - Fonseca Carvalho (relator) - Isabel Marques da Silva - Pedro Delgado.

Referências Legais

Legislação Nacional

CIRS01 ART140 ART141.
CPPTRIB99 ART102 N1 N4 ART20.
CPC13 ART145 N5.
CCIV66 ART279.

Jurisprudência Nacional

AC STA PROC0517/11 DE 2011/10/26.; AC STA PROC01147/11 DE 2012/03/28.; AC STA PROC0178/08 DE 2008/07/28.

Doutrina

JORGE DE SOUSA - CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO ANOTADO E COMENTADO VOLII PÁG154.

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Referências Legais

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