01102/05 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Provando-se que o contribuinte tem número fiscal em Portugal e aqui reside, é dele o ónus de prova de que residiu em Portugal menos de 183 dias.

II- Estamos perante um facto impeditivo, pelo que a prova de tal facto, nos termos do n. 2 do art. 342º do CC, compete àquele contra quem a invocação é feita.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Adm8nistrativo:

1. A..., identificado nos autos, impugnou judicialmente, junto do então Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, a liquidação adicional de IRS do ano de 1991, e respectivo agravamento.

O Mm. Juiz do TAF do Porto julgou a impugnação procedente, anulando a liquidação impugnada.

Inconformada, a Fazenda Pública interpôs recurso para o TCA – Norte.

Este, por acórdão de 2 de Junho de 2005, negou provimento ao recurso.

De novo inconformada, a FAZENDA PÚBLICA trouxe recurso para este Supremo Tribunal.

Formulou as seguintes conclusões nas respectivas alegações de recurso:

1. Em contencioso tributário não existe um ónus da prova em sentido formal.

2. Mas, de acordo com a jurisprudência dominante, a administração fiscal deve comprovar os pressupostos legitimadores da sua actuação e o contribuinte a falta de validade desses pressupostos.

3. A prova que compete à administração fiscal respeita apenas e tão só aos requisitos do acto, tal qual ela os apreendeu e equacionou à data da sua emanação.

4. Em regra, a Administração Fiscal estabelece a qualidade de residente pela titularidade do número fiscal e pelo domicílio fiscal que lhe encontra associado, sendo que, atento o grande número de contribuintes residentes, não lhe é, em princípio, exigível outro tipo de prova nesta matéria.

5. O Recorrente e a mulher dispunham de número de identificação fiscal, o que constituía prova, prima facie, da sua residência no país, nada tendo informado em contrário no decurso do procedimento de liquidação.

6. Tendo em conta os factos na posse da administração fiscal, mostrava -se verificado e comprovado o pressuposto subjectivo da sua actuação e, como tal, satisfeito o seu onus probandi.

7. Competia, pois, ao contribuinte fazer prova da falta da validade desse pressuposto, pela demonstração da veracidade da versão dos factos constante da sua impugnação.

8. Este não logrou realizar tal prova, pelo que se mantêm válidos os pressupostos do acto impugnado

9. Só a deficiente distribuição do ónus da prova determinou o non liquet a que alude o aresto recorrido e a incorrecta aplicação do art. 121, 1 do C.P.T.

Não houve contra-alegações.

Neste STA, o EPGA sustenta que o recurso merece provimento.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

2. É a seguinte a matéria de facto fixada no TCA:

1. Pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária foi apurado que foi colocado à disposição do impugnante em território português a quantia de 119.550 DM pela empresa B..., com sede em ..., conforme informação constante de fls. 17,45 e 46, cujo teor se dá por integralmente por reproduzido;

2. Pelo Banco de Portugal foi informado qual o valor da cotação em 31/12/90 (leia-se 31/12/91, que é o constante da informação) do DEM, conforme informação constante de fls. 17, cujo teor se dá por reproduzido;

3. Pelos Serviços de Fiscalização Tributária em 30/10/1995 foi preenchido o mapa de apuramento DC 2/91, o qual consta de folhas 14 a 17 e aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;

4. Do documento supra referido consta que os rendimentos referidos no ponto 1 convertidos para escudos importam em Esc. 10.557.221$00$, conforme informação constante de fls. 17, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

5. O impugnante não entregou a declaração de rendimentos relativa a 1991, conforme informação constante de fls. 17 e 46, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

6. Em 30/10/1995 foi fixado ao impugnante o rendimento colectável de Esc. 10.437.221 $00, conforme informação constante de fls. 11 a 13, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

7. O impugnante foi notificado do valor do rendimento colectável que lhe foi fixado e da fundamentação sucinta das correcções, conforme informação constante de fls. 11 a 17, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

8. Pelo impugnante foi apresentada reclamação nos termos do art. 84° do CPT a qual foi indeferida na totalidade tendo sido mantido o valor do rendimento colectável fixado, com um agravamento de Esc. 172.231$00, conforme informação constante de fls. 25 a 38, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

9. O impugnante foi notificado para efectuar o pagamento da liquidação n. 5353041793, referente ao ano de 1991, no valor total de 5.732.549$00, até 15/01/1997, conforme informação constante de fls. 44, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

10. O impugnante tinha residência na Praceta Egas Moniz, 164, 9° Esquerdo, no Porto, conforme informação constante de fls. 44, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.

FACTOS NÃO PROVADOS

Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação judicial admitida liminarmente, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita, nomeadamente não ficou provado que o impugnante tivesse permanecido mais de 183 dias em Portugal no ano de 1991.

3. A questão a decidir é uma questão de ónus da prova.

No caso concreto, o que está em causa é a residência do impugnante.

E o que importa saber é a quem incumbe o ónus de prova sobre a residência em Portugal, por mais de 183 dias do contribuinte, sabido que é que o mesmo residiu em Portugal em determinado ano, sendo possuidor do respectivo número fiscal.

Vejamos então.

Defende o contribuinte, ora impugnante, que residiu então apenas precariamente em Portugal, não tendo aqui residido mais de 183 dias.

Quanto a esta questão o TCA, e em sede de probatório, respondeu do seguinte modo:

“… não se provaram (os factos)que não constam da factualidade supra descrita (nota: os factos provados), nomeadamente não ficou provado que o impugnante tivesse permanecido mais de 183 dias em Portugal no ano de 1991”.

Perante este cenário fáctico, como responderam juridicamente as instâncias?

O tribunal de 1ª instância, depois de afirmar que “normalmente sempre que o sujeito passivo permanecer mais de 183 dias no Estado onde aufere os rendimentos é neste que é tributado”, conclui que “para que os rendimentos auferidos em Portugal aí fossem tributados era necessário que o impugnante tivesse permanecido mais de 183 dias naquele País”, tirou a conclusão jurídica, de harmonia com o seguinte discurso fundamentador:

“Segundo Jorge Lopes de Sousa … o ónus de prova dos factos constitutivos dos direitos da Administração Tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

“Tal está em conformidade com a regra prevista para o procedimento tributário, conforme se constata da análise do artigo 74º da LGT.

“Assim sendo, no caso em apreço compete à Administração Fiscal a prova dos requisitos supra expostos, nomeadamente fazer prova que o impugnante tenha permanecido em Portugal mais de 183 dias no ano de 1991. Contudo a Administração Fiscal não logrou demonstrar tal facto constitutivo do seu direito.

“Com efeito, no que à matéria dos autos concerne, constata-se que não foi feita prova alguma, quer documental, quer testemunhal, na qual tivesse ficado provado que o impugnante tivesse permanecido e / ou residido em Portugal mais de 183 dias no ano de 1991”.

E daí a conclusão subsequente, expressa do seguinte modo:

“Compete à Administração Fiscal a prova de que o impugnante tenha permanecido em Portugal mais de 183 dias.

“A Administração Fiscal não logrou demonstrar tal facto constitutivo do seu direito”.

E, face a tal conclusão, porque a Administração Fiscal não logrou ilidir o ónus de prova que, na sua óptica, lhe incumbia, daí que tenha anulado a liquidação impugnanda.

O acórdão recorrido moveu-se nos mesmos parâmetros, se bem que partindo de premissas legais diversas.

Escreveu-se no aresto sob censura:

“Perante estas dúvidas, mais não restava ao Mm. Juiz a quo que dar como não provado que o impugnante tivesse permanecido mais de 183 dias em Portugal no ano de 1991.

“Na verdade, a impugnação judicial foi deduzida em 29 de Janeiro de 1997. A essa data preceituava o n. 1 do art. 121º do CPT …

“Comentando esta norma escreveu o Prof. Saldanha Sanches:

“A manutenção de uma dívida fundada sobre a existência do facto tributário sem que se possam ao contribuinte violações dos seus deveres de cooperação tem pois que traduzir-se em anulação do acto que o pressupõe …

“O regime do ónus de prova constante do art. 74º da LGT, entendemos não ser aplicável no caso sub judice.

“Acolhendo a posição expendida por Manuel de Andrade e Professor Alberto dos Reis, as regras legais sobre a repartição do ónus de prova são de natureza mista (processual e substantiva), ou seja, serão de direito substantivo se, em abstracto, visam solucionar conflitos de interesses, fixando os respectivos direitos e obrigações; se, pelo contrário, visam regular os actos e termos a praticar para a propositura ou desenvolvimento de um processo judicial, são de direito processual.

“No caso concreto estamos ante uma situação que podia pôr em causa as garantias, direitos e interesses legítimos anteriormente constituídos do contribuinte, sendo assim norma de natureza substantiva”.

Estamos agora em condições de conhecer a posição das instâncias.

Ambas entendem que o ónus de prova da residência do contribuinte (no tocante à sua permanência, por mais de 183 dias, em Portugal) é da Fazenda Pública.

Partindo de disposições legais diversas, chegam ambas ao mesmo resultado.

Referiremos desde já que, no tocante às normas convocadas, a razão está do lado Tribunal de 2ª Instância.

Na verdade, o facto tributário nasce na vigência do CPT, não sendo assim aplicáveis as normas, quer da LGT, quer do CPPT.

Avancemos agora para a solução da questão posta pela recorrente Fazenda Pública.

Vejamos então.

A norma segundo a qual é permitida a liquidação de IRS é a constante do art. 16º, 1, a) do CIRS, na redacção vigente à data, segundo a qual “são residentes em território português as pessoas que, no ano a que respeitam os rendimentos hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados”.

Isto depois do n. 1 do art. 14º do mesmo Código consagrar uma norma de incidência pessoal segundo a qual “ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português…”.

Por sua vez, o art. 3º, n. 2, do DL n. 463/79, de 30/11 (diploma que instituiu o número fiscal do contribuinte, estatui que “por domicílio fiscal entende-se o lugar de residência habitual do contribuinte, o qual funcionará como sua sede para efeitos jurídico-fiscais, nomeadamente para qualquer tipo de contacto necessário com a administração fiscal”.

Por sua vez, mais abrangentemente, e traduzindo a perspectiva civilística, “a pessoa tem domicílio no lugar da sua residência habitual” – art. 82º, 1, do Código Civil.

Pois bem.

Como resulta dos autos, o impugnante tinha número de contribuinte. Significa isto que tinha domicílio fiscal em Portugal. Por outro lado, e como resulta do probatório residia efectivamente em Portugal (ponto 10).

Mas será que residiu mais do que 183 dias em Portugal?

Esta é a questão.

Já vimos que não ficou provado que o impugnante tivesse residido mais do que 183 dias em Portugal. Daí que as instâncias, fazendo funcionar o ónus da prova em desfavor da Fazenda Pública, deram razão ao contribuinte, nos termos que atrás deixamos expostos.

Temos para nós, porém que o problema encontrará um princípio de solução no art. 70, n. 1, do CPT, que estatui que “os interessados que intervenham ou possam intervir em quaisquer processos nos serviços da administração fiscal ou nos tribunais tributários comunicarão, no prazo de 10 dias, qualquer alteração do seu domicílio ou sede”.

É certo que esta disposição não nos resolve directamente o problema, mas ajuda-nos a entender onde reside o ónus da prova no tocante à questão que ora nos ocupa.

Sabendo nós que não foi dado conhecimento de residência alternativa, estamos agora em condições de afirmar que o contribuinte violou uma norma de cooperação. Diferentemente do que, ao que cremos, se defende no acórdão recorrido, quando traz à colação o Prof. Saldanha Sanches.

Mas será que funciona aqui a regra do art. 121º do CPT?

Vejamos o que diz a lei:

Dispunha o n. 1 do citado artigo:

“Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado”.

Será que estamos perante a “fundada dúvida”, a que alude o citado normativo?

Pensamos que não

Na verdade, e no caso, não nos parece estar em causa uma “fundada” dúvida.

É que, face ao disposto no art. 70º, 1, do CPT, parece não poder falar-se em fundada dúvida sobre a existência do facto tributário, já que estamos perante a inércia probatória do impugnante.

Cabia-lhe, a nosso ver, o ónus de provar aquela circunstância (residência em Portugal por 183 dias ou, até, menos tempo). Era um dever de cooperação (mais até: uma exigência legal) que se lhe exigia face a este último normativo. Isto tendo em conta que está também provado nos autos que o impugnante tinha residência em Portugal e aqui detinha um número fiscal.

Daí se pode pois concluir que a Administração Fiscal, diferentemente do que defendem as instâncias, fez a prova sobre a existência e quantificação do facto tributário, pelo que a nosso ver não estamos perante a hipótese prevista no art. 121º do CPT.

Pelo que haverá que trazer à colação a regra geral do art. 342º do CC.

Na verdade, perante os factos provados (residência do impugnante em Portugal e posse do respectivo número fiscal), a conclusão era óbvia: o contribuinte residia em Portugal, sendo que aqui tinha residência habitual e permanente.

A sua alegação de que, não obstante isto, aqui não residiu mais de 183 dias, é a alegação de um facto impeditivo, cuja prova “compete àquele contra quem a invocação é feita”, no caso, o impugnante – disposição citada.

Não tendo cumprido tal ónus de prova, deve concluir-se que o impugnante residiu em Portugal mais de 183 dias.

Ou seja: a decisão de non liquet, no tocante a este ponto, resolve-se contra o impugnante.

4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública, revogar o acórdão recorrido, bem como a sentença proferida na 1ª instância, julgando-se, em consequência, improcedente a impugnação.

Custas pela impugnante, aqui recorrida, mas apenas na 1ª instância.

Lisboa, 18 de Janeiro de 2006. - Lúcio Barbosa (relator) - Vítor Meira - Pimenta do Vale.