3517/15.9BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

1. A citação de um responsável subsidiário, por reversão, no âmbito de uma execução fiscal, deve conter todos os elementos da citação do devedor principal acrescidos daqueles que são próprios do devedor subsidiário.

2. A falta de citação pode ser arguida a todo o tempo, até ao trânsito em julgado da decisão final (cfr. artigo 165.º, n.º 4 do CPPT), enquanto a nulidade de citação só pode ser conhecida na sequência de arguição do interessado e no prazo que tiver sido indicado para deduzir oposição à execução fiscal (cfr. artigos 198.º do CPC e 203.º, n.º 1 do CPPT).

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

1. A FAZENDA PÚBLICA, veio interpor recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, proferida em 11/03/2020, que julgou procedente a reclamação apresentada, nos termos do artigo 276.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), por J..., na qualidade de responsável subsidiário (revertido), da decisão de indeferimento do pedido de declaração de nulidade da citação, do Chefe de Finanças, no âmbito do processo de execução fiscal n.° 3..., instaurada para cobrança coerciva de dívidas da sociedade M..., Lda., no montante de € 63.474,83.

2. A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

I. Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a Reclamação apresentada por J..., contra a decisão de indeferimento do pedido de declaração de nulidade do acto de citação no âmbito dos autos de execução fiscal 3... e apensos.

II. Vem a douta sentença afirmar que, nos termos conjugados dos artigos 22.° e 23.° da LGT, a citação do ora Recorrido, enquanto revertido, em sede de execução fiscal, não se encontra devidamente fundamentada, nos termos do n.° 2 artigo 77.° da LGT, não sendo os elementos fornecidos, por si só, suficientes para o Recorrido impugnar a liquidação.

III. Não olvidamos que, de acordo com o disposto artigo 165.° n.° 1 alínea a) do CPPT, a falta de citação, quando possa prejudicar a defesa do interessado, constitui uma nulidade insanável do processo de execução fiscal. Também não ignoramos, porem, que a falta de citação ocorre, além dos casos em que ela é omitida, também nas situações previstas no art. 188.° do CPC ex vi art. 2.°, alínea e) do CPPT

IV. De acordo com o disposto no n.° 1 do artigo 23.º da LGT a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal e de acordo com o n° 4 do artigo 22.° da LGT "As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”.

V. Assim, a citação do responsável subsidiário revertido deve conter, além dos elementos necessariamente incluídos na citação do executado originário, os elementos essenciais do acto de liquidação donde provém a dívida exequenda, incluindo a respectiva fundamentação.

VI. Tal como determina o n.° 4 do artigo 23.° da LGT, conjugado com o já citado artigo 77.°, o Serviço de Finanças de Sintra 2 produziu e fez acompanhar a citação pessoal do Reclamante, com a declaração fundamentada dos pressupostos da reversão e extensão, apontando as razões de facto e de direito de forma sucinta, mostrando-se devidamente fundamentado, permitindo, inquestionavelmente, a um normal destinatário conhecer as razões de facto e de direito do acto de reversão.

VII. Mais juntou o SF anexo no qual são referidos os processos de execução fiscal, discriminando-se a natureza do imposto que está em dívida (proveniência da divida), o período de tributação, o respectivo número da certidão de dívida, a identificação do documento de origem, a data de pagamento voluntário e respectivo valor, é indicada a certidão bem como o documento de origem fazendo-se referência à sigla PF que significa "pagamento em falta”, pelo que, ao contrário do por ele alegado, é de considerar que o Reclamante ficou a conhecer os elementos essenciais da liquidação em cobrança coerciva, de modo a, querendo, apresentar reclamação graciosa ou impugnação judicial.

VIII. Contrariamente ao que parece entender o tribunal a quo, o que a ratio do artigo 22.° n.° 4.° da LGT exige é que o responsável subsidiário, pela citação, fique habilitado a reclamar ou impugnar a divida cuja responsabilidade lhe é imputada, devendo para isso, aquela conter os elementos essenciais da sua liquidação.

IX. Ora, in casu, da citação do Reclamante, consta a lista de processos de execução fiscal activos, discriminando-se o número do processo; número da certidão da dívida, a proveniência desta, quantia exequenda, período da data do facto constitutivo, e o prazo legal de pagamento e entrega da prestação tributária, indicando, por outro lado, os fundamentos ou pressupostos pelos quais, a reversão se operou.

X. É hoje pacífica e unanimemente aceite que "A demonstração da liquidação não foi efectuada na citação mas nada impedia que o ora recorrente solicitasse a sua entrega à administração tributária nos termos do art° 37° do CPPT beneficiando da interrupção do prazo para reagir designadamente através de reclamação do art° 276° do CPPT, como fez, sendo que o prazo só se contaria a partir da entrega dos documentos pretendidos. De resto, o art° 163° n° 1 al. e) do CPPT não se refere expressamente a todas as operações de liquidação. Neste contexto, seria excessivo anular a citação por o recorrente ter ao seu dispor meios legais para suprir qualquer informação complementar que desejasse adquirir relativa à liquidação que deu lugar ao processo executivo fiscal. Não se vislumbra que a citação efectuada tenha contendido com as garantias de defesa do citado ou com quaisquer princípios constitucionais(...)."- acórdão do STA, de 06-06-2018, Proc. 0486/18.

XI. "Não ocorre a nulidade da citação se da mesma constam os meios de reacção judiciais e administrativos, com indicação dos preceitos legais que os prevêem e com indicação da dívida em cobrança coerciva” - continua a ler-se no referido aresto

XII. Ainda que assim não tivesse sucedido, ou seja, ainda que o SF Sintra 2 não tivesse acompanhado a citação com os elementos referidos no n.° 4 do artigo 22.° da LGT - o que unicamente por mero exercício de raciocínio se concede - a inobservância daquele comando legal apenas representaria a preterição de uma formalidade que a lei prescreve como necessária para que o acto surta os efeitos desejados.

XIII. E, pese embora, a cominação que o nosso ordenamento jurídico prevê para um acto de citação praticado com desrespeito por formalidades legais ser, em princípio, a nulidade do acto, em conformidade com o regime previsto no artigo 198° do CPC, a arguição dessa nulidade só possa ser atendida "se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado". O que, in casu, claramente não se verificou.

XIV. Efectivamente, da citação em causa consta expressamente a possibilidade de pagamento sem juros, a faculdade de pagar a quantia exequenda em prestações, a possibilidade de dação em pagamento, e ainda os meios de reacção judiciais (oposição, impugnação) e administrativos (reclamação graciosa), com a devida remissão para os pertinentes preceitos legais ali mencionados.

XV. Assim sendo, ao contrário do alegado, é manifesto que o Recorrido foi devidamente elucidado dos direitos e deveres que lhe assistem.

XVI. Face ao exposto, não resta à Fazenda Pública senão concluir, respeitosamente, que a douta sentença proferida pelo Tribunal a quo e ora objecto de recurso, se estribou numa errónea apreciação da matéria de facto relevante para, a nosso ver, a boa decisão da causa.

TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA!”

3. Não foram apresentadas contra-alegações.

4. Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Sul, e dada vista ao Exmo. Procurador-Geral Adjunto, emitiu parecer, no sentido da procedência do recurso.

5. Foram dispensados os vistos legais, atenta a natureza urgente do processo (artigo 657.º, n.º 4 do CPC e artigo 278.º, n.º 6 do CPPT, na redacção dada pela Lei n.º 118/2019, de 17 de Setembro); os autos vêm à Conferência da Secção do Contencioso Tributário deste TCAS para julgamento do recurso.

II- QUESTÃO A DECIDIR:

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao anular o despacho reclamado e declarar a nulidade da citação, com a consequente anulação dos termos subsequentes do processo que dela dependam absolutamente.

III- FUNDAMENTAÇÃO

1. DE FACTO

A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

«A- Em 24 de Dezembro de 2006, foi instaurado, no Serviço de Finanças de Sintra 2, contra a sociedade M..., Lda., o PEF n.° 3..., tendo por base a Certidão de dívida n.° 2006/5…, emitida em 23 de Dezembro de 2006, que atesta que a referida M..., Lda., é devedora da quantia de € 1.917,28, dos quais € 1.872,78 respeitam a coima e € 44,50 a encargos, com pagamento voluntário até 23 de Novembro de 2006 e, bem assim, que são devidos juros de mora contados desde 24 de Novembro de 2006 sobre a quantia de € 44,50 (cf. fls. 1 e segs. do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

B- Em 12 de Maio de 2008, foi emitido mandado de citação da executada, enviado para a R da F... - Pedra Furada, 2715 Montevalar (cf. fl. 9 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

C- Em 12 de Maio de 2008, foi a nota de citação entregue a A... (cf. fls. 10 e segs. do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

D- Por despacho do Chefe de Finanças de 27 de Maio de 2009, foi determinada a preparação do processo para reversão contra o Reclamante, na qualidade de responsável subsidiário (cf. fls. 96 e segs. do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

E- Por Oficio n.° 06762, com a mesma data, foi o Reclamante para o exercício do direito de audição prévia (cf. fls. 93 e segs. do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

F- Por despacho do Chefe de Finanças de 8 de Setembro de 2009, proferido sobre informação dos serviços com a mesma data, foi a execução fiscal revertida contra o Reclamante, nos seguintes termos essenciais (cf. fl. 126 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido):

«Imagem no original»

G. Por carta registada com aviso de recepção, dirigida ao domicílio fiscal do Reclamante, assinado por D... em 16 de Setembro de 2009, foi enviado ao Reclamante Ofício de Citação (Reversão), com o seguinte teor essencial (cf. fls. 127 e segs. do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido):

«Imagem no original»

H. Por carta registada com aviso de recepção, dirigida ao domicílio fiscal do Reclamante, assinado por D... em 19 de Outubro de 2010, foi comunicado ao Reclamante a penhora de bens imóveis e de ter sido nomeado fiel depositário (cf. fls. 150 e 151 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

I. Em 8 de Maio de 2015, o Reclamante, veio, junto do Serviço de Finanças de Sintra 2, invocar e requerer o seguinte (cf. fls. 227 e 228 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido):

1. Através de certidão emitida em 22 de Abril de 2015 pelo Serviço de Finanças de Vila Franca de Xira - 2, obteve o contribuinte conhecimento, que em seu nome, pelo Serviço de Finanças de Sintra 2, foram autuados processos executivos, na qualidade de responsável subsidiário, por dividas da sociedade M..., Lda.

2. No âmbito dos autos de execução, não foi até à presente data citado, sendo certo que a citação de divida na qualidade de responsável subsidiário é obrigatoriamente pessoal e nesse sentido sempre tinha de ser por si recebida.

3. Sob pena de procederem os serviços à notificação a que se refere o artigo 233 ° do Código de Processo Civil.

4. Acrescendo que nos termos do que determina o n.°4 do artigo 22° da Lei Geral Tributária (LGT), as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis podem reclamar ou impugnar a divida, cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a citação, conter os elementos essenciais da sua liquidação incluindo a fundamentação nos termos legais.

Termos em que requer a V. Exª determine informação ao executado sobre o estado das execuções autuadas em seu nome, na qualidade de responsável subsidiário, bem como todos os elementos de prova relativos à concretização do acto de citação.

Mais requer a V. Ex.ª na eventualidade de entender o órgão da execução pela concretização da citação da divida, reconheça a nulidade da mesma, uma vez não ter sido efectuada em conformidade com o que a lei estabelece para os responsáveis subsidiários.

Em alternativa, requer a V. Ex.ª determine a emissão de certidão, nos termos do que dispõe o artigo 37° do CPPT, donde constem todos os elementos que integraram o acto de citação que entenda concretizado.

J. Em 2 de Junho de 2015, o Reclamante enviou ao Serviço de Finanças requerimento a solicitar informação sobre o procedimento relativo ao pedido referido na letra anterior (cf. fl. 229 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

K. Em 19 de Junho de 2015, o Reclamante reiterou o pedido (cf. fls. 231 e 232 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

L. Por despacho proferido pelo Chefe de Finanças sobre Informação dos serviços de 16 de Setembro de 2015, foi indeferido o pedido (cf. fls. 238 e segs. do PEF apenso);

M. É o seguinte o teor da informação para que remete o despacho referido na letra anterior:

ANÁLISE E CONTESTAÇÃO DOS FUNDAMENTOS APRESENTADOS:

1. Os processos de execução acima mencionados, foram instaurados por dívidas provenientes de IVA, IRC, IRS - Retenções na Fonte.

2. O valor em dívida da quantia exequenda, destes processos de execução fiscal, em 2705-2009, ascendia ao montante de €63.475,83.

3. Nesta data, foi elaborado o projecto de reversão.

4. O requerente foi notificado, através de carta registada, pelo ofício n° 6762 de 28-052009, para exercer o direito de audição prévia do projecto de reversão, não o tendo exercido.

5. Em 09-09-2009, foi o projecto de reversão convertido em definitivo, tendo na mesma data sido enviada a citação de reversão, para o domicílio fiscal do revertido através de carta registada com A/R, oficio n° 8587, o qual foi assinado em 16-09-2009, por D..., esposa do requerente, com morada no domicílio fiscal do requerente.

6. Não foi efectuado o pagamento integral, nem requerido o pagamento em prestações nem foi deduzida Oposição Judicial, pelo que, foram solicitadas penhoras de vencimentos, de imóveis e de pensões, cumprindo assim, o disposto no n,° 1 do art.° 193° conjugado com o art.° 190° e art.° 189°, todos do CPPT.

7. A penhora de imóvel e de pensão foram reconhecidas pelas entidades competentes, tendo o requerente sido notificado das mesmas, em 02-02-2010 e em 07-03-2011, respectivamente, através do sistema central de notificações conforme consta na tramitação do processo, na aplicação das execuções fiscais, designada de S…, verificando-se que a partir de então o requerente viu descontado mensalmente na sua pensão do INSTITUTO DA SEGURANÇA SOCIAL IP, a importância correspondente a um sexto do seu montante, contabilizando-se nesta 57 meses de descontos, sem que o requerente tivesse manifestado qualquer intenção de contestar a penhora em curso.

Tendo em consideração a jurisprudência dos nossos tribunais, designadamente a vertida no Acórdão do TCA Norte, no Processo 00829/10.1 BEPNF, 2 a Secção CT- TAF Penafiel, com data de 23-11-2011, Relator: Fernanda Esteves, Sumário:

“VI Só a falta de citação, e não também a nulidade de citação, é enquadrável na alínea a) do n.° 1 do artigo 165° do CPPT e, por isso, só aquela pode constituir nulidade insanável do processo de execução fiscal, invocável a todo o tempo até ao trânsito em julgado da decisão final, se a falta prejudicar a defesa do citado.

VII. A nulidade de citação, no processo de execução fiscal, em regra, só pode ser arguida dentro do prazo indicado para a oposição, ou, quando não tiver sido indicado prazo para deduzir oposição, na primeira intervenção do citado no processo.”'

Podemos concluir que não lhe assiste qualquer razão à pretensão do requerente

N. Em 24 de Setembro de 205, foi o Reclamante notificado da decisão referida na letra anterior (cf. fls. 240 e 241 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

O. Em 5 de Outubro de 2015, foi a presente reclamação enviada ao Serviço de Finanças de Sintra 2 (cf. fl. 8-A do duplicado da presente reclamação apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

P. Por sentença proferida por este Tribunal em 26 de Junho de 2019, no processo de reclamação de actos do órgão de execução fiscal n.° 673/19.0BESNT, confirmada por acórdão do STA de 25 de Setembro de 2019, decidiu-se julgar procedente a reclamação e, em consequência, anular o despacho reclamado - despacho proferido em 21 de Novembro de 2018 pelo Chefe do Serviço de Finanças de Sintra 2, que revogou o despacho proferido em 7 de Fevereiro de 2018, que declarara prescritas as dívidas dos PEF’s n.°s 3…, 3…, 7…, 3…, 3…, 3…, 3…, 1…, 3…, 3…, 3…, 3…, 3… e 3… (cf. consulta no SITAF).

2. Ao abrigo do disposto no artigo 662.º, n.º 1 do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT, acorda-se em aditar ao probatório os seguintes factos que resultam provados por documento junto aos autos, nos termos que se seguem:

Q. Através de carta registada com aviso de recepção, dirigida ao domicílio fiscal do Reclamante, foi D... citada em 19 de Outubro de 2010, para os termos da execução fiscal identificada em A., na qualidade de mulher de J..., na sequência da penhora do bem imóvel comum do casal e para, querendo requerer a separação judicial de bens (cfr. fls. 152 e 153 do PEF apenso);

R. Em 29/11/2010 D... apresentou acção especial de separação judicial de bens contra J..., que correu termos pelo 2.º Juízo Cível da Comarca de Vila Franca de Xira, com o n.º 5647/10.4TBVFX (cfr. fls. 158 e 159 a 188 do PEF apenso);

S. Em 08/02/2011 foi emitido “print” do Sistema Informático de Penhoras Automáticas (SIPA), com a selecção de bens do executado por reversão, J..., NIF 1…, constando do mesmo, veículos, vencimentos e salários, imóveis e pensões (cfr. fls. 198 do PEF apenso);

T. Em 08/02/2011, o Chefe de Finanças, proferiu despacho com o seguinte teor: «Em face da informação que antecede e de harmonia com o art. 172º do CPPT, suspendam-se a execução quanto aos bens objecto de partilha, sem prejuízo de continuar noutros bens. (…)» (cfr. fls. 199 do PEF apenso);

U. Pelo ofício n.º 00178, de 09/02/11 foi o executado, J..., notificado, por carta registada com aviso de recepção, do despacho a que se refere a alínea anterior, mostrando o aviso de recepção a assinatura de D... (cfr. fls. 200 e 201 do PEF apenso);

V. Por despacho de 08/02/2011 foram penhorados quaisquer créditos, tornas e/ou outros direitos que sejam reconhecidos ou atribuídos a J... no âmbito do processo n.º 5647/10.4TBVFX, do 2.º Juízo do Tribunal de Vila Franca de Xira (cfr. fls. 205 e 206 do PEF apenso);

X. A pensão paga pelo Instituo da Segurança Social, IP ao executado por reversão, J..., foi penhorada no âmbito da execução fiscal identificada em A., tendo sido descontado mensalmente, desde 25/03/2011 até 02/05/2015, os valores constantes do “print” de gestão de pagamentos de fls. 242 a 243 do PEF apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido.

3. DE DIREITO

Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo TAF de Sintra que anulou o despacho reclamado, que indeferiu pedido de declaração da nulidade de citação do aqui Recorrido.

A Recorrente insurge-se contra o decidido, sustentando nas alegações de recurso que, a ratio do artigo 22.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária (LGT), contrariamente ao que parece entender o tribunal a quo, exige que o responsável subsidiário fique habilitado, pela citação, a reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhe é imputada, devendo por isso conter os elementos essenciais da sua liquidação. Da citação do Reclamante consta a lista de processos de execução fiscal activos, discriminando-se o número do processo, número da certidão de dívida, a proveniência desta, quantia exequenda, período da data do facto constitutivo, e o prazo legal de pagamento e entrega da prestação tributária, indicando, por outro lado, os fundamentos ou pressupostos pelos quais a reversão operou.

Mais alegou que, ainda que a citação não tivesse sido acompanhada dos elementos referidos no n.º 4, do artigo 22.º da LGT, a inobservância daquele comando legal apenas representaria a preterição de uma formalidade que a lei prescreve como necessária para que o acto surta os efeitos desejados.

Invoca ainda que, a nulidade do acto de citação só pode ser atendida, em conformidade com o regime previsto no artigo 198.º do CPC, «se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado», o que, in casu, claramente não se verificou.

Para concluir que a citação padece da nulidade que lhe é assacada e com prejuízo para a defesa do Reclamante, o discurso fundamentador da sentença recorrida foi o seguinte:

«(…) Já quanto à invocada falta de indicação, na citação, de elementos que serão essenciais ao Reclamante para impugnar a liquidação ou opor-se à execução, em exercício do direito próprio, é a mesma susceptível de consubstanciar a nulidade da citação.

Nos termos do disposto nos artigos 23.°, n.° 4 e 22.°, n.° 4, da LGT, a citação do devedor subsidiário em processo de execução fiscal deve incluir a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão e conter os elementos essenciais da respectiva liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais, a fim de o citando poder reclamar ou impugnar a dívida, nos mesmos termos do devedor principal.

Por outro lado, dispõe o artigo 77.°, n.° 2, da LGT que a fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.

A jurisprudência do STA tem vindo a pronunciar-se também no sentido de que a citação dos responsáveis revertidos em execução fiscal deve incluir a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão e conter os elementos essenciais da respectiva liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais, a fim de poderem “reclamar ou impugnar a dívida, cuja responsabilidade lhes for atribuída, nos mesmos termos do devedor principal”. Não contendo a citação tais elementos, padece de nulidade a arguir no processo executivo (cf. acórdão de 20 de Dezembro de 2011, proferido no processo n.° 01037/11, disponível em www.dgsi.pt).

No caso vertente, resulta da letra G do probatório que o Serviço de Finanças remeteu ao Reclamante carta registada com aviso de recepção, contendo a nota de citação e documento anexo constituído por duas folhas que revelam que as dívidas exequendas respeitam a coimas e encargos, IVA, IRC e IRS, referentes aos anos de 2006, 2007 e 2008 e as respectivas datas limite de pagamento voluntário dos montantes apurados.

Ora, apesar de a arguição da nulidade da citação só dever proceder se se demonstrar existência de prejuízo para a defesa do citado, no âmbito dos direitos processuais que podem ser exercidos na sequência dessa citação (n.° 4 do artigo 191.° do CPC), os mencionados elementos serão insuficientes, por si só, para que os revertidos, caso o entendam, possam impugnar a liquidação exequenda de forma esclarecida e cabal, nada dando a conhecer ao citado acerca da conduta que originou a aplicação da coima, da norma violada e da norma punitiva, da natureza e fundamentos da liquidação e dos factos e operações tributárias que deram origem ao acerto da dívida exequenda, não permitindo ao citado sindicar o iter seguido pela Administração quanto ao modo de apuramento da matéria tributável.

Ocorre, pois, omissão de notificação dos elementos essenciais da liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais.

De novo em sintonia com a jurisprudência do STA, o artigo 37.° do CPPT destina-se aos casos em que a notificação diz respeito a actos em matéria tributária que possam ser objecto de meio judicial de reacção contra a sua validade/existência e não a suprir as deficiências de comunicação de outro tipo de actos, designadamente de actos processuais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no Código de Processo Civil (artigos 193.° e segs.) - cf. acórdão de 12 de Maio de 2010, proferido no processo n.° 0493/10, disponível em www.dgsi.pt.

Daí que se entenda que a citação padece da nulidade que lhe foi assacada e com prejuízo para a defesa do Reclamante, a nível da globalidade dos direitos processuais que podem ser exercidos na sequência da mesma, afectando, nomeadamente, a impugnação das liquidações, que depende, essencialmente, do conhecimento do discurso formal fundamentador do acto.

A arguição de nulidade deve, pois, ser atendida à face do preceituado no n.° 4 do artigo 191.° do CPC.»

Vejamos, então.

A Recorrente foca as suas alegações de recurso na não verificação da omissão dos elementos essenciais da liquidação, incluindo a fundamentação, sustentando que o Recorrido foi devidamente elucidado dos direitos e deveres que lhe assistem.

No caso em apreço, constitui matéria assente que o Recorrido foi citado, mediante carta registada com aviso de recepção, para o seu domicilio fiscal, tendo o aviso de recepção sido assinado por terceira pessoa, concretamente, a sua mulher, D..., em 16/09/2009.

Embora não tenha sido cumprida a formalidade prevista no artigo 241.º (actual 233.º) do CPC, o tribunal a quo teve a citação por perfeita, uma vez que a arguição dessa nulidade não foi feita dentro do prazo da oposição.

Com efeito, o caso dos autos é precisamente o previsto no artigo 238.º (actual 230.º) do CPC, que consagra uma presunção iuris tantum, no sentido de ser equiparada a citação pessoal a efectuada em pessoa diversa do citando, encarregada de lhe transmitir o conteúdo do acto, presumindo-se que a carta de citação foi entregue ao destinatário e que este dela teve oportuno conhecimento.

O Recorrido em lado nenhum da sua petição inicial afirma que não recebeu a carta de citação, nem demonstrou que não teve conhecimento do acto, por motivo que lhe não foi imputável, pelo que também não logrou convencer o tribunal a quo de que a carta de citação não foi oportunamente entregue por facto que não lhe fosse imputável, prova que lhe se impunha (cfr. artigos 344º, nº 1, 349º e 350º, nº 2 do Código Civil), para que se pudesse concluir pela verificação da omissão de citação (cfr. artigos 190.º, n.º 6, do CPPT e 195.º (actual 188.º), n.º 1, alínea e) do CPC).

Por outro lado, como se escreveu na sentença, também não arguiu a nulidade da citação no prazo de 30 dias previsto no artigo 203.º, n.º 1, alínea a) do CPPT, e, consequentemente, decidiu a Mma Juíza a quo afastar a possibilidade da invocada preterição da formalidade prevista no artigo 233.º do CPC constituir nulidade de citação.

Está, pois, completamente afastada a possibilidade de enquadramento da situação dos autos na alínea a) do n.º 1 do artigo 165.º do CPPT, ou seja, como nulidade insanável, por falta de citação, quando possa prejudicar a defesa do interessado.

No entanto, dir-se-á ainda que, os autos demonstram que o Recorrido foi sendo notificado dos actos que foram sendo praticados na execução fiscal, nomeadamente, através da notificado da penhora do imóvel, na sequência do que a sua mulher deduziu contra ele acção especial de separação judicial de bens, e bem assim da penhora da sua pensão, que perdurou no tempo.

Importa, então, analisar se no caso dos autos se se verifica uma situação de nulidade da citação, por não terem sido observadas as formalidades previstas na lei (cfr. artigo 198.º, n.º 1 do CPC – actual 191.º).

Na realização da citação devem ser observadas as formalidades previstas na lei, o que implica não apenas certos procedimentos, mas também a transmissão de determinada informação (cfr. artigo 190.º do CPTT).

A citação de um responsável subsidiário, por reversão, no âmbito de uma execução fiscal, deve conter todos os elementos da citação do devedor principal acrescidos daqueles que são próprios do devedor subsidiário.

Assim, para além dos elementos e informação referidos no artigo 190.º do CPPT, a citação de um responsável subsidiário deve conter ainda os elementos a que alude o n.º 4, do artigo 22.º da LGT (na redacção aplicável).

Acontece que, como bem decidiu a decisão recorrida o Recorrido foi citado em 16/09/2009 e tendo arguido a falta/nulidade da citação em 08/05/2015, fê-lo em momento em que já se mostrava há muito ultrapassado o prazo de 30 dias, e, por isso, afastou a possibilidade da invocada preterição prevista no artigo 233.º do CPC constituir nulidade da citação.

Porém, após ter decidido da forma referida, foi conhecer da falta de elementos na citação e se a mesma é susceptível de consubstanciar a nulidade de citação.

Com efeito, a nulidade de citação em processo de execução fiscal ocorre quando a citação tenha sido efectuada, mas não tenham sido observadas as formalidades previstas na lei.

Contudo, o regime de arguição da nulidade de citação por falta dos elementos a que alude o artigo 22.º, n.º 4 da LGT, não é diferente daquele que foi apreciado para a preterição da formalidade prevista no artigo 233.º do CPC.

Assim, antes de avançarmos para a analise sobre se foram ou não observadas as formalidades da citação previstas na lei, impõe-se apreciar se foi efectivamente cumprindo o prazo previsto no n.º 1, do artigo 198.º (actual 191.º) do CPC, uma vez que o regime de arguição da nulidade da citação é diferente da arguição da falta de citação.

A falta de citação pode ser arguida a todo o tempo, até ao trânsito em julgado da decisão final (cfr. artigo 165.º, n.º 4 do CPPT), enquanto a nulidade de citação só pode ser conhecida na sequência de arguição do interessado e no prazo que tiver sido indicado para deduzir oposição à execução fiscal (cfr. artigos 198.º do CPC e 203.º, n.º 1 do CPPT).

Ora, atenta a data da citação e a data em que foi arguida a nulidade resulta que esta é manifestamente intempestiva.

Aliás, a sentença sob recurso, como já adiantamos supra, faz uma correcta apreciação do regime de arguição da nulidade da citação, nos seguintes termos:

Ademais disto, ainda que não tenha sido cumprida a formalidade prevista no artigo 233.° do CPC, a citação tem-se por perfeita se a arguição dessa nulidade não foi feita dentro do prazo da oposição ou no prazo como tal indicado na citação (artigo 191.°, n.°s 1 e 2, do CPC), prazo esse que é de 30 dias de acordo com o artigo 203.° do CPPT (cf. acórdão do TCA Sul de 3 de Dezembro de 2015, proferido no processo n.° 06924/13, disponível em www.dgsi.pt).

Ora, no caso vertente, considerando a citação em 16 de Setembro de 2009, somando-se a esta data os 5 dias da dilação prevista no artigo 245.°, n.° 1, alínea a) do CPC, os 30 dias previstos no artigo 203.°, n.° 1, alínea a) do CPPT, foram claramente ultrapassados quando em 8 de Maio de 2015, o Reclamante, veio arguir a falta/nulidade da citação (cf. letras G e I do probatório).

Pelo que, está afastada a possibilidade da invocada preterição da formalidade prevista no artigo 233.° do CPC constituir nulidade da citação.

Tal fundamentação é totalmente válida para a eventual falta na citação dos elementos previstos no n.º 4 do artigo 22.º da LGT, uma vez que, o acto de citação é o mesmo e não outro, pelo que está sobre a alçada do mesmo regime de arguição da nulidade.

Assim sendo, a apreciação se a falta de elementos na citação pode prejudicar a defesa do citado, a fim de ser atendida a arguição de nulidade (cfr. artigo 198.º, n.º 4 do CPC, na redacção à data dos factos) depende de aquela ter sido apresentada no prazo previsto na lei, isto é, na 1.ª parte do n.º 2 do artigo 198.º do CPC (actual 191.º).

Nas palavras de Jorge Lopes de Sousa Estas nulidades da citação só podem ser conhecidas na sequência de arguição dos interessados, que, em sintonia com o preceituado no n.º 2 do mesmo art. 198.º, deve ser feita no prazo que tiver sido indicado para deduzir oposição, equivalente à contestação em processo declarativo, ou, nos casos de citação edital ou quando não tiver sido indicado prazo para deduzir oposição, na primeira intervenção do citado no processo. (…)

A arguição só é atendida se a falta puder prejudicar a defesa do citado (n.º 4 do mesmo artigo 198.º, solução esta que sempre resultaria, por maioria de razão, do preceituado na alínea a) do n.º 1, do presente art. 165.º). (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, II volume, 2007, áreas Editora, nota 5 ao artigo 165.º).

Em suma, a nulidade de citação, no processo de execução fiscal, só pode ser arguida dentro do prazo indicado para a oposição, ou, nos casos de citação edital ou quando não tenha sido indicado prazo para deduzir oposição, na primeira intervenção do citado no processo.

Neste sentido decidiu também o acórdão do Supremos Tribunal Administrativo, de 07/09/2005, proferido no processo n.º 0950/05, que aqui acompanhamos, cujo sumário é do seguinte teor:

«I- São distintas as situações em que ocorre no processo de execução fiscal falta de citação e nulidade de citação.

II- A falta de citação em processo de execução fiscal só ocorre se se verificar uma situação enquadrável nas alíneas a) a d) do n.º 1 do art. 195.º do C.P.C. e, para além disso, o respectivo destinatário alegar e demonstrar que não chegou a ter conhecimento do acto, por motivo que lhe não foi imputável (art. 190.º, n.º 5, do C.P.P.T.).

III- A nulidade de citação em processo de execução fiscal ocorre quando a citação tenha sido efectuada, mas não tenham sido observadas as formalidades previstas na lei (art. 198.º, n.º 1, do C.P.C.).

IV- Só a falta de citação, e não também a nulidade de citação, é enquadrável na alínea a) do n.º 1 do art. 165.º do C.P.P.T. e, por isso, só aquela pode constituir nulidade insanável do processo de execução fiscal, invocável a todo o tempo até ao trânsito em julgado da decisão final, se a falta prejudicar a defesa do citado.

V- A nulidade de citação, no processo de execução fiscal, só pode ser arguida dentro do prazo indicado para a oposição (equivalente à contestação em processo declarativo), ou, nos casos de citação edital ou quando não tiver sido indicado prazo para deduzir oposição, na primeira intervenção do citado no processo.» (vide no mesmo sentido Ac. do STA de 10/02/2010, proc. n.º 01178/09 e de 12/09/2012, proc. n.º 0884/12; ac. do TCAN de 23/11/2011, proc. 00829/10; e ac. do TCAS de 09/03/2017, proc. 2788/16.8BELRS; todos disponíveis em www.dgsi.pt/).

De referir por último que, embora a Recorrente alicerce as suas conclusões no sentido que o Recorrido foi devidamente elucidado dos direitos e deveres que lhe assistem, nos termos do n.º 3, do artigo 5.º do CPC se o Tribunal entender que a solução jurídica do caso, em face dos concretos factos alegados e provados é diferente da propugnada pelas partes, deve decidir conforme entender, mas nos limites do efeito prático-jurídico pretendido.

Assim, acompanhamos o entendimento vertido na sentença na apreciação do regime de arguição da nulidade de citação, quando exposto para julgamento da preterição do disposto no artigo 233.º do CPC, que deveria também sido aplicado à apreciação da invocada falta de envio dos elementos a que alude o artigo 22.º, n.º 4 da LGT, segmento da sentença que constitui objecto do presente recurso.

Consideramos, assim, incorrecta a posição sufragada na sentença recorrida de atender à arguida nulidade da citação, por falta dos elementos.

Incorreu, assim, em erro de julgamento o Tribunal a quo ao anular o despacho reclamado e declarar a nulidade de citação.

Concluindo, a decisão recorrida enferma do erro de julgamento, pelo que julga-se o presente recurso procedente e, em consequência, revoga-se a sentença recorrida, ao que se procederá na parte dispositiva.

Conclusões/Sumário:

1. A citação de um responsável subsidiário, por reversão, no âmbito de uma execução fiscal, deve conter todos os elementos da citação do devedor principal acrescidos daqueles que são próprios do devedor subsidiário.

2. A falta de citação pode ser arguida a todo o tempo, até ao trânsito em julgado da decisão final (cfr. artigo 165.º, n.º 4 do CPPT), enquanto a nulidade de citação só pode ser conhecida na sequência de arguição do interessado e no prazo que tiver sido indicado para deduzir oposição à execução fiscal (cfr. artigos 198.º do CPC e 203.º, n.º 1 do CPPT).

IV- DECISÃO

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgando improcedente a reclamação deduzida, mantendo-se, assim, a decisão do órgão de execução fiscal reclamada.

Custas pelo Recorrido em ambas as instâncias, sendo que, nesta instância de recurso, as custas não incluem a taxa de justiça, uma vez que não contra-alegou.

Notifique.

Lisboa, 21 de Maio de 2020.

Maria Cardoso - Relatora

Catarina Almeida e Sousa – 1.ª Adjunta

Hélia Gameiro Silva – 2.ª Adjunta

(assinaturas digitais)