0363/14.0BEAVR.SA1 - Supremo Tribunal Administrativo

I - No contencioso tributário não existe terceiro grau de jurisdição há quase trinta anos, como resulta das alterações ao ETAF, introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 229/96, de 29 de Novembro. II - Quando a quantificação da matéria tributável de uma sociedade haja de fazer-se com recurso a métodos indirectos, sem prejuízo de a AT estar obrigada a usar meios que se revelem idóneos à determinação do valor real dos rendimentos sujeitos a imposto (assegurando a tributação de acordo com o rendimento real do sujeito passivo, imposta pelo n.º 2 do art. 104.º da CRP), porque essa avaliação é feita com base em indícios ou presunções e assenta num juízo probabilístico, há que aceitar uma natural incerteza. III - Dada a natural incerteza que revestem os métodos indirectos, para pôr em causa a quantificação da matéria tributável a que a AT chegou com recurso a métodos indirectos não basta ao sujeito passivo suscitar dúvidas quanto ao resultado obtido, antes se lhe impondo que demonstre a inadequação ou errada aplicação dos critérios de quantificação utilizados (cfr. artigo 74.º, n.º 3, da LGT). Porque os juízos de facto efectuado pelo Tribunal Central Administrativo estão fora dos poderes de sindicância deste Supremo Tribunal (cfr. artigo 285.º, n.º 4, do CPPT) e porque o acórdão recorrido decidiu de acordo com o entendimento jurisprudencial há muito firmado por este Supremo Tribunal quanto à distribuição do ónus da prova nos casos de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos, não se justifica admitir o recurso excepcional de revista interposto em ordem à reapreciação dessa questão.

Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 363/14.0BEAVR RELATÓRIO A sociedade acima identificada, inconformada com o acórdão de 25 de Setembro de 2025 do Tribunal Central Administrativo Norte – que, concedendo provimento ao recurso interposto pela AT, revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro e julgou improcedente a impugnação judicial das liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) respeitantes aos anos de 2009 e 2010 –, dela recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo, mediante a invocação do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), apresentando a respectiva motivação, com conclusões do seguinte teor: O presente recurso afigura-se necessário para uma melhor aplicação do direito e vem do Acórdão, proferido em 25/09/2025, nos autos do processo em epígrafe, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública e revogou a Sentença, proferida em 17/10/2022, pela Unidade Orgânica 2 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro. No Acórdão ora recorrido, depois de se ter decidido não se proceder a qualquer alteração da matéria de facto, vieram a ser atendidas as razões invocadas pela Fazenda Pública nos exactos termos que seguidamente se transcrevem: «Da matéria de facto provada e não provada, analisada cada facto por si ou em conjunto, não resulta provado que a quantificação efectuada é excessiva. A Recorrida, limita-se única e exclusivamente a lançar dúvida sobre o valor quantificado, tese que o Tribunal a quo aderiu. Tornava-se necessário que a Recorrida demonstrasse, em relação a cada item – queijo, fiambre, café, autoconsumos, embalagens e farinhas – que esses valores eram diferentes, ou seja eram inferiores ou superiores, aos considerados pelos SIT no Relatório de Inspecção, o que não logrou provar». Assim, no Acórdão recorrido foi decidido que mesmo quando o contribuinte alegue e prove factos que suscitem fundadas dúvidas sobre os pressupostos em que assentou o juízo efectuado pela AT para efeitos da quantificação do facto tributário, tal não basta para que se considere demonstrado o excesso na matéria tributável quantificada, sendo ainda necessário demonstrar a medida concreta desse erro. Ao ter decidido desta forma, o Acórdão objecto do presente recurso incorreu em erro na aplicação do direito, por violação do princípio da legalidade constitucionalmente e legalmente consagrado (cfr. arts. 266º -2 da CRP, 55º da LGT e 3º do CPA, aplicável ex vi da norma do art. 2º /c da LGT , e 8º-2 da LGT), bem como do disposto no artigo 74º da LGT e no artigo 100º do CPPT , erro esse que, sendo de tal forma manifesto e grave a ponto de justificar que, não obstante as limitações impostas pelo legislador à admissibilidade de recurso de acórdãos dos tribunais centrais administrativos em matéria tributária, clama que o presente recurso seja admitido para que esse erro possa, em sede de tal recurso, vir a ser corrigido e, dessa forma, evitar que o mesmo se consolide na jurisprudência de um tribunal superior. Não tendo no Acórdão recorrido sido efectuada qualquer alteração da matéria de facto dada como provada na Sentença que, em 17/10/2022, foi proferida pelo TAF de Aveiro, não podia, nesse mesmo acórdão, ter deixado de se considerar que, actuando a administração no âmbito de poderes vinculados e em obediência ao princípio da legalidade (cfr. art. 266º -2 da CRP, 55º da LGT e 3º do CPA) – do qual decorre que os actos da administração são inválidos se e na medida em que forem contrários à lei (primado ou preeminência da lei), e que todo o acto da administração deve ter na lei o seu pressuposto e fundamento (reserva de lei) –, a AT, no caso sub judice, não logrou demonstrar que os critérios por si escolhidos para proceder à quantificação da matéria tributável da Recorrente eram adequados e racionalmente justificados, isto é, que se revelavam como modos adequados de aproximação à realidade que visavam tributar. O Acórdão recorrido, ao considerar que as liquidações efectuadas, apesar de terem sido efectuadas a partir de matéria tributável determinada com base em erros de quantificação, poderiam continuar incólumes na ordem jurídica, violou, de tão forma directa o disposto no art. 104º-2 da CRP, que expressamente estabelece que “A tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real.”, bem como o princípio da legalidade constitucional e legalmente consagrado, designadamente, nos arts. 266º -2 da CRP, 55º da LGT e 3º do CPA, este último aplicável ex vi da norma do art. 2º /c da LGT . Para o Acórdão recorrido, não basta ter sido judicialmente apurado que a matéria tributável apurada pela AT enferma de erros de quantificação em resultado de terem sido cometido erros na escolha dos critérios usados para a determinar, sendo necessário que a Recorrida tivesse demonstrado, mais do que cada erro cometido pela AT na selecção desse critério, qual seria o critério correcto (e isso a Recorrida alegou e demonstrou, e foi dado como assente nas duas instâncias), bem como o valor exacto a que conduziria a aplicação de cada um desse mesmo critério. Ao assim ter decidido, o Acórdão recorrido, para além de ter violado os acimas referidos princípio da tributação do rendimento real das empresas e princípio da legalidade tributária , violou igualmente o disposto no artigo 74º da LGT e no artigo 100º do CPPT . Um entendimento como o vertido no Acórdão recorrido, no sentido de que quando o contribuinte alegue e prove factos que suscitem fundadas dúvidas sobre os pressupostos em que assentou o juízo efectuado pela AT para efeitos da quantificação do facto tributário – demonstrando que os critérios por ela escolhidos para proceder à quantificação da matéria tributável não eram adequados e racionalmente justificados –, tal não basta para que se considere demonstrado o excesso na matéria tributável quantificada, sendo ainda necessário demonstrar a medida concreta desse erro, consubstancia uma manifesta má aplicação do direito. Este tem sido, aliás, o entendimento unânime da jurisprudência, designadamente, a emanada pelo TCAN, que já decidiu por diversas vezes que o excesso de quantificação não carece de ser demonstrado em concreto, podendo o impugnante bastar-se com a demonstração de que o «critério presuntivo eleito» não é, em abstracto, o mais adequado e racionalmente justificado, sendo que «o ónus da prova que o artigo 74º nº 3 da LGT faz impender sobre o sujeito passivo da obrigação tributária não é o de uma quantificação exacta da matéria colectável ou de determinados factores do que seria a sua determinação por avaliação indirecta, mas sim e tão só a prova de que houve excesso na quantificação obtida por métodos indirectos. Por isso, para provar o excesso na quantificação da matéria tributável, feita por métodos indirectos, basta ao sujeito passivo provar a existência, meramente qualitativa ou percentual, de elementos, relevantes para aferir ou alterar a quantificação, que não tenham sido considerados pela AT na quantificação que fez, independentemente do seu valor. É que mesmo que essa discrepância, valores não atendíveis se possam ter como “irrelevantes” no universo relevado pela AT, a constatação de que existe uma não consideração, temos por certo é que a mesma culmina em excesso, sendo que este fala por si e não o quantum do mesmo», conforme foi decidido no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 12/09/2023, proferido no âmbito do processo n.º 00240/12.0BEPNF. Contrariando o entendimento seguido nesta jurisprudência, no Acórdão recorrido foi sufragado o entendimento de que, ainda que o contribuinte tenha alegado e provado factos que demonstram que os critérios escolhidos pela AT para proceder à quantificação da matéria tributável não são adequados e racionalmente justificados ao efeito legal pretendido, e, que, da aplicação desses critérios, resultou um erro de quantificação da matéria tributável através deles determinada, erro esse que, por sua vez, inquinou de erro as liquidações de imposto impugnadas, ainda assim, tal não basta para que se considere demonstrado o excesso na matéria tributável quantificada, pois seria também necessário que o contribuinte demonstrasse qual a medida concreta desse erro, isto é, do excesso da matéria tributável apurada pela AT através do recurso à avaliação indirecta. A questão fundamental que está no cerne da motivação do presente recurso é essa mesma: o Acórdão recorrido proferiu uma decisão assente nesse entendimento que fez da norma do art. 74º -3 da LGT , o qual é manifestamente errado e violador dos citados princípios constitucionais e legais, quando o único entendimento correcto, por não ser violador desses princípios, é o de que, como se refere naquele citado Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 12/09/2023, «o ónus da prova que o artigo 74º nº 3 da LGT faz impender sobre o sujeito passivo da obrigação tributária não é o de uma quantificação exacta da matéria colectável ou de determinados factores do que seria a sua determinação por avaliação indirecta, mas sim e tão só a prova de que houve excesso na quantificação obtida por métodos indirectos». Para além de a admissão do presente recurso ser, pois, claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, a questão concreta nele decidida consubstancia uma questão que, pela sua relevância jurídica, se reveste de importância fundamental. Cumpre ainda salientar o carácter de universalidade da questão a dirimir, tendo em consideração as eventuais repercussões decorrentes da consolidação na ordem jurídica da jurisprudência vertida no Acórdão recorrido, podendo levar a que, em situações análogas, os tribunais venham a decidir impugnações judiciais com base num entendimento que desonera a administração fiscal de demonstrar que os critérios por ela escolhidos para proceder à quantificação da matéria tributável por métodos indirectos são adequados e racionalmente justificados, e conduzindo, desse modo, a uma discricionariedade não consentânea com o princípio da justiça e com os direitos e interesses legalmente protegidos dos contribuintes. Assim, verifica-se que o presente recurso é admissível por ser claramente necessário para uma melhor aplicação do direito, bem como por estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica, se reveste de importância fundamental. Tanto mais que, conforme infra se demonstrará, existe diversa jurisprudência contrária ao decidido no Acórdão em apreço, pelo que se impõe «um resultado interpretativo uniforme, mais cedo e com maior economia de esforço processual do que se lograria através de um eventual recurso para uniformização de jurisprudência». Conforme resulta do teor da Sentença, proferida em 17/10/2022, pelo TAF de Aveiro, «[r]esultou crist[al]ino da prova produzida que os procedimentos da Impugnante, quer no que tange ao volume dos autoconsumos, quer no que tange aos produtos produzidos, eram muito diferentes dos pressupostos em que assenta a presunção. Nomeadamente: • Resultou da prova produzida que a Impugnante utilizava o queijo não só nas sandes, como também nos folhados, omeletes, folhados etc. • Do mesmo modo, o fiambre adquirido pela Impugnante destinava-se não só às sandes, mas também às pizzas vendidas na restauração, lanches, cachitos, etc. • Nem todas as caixas para acondicionamento de pasteis tinham esse destino, nomeadamente também eram utilizadas para transporte de sobras de comida, panados, fatias de pizza, etc. • Apesar da IT ter constatado que o café era incluído no “prato do dia” e constituía ingrediente nas “meias de leite” e “galões” não levou em consideração essas circunstâncias no controlo das vendas de café, sobrestimando os valores em falta; • Do mesmo modo e uma vez que a Impugnante não registava os valores de autoconsumos, partiu da premissa que estes apenas faziam uma refeição e lanche por dia, o que ficou demonstrado que não correspondia à realidade; • As vendas e margens estimadas partem de pressupostos não conformes com a realidade uma vez que nas “receitas” se misturaram farinhas para pão com “massas complexas pré-preparadas” que já a incluem e que, por esse motivo e sob pena de resultado desconforme, não pode / deve ser misturada /…/». Tendo em consideração que a matéria de facto dada como provada na Sentença que, em 17/10/2022, foi proferida pelo TAF de Aveiro, não sofreu qualquer alteração, a Recorrente não compreende como pôde o Tribunal a quo ter decidido que, «[a] Recorrida, limita-se única e exclusivamente a lançar dúvida sobre o valor quantificado, tese que o Tribunal a quo aderiu» e que se tornava «necessário que a Recorrida demonstrasse, em relação a cada item – queijo, fiambre, café, autoconsumos, embalagens e farinhas – que esses valores eram diferentes, ou seja eram inferiores ou superiores, aos considerados pelos SIT no Relatório de Inspecção, o que não logrou provar». Em sentido diverso, argumenta-se no Acórdão recorrido que o TAF de Aveiro teria incorrido em erro ao considerar a «dúvida» como ponto de partida, afirmando que «[a] Recorrida, limita-se única e exclusivamente a lançar dúvida sobre o valor quantificado, tese que o Tribunal a quo aderiu», tornando-se «necessário que /…/ demonstrasse, em relação a cada item – queijo, fiambre, café, autoconsumos, embalagens e farinhas – que esses valores eram diferentes, ou seja eram inferiores ou superiores, aos considerados pelos SIT no Relatório de Inspecção, o que não logrou provar». Porém, ao contrário do que se afirma no citado Acórdão recorrido, o TAF de Aveiro não tomou como ponto de partida nenhuma «dúvida» sobre a matéria de facto, sobre a existência do facto tributário ou sobre o excesso de quantificação, apenas tendo, como acima ficou já referido, no uso dos seus poderes e com base nos factos que considerou provados e nos elementos de prova constantes nos autos, aquilatado da legalidade da concreta aplicação que foi feita, pela AT, dos métodos indirectos para determinação da matéria tributável da ora Recorrida. O afastamento, pelo nº 2 do artigo 100º do CPPT , da regra do nº 1, visou evitar que a aplicação da regra do ónus da prova prevista nesse nº 1 levasse, praticamente sempre, à anulação dos actos de liquidação nas hipóteses de determinação da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, atendendo a que, em tais casos, existem sempre, por natureza, dúvidas sobre a quantificação real exacta. Não se trata, pois, nestas situações, de qualquer dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário resultante da apreciação da prova produzida, mas de dúvidas que, por natureza , sempre existem sobre a quantificação real exacta. Certamente visando atender à particularidade destas situações, o legislador estabeleceu, em tal matéria, regras próprias de ónus da prova (a que o próprio Tribunal a quo faz referência na sua alegação), no nº 3 do art. 74º da LGT , competindo à AT o ónus da prova da verificação dos pressupostos da aplicação dos métodos indirectos, e ao sujeito passivo o ónus da prova do erro ou excesso na respectiva quantificação. Não se deve, pois, confundir a dúvida sobre a existência do facto tributário com a dúvida sobre a existência de erro ou excesso de quantificação na determinação da matéria tributável por via indirecta. Uma coisa é, num primeiro momento , admitir-se que a AT, no caso, estava legitimada para recorrer à avaliação indirecta, a partir de indícios, presunções e outros elementos de que dispunha, podendo, por isso, fixar à Recorrente a matéria tributável relativa aos períodos em causa, em substituição da declarada por esta última. Outra coisa é, num segundo momento , saber se o método escolhido para proceder a essa avaliação indirecta e o modo como o mesmo foi aplicado se traduziu em resultados verosímeis, prováveis, aproximados ao rendimento real estimado, como a lei e a Constituição exigem, ou se, pelo contrário, se, nessa determinação da matéria tributável por métodos indirectos, a AT cometeu manifesto erro ou excesso. A decisão anulatória proferida pelo TAF de Aveiro respeita precisamente à questão do erro ou excesso de quantificação no âmbito da determinação da matéria tributável por métodos indirectos feita à Recorrente, matéria em que vigora esse regime especial estabelecido no nº 3 do art. 74º da LGT . Acontece, porém, que, no caso sub judice , a questão do ónus da prova nem sequer se chega a colocar, porquanto o que o TAF de Aveiro fez foi considerar, com base nos factos que deu como provados e nos elementos de prova constantes nos autos, sem margem para qualquer dúvida, que o modo como a AT aplicou o método de avaliação indirecta por si escolhido, foi manifestamente desadequado e se traduziu necessariamente na determinação de uma matéria tributável errada a excessiva. O TAF de Aveiro considerou a situação, pois, como óbvia e evidente, considerando que os referidos erros e o excesso se encontravam claramente demonstrados através dos factos provados nos autos, especialmente através da prova testemunhal e da documentação a eles trazida pela própria AT, documentação essa bem demonstrativa do modo, errado e excessivo, como ela, in casu , procedeu à determinação da matéria tributável da ora Recorrente. Na verdade, em adesão ao alegado pela ora Recorrente, o TAF de Aveiro verificou e decidiu que a AT havia cometido um erro manifesto na quantificação que ela havia feito da matéria tributável da aqui Recorrente, e que os resultados alcançados foram excessivos, pelo que, não existindo dúvida, a questão do ónus da prova não se põe. O que parece resultar do Acórdão recorrido é que o que se pretende aí questionar não é propriamente o ónus da prova e as respectivas regras de distribuição, mas sim a concreta valoração dos meios de prova feita pelo Tribunal Administrativo e Fiscal e o raciocínio desenvolvido na respectiva douta Sentença para confirmar o erro grave e evidente cometido pela AT na quantificação da matéria tributável da ora Recorrente, o que, como acima se mencionou, o Mmº Juiz fez, no uso dos poderes-deveres que, para esse efeito, lhe estavam legalmente cometidos. Neste sentido, no Acórdão do TCAN, proferido em 12/09/2023, no Proc. 00240/12.0BEPNF (disponível em www.dgsi.pt/jtca), foi decidido que «/…/ o excesso de quantificação não carece de ser demonstrado em concreto, podendo o impugnante bastar-se com a demonstração de que o “critério presuntivo eleito” não é, em abstracto, o mais adequado e racionalmente justificado. /…/ Note-se, por fim, que o ónus da prova que o artigo 74º nº 3 da LGT faz impender sobre o sujeito passivo da obrigação tributária não é o de uma quantificação exacta da matéria colectável ou de determinados factores do que seria a sua determinação por avaliação indirecta, mas sim e tão só a prova de que houve excesso na quantificação obtida por métodos indirectos. Por isso, para provar o excesso na quantificação da matéria tributável, feita por métodos indirectos, basta ao sujeito passivo provar a existência, meramente qualitativa ou percentual, de elementos, relevantes para aferir ou alterar a quantificação, que não tenham sido considerados pela AT na quantificação que fez, independentemente do seu valor. É que mesmo que essa discrepância, valores não atendíveis se possam ter como “irrelevantes" no universo relevado pela AT, a constatação de que existe uma não consideração, temos por certo é que a mesma culmina em excesso, sendo que este fala por si e não o quantum do mesmo». Conforme expressamente resulta da Sentença, proferida em 17/10/2022, pela Unidade Orgânica 2 do TAF de Aveiro, a aqui Recorrente carreou para os autos dados concretos, que logrou provar – e que não foram alterados pelo Tribunal recorrido –, dos quais se pode concluir, sem que dúvidas pudessem subsistir, que os métodos escolhidos pela AT para determinar a sua matéria tributável não foram os mais adequados e que os resultados a que através deles se chegaram se afastam da realidade que visava tributar. Muito embora a Recorrente não tenha conseguido demonstrar o concreto valor do excesso de quantificação, a verdade é que logrou evidenciar que os procedimentos adoptados na sua actividade eram muito diferentes dos pressupostos em que assentaram as presunções da AT, sendo assim evidentes as fragilidades dessas presunções e dos resultados que através delas foram obtidos. A questão a decidir nos presentes autos prende-se, pois, com essa clara e flagrante violação do princípio da tributação do rendimento real consagrado no art. 104º-2 da CRP, do princípio da legalidade tributária constitucionalmente e legalmente consagrado, designadamente, nos arts. 266º -2 da CRP, 55º da LGT e 3º do CPA, este último aplicável ex vi da norma do art. 2º /c da LGT , e 8º-2 da LGT, bem como do disposto no artigo 74º da LGT e do artigo 100º do CPPT . O Acórdão recorrido fez uma má aplicação do Direito, pelo que o presente recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do mesmo, devendo, na procedência deste, ser determinada a revogação do Acórdão recorrido e a sua substituição por decisão que determine, nos termos já decididos pelo TAF de Aveiro, a anulação das liquidações impugnadas, com as legais consequências. O Acórdão recorrido violou, designadamente, o princípio da tributação do rendimento real consagrado no art. 104º-2 da CRP, o princípio da legalidade tributária constitucionalmente e legalmente consagrado (cfr. arts. 266º -2 da CRP, 55º da LGT e 3º do CPA, aplicável ex vi da norma do art. 2º /c da LGT , e 8º-2 da LGT), bem como o disposto no artigo 74º da LGT e no artigo 100º do CPPT . Nestes termos, nos melhores de direito e com o sempre douto suprimento de V. Ex.as, deverá o presente recurso ser admitido e julgado provado e procedente, de acordo com as alegações e conclusões supra, devendo, consequentemente, o Acórdão recorrido ser substituído por outro que, decidindo a questão controvertida nos termos que constam da Sentença proferida pelo TAF de Aveiro, julgue procedente a Impugnação deduzida pela ora Recorrente, anulando-se as liquidações impugnadas, como é de Direito e de JUSTIÇA! » Não foram apresentadas contra-alegações. A Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Norte verificou a legitimidade da Recorrente e a tempestividade do recurso e ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo. Recebidos os autos neste Supremo Tribunal e dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral-Adjunto pronunciou-se no sentido de que « ao Ministério Público não compete emitir parecer sobre a admissão do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito no caso de o Recurso ser admitido ». Cumpre apreciar e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos dos n.ºs 1 e 6 do artigo 285.º do CPPT . FUNDAMENTAÇÃO DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; mas, excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental; ou quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito (cfr. artigo 285.º , n.º 1, do CPPT ). Trata-se de um recurso excepcional, como de resto o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, onde o considerou uma « válvula de segurança do sistema » que só deve ter lugar naqueles precisos termos. Como a jurisprudência tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista [cf. artigo 144.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e artigo 639.º , n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil (CPC), subsidiariamente aplicável. Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória – nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema » (Cf., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc ). Cumpre também ter presente que, como decorre do n.º 4 do artigo 285.º do CPPT , «[o] erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova ». Referidos que ficaram os pressupostos da admissibilidade da revista excepcional e o seu âmbito abstracto, passemos a verificar, preliminar e sumariamente (cf. artigo 285.º , n.ºs 1 e 6, do CPPT ), se o recurso pode ser admitido, salientando desde já que a Recorrente não se desincumbiu do ónus de, de modo autónomo e detalhadamente, enunciar a questão que pretende ver reapreciada por este Supremo Tribunal. Sem prejuízo, afigura-se-nos poder concluir que essa questão, de acordo com a alegação da Recorrente, será a de saber se « quando o contribuinte alegue e prove factos que suscitem fundadas dúvidas sobre os pressupostos em que assentou o juízo efectuado pela AT para efeitos da quantificação do facto tributário – demonstrando que os critérios por ela escolhidos para proceder à quantificação da matéria tributável não eram adequados e racionalmente justificados –, tal não basta para que se considere demonstrado o excesso na matéria tributável quantificada » e será « ainda necessário demonstrar a medida concreta desse erro ». 2.2 O CASO SUB JUDICE A ora Recorrente impugnou judicialmente as liquidações adicionais de IRC e juros moratórios dos anos de 2009 e 2010, que lhe foram efectuadas com recurso a métodos indirectos. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro deu-lhe razão, por ter considerado que, apesar de estarem verificados os pressupostos para aplicação dos métodos indirectos, uma vez que a contabilidade da empresa apresentava deficiências e omissões graves que inviabilizavam a quantificação directa, a prova produzida permitia considerar que a quantificação efectuada pela AT enfermava de excesso manifesto, na medida em que « os procedimentos da Impugnante, quer no que tange ao volume dos autoconsumos, quer no que tange aos produtos produzidos, eram muito diferentes dos pressupostos em que assenta a presunção ». Em suma, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro decidiu anular as liquidações porque considerou, ao abrigo do n.º 3 do artigo 100.º do CPPT , que a Impugnante logrou demonstrar erro e manifesto excesso na matéria tributável quantificada. A AT recorreu dessa sentença para o Tribunal Central Administrativo Norte, que concedeu provimento ao recurso e manteve as liquidações adicionais impugnadas. Em síntese, depois de afirmar que nos métodos indirectos, uma vez verificados os pressupostos para a sua aplicação (o que não foi contestado), o ónus da prova se desloca e que não basta ao sujeito passivo lançar a dúvida sobre o valor quantificado pela AT, exigindo-se-lhe a demonstração efectiva do erro ou manifesto excesso na quantificação, o Tribunal Central Administrativo Norte considerou que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro errou ao anular a liquidação baseando-se apenas em dúvidas levantadas pela Impugnante sobre os critérios utilizados pela AT na quantificação da matéria tributável. O Tribunal Central Administrativo Norte analisou os itens específicos onde o Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro tinha encontrado excesso (queijo, fiambre, caixas, café, autoconsumos e farinhas) e concluiu que a Impugnante não logrou provar que os valores reais eram diferentes dos estimados pela Inspecção Tributária. O Tribunal Central Administrativo Norte concluiu, pois, que a matéria de facto provada não permitia afirmar que a quantificação era excessiva. Por isso, revogou a sentença recorrida e manteve as liquidações de IRC de 2009 e 2010 na ordem jurídica. É desse acórdão que vem interposto o presente recurso excepcional de revista. Se bem interpretamos as alegações de recurso, a Recorrente pretende que este Supremo Tribunal se pronuncie sobre a questão de saber se « quando o contribuinte alegue e prove factos que suscitem fundadas dúvidas sobre os pressupostos em que assentou o juízo efectuado pela AT para efeitos da quantificação do facto tributário – demonstrando que os critérios por ela escolhidos para proceder à quantificação da matéria tributável não eram adequados e racionalmente justificados –, tal não basta para que se considere demonstrado o excesso na matéria tributável quantificada » e será « ainda necessário demonstrar a medida concreta desse erro ». Salvo o devido respeito, a questão que a Recorrente pretende submeter à apreciação deste Supremo Tribunal – apesar do modo como vem formulada – não se reporta senão à concreta valoração que o Tribunal a quo fez dos factos. Dito de outro modo, a questão tem implícita uma valoração dos factos que não foi a efectuada pelo Tribunal Central Administrativo Norte: o Recorrente considera que logrou demonstrar que os critérios escolhidos pela AT « para proceder à quantificação da matéria tributável não eram adequados e racionalmente justificados », na medida em que alegou e provou factos que suscitam « fundadas dúvidas sobre os pressupostos em que assentou o juízo efectuado pela AT para efeitos da quantificação do facto tributário ». Mas, o Tribunal Central Administrativo Norte valorou diversamente a prova produzida nos autos, afirmando expressamente o seguinte: « Da matéria de facto provada e não provada, analisada cada facto por si ou em conjunto, não resulta provado que a quantificação efectuada é excessiva. A Recorrida, limita-se única e exclusivamente a lançar dúvida sobre o valor quantificado, tese que o Tribunal a quo aderiu. Tornava-se necessário que a Recorrida demonstrasse, em relação a cada item – queijo, fiambre, café, autoconsumos, embalagens e farinhas – esses valores eram diferentes, ou seja eram inferiores ou superiores, aos considerados pelos SIT no Relatório de Inspecção, o que não logrou provar. Nesta conformidade, teremos de concluir que a sentença recorrida ao considerar que ficou demonstrada o excesso de quantificação incorreu em erro de julgamento o que conduz à procedência da pretensão da Recorrente, e consequente revogação da sentença, na parte recorrida, mantendo-se as liquidações de IRC, relativamente aos anos de 2009 e 2010 na parte que se encontram influenciadas pela aplicação dos métodos indirectos e mantendo-se a liquidações dos juros compensatórios ». Ou seja, estão em causa os juízos de facto sobre a sobre a adequação e idoneidade dos critérios utilizados pela AT na quantificação da matéria tributável por métodos indirectos, juízos esses que estão excluídos do âmbito deste recurso. Recordemos que quando a quantificação da matéria tributável de uma sociedade haja de fazer-se com recurso a métodos indirectos – sem prejuízo de a AT estar obrigada a usar meios que se revelem idóneos à determinação do valor real dos rendimentos sujeitos a imposto (assegurando a tributação de acordo com o rendimento real do sujeito passivo, imposta pelo n.º 2 do art. 104.º da CRP) –, porque essa avaliação é feita com base em indícios ou presunções e assenta num juízo probabilístico, há sempre dúvidas quanto ao resultado alcançado, pois apesar de também aqueles visarem a quantificação real, assentam em « indicadores que apenas podem fornecer uma indicação aproximada do valor que a matéria tributável provavelmente teria » (Cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado , Áreas Editora, 6.ª edição, volume II, anotação 6 ao art. 100.º, págs. 136/137. ). Dada a natural incerteza que revestem os métodos indirectos, para pôr em causa a quantificação da matéria tributável a que a AT chegou com recurso a métodos indirectos não basta ao sujeito passivo suscitar dúvidas quanto ao resultado obtido, antes se lhe impondo que demonstre a inadequação ou errada aplicação dos critérios de quantificação utilizados (cfr. artigo 74.º , n.º 3, da LGT ). A questão em jogo nos autos é a de saber se a Recorrente logrou demonstrar o excesso na quantificação da matéria colectável por recurso a métodos indirectos Ora, este Supremo Tribunal não tem, nesta sede, competência para sindicar o erro no julgamento de facto. Nos termos do n.º 4 do artigo 285.º do CPPT , os juízos de facto extraídos dos factos materiais fixados pelas instâncias não podem ser objecto de revista, salvo nas situações em que seja ofendida uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova, o que não vem alegado pela Recorrente. Assim, a revista não pode ser admitida. 3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - Quando a quantificação da matéria tributável de uma sociedade haja de fazer-se com recurso a métodos indirectos, sem prejuízo de a AT estar obrigada a usar meios que se revelem idóneos à determinação do valor real dos rendimentos sujeitos a imposto (assegurando a tributação de acordo com o rendimento real do sujeito passivo, imposta pelo n.º 2 do art. 104.º da CRP), porque essa avaliação é feita com base em indícios ou presunções e assenta num juízo probabilístico, há que aceitar uma natural incerteza. II - Dada a natural incerteza que revestem os métodos indirectos, para pôr em causa a quantificação da matéria tributável a que a AT chegou com recurso a métodos indirectos não basta ao sujeito passivo suscitar dúvidas quanto ao resultado obtido, antes se lhe impondo que demonstre a inadequação ou errada aplicação dos critérios de quantificação utilizados (cfr. artigo 74.º , n.º 3, da LGT ). III - Porque os juízos de facto efectuado pelo Tribunal Central Administrativo estão fora dos poderes de sindicância deste Supremo Tribunal (cfr. artigo 285.º , n.º 4, do CPPT ) e porque o acórdão recorrido decidiu de acordo com o entendimento jurisprudencial há muito firmado por este Supremo Tribunal quanto à distribuição do ónus da prova nos casos de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos, não se justifica admitir o recurso excepcional de revista interposto em ordem à reapreciação dessa questão. DECISÃO Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do art. 285.º do CPPT , em não admitir o presente recurso. Custas pela Recorrente, que ficou vencido no recurso (cf. artigo 527.º , n.ºs 1 e 2, do CPC , aplicável ex vi do artigo 281.º do CPPT ). Lisboa, 4 de Fevereiro de 2026. - Francisco Rothes (relator) - Dulce Neto - Isabel Marques da Silva.