01049/13 - Supremo Tribunal Administrativo

A expressão “destino a instalação” para efeitos do benefício a que se reporta o nº 1 do art. 20º do DL nº 423/83, de 5/12, quer significar aquisições de prédios ou fracções efectuadas com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não, aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO

1.1. A……… e B……… recorrem da sentença que, proferida pelo Tribunal Tributário de Loulé, julgou improcedente a impugnação que deduziram contra as liquidações adicionais de IMT e IS referentes à aquisição da fracção BN (Casa ……..) que faz parte do Aldeamento Turístico C……….

1.2. Os recorrentes terminam as alegações formulando as conclusões seguintes:

1a - Tratando-se da primeira aquisição de uma fracção integrante de um empreendimento turístico, feita com a opção deliberada de afectar o bem à exploração turística (como resulta claramente de o contrato de cedência de exploração ter sido assinado ainda antes da escritura pública de compra e venda), e mantendo-se a unidade afecta a esta actividade, devem ser aplicáveis a essa aquisição os benefícios fiscais previstos no artigo 20° do DL 423/83 - isenção de IMT e redução de 4/5 de Imposto do Selo.

2a - A posição do Douto Tribunal na sentença ora recorrida, parece, com a devida vénia, resultar da desconsideração da nova realidade jurídica constituída pelo aldeamento turístico, em que se verifica, ao contrário de anteriores situações de aplicação destes benefícios, e para além do promotor, uma pluralidade de proprietários que adquiriram as suas fracções antes da entrada em funcionamento do empreendimento e em que todos exercem, através das unidades de alojamento de que são proprietários, uma actividade turística.

3a - O conceito de instalação, em torno do qual gira toda a questão em apreciação, deve, deste forma, ser interpretado de forma dinâmica, e, muito em particular, com consideração dessas novas realidades jurídico económicas.

Terminam pedindo o provimento do recurso com a revogação da sentença recorrida e a anulação das liquidações de IMT, IS e juros compensatórios.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP emite Parecer no sentido da improcedência do recurso, reportando para a jurisprudência constante acórdão do STA, de 23/1/2013, processo nº 968/12 (julgamento alargado, nos termos do estatuído no art. 148° do CPTA) e alegando, ainda, que a posição dos recorrentes segue a posição sustentada pelos votos de vencido emitidos no citado acórdão, mas que, não obstante o seu brilhantismo, como decidiu o STA, não captou a real intenção do legislador ao isentar de IMT e reduzir o IS nas aquisições de imóveis tendo em vista a instalação de empreendimentos turísticos.

1.5. Corridos os vistos legais, cabe deliberar.

1.6. A questão a decidir é, no essencial, a de saber se os impugnantes beneficiam da isenção de IMT e de redução a 1/5 do Imposto de Selo previstos no art. 20º do DL nº 423/83, de 5/12, pela aquisição da fracção em causa.

FUNDAMENTOS

2. A sentença recorrida julgou provada a matéria de facto seguinte:

1- Em 19 de Julho de 2010, a Câmara Municipal de Vila do Bispo emitiu o alvará de utilização nº 152/2010, relativo ao "Aldeamento Turístico C………", onde consta a utilização "apartamentos turísticos de quatro estrelas".

2- Nos dias 20 de Julho e 24 de Setembro de 2010, o Instituto do Turismo, IP, aprovou o título constitutivo do empreendimento turístico com propriedade horizontal designado "Aldeamento Turístico C……….".

3- Em 31 de Dezembro de 2010, na 2ª Série do Diário da República, foi publicado o Despacho do Secretário de Estado do Turismo nº 19.364/2010 no qual, além do mais, foi decidido "1 - Atribuir utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico C…….." e "2 - Fixar a validade da utilidade turística em sete anos (...) ou seja, até 19 de Julho de 2017".

4- No dia 16 de Maio de 2011, A…….. e B………. adquiriram a fracção autónoma designada pelas letras BN (Casa ……….), destinada a alojamento turístico, que faz parte do Aldeamento Turístico C……….

5- Os Impugnantes celebraram com D………., S.A., na qualidade de entidade exploradora do aldeamento turístico "C………..", um acordo designado "Contrato de Arrendamento para Exploração Turística" relativo à fracção autónoma identificada em 4.

6- No dia 11 de Janeiro de 2011, foram apresentadas as declarações Modelo 1 n° 2011/7731 e 2011/7749 para liquidação de IMT e respectivo imposto de Selo Verba 1.1., referente àquela aquisição do direito de propriedade plena da fracção autónoma BN do Aldeamento Turístico C………., na proporção de 50% para cada Impugnante.

7- Com base em cada uma destas declarações foram emitidas - actos impugnados - as liquidações adicionais de IMT e IS que foram notificadas ao Impugnante respectivo nos seguintes termos: "Fica por este meio notificado para, no prazo de 30 (trinta) dias a contar da data da assinatura do aviso de recepção, solicitar guias neste Serviço de Finanças para pagamento do valor total de € 18.564,00, sendo € 16.900,00 referente a Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT), e € 1.664,00 de Imposto de Selo, devido pelo facto de ter sido indevidamente reconhecida a isenção do IMT e 80% do Imposto de Selo, nos termos do artigo 10° ao DL nº 423/53, de 5 de Dezembro, por se verificar que não estão reunidos os pressupostos para aplicação da isenção prevista no referido diploma legal (...)".

3. Como acima se deixou dito, a questão a decidir é a de saber se a sentença incorre em erro de julgamento ao decidir que os impugnantes não beneficiam da isenção de IMT e de redução a 1/5 do Imposto de Selo previstos no art. 20º do DL nº 423/83, de 5/12, por a aquisição da fracção (integrada em empreendimento a que foi atribuída utilidade turística) não se destinar já à instalação do mesmo.

Vejamos.

4.1. A sentença (cfr. fls. 86 a 97 dos autos) julgou a impugnação improcedente, por ter entendido, em síntese, e apelando ao decidido (julgamento ampliado, nos termos do art. 148º do CPTA) no acórdão desta Secção do Contencioso Tributário do STA, de 23/1/2013, no processo nº 968/12, que a aquisição que está subjacente às liquidações impugnadas não pode beneficiar da dita isenção de IMT nem da mencionada redução do imposto de selo, pois que não se verifica o primeiro requisito cumulativo previsto naquele normativo - aquisição de fracção autónoma com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística -, uma vez que o empreendimento já se encontrava licenciado e apto a funcionar e os impugnantes actuaram como consumidores finais de um produto turístico posto no mercado pelo promotor, que não como co-financiadores na construção do empreendimento, de modo que a aquisição da fracção já não integrou a fase de instalação do empreendimento, mas a da sua exploração.

Todavia, os impugnantes continuam a sustentar que, tratando-se da primeira aquisição de uma fracção integrante de um empreendimento turístico, feita com a opção deliberada de afectar o bem à exploração turística e mantendo-se a unidade afecta a esta actividade, devem ser aplicáveis a essa aquisição os benefícios fiscais previstos no citado art. 20° do DL 423/83 (isenção de IMT e redução de 4/5 de Imposto do Selo).

Ou seja, o que importa determinar é se a primeira aquisição de imóvel integrado em empreendimento a que foi atribuída utilidade turística ainda integra a fase de instalação do empreendimento.

Ora, tendo a mesma questão sido apreciada e decidida, em julgamento ampliado nos termos do art. 148º do CPTA, no mencionado acórdão de 23/1/2013, proferido no processo nº 968/12 e que deu origem ao acórdão uniformizador de jurisprudência nº 3/2013, publicado no Diário da República, 1ª série, nº 44, de 4/3/2013, pp. 1197 a 1217, e tendo a sentença decidido no sentido da jurisprudência ali firmada, não vemos que a argumentação dos recorrentes infirme os fundamentos de direito aí exarados, limitando-se, no essencial, a reflectir a argumentação constante dos doutos votos de vencido [o acórdão uniformizou a jurisprudência nos seguintes termos: o conceito de «instalação», para efeitos dos benefícios a que se reporta o nº 1 do art. 20º, do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação»].

Acresce que a questão tem vindo, desde então, a ser apreciada e decidida uniformemente e com o mesmo sentido decisório, em vários outros acórdãos desta mesma Secção (cfr., entre outros, os acórdãos de 23/1/2013, processos nºs. 969/12, 1001/12 e 1005/12, de 30/1/2013, processos nºs. 971/12, 972/12, 999/12, 1003/12 e 1193/12, de 6/2/2013, processos nºs. 1000/12 e 1168/12, de 17/4/2013, processos nºs. 1023/12, 1070/12 e 1002/12, e de 30/4/2013, processo nº 973/12), assentando tal orientação jurisprudencial nos fundamentos seguintes, sumariados no dito acórdão de 23/1/20013, processo 968/12:

“I- Na determinação do sentido e alcance das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis”, sendo que “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei” (art. 11º, nºs. 1 e 2, da LGT).

II- No âmbito do regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos, estabelecido no Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março, o conceito de instalação de um empreendimento turístico compreende o conjunto de actos jurídicos e os trâmites necessários ao licenciamento (em sentido amplo, compreendendo comunicações prévias ou autorizações, conforme o caso) das operações urbanísticas necessárias à construção de um empreendimento turístico, bem como a obtenção dos títulos que o tornem apto a funcionar e a ser explorado para finalidade turística (cfr. Capítulo IV, arts. 23º ss).

III- Quando o legislador utiliza a expressão aquisição de prédios ou de fracções autónomas com destino à «instalação», para efeitos do benefício a que se reporta o nº 1 do art. 20º, do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, não pode deixar de entender-se como referindo-se precisamente à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos.

IV- Este conceito de «instalação» é o que se mostra adequado a todo o tipo de empreendimentos turísticos e não é posto em causa pelo facto de os empreendimentos poderem ser construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação».

V- Nos empreendimentos turístico constituídos em propriedade plural (que compreendem lotes e ou fracções autónomas de um ou mais edifícios, nos termos do disposto no art. 52º, nº 1, do Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março), destacam-se dois procedimentos distintos, ainda que possam ocorrer em simultâneo: um relativo à prática das operações necessárias a instalar o empreendimento; outro, relativo às operações necessária a pô-lo em funcionamento e a explorá-lo, sendo que a venda das unidades projectadas ou construídas faz necessariamente parte do segundo.

VI- O legislador pretendeu impulsionar a actividade turística prevendo a isenção/redução de pagamento de Sisa/Selo, para os promotores que pretendam construir/criar estabelecimentos (ou readaptar e remodelar fracções existentes) e não quando se trate da mera a aquisição de fracções (ou unidades de alojamento) integradas nos empreendimentos e destinadas à exploração, ainda que sejam adquiridas em data anterior à própria instalação/licenciamento do empreendimento.

VII- Quem adquire as fracções não se torna um co-financiador do empreendimento, com a responsabilidade da respectiva instalação, uma vez que está a adquirir um produto turístico que foi posto no mercado pelo promotor, seja a aquisição feita em planta ou depois de instalado o empreendimento, como um qualquer consumidor final, tanto mais que as fracções podem ser adquiridas para seu uso exclusivo e sem qualquer limite temporal (no caso de empreendimentos turísticos constituídos em propriedade plural).

VIII- Não estando em causa a aquisição de prédios ou de fracções autónomas destinados à construção/instalação de empreendimentos turísticos, mas sim a aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que porque integradas no empreendimento em causa se encontrem afectas à exploração turística, a mesma não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20º, nº 1, do Decreto-Lei nº 423/83.

IX- Este resultado interpretativo é o que resulta do elemento histórico, racional/teleológico e também literal das normas jurídicas em causa.

X- “Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da própria tributação que impedem (artigo 2.°/1 do EBF) (…)” e embora admitindo a interpretação extensiva (artigo 10º do EBF), não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência, ainda que imperfeitamente expresso (artigo 9°/2 do C. Civil), para além de que porque representam uma derrogação da regra da igualdade e do princípio da capacidade contributiva que fundamenta materialmente os impostos, os benefícios fiscais devem ser justificados por um interesse público relevante.”

4.2. Assim, atentando também na regra constante nº 3 do art. 8º do CCivil – que impõe ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito – e não se vendo que os recorrentes aportem novas razões que infirmem a fundamentação (para a qual se remete) em que assenta a orientação jurisprudencial supra indicada, que subscrevemos, ou que levem a inflectir ou divergir do entendimento ali afirmado (os recorrentes alegam, no essencial, por um lado, que o julgador devia ter seguido os objectivos constantes da introdução do DL 423/83 e fazer uma interpretação mais actualizada dos princípios dele constantes para “chegar” a uma decisão oposta àquela a que chegou e, por outro lado, alegam que a sentença recorrida e o acórdão em que a mesma se baseia, enfermam de enorme confusão conceptual entre os conceitos de exploração e instalação, por os decisores não terem tido o cuidado e a preocupação de entender a realidade económica subjacente à instalação de um empreendimento turístico), impõe-se, em adesão à citada orientação jurisprudencial, julgar improcedente o recurso e confirmar a sentença recorrida.

Neste contexto e sem necessidade de mais considerações, concluímos pelo não provimento do recurso.

DECISÃO

Nestes termos acorda-se, em conferência, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pelos recorrentes.

Junte cópia certificada do acórdão proferido em 23/1/2013, no rec. n° 968/12 (julgamento ampliado).

Lisboa, 11 de Setembro de 2013. - Casimiro Gonçalves (relator) - Francisco Rothes - Valente Torrão.

Nota: O acórdão supra identificado encontra-se tratado e divulgado informaticamente nesta base de dados.