Acórdão STA (2021) — Requisitos, Recorribilidade

Texto Integral

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

IRELATÓRIO

I.1 Alegações

A………………………, SGPS, SA, melhor identificada nos autos, vem ao abrigo do disposto nos artigos 152.º, n.º 1, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) e 25.º, n.ºs 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), na redação dada pela Lei n.º 119/2019 de 18 de Setembro, apresentar recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, da decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no processo nº 322/2019-T, o qual julgou totalmente improcedente os pedidos por ela formulados contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada do acto de autoliquidação de IRC referente ao exercício de 2014, no montante de 1.692.278,47.

Considerou que a referida decisão arbitral recorrida está em oposição com a decisão arbitral proferida no processo n.º 223/2018-T, datado de 10 de Dezembro de 2018.

II. A recorrente veio apresentar alegações de recurso a fls. 4 a 67 do SITAF, no sentido de demonstrar alegada oposição de julgados, formulando as seguintes conclusões:

A)Na decisão arbitral ora recorrida estava em causa saber se era legal a autoliquidação de IRC (tributações autónomas) de 2014 da A…………, na medida, entre o mais e para o que aqui interessa, correspondente à não dedução à parte da colecta do IRC produzida pelas taxas de tributação autónoma de incentivos fiscais em IRC, designadamente os benefícios fiscais apurados no âmbito SIFIDE, RFAI e CFEI.
B)De onde que a questão principal que a recorrente pretendia ver esclarecida era se tinha ou não a A……………… o direito de proceder à dedução, também à colecta de IRC produzida pelas taxas de tributação autónoma, dos créditos de IRC por benefícios fiscais de que dispunha.
C)A decisão arbitral decidiu, não obstante não negar que a tributação autónoma em IRC também é IRC, que a previsão normativa das deduções à colecta de IRC não se lhe aplicaria.
D)E não se aplicaria, se bem se entendeu – e isto já releva do plano da apreciação do mérito da decisão recorrida (erro de julgamento ou julgamento acertado?) – porque em razão da particular natureza do IRC constituído pela tributação autónoma, o parâmetro das deduções à colecta inserido no artigo 90.º do CIRC não se lhe aplicaria.
E)Este entendimento está em oposição com a decisão arbitral fundamento, proferida no processo arbitral n.º 223/2018-T.
F)Com efeito, esta decisão arbitral fundamento transitada em julgado, decidiu a mesma questão fundamental de direito (dedução de benefícios fiscais, e por coincidência SIFIDE e RFAI também, à colecta da tributação autónoma em IRC) com respeito ao mesmo exercício fiscal de 2014 (entre outros), no âmbito do mesmo quadro legal, concluindo de modo oposto.
G)Constatando igualmente que a colecta da tributação autónoma em IRC é IRC (nesta conclusão coincidem as decisões arbitrais em colisão), mais concluiu a decisão arbitral fundamento que o artigo 90.º do CIRC (e não só) se aplica a todas as parcelas de IRC (colecta do IRC de base, colecta da derrama estadual e colecta da tributação autónoma), não havendo por conseguinte base legal para afastar a dedução à colecta da tributação autónoma em IRC de créditos de IRC detidos pelo contribuinte, designadamente créditos adquiridos no âmbito de regimes de benefícios fiscais (como o SIFIDE, o RFAI, etc.).
H)Uma vez que a previsão do artigo 90º (n.º 2) do CIRC de deduções à colecta de IRC de benefícios fiscais que operem desse modo, não exclui parcela alguma da colecta de IRC.

A improcedência do argumentário específico da decisão arbitral recorrida, e seu contraste com o acórdão fundamento

I)A decisão arbitral recorrida viola o artigo 90.º do CIRC, mais especificamente a alínea c) do seu n.º 2 (na numeração em vigor em 2014).
J)A decisão arbitral recorrida esquece-se que o artigo 88.º do Código do IRC se limita à especificação da matéria tributável e das taxas das tributações autónomas, do mesmo modo que os artigos 87.º, e anteriores, do CIRC, recortam a matéria colectável e taxas do IRC sobre o lucro, e bem assim a matéria colectável e taxas da derrama estadual.
K)Daí que para todas as parcelas da colecta de IRC (as resultantes dos artigos até ao 87.º, e a resultante do artigo 88.º), seja incontornável a aplicação dos artigos 89.º e seguintes, incluindo por conseguinte o artigo 90.º do CIRC, ou de outra forma não haveria modo procedimental (e isso é reserva de lei) de proceder à liquidação das tributações autónomas.
L)Daí que, isso é incontornável, quando os artigos 89.º e 90.º do CIRC se referem ao IRC, designadamente ao seu apuramento, à liquidação da respectiva colecta, se estejam necessariamente a referir a todo o IRC, incluindo o gerado pelas tributações autónomas.
M)Nas palavras da decisão arbitral fundamento, citando e aderindo para o efeito ao que se raciocinou no acórdão arbitral proferido no processo n.º 134/2017-T (Conselheiro José Baeta de Queiroz, Dr. Luís Pereira da Silva e Dra. Eva Dias Costa), que se passam a transcrever (sublinhados nossos):

“Há uma liquidação de IRC única que comporta duas partes: a liquidação das tributações autónomas e a do restante IRC, cada uma com matéria colectável determinada de modo próprio e com taxas de tributação próprias, mas ambas liquidadas nos termos do artigo 90.º do CIRC. Havendo uma liquidação única, conclui-se que a parte da coleta que provém das tributações autónomas é parte integrante da coleta de IRC.

Ao contrário, não se encontra em qualquer outro artigo do CIRC a referência à liquidação das tributações autónomas como processo distinto. (...)

Aceitar que a liquidação das tributações autónomas está fora do artigo 90.º n.º 1 do CIRC e, portanto, afastar da sua coleta a dedutibilidade do PEC prevista na alínea c) do n.º 2, seria obrigar o contribuinte a pagar um imposto cuja liquidação se não faz nos termos da lei, contrariando o n.º 3 do artigo 103.º da CRP e o princípio da legalidade tributária que a Lei Geral Tributária, no seu artigo 8º, n.º 2, alínea a), estabelece.

Se a Autoridade Tributária e Aduaneira assumiu que a coleta das tributações autónomas se calculou fora do artigo 90.º do CIRC, deveria indicar a norma com base em que fez a liquidação.

Não havendo norma sobre liquidação das tributações autónomas separada, parece ter de aceitar-se que a coleta de IRC a engloba, incluindo-se no artigo 90º, n.º 1 do CIRC, sendo, portanto, dedutível o pagamento especial por conta referido na alínea c) do n.º 2.”.

N)Este trecho diz muito. Sobretudo, para o que aqui agora interessa, mostra as fragilidades e falta de resposta da decisão arbitral recorrida para esta questão: se não considera que no artigo 90.º se fala da liquidação do IRC como um todo, onde estão então as normas que lidariam com a liquidação das tributações autónomas em IRC em especial?
O)Normas que se não confundem com as normas de incidência e taxas, que essas sabemos bem onde estão para as tributações autónomas (artigo 88.º do CIRC), e para as outras parcelas de IRC (artigos 87.º e anteriores do CIRC), nem isso alguma vez foi controvertido.
P)Recorde-se que a decisão arbitral recorrida começa por tomar posição acerca da natureza das tributações autónomas, no sentido de que estas são ainda IRC, em linha com a jurisprudência unânime, quer arbitral quer do STA (um IRC acessório, que gravita em torno do IRC dito principal, contribuindo para a função deste, como se expressa a decisão arbitral recorrida).
Q)Mas depois, num salto para o qual nenhuma base legal é capaz de apontar, acrescenta que a sua qualificação como IRC não tem de conduzir à conclusão de que o apuramento das tributações autónomas segue o regime-regra da liquidação do IRC. Que regime segue então, se nenhum outro há no IRC e estamos perante matéria de reserva de lei? Sobre isto, silêncio.
R)A decisão arbitral recorrida parece igualmente não querer compreender que as normas de liquidação são reserva de lei, e por conseguinte não podem ser consagradas senão por lei. Lei esta que consagrava à data dos factos um único e unitário processo de liquidação para todo o IRC (incluindo derramas e tributações autónomas), no seio do qual regulamentou também (sem excepcionar parte alguma do IRC) as deduções à colecta.
S)Um intérprete-tipo como o da decisão arbitral recorrida pode ir tão longe quanto quiser, pode ignorar as leis que quiser, bastando-lhe para tanto invocar a finalidade da tributação e corolários que daí subjectivamente lhe pareça ser de retirar, para afastar lei aplicável e pôr no seu lugar norma especial em matéria de reserva de lei, por si erigida em substituição da lei.
T)A este intérprete-tipo seria igualmente possível, por exemplo, assentar em que a derrama estadual foi criada para acudir a uma crise financeira e orçamental (e isso é inteiramente verdade), e por conseguinte não faz sentido aplicar-se-lhe deduções à colecta, ou, dito eufemisticamente, não seria de lhes aplicar o regime geral de liquidação do IRC, e por conseguinte não o aplicar, impedindo as deduções à colecta previstas por quem de direito, sem qualquer excepção até 2015 inclusive.
U)Faz algum sentido ir por aí? Isso não é um claro e grave erro de julgamento? Não configura isto uma substituição do legislador por potenciais dezenas ou centenas de aplicadores da lei e respectiva casuística de cada um?
V)Com a agravante de no caso da tributação autónoma não haver sequer aquela desculpa que se poderia arranjar para efeitos da derrama estadual.
W)Que desculpa para ignorar lei expressa (e sem excepções à data dos factos – exercício fiscal de 2014) invoca então a decisão arbitral recorrida? Procura-se e encontra-se apenas o motivador psicológico do afastamento da lei que transparece na página 9 da decisão arbitral recorrida: a aplicação à colecta gerada pela tributação autónoma em IRC do regime geral das deduções à colecta, anularia o efeito pretendido por esta tributação.
X)Há aqui um equívoco, e grande.
Y)O objectivo seja das tributações autónomas em IRC, seja de outras parcelas do IRC (IRC de base e derramas), seja em especial de quaisquer normas anti-abuso, especiais ou gerais, fica preenchido com a sua aplicação e consequente geração adicional de imposto.
Z)Estejamos a falar das regras de preços de transferência e imposto adicional por elas promovido, ou das regras que afastam a dedução de custos caso o destinatário das despesas esteja situado em offshore (e imposto adicional assim conseguido), ou da tributação das despesas com frota de automóveis que o legislador receie seja em parte usada também extraempresa, e imposto adicional nesse âmbito gerado pela tributação autónoma em IRC.
AA)O evento verificou-se, a disposição anti-abuso ou anti-evasão aplicou-se, por via disso gerou-se imposto adicional a favor do Estado. Fim de conversa.
BB)O que se passa a seguir em nada anula este efeito anti-elisivo da tributação adicional aplicada.
CC)Com efeito, se o contribuinte tem um crédito de IRC sobre o Estado, seja porque pagou imposto em excesso em sede de pagamentos especiais por conta, seja porque, como no caso, fez investimentos que nos termos da lei (SIFIDE, RFAI, CFEI, etc.) geraram a seu favor um crédito de IRC, vai usar esse crédito de IRC contra IRC, seja ele IRC (i) de base, (ii) na modalidade de tributação autónoma ou (iii) na modalidade de derrama estadual.
DD)Porque a lei, a lei que rege unitariamente a liquidação de todo o IRC após a fase da aplicação das diversas taxas às diversas matérias colectáveis, assim o prevê, sem excluir (até 2016) coisa alguma (só com as mudanças operadas pelos artigos 133.º e 135.º da LOE 2016,cuja aplicação retroactiva foi já julgada inconstitucional, isso se alterou).
EE)Estamos agora no plano distinto da liquidação financeira do imposto gerado adicionalmente pela disposição anti-elisão A, B, C, D, ou por qualquer outra disposição em sede de IRC de base, derrama estadual ou tributação autónoma em IRC.
FF)Pagamento via acerto de contas com crédito de IRC sobre o Estado (seja ele crédito adveniente de PEC, da aplicação do SIFIDE, ou qualquer outro), pagamento via abatimento do montante deste crédito à colecta apurada (vulgo deduções à colecta).
GG)Pagamento este que, evidentemente, não anula o efeito da aplicação da disposição dita anti-elisiva, ou de qualquer outra geradora de (colecta de) IRC de base, derrama estadual ou tributação autónoma em IRC.
HH)Não ficou por pagar o imposto gerado ou adicionalmente gerado. Foi pago, a contrapartida é que pode ter sido uma diminuição do saldo bancário, ou uma diminuição ou extinção de crédito de IRC sobre o Estado (os créditos por PEC resultaram por sua vez de uma diminuição no passado, a favor do Estado cobrador de impostos, do saldo bancário; e os créditos de SIFIDE, RFAI, CFEI, etc., resultaram de um compromisso legal de atribuição dos mesmos pelo Estado Fiscal em contrapartida da realização dos investimentos previstos na lei).
II)Sobre a aplicabilidade da previsão normativa do artigo 90.º, n.º 2, incluído, do IRC, à colecta das tributações autónomas em IRC, é de recordar o eloquente voto de vencido do Conselheiro Jorge Lopes de Sousa na decisão arbitral proferida no processo arbitral n.º 649/2018-T (págs. 40 a 80 da versão PDF publicada no site do CAAD, que para facilidade de consulta atrás se juntou como Doc. n.º 6) onde se faz uma magnífica síntese e demonstração do que se vem falando (cfr. em especial as págs. 42 a 45).

Improcedência dos argumentários utilizados ao longo do tempo, excludentes da dedução de créditos de IRC à colecta da tributação autónoma em IRC

JJ)A conclusão de que a norma do Código do IRC que prevê as deduções à colecta em IRC (artigo 90.º, n.º 2) abrange a colecta em IRC das tributações autónomas, é uma exigência, em primeiro lugar, da própria letra da lei, tal como entendida pela própria AT e por avassaladora jurisprudência tributária: conforme relatado supra, quer a AT, quer os tribunais arbitrais em dezenas de decisões arbitrais que deram razão à AT, entendem que a colecta da tributação autónoma em IRC é IRC, inclusive nos propósitos ou função que aquela serve (combate, através de tributação compensatória, a despesas e encargos de duvidosa empresarialidade, pelo menos na sua totalidade).
KK)E é também uma exigência do princípio da coerência e da interpretação sistemática: não se pode simultaneamente concluir (sem lei que, previamente, crie a dissonância) que quando o Código do IRC se refere à colecta do IRC no seu artigo 45.º, n.º 1, alínea a) (na redacção e numeração em vigor até 2013), aí se inclui, sem necessidade de nomeação própria, a colecta da tributação autónoma em IRC (e assim concluiu avassaladora jurisprudência tributária, a pedido da AT, conforme supra relatado),
LL)e nuns artigos mais à frente (artigo 90.º, n.º 2, do Código do IRC) concluir, em oposição, que a colecta do IRC não abrange a colecta da tributação autónoma em IRC.
MM)E a natureza anti-abuso da tributação autónoma em IRC em nada é capaz de alterar esta conclusão. Não se pode, designadamente, pegar acriticamente no chavão “função anti-abuso da tributação autónoma em IRC”, para se negar a dedução de créditos fiscais em IRC a esta colecta, sem que se seja capaz de explicar por que razão o substituto do IRC de base (a tributação autónoma) haveria de ter um regime diferente para a sua colecta.
NN)Se se substitui colecta de IRC de base, que se presume ter sido indevidamente diminuída, por tributação autónoma em IRC, que razão há, atingido esse objectivo (geração de colecta de IRC substitutiva via tributação autónoma) para travar a dedução de créditos fiscais utilizáveis contra a colecta de IRC?
OO)A este evidente impedimento lógico ao afastamento de deduções de créditos fiscais à colecta da tributação autónoma, não se dá qualquer resposta, nem se tenta dá-la. Reproduz-se mecanicamente o pregão da AT, “medida anti-abuso”, e abracadabra, fez-se magia!
PP)Sublinha-se ainda que sendo a tributação autónoma IRC, porque visa atingir substitutivamente o rendimento real, não é pelo facto de ser deduzida a esta colecta da tributação autónoma em IRC um crédito por benefício fiscal (ou um pagamento por conta de IRC), que a tributação autónoma deixou de ser suportada. O imposto é suportado, o que há é paralelamente um crédito fiscal, adquirido por razões acolhidas pelo sistema fiscal, que opera por dedução à colecta do IRC. A colecta da tributação autónoma em IRC, sempre devida, é paga por acerto de contas com o crédito fiscal.
QQ)Como se mostrou supra ainda, as restantes tentativas argumentativas usadas desgarrada e caoticamente, e com recurso a acidentes (por oposição à estrutura e à essência), para afastar a colecta da tributação autónoma em IRC da norma que prevê as deduções à colecta, não são persuasivas. Falham na tentativa de justificar a dissonância interpretativa que procuram sustentar, falham na tentativa de justificar o rompimento com o que é exigido pelo princípio da coerência e da interpretação sistemática, e as particularidades que de vários ângulos tentam invocar para distinguir, não resistem também ao exame.
RR)Improcedem pois, como se analisou supra, a invocação (i) de um putativo âmbito restrito da colecta a que se dirigiriam os benefícios fiscais, a invocação (ii) da existência de várias colectas constitutivas de IRC, a invocação (iii) da base de cálculo dos pagamentos por conta, a invocação do (iv) âmbito de aplicação dos créditos por dupla tributação internacional, e a invocação (v) de considerações em torno da transparência fiscal.
SS)Finalmente, mais entende a recorrente que a atribuição pelo artigo 135.º da LOE 2016 (Lei n.º 7-A/2016, de 30 de Março) de natureza interpretativa também à parte 2 do novo n.º 21 do artigo 88.º do CIRC, isto é, também ao segmento normativo “não sendo efetuadas quaisquer deduções ao montante global [de tributação autónoma em IRC] apurado”, introduzido pela mesma LOE 2016 (pelo seu artigo 133.º), (ii) e consequente atribuição de carácter retroactivo a esta nova norma fiscal,
TT)configura uma inconstitucionalidade material do referido artigo 135.º da LOE 2016, por violação da proibição de retroactividade em matéria de impostos prevista no artigo 103.º, n.º 3, da Constituição, quer se tenha concluído, quer não (e entende-se que não), estar-se perante uma lei materialmente interpretativa.
UU)E por violação, também, do princípio da separação entre poderes legislativo e judicial e do princípio da independência do poder judicial, reforçados que são sempre que se esteja perante matéria sujeita à proibição constitucional de retroactividade de novas leis.
VV)Violação, pois, também, em articulação com a proibição de retroactividade, do artigo 2.º (Estado de direito democrático, e separação e interdependência de poderes, sendo que quanto a este último aspecto no caso está em causa a perspectiva da interdependência – e por conseguinte negação de excessos e de ocupação de espaço que não lhe pertence – do poder político-legislativo face ao poder judicial), do artigo 111.º, n.º 1 (separação e interdependência dos órgãos de soberania, que é ainda um limite material de revisão – artigo 288.º, alínea j), da Constituição), e do artigo 203.º (independência dos tribunais, outro limite material de revisão – artigo 288.º, alínea m), da Constituição), todos da Constituição.
WW)Sobre isto já se pronunciou o supra citado acórdão do Tribunal Constitucional n.º 267/2017, de 31 de Maio de 2017, que julgou inconstitucional a norma aqui em causa, e este juízo de inconstitucionalidade foi já reafirmado num outro processo, na decisão sumária do Tribunal Constitucional n.º 11/2018, confirmada pelo acórdão do Tribunal Constitucional n.º 107/2018.
XX)Da mesma inconstitucionalidade padece a atribuição pelo artigo 233.º da LOE 2018 (Lei n.º 114/2017, de 29 de Dezembro) de natureza interpretativa, rectius retroactiva, ao aditamento ao n.º 21 do artigo 88.º do CIRC, do segmento normativo “ainda que essas deduções resultem de legislação especial”, introduzido pela mesma LOE 2018 (pelo seu artigo 231.º).

II. Por despacho a fls. 232 do SITAF, o Ex.º Relator junto deste Supremo Tribunal veio admitir o recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo e determinou a notificação da Autoridade Tributária para, querendo, contra alegar.

I.2 – Contra-alegações

A recorrida, Autoridade Tributária e Aduaneira veio apresentar as contra alegações com o seguinte quadro conclusivo:

A.In casu a questão em dissenso formula-se nos seguintes moldes: Podem os créditos gerados por benefícios fiscais (in casu, SIFIDE, RFAI e CFEI) ser deduzidos à colecta produzida pelas tributações autónomas, em caso de insuficiência de colecta de IRC?
B.sem necessidade de maiores lucubrações, encontrando-se a questão fundamental de direito expressa nos autos já dirimida, aqui remetemos para o Acórdão de Uniformização exarado por este Colendo Tribunal, no âmbito do processo n.º 10/20.1BALSB, de 08-07-2020, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, consultável em

I.3 – Parecer do Ministério Público

O Ministério Público veio emitir parecer com o seguinte conteúdo:

(…)

A………………………….., SGPS, SA vem interpor recurso para uniformização de jurisprudência, ao abrigo do disposto no artigo 25, nº 2, do RJAT (redacção da Lei nº119/2019, de 18 de Setembro), da decisão arbitral proferida no processo nº 322/2019-T CAAD, datada de 9 de Dezembro de 2019, Por alegada oposição com a decisão proferida no processo nº 223/2018T, do mesmo CAAD, datada de 10 de Dezembro de 2018.

Cumpre-nos, pois, emitir parecer, o que faremos de imediato ADMISSIBILIDADE/ PROSSEGUIMENTO DO RECURSO São requisitos do prosseguimento do recurso para uniformização de jurisprudência:

a)-Contradição entre um acórdão do TCA ou do STA e a decisão arbitral ou entre duas decisões arbitrais;

b)- Trânsito em julgado do acórdão (decisão) fundamento;

c)- Existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito;

d)- Ser a orientação perfilhada no acórdão (decisão) impugnado desconforme com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA (cf. Acórdão do STA, de 5/07/2012, proc. nº 01168/11, disponível em www.dgsi.pt).

Por sua vez, quanto à caracterização da questão fundamental de direito:

a)- Deve haver identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o acórdão (decisão) em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto;

b)- A oposição deverá emergir de decisões expressas e não apenas implícitas;

c)- Não obsta ao reconhecimento da existência de contradição que os acórdãos (decisões) sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;

d)- As normas diversamente, aplicadas podem ser substantivas ou processuais;

e)- Em oposição ao acórdão (decisão) recorrido pode ser invocado mais de um acórdão (decisão) fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cf. Acórdão do STA, de 6/06/2012, proc.nº01103/09).

Posto isto, passamos a analisar se, in casu, se verificam os pressupostos para prosseguimento do recurso para uniformização de jurisprudência.

A oposição refere-se à mesma questão fundamental de direito, uma vez que nas duas decisões estamos perante:

A admissibilidade de dedução à colecta de tributações autónomas de montantes provenientes de benefícios fiscais de SIFIDE, RFAC, CFEI e outros;

As normas aplicáveis são as mesmas, pois apesar de na decisão arbitral recorrida estar em causa a liquidação de IRC do ano de 2014 e na decisão arbitral fundamento as liquidações de IRC dos anos de 2013, 2014 e 2015, As mesmas regem-se pela mesma redacção do disposto nos arts. 88.º e 90.º do CIRC (na redacção prévia à modificação introduzida pelo art. 133.º da Lei n.º 7-A/2016, de 30 de Março), E são abrangidas pela alegada norma interpretativa do art. 135.º da mesma Lei.

Todavia, enquanto na decisão recorrida não se admitiu a dedução das despesas de investimento que beneficiam do SIFIDE às quantias devidas a título de tributações autónomas em IRC relativas ao exercício de 2014, Uma vez que tais deduções não eram admissíveis, atendendo à própria natureza jurídica das tributações autónomas, que é diversa do IRC.

Na decisão fundamento admitiu-se o direito à referida dedução à colecta porque se considerou que, reconhecendo-se a natureza de IRC das tributações autónomas em IRC, a colecta das tributações autónomas é também colecta de IRC apurada nos termos do disposto no artigo 90.º do CIRC.

Concluímos, portanto, que existe identidade substancial entre as questões fácticas, uma vez que em ambos os arestos está em causa a admissibilidade ou não da dedução à colecta das tributações autónomas de montantes respeitantes ao benefício fiscal SIFIDE Que o quadro legislativo aplicado é o mesmo e existe contradição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento.

Porém, para que o recurso seja admissível é ainda necessário que se verifique, como referimos, um outro pressuposto:

Que a decisão recorrida não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 152.º n.º 3 do CPTA, aplicável ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT).

Pois, no que diz respeito a este elemento, tem de entender-se que o mesmo não está preenchido.

Na verdade, recentemente, o Pleno da Secção Tributária do STA, apreciou a questão fundamental de direito que importaria dirimir neste recurso, no processo com o n.º 10/20.1BALSB, também disponível em www.dgsi.pt E uniformizou jurisprudência no sentido de que: “Não são admitidas deduções à colecta das tributações autónomas relativas aos montantes apurados a título do benefício fiscal SIFIDE II, aprovado pelo artigo 133.º da Lei n.º 55-A/2010”.

O que significa que a decisão recorrida está em conformidade com aquela que é a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, de acordo com os critérios que têm vindo a ser definidos – cf. o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 12/12/2012, proferido no processo n.º 0932/12, também disponível em www.dgsi.pt, no qual consta: “a jurisprudência consolidada deve transparecer ou do facto de a pronúncia respectiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção (consoante prevê o art. 17º, nº 2, do actual ETAF) ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção”.

Em conclusão, não se encontra preenchido o requisito de admissão do recurso previsto no n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, o que determina que dele não se conheça (neste sentido, os Acórdãos do Pleno do STA) de 20-01-2021, Procs. nºs 71/20.3BALSB e 108/20.6BALSB, igualmente disponíveis em www.dgsi.pt).

Nesta conformidade, afigura-se-nos que não se deve tomar conhecimento do presente recurso.

CONCLUSÃO

Destarte, nos termos e com os fundamentos expostos, não se deverá tomar conhecimento do presente recurso.”

I.4 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

IIFUNDAMENTAÇÃO

II.1 – De facto

A.A decisão arbitral recorrida fixou como provada a seguinte matéria factual:
a)A requerente é uma sociedade gestora de participações sociais (SGPS) que entregou no dia 26 de Outubro de 2016 declaração agregada de IRC Modelo 22 referente ao exercício de 2014 do seu Grupo Fiscal, onde procedeu à autoliquidação de tributação autónoma sobre os bónus de administradores, no montante de € 225.000,00, por aplicação da taxa de 45% (cfr. Docs.1 n.ºs 4 e 5, e o artigo 88.º, n.º 13, alínea b), e n.º 14, do CIRC e ainda os Docs. n.ºs 20 e 21) ...
b)...donde, entre outros acrescentos ao nível da tributação autónoma, o acrescer do total autoliquidado da mesma, por referência à anterior autoliquidação, de € 29.561,80 (Docs. n.ºs 1 e 2 campo 365 do quadro 10) para € 1.721.840,27 (Doc. n.º 4, campo 365 do quadro 10), num total de tributação autónoma acrescida, isto é, autoliquidada pela primeira vez em 26 de Outubro de 2018, de € 1.692.278,47.
c)O valor desta liquidação adicional, incluindo tributação autónoma sobre bónus de administradores, encontra-se pago, conforme quadro demonstrativo (Doc. n.º 8) do montante a pagar de € 1.534.842,60, onde se computa, a subtrair, as diminuições de imposto aí referenciadas, resultantes desta declaração de substituição, e conforme comprovativo de pagamento do montante a pagar comunicado à AT (UGC – Doc. n.º 9) junto como Doc. n.º 10.
d)Quer no exercício de 2014, quer nos exercícios posteriores até à data, incluindo os três exercícios subsequentes a 2014 [conforme o teor da norma constante da alínea b) do nº 13 do artigo 88º do CIRC], os resultados/lucro consolidado do exercício da A……………. foram sempre positivos, numa escala ou ordem de grandeza superior à centena de milhão de euros, a saber:

2014: € 152.266.770;

2015: € 130.786.499;

2016: € 189.305.370;

2017: € 193.599.630;

1º semestre de 2018: € 96.406.588.

e)No exercício fiscal em causa nestes autos havia disponíveis para dedução à coleta do IRC (incluindo a parte dessa coleta gerada pelas tributações autónomas), € 1.171.648,56 em créditos de IRC decorrentes do regime contratual dos grandes projetos de investimento, € 16.624.044,38 em créditos de IRC decorrentes do Sistema de Incentivos Fiscais à Investigação e Desenvolvimento Empresarial (“SIFIDE”), € 1.285.422,39 em créditos de IRC decorrentes do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI), e € 938.054,10 em créditos de IRC decorrentes do regime do Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI), tudo num total de € 20.019.169,43, valor esse que, tomando em linha de conta a correção efetuada pela Requerente, se cifra em €19.599.396,41.
f)A sobredita autoliquidação de tributações autónomas sobre bónus ocorreu em 26 de Outubro de 2016, através de declaração de substituição apresentada para o efeito pela requerente – cfr. o Doc. n.º 4, designadamente o campo 365 do quadro 10, e ver ainda complementarmente a declaração de IRC Modelo 22 individual da A…………. apresentada na mesma data (Doc. n.º 5, com o PPA).
g)Em 26 de Outubro de 2018, a ora requerente apresentou reclamação graciosa contra este segmento do ato tributário de autoliquidação de IRC do seu Grupo Fiscal referente ao exercício de 2014 (Doc. n.º 6).
h)Na sequência de apresentação da referida reclamação graciosa, foi a requerente notificada do seu indeferimento em 12 de Fevereiro de 2019, por despacho proferido pelo Exmo. Senhor Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Unidade dos Grandes Contribuintes (UGC), datado de 8 de Fevereiro de 2019 (Doc. n.º 7).
i)Em 6 de maio de 2019, a requerente apresentou, no CAAD, o presente pedido de pronúncia arbitral.
B.A decisão arbitral fundamento proferida no processo nº 223/2018-T, datada de 10 de dezembro de 2018, deu como provado a seguinte factualidade:
a)A Requerente efectuou dois pagamentos especiais por conta no valor de €35000,00 nos exercícios de 2013, 2014 e 2105, no montante global de €210.000,00;
b)E, relativamente a esses períodos de tributação, dispunha de créditos fiscais no âmbito do Sistema de Incentivos Fiscais à Investigação e Desenvolvimento Empresarial (SIFIDE), nos montantes de € 188.876,18, €44.508,04 e €47.478,31, respectivamente;
c)No exercício de 2013, foi apurado um montante de imposto a pagar, a título de tributação autónoma, de €25.889,000;
d)No exercício de 2014, foi apurado um montante de imposto a pagar, a título de tributação autónoma, de €41.190,47;
e)No exercício de 2015, foi apurado um montante de imposto de €17.928,97, correspondente a derrama municipal (€1.609,98) e a tributação autónoma (€17.547,47), deduzida a retenção na fonte (€1.228,48);
f)No ano de 2013, os pagamentos especiais por conta, no montante global de €70.000,00, e o crédito fiscal decorrente do SIFIDE, no valor de €188.876,18, eram suficientes para compensar, através da dedução à colecta de IRC, o imposto apurado a título de tributação autónoma que correspondia a €25.889,00;
g)No ano de 2014, os pagamentos especiais por conta, no montante global de €70.000,00, e o crédito fiscal decorrente do SIFIDE, no valor de €44.508,04, eram suficientes para compensar, através da dedução à colecta de IRC, o imposto apurado a título de tributação autónoma que correspondia a €41.190,47;
h)No ano de 2015, os pagamentos especiais por conta, no montante global de €70.000,00, e o crédito fiscal decorrente do SIFIDE, no valor de €47.478,31, eram suficientes para compensar, através da dedução à colecta de IRC, o imposto apurado a título de tributação autónoma que correspondia a €17.547,47;
i)Nesses três períodos de tributação, por impossibilidade de dedução dos pagamentos especais por conta e dos créditos fiscais referentes ao benefício fiscal do SIFIDE, foi apurado o imposto total de €84.626,94, a título de tributações autónomas;
j)A Requerente apresentou um pedido de revisão oficiosa dos actos de liquidação de IRC relativos aos períodos de tributação de 2013 e 2014, que foi indeferido pelo chefe de divisão da Unidade de Grandes Contribuintes, com delegação de competências, por despacho de 2 de março de 2018;
k)A Requerente apresentou um pedido de reclamação graciosa do acto de liquidação de IRC relativo quanto ao exercício de 2015, que foi indeferido pelo chefe de divisão da Unidade de Grandes Contribuintes, com delegação de competências, por despacho de 16 de fevereiro de 2018;
l)A decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa e da reclamação graciosa baseou-se na não dedutibilidade à colecta da tributação autónoma dos créditos resultantes dos pagamentos especiais por conta e dos benefícios fiscais do SIFIDE.

II.2 – De Direito

I.São três as questões que importa dirimir:
a)Ocorre efetiva oposição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral que configura acórdão fundamento quanto à mesma questão fundamental de Direito?
b)Sendo afirmativa a resposta à questão anterior, pode considerar-se, ainda assim, que o presente recurso não deve ser admitido pelo facto de a orientação perfilhada na decisão recorrida corresponder à jurisprudência mais recentemente consolidada deste Supremo Tribunal?
c)Sendo afirmativa a resposta às duas questões anteriores, deve ser provido o recurso?

II. Importa recordar os requisitos de admissibilidade previstos para o presente recurso de uniformização de jurisprudência:

-que a decisão arbitral recorrida se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral, nos termos do artigo 25.º, n.º 2 do RJAT;
-que a mesma esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de Direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo ou com outra decisão arbitral (acórdão fundamento), nos termos do mesmo artigo, na sua redacção à data da interposição do presente recurso;
-que a orientação perfilhada na decisão arbitral não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, para o qual o n.º 3 do artigo 25.º do RJAT remete;
-que o acórdão ou decisão arbitral que configura o acórdão fundamento tenha transitado em julgado, nos termos do artigo 688.º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 140.º, n.º 3 do CPPT.

IIIEntende-se que é idêntica a questão fundamental de Direito quando:

-as situações fácticas em ambos os arestos sejam substancialmente idênticas, entendendo-se, como tal, para este efeito, as que sejam subsumidas às mesmas normas legais;
-o quadro legislativo seja também substancialmente idêntico, o que sucederá quando seja o mesmo o regime jurídico aplicável ou quando as alterações legislativas a relevar num dos acórdãos não interfira, nem directa nem indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida;
-quando a divergência entre as decisões (recorrida e fundamento) se verifica ao nível das próprias decisões e não exclusivamente quanto aos respectivos fundamentos.

IV.Vertendo ao caso concreto presente nas decisões em confronto, parece inevitável concluir que nos encontramos diante situações de facto e de Direito que são efectivamente idênticas.
V.Esta conclusão, que é tomada por assente quer pelo Recorrente, quer pela Recorrida, quer ainda no douto Parecer do Ministério Público junto aos presentes autos, é vislumbrável quando confrontada, desde logo, a factualidade apurada nos respectivos autos das decisões em confronto:

-na decisão arbitral recorrida, pode ler-se que “no exercício fiscal em causa havia disponíveis para dedução à coleta do IRC (incluindo a parte dessa coleta gerada pelas tributações autónomas), € 1.171.648,56 em créditos de IRC decorrentes do regime contratual dos grandes projetos de investimento, € 16.624.044,38 em créditos de IRC decorrentes do Sistema de Incentivos Fiscais à Investigação e Desenvolvimento Empresarial (“SIFIDE”), € 1.285.422,39 em créditos de IRC decorrentes do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI), e € 938.054,10 em créditos de IRC decorrentes do regime do Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI), tudo num total de €20.019.169,43, valor esse que, tomando em linha de conta a correção efetuada pela Requerente, se cifra em €19.599.396,41”;
-na decisão arbitral fundamento, pode ler-se que “no ano de 2013, os pagamentos especiais por conta, no montante global de €70.000,00, e o crédito fiscal decorrente do SIFIDE, no valor de €188.876,18, eram suficientes para compensar, através da dedução à colecta de IRC, o imposto apurado a título de tributação autónoma que correspondia a €25.889,00;

g)No ano de 2014, os pagamentos especiais por conta, no montante global de €70.000,00, e o crédito fiscal decorrente do SIFIDE, no valor de €44.508,04, eram suficientes para compensar, através da dedução à colecta de IRC, o imposto apurado a título de tributação autónoma que correspondia a €41.190,47;
h)No ano de 2015, os pagamentos especiais por conta, no montante global de €70.000,00, e o crédito fiscal decorrente do SIFIDE, no valor de €47.478,31, eram suficientes para compensar, através da dedução à colecta de IRC, o imposto apurado a título de tributação autónoma que correspondia a €17.547,47”.

Assim, com exceção da dimensão das verbas envolvidas, assim como do número de exercícios fiscais em causa – elementos diferenciadores que são irrelevantes para o presente efeito recursivo – é patente a semelhança entre as decisões em confronto em tudo o mais: imposto envolvido, modalidade de quantias a deduzir e natureza da verba objecto de dedução.

Há, é certo, uma outra divergência factual – na decisão recorrida, encontram-se envolvidas várias modalidades de quantias a deduzir à coleta (SIFIDE, RFAI, CFEI e regime contratual de Grandes Projectos de Investimento) ao passo que na decisão fundamento estão em causa apenas quantias relativas a SIFIDE e pagamentos especiais por conta – mas esta divergência não é de molde a impedir o conhecimento da oposição entre as decisões quanto à questão fundamental de Direito a decidir.

VI. Do ponto de vista do enquadramento de Direito envolvido, ocorre igualmente uma manifesta identidade entre as situações sob análise nas duas decisões em confronto: trata-se da possibilidade de dedução das quantias acima identificadas à coleta apurada nos termos dos artigos 89.º e 90.º do Código do IRC, e muito em particular as alíneas

c)e
d)do n.º 2 deste artigo 90.º. Como vimos, integrando as verbas acima identificadas uma ou outra destas alíneas, a questão que se discute em ambas as decisões é a de saber se a coleta à qual tais verbas são dedutíveis engloba ou não a parte apurada por referência às tributações autónomas. E a resposta produzida nas decisões em confronto é, efectivamente, distinta e contrastante numa e noutra decisão; isto sem prejuízo de a resposta num caso (decisão que configura o acórdão fundamento) ser cabal e, no outro caso (decisão recorrida), parecer ser implícita ou meramente indirecta (questão que aqui não se impõe considerar a fundo).

VII. Admite-se, portanto e por todo o exposto, que ocorre uma oposição entre as decisões em confronto quanto à mesma questão fundamental de Direito, acabada de identificar.

Assim sendo, a resposta à primeira das perguntas que acima colocámos é, forçosamente, afirmativa. E, por conseguinte, importa em seguida apurar se a orientação perfilhada na decisão recorrida corresponde à jurisprudência mais recentemente consolidada por este Supremo Tribunal, caso em que não se pode admitir o recurso da decisão ora em crise, pelo facto de a eventual correcção da mesma ser contrária ao desígnio do próprio recurso uniformizador.

Na linha da jurisprudência já firmada a este respeito, importa recordar os termos em que o Pleno da Secção Tributária deste Supremo Tribunal, na decisão proferida em 12 de Dezembro de 2012, no Processo n.º 932/12, teve oportunidade de esclarecer este requisito de recorribilidade neste género de recursos: “I - O recurso por oposição de acórdãos interposto em processo judicial tributário instaurado após a entrada em vigor do ETAF de 2002 depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.

II - …

III - É de julgar findo o recurso, por falta de verificação do 2.º requisito, se o acórdão recorrido perfilhou a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo sobre a questão, decidindo que só o pedido de revisão oficiosa efectuado pelo contribuinte dentro do prazo de reclamação administrativa, quando associado à constituição ou prestação de garantia idónea, pode provocar a suspensão da execução fiscal.” E, mais recentemente, a propósito de recursos de uniformização envolvendo decisões arbitrais, igualmente esclareceu o Pleno da Secção deste Supremo Tribunal, no Acórdão proferido em 20 de Janeiro de 2021, no Processo n.º 71/20, em termos que aqui sufragamos, que: “Não há que conhecer do mérito do recurso para uniformização de jurisprudência de decisão arbitral se, não obstante a existência de contradição entre as decisões, a orientação perfilhada na decisão recorrida estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (cfr. o n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, aplicável “ex vi” do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT)” – na mesma linha, vd, ainda, o Acórdão do Pleno, proferido na mesma data, no âmbito do Processo n.º 108/20 (todos os acórdãos disponíveis em www.dgsi.pt).

VIII. Ora, é precisamente isso que sucede no presente caso, prejudicando assim a necessidade de resposta à terceira das questões que supra colocámos.

Com efeito, este Supremo Tribunal, por acórdão proferido a 8 de Julho de 2020, pelo Pleno da Secção Tributária, no Processo n.º 10/20, já teve oportunidade de responder, peremptoriamente, à questão fundamental de Direito aqui em debate, em termos que aqui reproduzimos, designadamente pelas seguintes conclusões:

“I - As tributações autónomas, embora liquidadas no âmbito do IRC, constituem uma imposição fiscal material e estruturalmente distinta deste.

II - Para não frustrar os objectivos tributários prosseguidos com a tributação através de tributações autónomas não são admitidas deduções à respectiva colecta que não estejam expressamente previstas na lei, designadamente, está excluída a possibilidade de dedução dos montantes apurados a título do benefício fiscal SIFIDE II, aprovado pelo artigo 133.º da Lei n.º 55-A/2010.

III - Esta interpretação normativo-legal dos preceitos tributários do CIRC e do Regime legal do SIFIDE II não foi alterada com a introdução do n.º 21 ao artigo 88.º do CIRC por efeito da aprovação da Lei n.º 7-A/2016.”

Tudo ponderado, importa responder negativamente à segunda questão, no sentido de que a decisão recorrida decide em termos paralelos àquela que é, por ora, a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal, sendo assim de rejeitar, sem demais considerações, o presente Recurso.

IIIDECISÃO

Nestes termos, acordam os Juízes deste Supremo Tribunal em não tomar conhecimento do mérito do Recurso.

Custas pela Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de Justiça.

Comunique-se ao CAAD.

Lisboa, 30 de Junho de 2021

Gustavo Lopes Courinha (Relator)

O Relator atesta, nos termos do artigo 15.º-A do Decreto-Lei n.º 10-A/2020, de 13 de Março, o voto de conformidade dos Exmºs Senhores Conselheiros Adjuntos:

Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – José Gomes Correia – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira de Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Paulo José Rodrigues Antunes – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo.