Quem foi o relator do acórdão 333/23.8BEALM?

O relator foi Maria da Luz Cardoso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 333/23.8BEALM?

O acórdão foi proferido em 26 de fevereiro de 2026.

333/23.8BEALM

Sumário

I - Sempre que não esteja demonstrado que o incumprimento do princípio da especialização dos exercícios resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios, deverá aceitar-se a contabilização de um determinado gasto referente a um exercício anterior, ao abrigo do princípio da justiça. II - Em regra, as pessoas coletivas não residentes apenas são tributadas em Portugal pelos rendimentos obtidos em território português, considerando-se obtidos aqueles que são pagos por devedor que tenha sede em território nacional.

Texto

I - RELATÓRIO A FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente) veio recorrer da sentença proferida a 30.08.2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, na qual se julgou parcialmente procedente, a impugnação judicial deduzida por E... – EMPRESA DE INVESTIGAÇÃO E DESENVOLVIMENTO DE ELECTRÓNICA, LDA., (doravante Recorrida), contra a demonstração de liquidação de retenções na fonte de IRC n.º 2023 6420000179, de 18.03.2023, referente ao exercício de 2020, e contra o ato tributário consubstanciado na demonstração de acerto de contas n.º 2023 00002281326, na demonstração de liquidação de IRC n.º 2023 8500023796, e na demonstração de liquidação de juros n.º 2023 00005403195, referente ao exercício de 2020, anulando a liquidação adicional de IRC sindicada e anulando a liquidação de retenções na fonte na parte referente às faturas 12, 13, 14 e PI.2020-01, mantendo-se a referida liquidação de retenções na fonte quanto ao demais, com o reembolso do imposto indevidamente pago, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, à taxa legal, desde a data do pagamento indevido até à emissão da nota de crédito, tudo com as demais consequências legais. Nas suas alegações de recurso apresentadas, a Recorrente formulou, a final, as seguintes conclusões: “3. CONCLUSÕES 1. O presente recurso vem interposto na sequência da Douta Sentença proferida no âmbito do processo identificado em epígrafe, que decidiu julgar a presente impugnação judicial parcialmente procedente e, em consequência, determinar a anulação parcial dos atos de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) do ano de 2020 2. Para decidir como decidiu, depois de um percurso cognitivo sobre as normas aplicáveis aos factos dados como provados relativamente ao IRC/RF, e ao IRC (artigo 23.º, n.º 1, 28.º e 39.º, n.º 5, todos do Código do IRC), entendeu o tribunal “a quo”, como fundamento para o decidido, aplicando o direito, no que respeita: 3. Do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito e de facto por referência à retenção na fonte; 4. Que as Faturas n.ºs 12, 14, 13 e PI.2020-01, não era devida retenção na fonte por referência aos pagamentos associados a estas faturas; 5. Do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito e de facto por referência à dedutibilidade de gastos 6. Que as que se contesta a indispensabilidade do encargo da fatura 15 não pode este Tribunal acompanhar tal raciocínio, desde logo porque, um gasto será aceite fiscalmente à luz do critério do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, desde que, num juízo reportado ao momento em que for efetuado, seja adequado à estrutura produtiva da empresa e à obtenção de lucros; 7. Relativamente ás faturas, n.ºs ALA72017/19 perante a inexistência de indícios claros e suficientes de que estas operações seriam simuladas, este Tribunal é forçado a entender que a correção efetuada não pode ser aceite, na medida em que a administração tributária não acarretou no âmbito do procedimento inspetivo indícios suficientes da não concretização destes serviços, nelas mencionados; 8. Não se pode retirar a conclusão, em concreto, de que as faturas em questão, que o tribunal a quo entendeu desconsiderar, como não abrangidas pelas regras da tributação prevista no artigo, respeitam a qualquer tipo de formação, prestada pela “Q...”, e não a apoio técnico. 9. De facto dos contratos celebrados entre a Impugnante e a “Q...”, para além dos serviços de assistência técnica, que eram a sua grande maioria (tal como descritos nos contratos), não resulta em momento algum da prova produzida, que tenha sido prestado pela “Q...”, qualquer tipo de formação. 10. Por esse facto, deve a douta sentença ser revogada, nesta parte, por a mesma padecer de um claro erro de julgamento, e de uma errónea aplicação do direito (artigos 4.º, n.º 3 e 4 e 94.º, n.º 1, alínea g), ambos do Código do IRC), e substituída por douto acórdão que faça uma correta aplicação do direito aos referidos factos, mantendo na ordem jurídica, integralmente, as liquidações controvertidas, de IRC-RF, com as inerentes consequências legais, por as mesmas não enfermarem da ilicitude que lhe é imputável. 11. Da mesma forma, no que respeita as correções que fundamentaram as correções do lucro tributável em sede de IRC, ano 2020. 12. “In casu”, os serviços de inspeção tributária, no âmbito do procedimento de inspeção tributária que correu termos junto da Impugnante, verificou que esta durante este período, reconheceu como gastos montantes que se encontram suportados em documentos que não reúnem os requisitos exigíveis para serem aceites fiscalmente, em face do disposto no artigo 23.º do Código do IRC. 13. A administração tributária entendeu que não ficou comprovado que as mesmos dizem respeito a serviços foram efetivamente realizados, 14. Ora, como se retira do Acórdão do TCAS, de 23/04/2015, proc. n.º 06468, Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respetivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico.” (Acórdão STA, de 12-05-2021 – Proc. 0279/11.2BEPRT 0669/18, 2.ª Seção) 15. É pacifico na doutrina e na jurisprudência que “Relativamente ao ónus da prova, nos termos do artigo 75/1 da LGT a Contribuinte goza da presunção de veracidade da contabilidade, todavia, se a Autoridade Tributária e Aduaneira questionar essa indispensabilidade passa a caber ao contribuinte o ónus da prova da sua qualificação como custo dedutível.” 16. Ora, “in casu”, os custos relacionados com as faturas em questão, foram considerados não dedutíveis, em resultado de os mesmos, não descreverem suficientemente a operação que titulem e não se encontrarem devidamente documentadas, outras, emitidas numa data anterior à proposta de assistência técnica; e em que também não se verifica uma relação direta entre o emitente da fatura (Q...) e o serviço prestado mencionado na mesma, dado que o emitente não coincide com o prestador do serviço, concluindo-se que a fatura não titula uma operação real; 17. Não foi apresentando quaisquer elementos ou documentos que suportem os serviços faturados nem os valores em causa, nem que os mesmos foram efetivamente realizados. 18. Perante os factos mencionados e fundamentados, com o devido respeito por opinião diversa, discordamos em absoluto com o propugnado pelo Tribunal “a quo”, relativamente à apreciação da “indispensabilidade” do custo, errando, ao considerar, o gasto será dedutível, à luz do critério do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC. 19. Como se constata pelo presente articulado de recurso, duvidas não existem que quer numa situação quer noutra a administração tributária demonstrou, fundamentadamente, o motivo da desconsideração dos custos. 20. Uma vez feita esta demonstração, caberia à Impugnante demonstrar todo o processo de realização dos custos, especificando as caraterísticas de cada uma das transações em causa, aquilo que foi contratado entre as partes, as condições fixadas, com referência aos serviços prestados em causa e ao preço a pagar por forma a tornar claro o conjunto de situações discutidas nos autos, o que não se verificou. 21. Por tudo isto, como se demonstrou de forma sucinta e fundamentada, ao decidir como decidiu, errou, devendo a douta sentença ser revogada, nesta parte, por a mesma padecer de um claro erro de julgamento e de uma errónea aplicação do direito (artigo 23.º, n.º 1, 28.º e 39.º, n.º 5, todos do Código do IRC), aos factos dados como provados, como se demonstrou. 22. Devendo a mesma ser substituída por douto acórdão que faça uma correta aplicação do direito aos referidos factos, mantendo na ordem jurídica, integralmente, as liquidações controvertidas com as inerentes consequências legais, por as mesmas não enfermarem da ilicitude que lhe é imputável. Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e, em consequência, ser a douta Sentença ora recorrida, revogada, e substituída por douto acórdão que faço uma correta aplicação do direito, tudo com as devidas e legais consequências.” * A Recorrida, notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações. * O ministério público neste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. * Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir. * Delimitação do objeto do recurso Em ordem ao consignado no artigo 639º do Código de Processo Civil (CPC) e em consonância com o disposto no artigo 282º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir: i) Se a decisão recorrida padece de erro na interpretação dos factos e, na aplicação do Direito. * II - FUNDAMENTAÇÃO II.1- De facto A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: “Consideram-se provados os seguintes factos, constantes dos autos e no processo administrativo instrutor, e resultantes da prestação de declarações de parte e do depoimento das testemunhas inquiridas, com relevância para a decisão da causa, de acordo com as várias soluções plausíveis das questões de direito, tudo se dando por integralmente reproduzido: a) A Impugnante é uma sociedade que tem como objeto social a investigação, o desenvolvimento, a produção e comercialização de equipamentos e sistemas eletrónicos, nomeadamente nos domínios das telecomunicações, das tecnologias de informação e do comando e controlo, bem como a produção, representação e comercialização de bens e tecnologias militares e civis, encontrando-se registada para o exercício da atividade principal “Fabricação de aparelhos e de equipamentos para comunicações”, correspondente ao CAE 26300 (cf. facto que se extrai de fls. 151 a 281 (11) do SITAF e que resulta das declarações de parte do legal representante da Impugnante); b) Em data não concretizada, mas que terá sido em 2018, foi outorgado entre o Governo do Egipto e a Impugnante documento denominado de “NF Amendment contract for supply of tactical vehicular intercom system Amendment number three for contract N.º CAIRO/N/AM/E.../2014/25” com referência aos equipamentos ICC-251 (cf. fls. 151 a 281 (99 a 129) do SITAF); c) Do documento a que se refere a alínea b) que antecede resulta que, no âmbito do contrato celebrado, haverá a realização de “Reunião para revisão do programa” nas instalações da Impugnante e que a Impugnante será responsável pelos custos relacionados com o alojamento e transporte local entre o hotel e as suas instalações para os oficiais que participarem na reunião de revisão (cf. fls. 151 a 281 (99 a 129) do SITAF); d) Em 14.12.2018, foi outorgado entre a Q... Trading and Distribution, Ltd. (Q...) e a Impugnante documento denominado de “Contract no. E.../Q.../2018/1” com vista a “Supply of Vis Local Services” (cf. fls. 151 a 281 (130 a 131) e fls. 284 a 335 (1 a 4) do SITAF); e) Do documento a que se refere a alínea d) que antecede resulta, designadamente, que a Q... será responsável por providenciar assistência e transporte à delegação da Impugnante durante reuniões, treinos locais, visitas técnicas e demonstrações de equipamento ao cliente sediado no Egito, relacionados com a execução do contrato CAIRO/N/AM/E.../2014/25/A3, e que o “Suporte ao cliente” compreende “Suporte local e consultoria técnica ao cliente, referente à instalação, operação e configuração do equipamento VIS. Suporte local e consultoria técnica ao cliente, referente à instalação, operação e configuração do equipamento Filter Box. Treino local ao pessoal técnico do cliente sobre a instalação, operação e configuração do equipamento, a cada seis meses por um período de dois meses. Aconselhamento técnico e assistência ao cliente referente à atualização de duas oficinas de manutenção e reparação” (cf. fls. 151 a 281 (130 a 131) e fls. 284 a 335 (1 a 4) do SITAF); f) Em 28.03.2019, foi emitida “Licença de Transferência de produtos relacionados com a defesa” com o n.º 0075/2019, referente a uma exportação efetuada pela Impugnante, tendo como destinatário a A..., sita em Riade, na Arábia Saudita, referente a “Demonstração de sistemas de intercomunicação” e a “Telecom and electronic equipment” (cf. fls. 151 a 281(79 a 82) do SITAF e declarações de parte do legal representante da Impugnante); g) Em 20.06.2019, foi emitida pela A...Trading em nome da Impugnante a fatura ALA/217/19, no valor de € 5.000,00, com referência a “clearance and logistic services related to equipments”, sendo indicado o IBAN de uma conta pertencente a Ahmed A-Al-Homoud (cf. fls. 151 a 281 (77) do SITAF); h) A fatura referida na alínea que antecede foi contabilizada na conta #6221105 da Impugnante em 31.10.2020 (cf. fls. 151 a 281 (74) do SITAF); i) Em data não concretizada, mas que se sabe que terá sido em 2020, foi outorgado entre o Governo do Egipto e a Impugnante documento denominado de “NF Contract for supply of equipment Contract nº. CAIRO/N/AM/E.../2014/25 A4” com referência aos equipamentos IC-201 (cf. fls. 284 a 335 (24 a 52) do SITAF e fls. 338 a 363 (1 a 7) do SITAF); j) Em 13.01.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 10, com a seguinte Descrição: “Mechanical, immersion test for IC-201 central unit and terminals; repair of faulty IC-201, including: Open Banha factory Mechanical test lab. Open Banha factory immersion test lab. Rent Banha Factory work bench for repair faulty units. Q... technical support engineer support during all Banha Factory Test. Q... technical support engineer support during all Banha Factory Test.”, no valor de € 14.124,60 (cf. fls. 284 a 335 (8 a 9) do SITAF); k) Em anexo à fatura a que se refere a alínea j) que antecede consta um documento denominado de “Completion Report Local assistance service during vibration and immersion acceptance test”, informando que “Q... Company has sucessfully performed the local assistance service, during vibration andimmersion acceptance test of ICC-201 Intercom Systems at Banha Electronics, in Egypt” (cf. fls. 284 a 335 (9) do SITAF); l) Em 15.04.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 12, com a seguinte Descrição: “Training Course for Intercom System ICC-201 for 20 officers in Egyptian Ministry of Defense – Signal Department (In accordance with contract E.../Q.../2018/1)”, no valor de € 150.000,00 (cf. fls. 284 a 335 (10) do SITAF); m) Em anexo à fatura referida na alínea l) que antecede consta um documento denominado de “Completion Report” informando que “Q... Company has sucessfully provided the local operation training courses for ICC.251 and ICC 201 Intercom Systems” (cf. fls. 284 a 335 (11 a 12) do SITAF; n) Em 16.04.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 13, com a seguinte Descrição: “Local technical support, training and services provided to the Egyptian Army, on behalf of E..., related with the supply of VIS equipment”, no valor de € 110.000,00 (cf. fls. 284 a 335 (13) do SITAF); o) Em anexo à fatura a que se refere a alínea n) que antecede consta um documento denominado de “Completion Report” informando que “Q... Company has sucessfully provided the local assistance and support, including local reception of E... deliveries according to contract no. CAIRO/N/AM/E.../2014/25A3, support to the customs clearance and transportation of E... deliveries from Cairo Airport to SD warehouse” (cf. fls. 284 a 335 (18) do SITAF); p) Em 30.07.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 14, com a seguinte Descrição: “Training Course for Intercom System ICC-201 for 20 officers in Egyptian Ministry of Defense – Signal Department (In accordance with contract E.../Q.../2018/1)”, no valor de € 69.043,29 (cf. fls. 284 a 335 (6) do SITAF); q) Em 25.09.2020, foi outorgado entre a Q... e a Impugnante documento denominado de “Contract no. E.../Q.../2020/1” para “supply of vis local services” (cf. fls. 338 a 363 (8 a 14) do SITAF); r) Do documento a que se refere a alínea q) que antecede resulta, designadamente, que a Q... será responsável por providenciar assistência e transporte à delegação da Impugnante durante reuniões, treinos locais, visitas técnicas e demonstrações de equipamento ao cliente sediado no Egito, relacionados com a execução do contrato CAIRO/N/AM/E.../2014/25/A4, e que o “Suporte ao cliente” compreende “Suporte local e consultoria técnica ao cliente, referente à instalação, operação e configuração do equipamento VIS. Consultoria técnica e assistência ao cliente, durante a instalação local do equipamento de teste fornecido nas instalações da oficina SD. Assistência técnica durante a Reunião para Revisão do programa. Suporte local e consultoria técnica ao cliente durante as inspeções à fábrica” (cf. fls. 338 a 363 (8 a 14) do SITAF); s) Em 25.09.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a Performa Invoice n.º PI-2020.01, com a seguinte Descrição: “Advance Payment, immediatwly after date of signature of the contract no. E.../Q.../2010/1”, no valor de € 60.000,00 (cf. fls. 284 a 335 (7) do SITAF); t) Em 01.10.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 15, com a seguinte Descrição “Travel Costs for Six Egyptian Army Officers attending the first review meeting (Ref. To contract no. CAIRO/N/AM/E.../2014/25 A3)”, no valor de € 20.520,00 (cf. fls. 151 a 281 (97) do SITAF); u) Em 14.10.2021, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 33, com a Descrição “Provision for local support (ref. To contract no. CAIRO/N/AM/E.../2014/25A4 and in accordance with contract DMV210075)”, no valor de € 128.624,01 (cf. fls. 434 do SITAF); v) No ano de 2022, foi realizada pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Setúbal uma ação inspetiva com referência ao IRC e à Retenção na Fonte do ano de 2020, ao abrigo da Ordem de Serviço OI202200333, no âmbito da qual foram efetuadas correções em sede de IRC no valor de € 25.250,00 e em Retenção na Fonte no valor de € 100.791,97 (cf. fls. 151 a 281 (4) do SITAF); w) Em 07.03.2023, foi elaborado o Relatório de Inspeção Tributária referente à ação inspetiva referida na alínea v) que antecede (cf. fls. 151 a 281 (4 a 36) do SITAF); x) No âmbito da referida ação inspetiva, as correções a que se refere a alínea v) que antecede foram realizadas, no que ora releva, com os seguintes fundamentos: (IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS) y) Em resposta ao direito de audição prévia apresentado pela Impugnante, no âmbito da ação inspetiva a que se refere a alínea v) que antecede, consta do Relatório de inspeção tributária a que se refere a alínea w) que antecede o seguinte: (IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS) (cf. fls. 151 a 281 (4 a 36) do SITAF); z) Em 16.03.2023, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a demonstração de liquidação de retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento n.º 2023 6420000179, referente ao exercício de 2020, no valor de € 111.618,36, com prazo de pagamento voluntário até 03.05.2023 (cf. fls. 46 do SITAF); aa) Na mesma data, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a liquidação de IRC n.º 2023 8500023796, referente ao exercício de 2020, que apurou um valor a reembolsar no montante de € 522.228,21 (cf. fls. 48 do SITAF); bb) Em 20.03.2023, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a demonstração de liquidação de juros compensatórios referente ao exercício de 2020, nos valores de € 1.150,99 e € 61,04 (cf. fls. 49 do SITAF); cc) Na mesma data, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a demonstração de acerto de contas n.º 2023 00005403195, referente ao exercício de 2020, que apurou um valor a pagar de € 6.185,84, até 08.05.2023 (cf. fls. 47 do SITAF); dd) Em 02.05.2023, os valores apurados nos atos tributários a que se referem as alíneas z) e cc) que antecedem foram objeto de pagamento (cf. fls. 151 a 281 (3) do SITAF); ee) A presente impugnação judicial deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada em 22.05.2023 (cf. fls. 1 a 3 do SITAF); ff) A sociedade A...Trading é uma sociedade com sede na Arábia Saudita, que presta serviços de representante local de empresas estrangeiras, em iniciativas de marketing, reuniões e oportunidades, e que serve de apoio local da Impugnante na Arábia Saudita, designadamente para efeitos de desalfandegamento da mercadoria (cf. declarações de parte do legal representante da Impugnante e depoimento da testemunha N... e fls. 114 a 138 do SITAF); gg) O equipamento a que se refere a fatura mencionada na alínea g) que antecede era destinado à empresa A..., para ser efetuada uma demonstração do mesmo pela Impugnante (cf. depoimento da testemunha N...); hh) A razão pela qual a fatura a que se refere a alínea g) que antecede só foi contabilizada na data referida na alínea h) que antecede deveu-se ao facto de se ter pretendido confirmar a boa receção do equipamento pelo cliente (cf. declarações do legal representante da Impugnante); ii) A Q... prestava habitualmente à Impugnante serviços de apoio local que assumiam uma relevância fundamental para a Impugnante, atentas as diferenças linguísticas e culturais entre o mercado português e o mercado egípcio (cf. depoimentos das testemunhas M... e F...); jj) Os oficiais do exército egípcio deslocaram-se a Portugal para participarem numa reunião de revisão do contrato prevista no âmbito do contrato celebrado entre a Impugnante e o Governo do Egipto (cf. depoimento da testemunha N...); kk) Os custos com as deslocações dos oficiais a que se refere a fatura mencionada na alínea t) que antecede foram incorridos pela Impugnante com motivação comercial (cf. depoimento da testemunha N...); ll) A Impugnante efetuou uma formação dirigida aos oficiais egípcios, com o objetivo de formar sobre a utilização dos equipamentos que eram transacionados, que a Q... depois replicou (cf. depoimento das testemunhas M... e F...).” * Factos não provados “Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa”. * Motivação “Motivação da decisão de facto: A convicção do Tribunal quanto à decisão sobre a matéria de facto baseou-se na análise da prova produzida nos autos, nomeadamente nos documentos juntos com os articulados, que não foram impugnados, e no processo administrativo instrutor, e nas declarações de parte do legal representante da Impugnante e no depoimento das testemunhas inquiridas, conforme referido a propósito de cada ponto da factualidade acima dada como provada. Nos presentes autos, foi ouvido o legal representante da Impugnante em declarações de parte e inquiridas as testemunhas M..., N... e F.... Relativamente às declarações de parte, o legal representante da Impugnante contextualizou a atividade desenvolvida pela Impugnante, salientando o facto de trabalharem com os mercados da Arábia Saudita e do Egipto e de necessitarem de recorrer a apoio local por parte de pessoas ou empresas que conhecem a língua e/ou a cultura. Com referência à fatura emitida pela sociedade A...Trading, o legal representante da Impugnante referiu que estava em causa um serviço de apoio local no desalfandegamento de um equipamento para ser utilizado numa demonstração a um cliente. Trata-se de um serviço que reputou como essencial, referindo-se à existência de “obstáculos” ou “problemas” que se podem suscitar na Alfândega, levando a atrasos que podem ter impacto na atempada realização das demonstrações. Quanto à contabilização do encargo, referiu que aguardaram por confirmação do cliente quanto à receção do equipamento. As suas declarações, por merecerem credibilidade ao Tribunal, tendo sido corroboradas pelo depoimento da testemunha N... e pelos documentos juntos aos autos, contribuíram essencialmente para a fixação dos factos constantes das alíneas ff) a hh) da factualidade dada como provada. A testemunha M... prestou depoimento, essencialmente, sobre os serviços subjacentes à fatura n.º 13 e à fatura PI.2020-01, emitidas pela Q.... A sua razão de ciência advém das funções exercidas na Impugnante e do acompanhamento que efetuava das vendas de equipamento. No que se refere à fatura n.º 13, salientou que os serviços que estão subjacentes à fatura diziam respeito a apoio no desalfandegamento de equipamento e no seu transporte. Quando questionado sobre a prestação de serviços de formação por parte da Q..., referiu que foi efetuada uma formação por parte da Impugnante, que a Q... replicou, sendo que estava em causa uma formação na ótica do utilizador dos equipamentos. A testemunha N... prestou depoimento, essencialmente, sobre os serviços subjacentes à fatura ALA/217/19 emitida pela A... Trading e à fatura n.º 15 emitida pela Q.... A sua razão de ciência advém das funções exercidas na Impugnante e do conhecimento dos agentes locais na Arábia Saudita e no Egipto, sendo que afirmou ter estado mais de 30 vezes no Egipto. No que se refere à fatura ALA/217/19, confirmou que se trata de uma fatura por serviços prestados aquando do desalfandegamento de equipamento, para ser utilizado numa demonstração, corroborando as declarações de parte do legal representante da Impugnante. Já no que diz respeito à fatura n.º 15, asseverou que a reunião em que compareceram os oficiais egípcios se encontrava contratualmente prevista. Não obstante não se encontrar previsto no contrato celebrado que a Impugnante assumisse o custo em causa, asseverou que se tratou de uma decisão “comercial”, considerando a importância que a deslocação em apreço assumia para a empresa, com o objetivo de evitar quaisquer comentários negativos que colocassem em causa a continuidade dos negócios. Por fim, a testemunha F... prestou depoimento, essencialmente, sobre as faturas 10, 12 e 14 emitidas pela Q..., advindo a sua razão de ciência do conhecimento da comercialização de equipamentos para o Egipto. Explicitou o tipo de serviços que estavam subjacentes à fatura n.º 10, salientando que os testes de equipamento eram efetuados pela Impugnante e com apoio da Q..., que agia como “facilitador”, sem que tal consubstanciasse um apoio técnico por parte da Q... No que se refere à formação, o seu depoimento corroborou o que já havia sido adiantado pela testemunha M..., salientando que a formação era elaborada pela Impugnante e posteriormente replicada pela Q..., também como facilitador de todo o processo. Na sua opinião, sem a Q... não haveria negócio, mas as suas funções não eram de caráter técnico. Por se revelarem credíveis, designadamente pelo conhecimento dos negócios e pela espontanE...ade das suas declarações, os depoimentos das referidas testemunhas contribuíram para a fixação dos factos constantes das alíneas ff) a ll) da factualidade dada como provada.” * II.2 - De direito In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário Administrativo e Fiscal de Almada que julgou a presente impugnação judicial deduzida por E... – EMPRESA DE INVESTIGAÇÃO E DESENVOLVIMENTO DE ELECTRÓNICA, LDA., parcialmente procedente, anulando a liquidação adicional de IRC sindicada e anulando a liquidação de retenções na fonte na parte referente às faturas 12, 13, 14 e PI.2020-01, mantendo a liquidação de retenções na fonte quanto ao demais, com o reembolso do imposto indevidamente pago, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, à taxa legal, desde a data do pagamento indevido até à emissão da nota de crédito. Discorda a Recorrente do teor da sentença recorrida, porquanto considera que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, enfermando a sentença de uma errónea apreciação dos factos relevantes para a decisão e de uma errada interpretação da lei aplicável ao caso em apreço. Na sua petição de impugnação, defendeu a Impugnante (ora Recorrida), em síntese: - Relativamente à fatura ALA/217/19, o gasto correspondente a esta fatura deve ser aceite para efeitos fiscais, estando demonstrado que a fatura está relacionada com a venda de produtos da Impugnante e em sintonia com a sua atividade; - A circunstância de o pagamento ter sido efetuado para uma conta bancária titulada pelo gerente da sociedade emitente da fatura não obsta à sua dedutibilidade fiscal; - A razão da não imputação do gasto no exercício de 2019 deveu-se justamente à Impugnante querer confirmar junto do cliente final se todo o desalfandegamento correu corretamente, sendo que a Administração Tributária não demonstrou que a imputação do gasto a 2020 seja resultante de erro contabilístico da Impugnante que lhe pudesse ser imputável, ou que tenha resultado de omissão voluntária e intencional em vista a reduzir os prejuízos de determinados exercícios para retirar benefícios do seu reporte a um outro exercício, não tendo havido qualquer prejuízo para o Estado, visto que no ano anterior de 2019 a Administração Fiscal cobrou imposto sem que fosse tido em consideração este custo fiscal que determinaria um decréscimo do lucro tributável; - Relativamente à fatura 15, o correspondente gasto deve também ser aceite para efeitos fiscais, atenta a sua indispensabilidade para a manutenção dos proveitos, por se tratar de uma decisão de gestão que está diretamente relacionada com a atividade da Impugnante; - Relativamente às correções efetuadas a título de retenção na fonte, que os serviços da administração tributária consideram respeitar a serviços de assistência técnica complementares à operação de venda realizada em território português, as mesmas não são devidas, na medida em que os serviços em causa não foram realizados ou utilizados em Portugal, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 4.º, n.º 3, alínea c), ponto 7, do Código do IRC, não sendo objeto de tributação nos termos do artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC. Peticionou a final: “i) a anulação das demonstrações de liquidação de retenções na fonte de IRC e de IRC e de juros. ii) o reembolso do montante pago pela Impugnante; iii) os juros indemnizatórios que se mostrem devidos, nos termos do n.º 1 do artigo 43.º da LGT e do artigo 61.º do CPPT. iv) Custas e digna procuradoria”. O Tribunal a quo apreciou na decisão recorrida se os atos tributários impugnados padecem dos seguintes vícios: - Vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito, no que se refere à não aceitação da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura ALA/217/19; - Vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito, no que se refere à não aceitação da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura 15; - Vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito, no que se refere à retenção na fonte sobre os valores constantes das faturas 10, 12, 13, 14 e PI-2020.01. E em caso de procedência de algum ou de todos os vícios, apurar ainda se assiste à Impugnante o direito ao reembolso da quantia paga, acrescida de juros indemnizatórios. * A Fazenda Pública não se conforma com o decidido, na parte em que procedeu a impugnação. Alega a Recorrente nas suas alegações e conclusões de recurso, que, não se pode retirar a conclusão, de que as faturas em questão, que o Tribunal a quo entendeu desconsiderar, como não abrangidas pelas regras da tributação, respeitam a qualquer tipo de formação, prestada pela “Q...”, e não a apoio técnico. Entende a Recorrente que, dos contratos celebrados entre a Impugnante e a “Q...”, para além dos serviços de assistência técnica, que eram a sua grande maioria (tal como descritos nos contratos), não resulta em momento algum da prova produzida, que tenha sido prestado pela “Q...”, qualquer tipo de formação. Com tal fundamento, considera a Recorrente que deve a sentença ser revogada, nesta parte, por a mesma padecer de um claro erro de julgamento, e de uma errónea aplicação do direito (artigos 4.º, n.º 3 e 4 e 94.º, n.º 1, alínea g), ambos do Código do IRC), e substituída por acórdão que faça uma correta aplicação do direito aos referidos factos, mantendo na ordem jurídica, integralmente, as liquidações controvertidas, de IRC-RF, com as inerentes consequências legais, por as mesmas não enfermarem da ilicitude que lhe é imputável. Mais aduz a Recorrente, no que diz respeito as correções ao lucro tributável em sede de IRC do ano 2020, que os serviços de inspeção tributária, no âmbito do procedimento inspetivo a que foi sujeita a Impugnante, verificaram que esta durante este período, reconheceu como gastos montantes que se encontram suportados em documentos que não reúnem os requisitos exigíveis para serem aceites fiscalmente, em face do disposto no artigo 23º do Código do IRC. Diz ainda a Recorrente que os custos relacionados com as faturas em questão, foram considerados não dedutíveis, em resultado de os mesmos, não descreverem suficientemente a operação que titulam e não se encontrarem devidamente documentadas. A Recorrente, discorda em absoluto com o propugnado pelo Tribunal a quo, relativamente à apreciação da indispensabilidade do custo, considerando que o mesmo errou ao considerar o gasto dedutível à luz do critério do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC. Defende ainda a Recorrente, que, dúvidas não existem que quer numa situação quer noutra a AT demonstrou, fundamentadamente, o motivo da desconsideração dos custos. Pelo que, caberia à Impugnante demonstrar todo o processo de realização dos custos, especificando as caraterísticas de cada uma das transações em causa, aquilo que foi contratado entre as partes, as condições fixadas, com referência aos serviços prestados em causa e ao preço a pagar por forma a tornar claro o conjunto de situações discutidas nos autos, o que não se verificou. Vejamos de que lado está a razão. De relevar, ab initio, que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no artigo 640º do CPC, nada requerendo em termos de aditamento ou supressão do competente acervo probatório, razão pela qual a mesma se encontra devidamente estabilizada. Da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura ALA/217/19 No que ora releva, está em causa uma fatura, no valor de € 5.000,00, emitida em 2019 pela sociedade A...Trading e contabilizada pela Impugnante em 2020, com referência a serviços de “suporte local relacionados com o desalfandegamento de equipamentos” (cf. alíneas g) e h) da factualidade dada como provada). Invoca a Impugnante na sua p.i. que o gasto correspondente à fatura ALA/217/19 tem enquadramento na atividade da Impugnante, sendo dedutível para efeitos fiscais. Acrescenta que a circunstância de o pagamento ter sido efetuado para uma conta bancária na Suíça não tem qualquer ilegalidade ou irregularidade, estando demonstrado que o beneficiário da conta é a pessoa que vincula a empresa. Por fim, alega que nada obsta à especialização do encargo em questão no exercício de 2020, por força do princípio da justiça, atenta a circunstância não ter havido qualquer prejuízo para o Estado, não tendo sido demonstrado que a imputação do gasto em questão no exercício de 2020 seja resultante de erro contabilístico imputável à Impugnante, resultante de omissão voluntária ou intencional com vista a reduzir os prejuízos de determinado exercício. Ora, nos termos do artigo 23.º, n.º 1, do Código do IRC, consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora. Para que um gasto seja fiscalmente relevante, é necessário que se demonstre a sua existência e indispensabilidade. A indispensabilidade dos gastos, para efeitos fiscais, está associada à necessidade de o mesmo ter sido incorrido com o objetivo de manter a fonte produtora ou obter ganhos, independentemente do resultado. No que se refere ao ónus da prova, cabe à Administração Tributária, em primeira linha, colocar em causa fundadamente a indispensabilidade dos custos, passando depois a recair sobre o contribuinte o ónus de demonstrar a indispensabilidade dos mesmos (cf., designadamente, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 16.10.2012, proferido no âmbito do processo n.º 05014/11). No que diz respeito à especialização dos exercícios, prevê o artigo 18.º, n.º 1, do Código do IRC que “Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime de periodização económica”. Efetivamente, de acordo com o n.º 2 do mesmo artigo, “As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas”. Ou seja, os gastos devem ser contabilizados no período em que são incorridos, independentemente do seu pagamento. O princípio da especialização dos exercícios não tem, no entanto, sido interpretado de forma absoluta, havendo que ser conjugado com outros princípios do nosso ordenamento jurídico, nomeadamente o princípio da justiça. Efetivamente, está hoje assente na jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais que “O princípio da especialização dos exercícios visa tributar a riqueza gerada em cada exercício e daí que os respectivos proveitos e custos sejam contabilizados à medida que sejam obtidos e suportados, e não à medida que o respectivo recebimento ou pagamento ocorram”, mas “(…) esse princípio deve ser conciliado com o princípio da justiça, de modo a permitir a imputação a um exercício de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios tendentes a manipulá-los” (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25.11.2021, proferido no âmbito do processo n.º 410/04.4BELSB). Assim, sempre que não esteja demonstrado que o incumprimento do princípio da especialização dos exercícios resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios, deverá aceitar-se a contabilização de um determinado gasto referente a um exercício anterior, ao abrigo do princípio da justiça. Ora, ficou demonstrado nos autos que a sociedade A...Trading é uma sociedade com sede na Arábia Saudita, em que exerce atividade, e que presta serviços de apoio local à Impugnante naquele país (cf. alínea ff) da factualidade dada como provada). Mais resultou demonstrado que, no âmbito da atividade da Impugnante, esta procedeu à exportação de equipamento destinado à A..., para efetuar uma demonstração (cf. alíneas f) e gg) da factualidade dada como provada). Emerge do probatório que, na realização da correção sindicada, os serviços de inspeção tributária consideraram, desde logo, que não foi demonstrada a efetiva realização dos serviços prestados (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada). Para tanto, invocam que os elementos apresentados pela Impugnante demonstram que o destinatário do equipamento era um terceiro, que não a sociedade A..., que o transporte do equipamento foi realizado pela Impugnante e que, ademais, o pagamento não foi efetuado para uma conta da sociedade, mas para uma conta do seu sócio-gerente (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada). Concluíram os serviços de inspeção tributária que não é possível assegurar que os serviços tenham sido realizados e incorridos para a obtenção de rendimentos sujeitos a IRC (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada). Ora, compulsada a fundamentação aduzida pelos serviços de inspeção tributária para a realização da correção sindicada, assim como os factos dados como provados, não reputamos que seja de manter a correção sindicada. Com efeito, não consideramos que a fundamentação constante do relatório de inspeção tributária seja suficiente para colocar em causa a efetividade dos serviços prestados. De facto, a circunstância de o transporte do equipamento ter sido efetuado pela Impugnante e de o equipamento se destinar a um terceiro não permitem, por si só, concluir pela inexistência de serviços prestados pela A...no que se refere ao desalfandegamento. O mesmo será de dizer, a nosso ver, quanto à alegação de o pagamento da fatura ter sido efetuado para uma conta titulada pelo gerente da sociedade A...Trading. Não consideramos possível extrair destas circunstâncias, por si só, quaisquer indícios de que as operações tituladas pela fatura não ocorreram efetivamente, não tendo sido invocados factos indiciadores da falta de aderência à realidade. Acresce que, no caso dos autos, as declarações de parte do legal representante da Impugnante e o depoimento da testemunha inquirida N... foram consonantes no sentido de ter sido prestado apoio local no desalfandegamento do equipamento pela sociedade em questão, tendo explicitado a razão de ser de tais serviços, o que, em conjunto com a licença de exportação junta aos autos, corrobora que o equipamento se dirigiu a um cliente, mas que terá sido necessário apoio no desalfandegamento (cf. alíneas f), ff) e gg) da factualidade dada como provada). Deste modo, não identificando motivos suficientes para considerar que os serviços em causa não foram efetivamente prestados, ónus que se impunha à AT, e não vindo questionado que tais serviços se relacionam com a atividade da Impugnante, consideramos que não há obstáculo à dedutibilidade do gasto incorrido, como corretamente entendeu o Tribunal recorrido. De igual modo, não consideramos que seja obstáculo à sua dedutibilidade a circunstância de o gasto em questão só ter sido contabilizado em 2020 (cf. alínea h) da factualidade dada como provada). Em linha com o enquadramento legal e jurisprudencial acima transcrito, designadamente em cumprimento do princípio da justiça, não identificamos razão para não aceitar a imputação do gasto no exercício de 2020, uma vez que não vem alegado, nem demonstrado, que tal resulte de omissão voluntária e intencional, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios tendentes a manipulá-los. Pelo que, bem andou o Tribunal a quo ao considerar que a correção sindicada padece de erro sobre os pressupostos de facto e de direito, o que determina a anulação da liquidação adicional de IRC ora sindicada na parte respetiva. Da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura n.º 15 De acordo com o probatório, estamos perante uma fatura emitida pela Q..., que faz referência ao contrato “CAIRO/N/AM/E.../2014/25/A3” e que apresenta a seguinte descrição: “Custos com viagem para seis oficiais do exército egípcio para comparecerem na primeira reunião de revisão” (cf. alínea t) da factualidade dada como provada). Resulta do relatório de inspeção tributária, que os serviços de inspeção tributária contestaram a indispensabilidade do gasto, por entenderem que não resultava do contrato celebrado com o Egipto, ou do contrato celebrado com a Q..., que a Impugnante estivesse autorizada a suportar tais gastos com as deslocações dos oficiais egípcios (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada). Por conseguinte, consideraram que não ficou demonstrado que os gastos tenham efetivamente ocorrido e que os mesmos não são indispensáveis nos termos e para os efeitos do artigo 23.º do Código do IRC. Ora, tal como entendeu o Tribunal a quo, também nós não identificamos na fundamentação aduzida pelos serviços de inspeção tributária a este respeito qualquer indício de que tais gastos não tenham sido efetivamente ocorridos pela Impugnante. Saliente-se que resultou demonstrado que os oficiais egípcios se deslocaram às instalações da Impugnante para a realização da dita reunião de revisão do programa (cf. alínea jj) da factualidade dada como provada). De acordo com o probatório, não se afigura que decorra dos contratos celebrados que a Impugnante custeasse tais encargos, sendo certo que ficou demonstrado que a decisão de suportar tal gasto foi uma decisão de ordem comercial, motivada pela necessidade de promover o maior entendimento possível entre todas as partes e evitar qualquer repercussão negativa nos negócios (cf. alínea kk) da factualidade dada como provada). Não se controvertendo a relação do encargo incorrido com a atividade da Impugnante, reconhecendo-se que a assunção de gastos numa perspetiva comercial é uma decisão de gestão que as empresas tenderão a promover, no contexto da sua atividade, e sendo certo que, à luz da norma e da jurisprudência a que acima se fez referência, o juízo de indispensabilidade não pode ser efetuado à luz da conveniência ou oportunidade do encargo, mas de os custos visarem a obtenção de ganhos ou a manutenção dos proveitos relacionados com a atividade da empresa, concluímos que o gasto em apreço deve ser fiscalmente aceite como custo. Pelo que, nenhum reparo há a fazer à decisão recorrida, quando conclui que padece a correção ora sindicada de erro nos pressupostos de facto e de direito, o que determina a anulação da liquidação adicional de IRC na parte respetiva. Da retenção na fonte sobre os valores constantes das faturas n.ºs 12, 13, 14 e PI-2020.01 Estamos perante faturas emitidas pela Q... à ora Impugnante (cf. alíneas j) a p), s), w) e x) da factualidade dada como provada). A questão que importa apurar é se estamos perante “estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio”, para efeitos do disposto no artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC. De acordo com a jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais, “(…) no apoio técnico/prestação de serviços técnicos, o foco do serviço é auxiliar terceiros a solucionar problemas específicos de um produto, excluindo-se do seu âmbito o treino ou formação, ou outros serviços de suporte e também o contrato de Know how” (cf., designadamente, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 15.11.2018, proferido no âmbito do processo n.º 234/09.2BELRS). Nos termos do artigo 4.º, n.º 2, do Código do IRC, “As pessoas colectivas e outras entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português ficam sujeitas a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos”. De acordo com o artigo 4.º, n.º 3, alínea c), do Código do IRC, consideram-se obtidos em território português os rendimentos derivados de outras prestações de serviços realizados ou utilizados em território português, com exceção dos relativos a transportes, comunicações e atividades financeiras, cujo devedor tenha residência, sede ou direção efetiva em território português ou cujo pagamento seja imputável a um estabelecimento estável nele situado. Estabelece, no entanto, o n.º 4 do artigo 4.º do Código do IRC que “Não se consideram obtidos em território português os rendimentos enumerados na alínea c) do número anterior quando os mesmos constituam encargo de estabelecimento estável situado fora desse território relativo à actividade exercida por seu intermédio e, bem assim, quando não se verificarem essas condições, os rendimentos referidos no n.º 7 da mesma alínea, quando os serviços de que derivam, sendo realizados integralmente fora do território português, não respeitem a bens situados nesse território nem estejam relacionados com estudos, projectos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio”. Resulta das normas supra transcritas, em regra, as pessoas coletivas não residentes apenas são tributadas em Portugal pelos rendimentos obtidos em território português, considerando-se obtidos aqueles que são pagos por devedor que tenha sede em território nacional. Todavia, de acordo com o n.º 4 do artigo 4.º do Código do IRC, quando os rendimentos sejam realizados integralmente fora do território nacional e não respeitem a bens situados nesse território nem estejam relacionados com estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio, os mesmos não se consideram obtidos em território nacional. As faturas n.º 12 e 14, de 15.04.2020 e de 30.07.2020, nos valores de € 150.000,00 e de € 69.043,29, têm como descritivos “Curso de treino do Sistema de Intercomunicação ICC-201 e ICC-251 para 20 oficiais do Ministério da Defesa do Egipto” (recorrendo-se, a este respeito, ao descritivo relevado no relatório de inspeção tributária) (cf. alíneas l), m), p), w) e x) da factualidade dada como provada). Ora, atento o teor dos descritivos das faturas, não se está perante apoio técnico para efeitos do artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC. Como já se decidiu na jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais, “As prestações de serviços relacionadas com ações de formação e conferências, não podem ser consideradas como atividades de apoio técnico, investigação e desenvolvimento, nem de algum modo relacionadas com essas atividades, o que significa que o rendimento delas proveniente para a entidade não residente e sem estabelecimento estável que as organizou no estrangeiro, não se encontra sujeito a IRC, ainda que a entidade remuneradora seja residente em Portugal, assim não sendo enquadráveis na previsão do art.º 4, n.º 3, al. c), ponto 7, do C.I.R.C” (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25.11.2021, proferido no âmbito do processo n.º 2250/06.7BELSB). Por conseguinte, os rendimentos em causa não se consideram obtidos em Portugal, não sendo devida retenção na fonte. A fatura n.º 13, de 16.04.2020, no valor de € 110.000,00, tem como descritivo “Suporte técnico local, treino e serviços fornecidos ao exército egípcio em nome da E..., relacionados com o fornecimento do equipamento VIS” (recorrendo-se, a este respeito, ao descritivo relevado no relatório de inspeção tributária) (cf. alíneas n), w) e x) da factualidade dada como provada). Do relatório anexo à fatura, resulta que a Q... declara ter efetuado suporte local, incluindo a receção de equipamentos e transporte (cf. alínea o) da factualidade dada como provada). De acordo com o contrato celebrado entre a Impugnante e Q... (cf. alínea d) da factualidade dada como provada), esta presta serviços de suporte técnico local, assim como serviços de transporte. Atento o teor do descritivo da fatura, relevando o teor do contrato celebrado, mas também o relatório anexo à fatura, não identificamos que esteja em causa apoio técnico para efeitos do artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC. Não identificamos que se tenha tratado de uma intervenção para solucionar problemas específicos de um produto, afigurando-se que esteve em causa a prestação de serviços relacionados, essencialmente, com transporte e desalfandegamento de equipamento. Por conseguinte, também não se nos afigura que tal rendimento tenha sido obtido em território português e que seja devida retenção na fonte. Por fim, a fatura PI.2020-01, de 30.09.2020, no valor de € 60.000,00, tem como descritivo “Adiantamento após assinatura do contrato E.../Q.../2020/1” (recorrendo se, a este respeito, ao descritivo relevado no relatório de inspeção tributária) (cf. alíneas s), w) e x) da factualidade dada como provada). Do teor do aludido contrato (cf. alínea q) da factualidade dada como provada), resulta que a Q... presta serviços de suporte local e consultoria técnica, assim como outros serviços. Ora, do teor do descritivo da fatura, e não havendo do seu teor elementos que permitam extrair a conclusão de que se tratou de apoio técnico, não reputamos que a prestação de serviços subjacente se considere localizada em território português. Tal como entendeu o Tribunal a quo, devem os atos tributários de retenção na fonte ser anulados na parte referente à retenção na fonte incidente sobre o valor das faturas 12, 13, 14 e PI.2020-01, com as demais consequências legais, como. Como tal, carece de razão a Recorrente. * III - DECISÃO Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida. Custas pela Recorrente. Registe e notifique. Lisboa, 26 de fevereiro de 2026. ---------------------------------- [Maria da Luz Cardoso] ---------------------------------- [Isabel Silva] -------------------------------- [Rui A. S. Ferreira]

Sumário

II- Em regra, as pessoas coletivas não residentes apenas são tributadas em Portugal pelos rendimentos obtidos em território português, considerando-se obtidos aqueles que são pagos por devedor que tenha sede em território nacional.

Texto Integral

I- RELATÓRIO

A FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente) veio recorrer da sentença proferida a 30.08.2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, na qual se julgou

parcialmente procedente, a impugnação judicial deduzida por E... – EMPRESA DE INVESTIGAÇÃO E DESENVOLVIMENTO DE ELECTRÓNICA, LDA., (doravante Recorrida), contra a demonstração de liquidação de retenções na fonte de IRC n.º 2023 6420000179, de 18.03.2023, referente ao exercício de 2020, e contra o ato tributário consubstanciado na demonstração de acerto de contas n.º 2023 00002281326, na demonstração de liquidação de IRC n.º 2023 8500023796, e na demonstração de liquidação de juros n.º 2023 00005403195, referente ao exercício de 2020, anulando a liquidação adicional de IRC sindicada e anulando a liquidação de retenções na fonte na parte referente às faturas 12, 13, 14 e PI.2020-01, mantendo-se a referida liquidação de retenções na fonte quanto ao demais, com o reembolso do imposto indevidamente pago, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, à taxa legal, desde a data do pagamento indevido até à emissão da nota de crédito, tudo com as demais consequências legais.

Nas suas alegações de recurso apresentadas, a Recorrente formulou, a final, as seguintes conclusões:

“3. CONCLUSÕES

1. O presente recurso vem interposto na sequência da Douta Sentença proferida no âmbito do processo identificado em epígrafe, que decidiu julgar a presente impugnação judicial parcialmente procedente e, em consequência, determinar a anulação parcial dos atos de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) do ano de 2020

2. Para decidir como decidiu, depois de um percurso cognitivo sobre as normas aplicáveis aos factos dados como provados relativamente ao IRC/RF, e ao IRC (artigo 23.º, n.º 1, 28.º e 39.º, n.º 5, todos do Código do IRC), entendeu o tribunal “a quo”, como fundamento para o decidido, aplicando o direito, no que respeita:

3. Do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito e de facto por referência à retenção na fonte;

4. Que as Faturas n.ºs 12, 14, 13 e PI.2020-01, não era devida retenção na fonte por referência aos pagamentos associados a estas faturas;

5. Do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito e de facto por referência à dedutibilidade de gastos

6. Que as que se contesta a indispensabilidade do encargo da fatura 15 não pode este Tribunal acompanhar tal raciocínio, desde logo porque, um gasto será aceite fiscalmente à luz do critério do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, desde que, num juízo reportado ao momento em que for efetuado, seja adequado à estrutura produtiva da empresa e à obtenção de lucros;

7. Relativamente ás faturas, n.ºs ALA72017/19 perante a inexistência de indícios claros e suficientes de que estas operações seriam simuladas, este Tribunal é forçado a entender que a correção efetuada não pode ser aceite, na medida em que a administração tributária não acarretou no âmbito do procedimento inspetivo indícios suficientes da não concretização destes serviços, nelas mencionados;

8. Não se pode retirar a conclusão, em concreto, de que as faturas em questão, que o tribunal a quo entendeu desconsiderar, como não abrangidas pelas regras da tributação prevista no artigo, respeitam a qualquer tipo de formação, prestada pela “Q...”, e não a apoio técnico.

9. De facto dos contratos celebrados entre a Impugnante e a “Q...”, para além dos serviços de assistência técnica, que eram a sua grande maioria (tal como descritos nos contratos), não resulta em momento algum da prova produzida, que tenha sido prestado pela “Q...”, qualquer tipo de formação.

10. Por esse facto, deve a douta sentença ser revogada, nesta parte, por a mesma padecer de um claro erro de julgamento, e de uma errónea aplicação do direito (artigos 4.º, n.º 3 e 4 e 94.º, n.º 1, alínea g), ambos do Código do IRC), e substituída por douto acórdão que faça uma correta aplicação do direito aos referidos factos, mantendo na ordem jurídica, integralmente, as liquidações controvertidas, de IRC-RF, com as inerentes consequências legais, por as mesmas não enfermarem da ilicitude que lhe é imputável.

11. Da mesma forma, no que respeita as correções que fundamentaram as correções do lucro tributável em sede de IRC, ano 2020.

12. “In casu”, os serviços de inspeção tributária, no âmbito do procedimento de inspeção tributária que correu termos junto da Impugnante, verificou que esta durante este período, reconheceu como gastos montantes que se encontram suportados em documentos que não reúnem os requisitos exigíveis para serem aceites fiscalmente, em face do disposto no artigo 23.º do Código do IRC.

13. A administração tributária entendeu que não ficou comprovado que as mesmos dizem respeito a serviços foram efetivamente realizados,

14. Ora, como se retira do Acórdão do TCAS, de 23/04/2015, proc. n.º 06468, Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respetivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico.” (Acórdão STA, de 12-05-2021 – Proc. 0279/11.2BEPRT 0669/18, 2.ª Seção)

15. É pacifico na doutrina e na jurisprudência que “Relativamente ao ónus da prova, nos termos do artigo 75/1 da LGT a Contribuinte goza da presunção de veracidade da contabilidade, todavia, se a Autoridade Tributária e Aduaneira questionar essa indispensabilidade passa a caber ao contribuinte o ónus da prova da sua qualificação como custo dedutível.”

16. Ora, “in casu”, os custos relacionados com as faturas em questão, foram considerados não dedutíveis, em resultado de os mesmos, não descreverem suficientemente a operação que titulem e não se encontrarem devidamente documentadas, outras, emitidas numa data anterior à proposta de assistência técnica; e em que também não se verifica uma relação direta entre o emitente da fatura (Q...) e o serviço prestado mencionado na mesma, dado que o emitente não coincide com o prestador do serviço, concluindo-se que a fatura não titula uma operação real;

17. Não foi apresentando quaisquer elementos ou documentos que suportem os serviços faturados nem os valores em causa, nem que os mesmos foram efetivamente realizados.

18. Perante os factos mencionados e fundamentados, com o devido respeito por opinião diversa, discordamos em absoluto com o propugnado pelo Tribunal “a quo”, relativamente à apreciação da “indispensabilidade” do custo, errando, ao considerar, o gasto será dedutível, à luz do critério do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC.

19. Como se constata pelo presente articulado de recurso, duvidas não existem que quer numa situação quer noutra a administração tributária demonstrou, fundamentadamente, o motivo da desconsideração dos custos.

20. Uma vez feita esta demonstração, caberia à Impugnante demonstrar todo o processo de realização dos custos, especificando as caraterísticas de cada uma das transações em causa, aquilo que foi contratado entre as partes, as condições fixadas, com referência aos serviços prestados em causa e ao preço a pagar por forma a tornar claro o conjunto de situações discutidas nos autos, o que não se verificou.

21. Por tudo isto, como se demonstrou de forma sucinta e fundamentada, ao decidir como decidiu, errou, devendo a douta sentença ser revogada, nesta parte, por a mesma padecer de um claro erro de julgamento e de uma errónea aplicação do direito (artigo 23.º, n.º 1, 28.º e 39.º, n.º 5, todos do Código do IRC), aos factos dados como provados, como se demonstrou.

22. Devendo a mesma ser substituída por douto acórdão que faça uma correta aplicação do direito aos referidos factos, mantendo na ordem jurídica, integralmente, as liquidações controvertidas com as inerentes consequências legais, por as mesmas não enfermarem da ilicitude que lhe é imputável.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e, em consequência, ser a douta Sentença ora recorrida, revogada, e substituída por douto acórdão que faço uma correta aplicação do direito, tudo com as devidas e legais consequências.”

A Recorrida, notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.

O ministério público neste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir.

Delimitação do objeto do recurso

Em ordem ao consignado no artigo 639º do Código de Processo Civil (CPC) e em consonância com o disposto no artigo 282º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir:

i) Se a decisão recorrida padece de erro na interpretação dos factos e, na aplicação do Direito.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“Consideram-se provados os seguintes factos, constantes dos autos e no processo administrativo instrutor, e resultantes da prestação de declarações de parte e do depoimento das testemunhas inquiridas, com relevância para a decisão da causa, de acordo com as várias soluções plausíveis das questões de direito, tudo se dando por integralmente reproduzido:

a) A Impugnante é uma sociedade que tem como objeto social a investigação, o desenvolvimento, a produção e comercialização de equipamentos e sistemas eletrónicos, nomeadamente nos domínios das telecomunicações, das tecnologias de informação e do comando e controlo, bem como a produção, representação e comercialização de bens e tecnologias militares e civis, encontrando-se registada para o exercício da atividade principal “Fabricação de aparelhos e de equipamentos para comunicações”, correspondente ao CAE 26300 (cf. facto que se extrai de fls. 151 a 281 (11) do SITAF e que resulta das declarações de parte do legal representante da Impugnante);

b) Em data não concretizada, mas que terá sido em 2018, foi outorgado entre o Governo do Egipto e a Impugnante documento denominado de “NF Amendment contract for supply of tactical vehicular intercom system Amendment number three for contract N.º CAIRO/N/AM/E.../2014/25” com referência aos equipamentos ICC-251 (cf. fls. 151 a 281 (99 a 129) do SITAF);

c) Do documento a que se refere a alínea b) que antecede resulta que, no âmbito do contrato celebrado, haverá a realização de “Reunião para revisão do programa” nas instalações da Impugnante e que a Impugnante será responsável pelos custos relacionados com o alojamento e transporte local entre o hotel e as suas instalações para os oficiais que participarem na reunião de revisão (cf. fls. 151 a 281 (99 a 129) do SITAF);

d) Em 14.12.2018, foi outorgado entre a Q... Trading and Distribution, Ltd. (Q...) e a Impugnante documento denominado de “Contract no. E.../Q.../2018/1” com vista a “Supply of Vis Local Services” (cf. fls. 151 a 281 (130 a 131) e fls. 284 a 335 (1 a 4) do SITAF);

e) Do documento a que se refere a alínea d) que antecede resulta, designadamente, que a Q... será responsável por providenciar assistência e transporte à delegação da Impugnante durante reuniões, treinos locais, visitas técnicas e demonstrações de equipamento ao cliente sediado no Egito, relacionados com a execução do contrato CAIRO/N/AM/E.../2014/25/A3, e que o “Suporte ao cliente” compreende “Suporte local e consultoria técnica ao cliente, referente à instalação, operação e configuração do equipamento VIS. Suporte local e consultoria técnica ao cliente, referente à instalação, operação e configuração do equipamento Filter Box. Treino local ao pessoal técnico do cliente sobre a instalação, operação e configuração do equipamento, a cada seis meses por um período de dois meses. Aconselhamento técnico e assistência ao cliente referente à atualização de duas oficinas de manutenção e reparação” (cf. fls. 151 a 281 (130 a 131) e fls. 284 a 335 (1 a 4) do SITAF);

f) Em 28.03.2019, foi emitida “Licença de Transferência de produtos relacionados com a defesa” com o n.º 0075/2019, referente a uma exportação efetuada pela Impugnante, tendo como destinatário a A..., sita em Riade, na Arábia Saudita, referente a “Demonstração de sistemas de intercomunicação” e a “Telecom and electronic equipment” (cf. fls. 151 a 281(79 a 82) do SITAF e declarações de parte do legal representante da Impugnante);

g) Em 20.06.2019, foi emitida pela A...Trading em nome da Impugnante a fatura ALA/217/19, no valor de € 5.000,00, com referência a “clearance and logistic services related to equipments”, sendo indicado o IBAN de uma conta pertencente a Ahmed A-Al-Homoud (cf. fls. 151 a 281 (77) do SITAF);

h) A fatura referida na alínea que antecede foi contabilizada na conta #6221105 da Impugnante em 31.10.2020 (cf. fls. 151 a 281 (74) do SITAF);

i) Em data não concretizada, mas que se sabe que terá sido em 2020, foi outorgado entre o Governo do Egipto e a Impugnante documento denominado de “NF Contract for supply of equipment Contract nº. CAIRO/N/AM/E.../2014/25 A4” com referência aos equipamentos IC-201 (cf. fls. 284 a 335 (24 a 52) do SITAF e fls. 338 a 363 (1 a 7) do SITAF);

j) Em 13.01.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 10, com a seguinte Descrição: “Mechanical, immersion test for IC-201 central unit and terminals; repair of faulty IC-201, including: Open Banha factory Mechanical test lab. Open Banha factory immersion test lab. Rent Banha Factory work bench for repair faulty units. Q... technical support engineer support during all Banha Factory Test. Q... technical support engineer support during all Banha Factory Test.”, no valor de € 14.124,60 (cf. fls. 284 a 335 (8 a 9) do SITAF);

k) Em anexo à fatura a que se refere a alínea j) que antecede consta um documento denominado de “Completion Report Local assistance service during vibration and immersion acceptance test”, informando que “Q... Company has sucessfully performed the local assistance service, during vibration andimmersion acceptance test of ICC-201 Intercom Systems at Banha Electronics, in Egypt” (cf. fls. 284 a 335 (9) do SITAF);

l) Em 15.04.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 12, com a seguinte Descrição: “Training Course for Intercom System ICC-201 for 20 officers in Egyptian Ministry of Defense – Signal Department (In accordance with contract E.../Q.../2018/1)”, no valor de € 150.000,00 (cf. fls. 284 a 335 (10) do SITAF);

m) Em anexo à fatura referida na alínea l) que antecede consta um documento denominado de “Completion Report” informando que “Q... Company has sucessfully provided the local operation training courses for ICC.251 and ICC 201 Intercom Systems” (cf. fls. 284 a 335 (11 a 12) do SITAF;

n) Em 16.04.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 13, com a seguinte Descrição: “Local technical support, training and services provided to the Egyptian Army, on behalf of E..., related with the supply of VIS equipment”, no valor de € 110.000,00 (cf. fls. 284 a 335 (13) do SITAF);

o) Em anexo à fatura a que se refere a alínea n) que antecede consta um documento denominado de “Completion Report” informando que “Q... Company has sucessfully provided the local assistance and support, including local reception of E... deliveries according to contract no. CAIRO/N/AM/E.../2014/25A3, support to the customs clearance and transportation of E... deliveries from Cairo Airport to SD warehouse” (cf. fls. 284 a 335 (18) do SITAF);

p) Em 30.07.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 14, com a seguinte Descrição: “Training Course for Intercom System ICC-201 for 20 officers in Egyptian Ministry of Defense – Signal Department (In accordance with contract E.../Q.../2018/1)”, no valor de € 69.043,29 (cf. fls. 284 a 335 (6) do SITAF);

q) Em 25.09.2020, foi outorgado entre a Q... e a Impugnante documento denominado de “Contract no. E.../Q.../2020/1” para “supply of vis local services” (cf. fls. 338 a 363 (8 a 14) do SITAF);

r) Do documento a que se refere a alínea q) que antecede resulta, designadamente, que a Q... será responsável por providenciar assistência e transporte à delegação da Impugnante durante reuniões, treinos locais, visitas técnicas e demonstrações de equipamento ao cliente sediado no Egito, relacionados com a execução do contrato CAIRO/N/AM/E.../2014/25/A4, e que o “Suporte ao cliente” compreende “Suporte local e consultoria técnica ao cliente, referente à instalação, operação e configuração do equipamento VIS. Consultoria técnica e assistência ao cliente, durante a instalação local do equipamento de teste fornecido nas instalações da oficina SD. Assistência técnica durante a Reunião para Revisão do programa. Suporte local e consultoria técnica ao cliente durante as inspeções à fábrica” (cf. fls. 338 a 363 (8 a 14) do SITAF);

s) Em 25.09.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a Performa Invoice n.º PI-2020.01, com a seguinte Descrição: “Advance Payment, immediatwly after date of signature of the contract no. E.../Q.../2010/1”, no valor de € 60.000,00 (cf. fls. 284 a 335 (7) do SITAF);

t) Em 01.10.2020, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 15, com a seguinte Descrição “Travel Costs for Six Egyptian Army Officers attending the first review meeting (Ref. To contract no. CAIRO/N/AM/E.../2014/25 A3)”, no valor de € 20.520,00 (cf. fls. 151 a 281 (97) do SITAF);

u) Em 14.10.2021, foi emitida pela Q..., em nome da Impugnante, a fatura n.º 33, com a Descrição “Provision for local support (ref. To contract no. CAIRO/N/AM/E.../2014/25A4 and in accordance with contract DMV210075)”, no valor de € 128.624,01 (cf. fls. 434 do SITAF);

v) No ano de 2022, foi realizada pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Setúbal uma ação inspetiva com referência ao IRC e à Retenção na Fonte do ano de 2020, ao abrigo da Ordem de Serviço OI202200333, no âmbito da qual foram efetuadas correções em sede de IRC no valor de € 25.250,00 e em Retenção na Fonte no valor de € 100.791,97 (cf. fls. 151 a 281 (4) do SITAF);

w) Em 07.03.2023, foi elaborado o Relatório de Inspeção Tributária referente à ação inspetiva referida na alínea v) que antecede (cf. fls. 151 a 281 (4 a 36) do SITAF);

x) No âmbito da referida ação inspetiva, as correções a que se refere a alínea v) que antecede foram realizadas, no que ora releva, com os seguintes fundamentos:

(IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS)

y) Em resposta ao direito de audição prévia apresentado pela Impugnante, no âmbito da ação inspetiva a que se refere a alínea v) que antecede, consta do Relatório de inspeção tributária a que se refere a alínea w) que antecede o seguinte:

(IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS)

(cf. fls. 151 a 281 (4 a 36) do SITAF);

z) Em 16.03.2023, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a demonstração de liquidação de retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento n.º 2023 6420000179, referente ao exercício de 2020, no valor de € 111.618,36, com prazo de pagamento voluntário até 03.05.2023 (cf. fls. 46 do SITAF);

aa) Na mesma data, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a liquidação de IRC n.º 2023 8500023796, referente ao exercício de 2020, que apurou um valor a reembolsar no montante de € 522.228,21 (cf. fls. 48 do SITAF);

bb) Em 20.03.2023, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a demonstração de liquidação de juros compensatórios referente ao exercício de 2020, nos valores de € 1.150,99 e € 61,04 (cf. fls. 49 do SITAF);

cc) Na mesma data, foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira em nome da Impugnante a demonstração de acerto de contas n.º 2023 00005403195, referente ao exercício de 2020, que apurou um valor a pagar de € 6.185,84, até 08.05.2023 (cf. fls. 47 do SITAF);

dd) Em 02.05.2023, os valores apurados nos atos tributários a que se referem as alíneas z) e cc) que antecedem foram objeto de pagamento (cf. fls. 151 a 281 (3) do SITAF);

ee) A presente impugnação judicial deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada em 22.05.2023 (cf. fls. 1 a 3 do SITAF);

ff) A sociedade A...Trading é uma sociedade com sede na Arábia Saudita, que presta serviços de representante local de empresas estrangeiras, em iniciativas de marketing, reuniões e oportunidades, e que serve de apoio local da Impugnante na Arábia Saudita, designadamente para efeitos de desalfandegamento da mercadoria (cf. declarações de parte do legal representante da Impugnante e depoimento da testemunha N... e fls. 114 a 138 do SITAF);

gg) O equipamento a que se refere a fatura mencionada na alínea g) que antecede era destinado à empresa A..., para ser efetuada uma demonstração do mesmo pela Impugnante (cf. depoimento da testemunha N...);

hh) A razão pela qual a fatura a que se refere a alínea g) que antecede só foi contabilizada na data referida na alínea h) que antecede deveu-se ao facto de se ter pretendido confirmar a boa receção do equipamento pelo cliente (cf. declarações do legal representante da Impugnante);

ii) A Q... prestava habitualmente à Impugnante serviços de apoio local que assumiam uma relevância fundamental para a Impugnante, atentas as diferenças linguísticas e culturais entre o mercado português e o mercado egípcio (cf. depoimentos das testemunhas M... e F...);

jj) Os oficiais do exército egípcio deslocaram-se a Portugal para participarem numa reunião de revisão do contrato prevista no âmbito do contrato celebrado entre a Impugnante e o Governo do Egipto (cf. depoimento da testemunha N...);

kk) Os custos com as deslocações dos oficiais a que se refere a fatura mencionada na alínea t) que antecede foram incorridos pela Impugnante com motivação comercial (cf. depoimento da testemunha N...);

ll) A Impugnante efetuou uma formação dirigida aos oficiais egípcios, com o objetivo de formar sobre a utilização dos equipamentos que eram transacionados, que a Q... depois replicou (cf. depoimento das testemunhas M... e F...).”

Factos não provados

“Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa”.

Motivação

“Motivação da decisão de facto:

A convicção do Tribunal quanto à decisão sobre a matéria de facto baseou-se na análise da prova produzida nos autos, nomeadamente nos documentos juntos com os articulados, que não foram impugnados, e no processo administrativo instrutor, e nas declarações de parte do legal representante da Impugnante e no depoimento das testemunhas inquiridas, conforme referido a propósito de cada ponto da factualidade acima dada como provada.

Nos presentes autos, foi ouvido o legal representante da Impugnante em declarações de parte e inquiridas as testemunhas M..., N... e F

Relativamente às declarações de parte, o legal representante da Impugnante contextualizou a atividade desenvolvida pela Impugnante, salientando o facto de trabalharem com os mercados da Arábia Saudita e do Egipto e de necessitarem de recorrer a apoio local por parte de pessoas ou empresas que conhecem a língua e/ou a cultura.

Com referência à fatura emitida pela sociedade A...Trading, o legal representante da Impugnante referiu que estava em causa um serviço de apoio local no desalfandegamento de um equipamento para ser utilizado numa demonstração a um cliente.

Trata-se de um serviço que reputou como essencial, referindo-se à existência de “obstáculos” ou “problemas” que se podem suscitar na Alfândega, levando a atrasos que podem ter impacto na atempada realização das demonstrações.

Quanto à contabilização do encargo, referiu que aguardaram por confirmação do cliente quanto à receção do equipamento.

As suas declarações, por merecerem credibilidade ao Tribunal, tendo sido corroboradas pelo depoimento da testemunha N... e pelos documentos juntos aos autos, contribuíram essencialmente para a fixação dos factos constantes das alíneas ff) a hh) da factualidade dada como provada.

A testemunha M... prestou depoimento, essencialmente, sobre os serviços subjacentes à fatura n.º 13 e à fatura PI.2020-01, emitidas pela Q

A sua razão de ciência advém das funções exercidas na Impugnante e do acompanhamento que efetuava das vendas de equipamento.

No que se refere à fatura n.º 13, salientou que os serviços que estão subjacentes à fatura diziam respeito a apoio no desalfandegamento de equipamento e no seu transporte.

Quando questionado sobre a prestação de serviços de formação por parte da Q..., referiu que foi efetuada uma formação por parte da Impugnante, que a Q... replicou, sendo que estava em causa uma formação na ótica do utilizador dos equipamentos.

A testemunha N... prestou depoimento, essencialmente, sobre os serviços subjacentes à fatura ALA/217/19 emitida pela A... Trading e à fatura n.º 15 emitida pela Q

A sua razão de ciência advém das funções exercidas na Impugnante e do conhecimento dos agentes locais na Arábia Saudita e no Egipto, sendo que afirmou ter estado mais de 30 vezes no Egipto.

No que se refere à fatura ALA/217/19, confirmou que se trata de uma fatura por serviços prestados aquando do desalfandegamento de equipamento, para ser utilizado numa demonstração, corroborando as declarações de parte do legal representante da Impugnante.

Já no que diz respeito à fatura n.º 15, asseverou que a reunião em que compareceram os oficiais egípcios se encontrava contratualmente prevista.

Não obstante não se encontrar previsto no contrato celebrado que a Impugnante assumisse o custo em causa, asseverou que se tratou de uma decisão “comercial”, considerando a importância que a deslocação em apreço assumia para a empresa, com o objetivo de evitar quaisquer comentários negativos que colocassem em causa a continuidade dos negócios.

Por fim, a testemunha F... prestou depoimento, essencialmente, sobre as faturas 10, 12 e 14 emitidas pela Q..., advindo a sua razão de ciência do conhecimento da comercialização de equipamentos para o Egipto.

Explicitou o tipo de serviços que estavam subjacentes à fatura n.º 10, salientando que os testes de equipamento eram efetuados pela Impugnante e com apoio da Q..., que agia como “facilitador”, sem que tal consubstanciasse um apoio técnico por parte da Q

No que se refere à formação, o seu depoimento corroborou o que já havia sido adiantado pela testemunha M..., salientando que a formação era elaborada pela Impugnante e posteriormente replicada pela Q..., também como facilitador de todo o processo.

Na sua opinião, sem a Q... não haveria negócio, mas as suas funções não eram de caráter técnico.

Por se revelarem credíveis, designadamente pelo conhecimento dos negócios e pela espontanE...ade das suas declarações, os depoimentos das referidas testemunhas contribuíram para a fixação dos factos constantes das alíneas ff) a ll) da factualidade dada como provada.”

II.2- De direito

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário Administrativo e Fiscal de Almada que julgou a presente impugnação judicial deduzida por E... – EMPRESA DE INVESTIGAÇÃO E DESENVOLVIMENTO DE ELECTRÓNICA, LDA., parcialmente procedente, anulando a liquidação adicional de IRC sindicada e anulando a liquidação de retenções na fonte na parte referente às faturas 12, 13, 14 e PI.2020-01, mantendo a liquidação de retenções na fonte quanto ao demais, com o reembolso do imposto indevidamente pago, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, à taxa legal, desde a data do pagamento indevido até à emissão da nota de crédito.

Discorda a Recorrente do teor da sentença recorrida, porquanto considera que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, enfermando a sentença de uma errónea apreciação dos factos relevantes para a decisão e de uma errada interpretação da lei aplicável ao caso em apreço.

Na sua petição de impugnação, defendeu a Impugnante (ora Recorrida), em síntese:

- Relativamente à fatura ALA/217/19, o gasto correspondente a esta fatura deve ser aceite para efeitos fiscais, estando demonstrado que a fatura está relacionada com a venda de produtos da Impugnante e em sintonia com a sua atividade;

- A circunstância de o pagamento ter sido efetuado para uma conta bancária titulada pelo gerente da sociedade emitente da fatura não obsta à sua dedutibilidade fiscal;

- A razão da não imputação do gasto no exercício de 2019 deveu-se justamente à Impugnante querer confirmar junto do cliente final se todo o desalfandegamento correu corretamente, sendo que a Administração Tributária não demonstrou que a imputação do gasto a 2020 seja resultante de erro contabilístico da Impugnante que lhe pudesse ser imputável, ou que tenha resultado de omissão voluntária e intencional em vista a reduzir os prejuízos de determinados exercícios para retirar benefícios do seu reporte a um outro exercício, não tendo havido qualquer prejuízo para o Estado, visto que no ano anterior de 2019 a Administração Fiscal cobrou imposto sem que fosse tido em consideração este custo fiscal que determinaria um decréscimo do lucro tributável;

- Relativamente à fatura 15, o correspondente gasto deve também ser aceite para efeitos fiscais, atenta a sua indispensabilidade para a manutenção dos proveitos, por se tratar de uma decisão de gestão que está diretamente relacionada com a atividade da Impugnante;

- Relativamente às correções efetuadas a título de retenção na fonte, que os serviços da administração tributária consideram respeitar a serviços de assistência técnica complementares à operação de venda realizada em território português, as mesmas não são devidas, na medida em que os serviços em causa não foram realizados ou utilizados em Portugal, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 4.º, n.º 3, alínea c), ponto 7, do Código do IRC, não sendo objeto de tributação nos termos do artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC.

Peticionou a final:

“i) a anulação das demonstrações de liquidação de retenções na fonte de IRC e de IRC e de juros.

ii) o reembolso do montante pago pela Impugnante;

iii) os juros indemnizatórios que se mostrem devidos, nos termos do n.º 1 do artigo 43.º da LGT e do artigo 61.º do CPPT.

iv) Custas e digna procuradoria”.

O Tribunal a quo apreciou na decisão recorrida se os atos tributários impugnados padecem dos seguintes vícios:

- Vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito, no que se refere à não aceitação da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura ALA/217/19;

- Vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito, no que se refere à não aceitação da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura 15;

- Vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito, no que se refere à retenção na fonte sobre os valores constantes das faturas 10, 12, 13, 14 e PI-2020.01.

E em caso de procedência de algum ou de todos os vícios, apurar ainda se assiste à Impugnante o direito ao reembolso da quantia paga, acrescida de juros indemnizatórios.

A Fazenda Pública não se conforma com o decidido, na parte em que procedeu a impugnação.

Alega a Recorrente nas suas alegações e conclusões de recurso, que, não se pode retirar a conclusão, de que as faturas em questão, que o Tribunal a quo entendeu desconsiderar, como não abrangidas pelas regras da tributação, respeitam a qualquer tipo de formação, prestada pela “Q...”, e não a apoio técnico.

Entende a Recorrente que, dos contratos celebrados entre a Impugnante e a “Q...”, para além dos serviços de assistência técnica, que eram a sua grande maioria (tal como descritos nos contratos), não resulta em momento algum da prova produzida, que tenha sido prestado pela “Q...”, qualquer tipo de formação.

Com tal fundamento, considera a Recorrente que deve a sentença ser revogada, nesta parte, por a mesma padecer de um claro erro de julgamento, e de uma errónea aplicação do direito (artigos 4.º, n.º 3 e 4 e 94.º, n.º 1, alínea g), ambos do Código do IRC), e substituída por acórdão que faça uma correta aplicação do direito aos referidos factos, mantendo na ordem jurídica, integralmente, as liquidações controvertidas, de IRC-RF, com as inerentes consequências legais, por as mesmas não enfermarem da ilicitude que lhe é imputável.

Mais aduz a Recorrente, no que diz respeito as correções ao lucro tributável em sede de IRC do ano 2020, que os serviços de inspeção tributária, no âmbito do procedimento inspetivo a que foi sujeita a Impugnante, verificaram que esta durante este período, reconheceu como gastos montantes que se encontram suportados em documentos que não reúnem os requisitos exigíveis para serem aceites fiscalmente, em face do disposto no artigo 23º do Código do IRC.

Diz ainda a Recorrente que os custos relacionados com as faturas em questão, foram considerados não dedutíveis, em resultado de os mesmos, não descreverem suficientemente a operação que titulam e não se encontrarem devidamente documentadas.

A Recorrente, discorda em absoluto com o propugnado pelo Tribunal a quo, relativamente à apreciação da indispensabilidade do custo, considerando que o mesmo errou ao considerar o gasto dedutível à luz do critério do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC.

Defende ainda a Recorrente, que, dúvidas não existem que quer numa situação quer noutra a AT demonstrou, fundamentadamente, o motivo da desconsideração dos custos. Pelo que, caberia à Impugnante demonstrar todo o processo de realização dos custos, especificando as caraterísticas de cada uma das transações em causa, aquilo que foi contratado entre as partes, as condições fixadas, com referência aos serviços prestados em causa e ao preço a pagar por forma a tornar claro o conjunto de situações discutidas nos autos, o que não se verificou.

Vejamos de que lado está a razão.

De relevar, ab initio, que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no artigo 640º do CPC, nada requerendo em termos de aditamento ou supressão do competente acervo probatório, razão pela qual a mesma se encontra devidamente estabilizada.

Da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura ALA/217/19

No que ora releva, está em causa uma fatura, no valor de € 5.000,00, emitida em 2019 pela sociedade A...Trading e contabilizada pela Impugnante em 2020, com referência a serviços de “suporte local relacionados com o desalfandegamento de equipamentos” (cf. alíneas g) e h) da factualidade dada como provada).

Invoca a Impugnante na sua p.i. que o gasto correspondente à fatura ALA/217/19 tem enquadramento na atividade da Impugnante, sendo dedutível para efeitos fiscais.

Acrescenta que a circunstância de o pagamento ter sido efetuado para uma conta bancária na Suíça não tem qualquer ilegalidade ou irregularidade, estando demonstrado que o beneficiário da conta é a pessoa que vincula a empresa.

Por fim, alega que nada obsta à especialização do encargo em questão no exercício de 2020, por força do princípio da justiça, atenta a circunstância não ter havido qualquer prejuízo para o Estado, não tendo sido demonstrado que a imputação do gasto em questão no exercício de 2020 seja resultante de erro contabilístico imputável à Impugnante, resultante de omissão voluntária ou intencional com vista a reduzir os prejuízos de determinado exercício.

Ora, nos termos do artigo 23.º, n.º 1, do Código do IRC, consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora.

Para que um gasto seja fiscalmente relevante, é necessário que se demonstre a sua existência e indispensabilidade.

A indispensabilidade dos gastos, para efeitos fiscais, está associada à necessidade de o mesmo ter sido incorrido com o objetivo de manter a fonte produtora ou obter ganhos, independentemente do resultado.

No que se refere ao ónus da prova, cabe à Administração Tributária, em primeira linha, colocar em causa fundadamente a indispensabilidade dos custos, passando depois a recair sobre o contribuinte o ónus de demonstrar a indispensabilidade dos mesmos (cf., designadamente, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 16.10.2012, proferido no âmbito do processo n.º 05014/11).

No que diz respeito à especialização dos exercícios, prevê o artigo 18.º, n.º 1, do Código do IRC que “Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime de periodização económica”.

Efetivamente, de acordo com o n.º 2 do mesmo artigo, “As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas”.

Ou seja, os gastos devem ser contabilizados no período em que são incorridos, independentemente do seu pagamento.

O princípio da especialização dos exercícios não tem, no entanto, sido interpretado de forma absoluta, havendo que ser conjugado com outros princípios do nosso ordenamento jurídico, nomeadamente o princípio da justiça.

Efetivamente, está hoje assente na jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais que “O princípio da especialização dos exercícios visa tributar a riqueza gerada em cada exercício e daí que os respectivos proveitos e custos sejam contabilizados à medida que sejam obtidos e suportados, e não à medida que o respectivo recebimento ou pagamento ocorram”, mas “(…) esse princípio deve ser conciliado com o princípio da justiça, de modo a permitir a imputação a um exercício de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios tendentes a manipulá-los” (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25.11.2021, proferido no âmbito do processo n.º 410/04.4BELSB).

Assim, sempre que não esteja demonstrado que o incumprimento do princípio da especialização dos exercícios resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios, deverá aceitar-se a contabilização de um determinado gasto referente a um exercício anterior, ao abrigo do princípio da justiça.

Ora, ficou demonstrado nos autos que a sociedade A...Trading é uma sociedade com sede na Arábia Saudita, em que exerce atividade, e que presta serviços de apoio local à Impugnante naquele país (cf. alínea ff) da factualidade dada como provada).

Mais resultou demonstrado que, no âmbito da atividade da Impugnante, esta procedeu à exportação de equipamento destinado à A..., para efetuar uma demonstração (cf. alíneas f) e gg) da factualidade dada como provada).

Emerge do probatório que, na realização da correção sindicada, os serviços de inspeção tributária consideraram, desde logo, que não foi demonstrada a efetiva realização dos serviços prestados (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada).

Para tanto, invocam que os elementos apresentados pela Impugnante demonstram que o destinatário do equipamento era um terceiro, que não a sociedade A..., que o transporte do equipamento foi realizado pela Impugnante e que, ademais, o pagamento não foi efetuado para uma conta da sociedade, mas para uma conta do seu sócio-gerente (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada).

Concluíram os serviços de inspeção tributária que não é possível assegurar que os serviços tenham sido realizados e incorridos para a obtenção de rendimentos sujeitos a IRC (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada).

Ora, compulsada a fundamentação aduzida pelos serviços de inspeção tributária para a realização da correção sindicada, assim como os factos dados como provados, não reputamos que seja de manter a correção sindicada.

Com efeito, não consideramos que a fundamentação constante do relatório de inspeção tributária seja suficiente para colocar em causa a efetividade dos serviços prestados.

De facto, a circunstância de o transporte do equipamento ter sido efetuado pela Impugnante e de o equipamento se destinar a um terceiro não permitem, por si só, concluir pela inexistência de serviços prestados pela A...no que se refere ao desalfandegamento.

O mesmo será de dizer, a nosso ver, quanto à alegação de o pagamento da fatura ter sido efetuado para uma conta titulada pelo gerente da sociedade A...Trading.

Não consideramos possível extrair destas circunstâncias, por si só, quaisquer indícios de que as operações tituladas pela fatura não ocorreram efetivamente, não tendo sido invocados factos indiciadores da falta de aderência à realidade.

Acresce que, no caso dos autos, as declarações de parte do legal representante da Impugnante e o depoimento da testemunha inquirida N... foram consonantes no sentido de ter sido prestado apoio local no desalfandegamento do equipamento pela sociedade em questão, tendo explicitado a razão de ser de tais serviços, o que, em conjunto com a licença de exportação junta aos autos, corrobora que o equipamento se dirigiu a um cliente, mas que terá sido necessário apoio no desalfandegamento (cf. alíneas f), ff) e gg) da factualidade dada como provada).

Deste modo, não identificando motivos suficientes para considerar que os serviços em causa não foram efetivamente prestados, ónus que se impunha à AT, e não vindo questionado que tais serviços se relacionam com a atividade da Impugnante, consideramos que não há obstáculo à dedutibilidade do gasto incorrido, como corretamente entendeu o Tribunal recorrido.

De igual modo, não consideramos que seja obstáculo à sua dedutibilidade a circunstância de o gasto em questão só ter sido contabilizado em 2020 (cf. alínea h) da factualidade dada como provada).

Em linha com o enquadramento legal e jurisprudencial acima transcrito, designadamente em cumprimento do princípio da justiça, não identificamos razão para não aceitar a imputação do gasto no exercício de 2020, uma vez que não vem alegado, nem demonstrado, que tal resulte de omissão voluntária e intencional, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios tendentes a manipulá-los.

Pelo que, bem andou o Tribunal a quo ao considerar que a correção sindicada padece de erro sobre os pressupostos de facto e de direito, o que determina a anulação da liquidação adicional de IRC ora sindicada na parte respetiva.

Da dedutibilidade fiscal do gasto correspondente à fatura n.º 15

De acordo com o probatório, estamos perante uma fatura emitida pela Q..., que faz referência ao contrato “CAIRO/N/AM/E.../2014/25/A3” e que apresenta a seguinte descrição: “Custos com viagem para seis oficiais do exército egípcio para comparecerem na primeira reunião de revisão” (cf. alínea t) da factualidade dada como provada).

Resulta do relatório de inspeção tributária, que os serviços de inspeção tributária contestaram a indispensabilidade do gasto, por entenderem que não resultava do contrato celebrado com o Egipto, ou do contrato celebrado com a Q..., que a Impugnante estivesse autorizada a suportar tais gastos com as deslocações dos oficiais egípcios (cf. alíneas w) e x) da factualidade dada como provada).

Por conseguinte, consideraram que não ficou demonstrado que os gastos tenham efetivamente ocorrido e que os mesmos não são indispensáveis nos termos e para os efeitos do artigo 23.º do Código do IRC.

Ora, tal como entendeu o Tribunal a quo, também nós não identificamos na fundamentação aduzida pelos serviços de inspeção tributária a este respeito qualquer indício de que tais gastos não tenham sido efetivamente ocorridos pela Impugnante.

Saliente-se que resultou demonstrado que os oficiais egípcios se deslocaram às instalações da Impugnante para a realização da dita reunião de revisão do programa (cf. alínea jj) da factualidade dada como provada).

De acordo com o probatório, não se afigura que decorra dos contratos celebrados que a Impugnante custeasse tais encargos, sendo certo que ficou demonstrado que a decisão de suportar tal gasto foi uma decisão de ordem comercial, motivada pela necessidade de promover o maior entendimento possível entre todas as partes e evitar qualquer repercussão negativa nos negócios (cf. alínea kk) da factualidade dada como provada).

Não se controvertendo a relação do encargo incorrido com a atividade da Impugnante, reconhecendo-se que a assunção de gastos numa perspetiva comercial é uma decisão de gestão que as empresas tenderão a promover, no contexto da sua atividade, e sendo certo que, à luz da norma e da jurisprudência a que acima se fez referência, o juízo de indispensabilidade não pode ser efetuado à luz da conveniência ou oportunidade do encargo, mas de os custos visarem a obtenção de ganhos ou a manutenção dos proveitos relacionados com a atividade da empresa, concluímos que o gasto em apreço deve ser fiscalmente aceite como custo.

Pelo que, nenhum reparo há a fazer à decisão recorrida, quando conclui que padece a correção ora sindicada de erro nos pressupostos de facto e de direito, o que determina a anulação da liquidação adicional de IRC na parte respetiva.

Da retenção na fonte sobre os valores constantes das faturas n.ºs 12, 13, 14 e PI-2020.01

Estamos perante faturas emitidas pela Q... à ora Impugnante (cf. alíneas j) a p), s), w) e x) da factualidade dada como provada).

A questão que importa apurar é se estamos perante “estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio”, para efeitos do disposto no artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC.

De acordo com a jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais, “(…) no apoio técnico/prestação de serviços técnicos, o foco do serviço é auxiliar terceiros a solucionar problemas específicos de um produto, excluindo-se do seu âmbito o treino ou formação, ou outros serviços de suporte e também o contrato de Know how” (cf., designadamente, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 15.11.2018, proferido no âmbito do processo n.º 234/09.2BELRS).

Nos termos do artigo 4.º, n.º 2, do Código do IRC, “As pessoas colectivas e outras entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português ficam sujeitas a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos”.

De acordo com o artigo 4.º, n.º 3, alínea c), do Código do IRC, consideram-se obtidos em território português os rendimentos derivados de outras prestações de serviços realizados ou utilizados em território português, com exceção dos relativos a transportes, comunicações e atividades financeiras, cujo devedor tenha residência, sede ou direção efetiva em território português ou cujo pagamento seja imputável a um estabelecimento estável nele situado.

Estabelece, no entanto, o n.º 4 do artigo 4.º do Código do IRC que “Não se consideram obtidos em território português os rendimentos enumerados na alínea c) do número anterior quando os mesmos constituam encargo de estabelecimento estável situado fora desse território relativo à actividade exercida por seu intermédio e, bem assim, quando não se verificarem essas condições, os rendimentos referidos no n.º 7 da mesma alínea, quando os serviços de que derivam, sendo realizados integralmente fora do território português, não respeitem a bens situados nesse território nem estejam relacionados com estudos, projectos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio”.

Resulta das normas supra transcritas, em regra, as pessoas coletivas não residentes apenas são tributadas em Portugal pelos rendimentos obtidos em território português, considerando-se obtidos aqueles que são pagos por devedor que tenha sede em território nacional.

Todavia, de acordo com o n.º 4 do artigo 4.º do Código do IRC, quando os rendimentos sejam realizados integralmente fora do território nacional e não respeitem a bens situados nesse território nem estejam relacionados com estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio, os mesmos não se consideram obtidos em território nacional.

As faturas n.º 12 e 14, de 15.04.2020 e de 30.07.2020, nos valores de € 150.000,00 e de € 69.043,29, têm como descritivos “Curso de treino do Sistema de Intercomunicação ICC-201 e ICC-251 para 20 oficiais do Ministério da Defesa do Egipto” (recorrendo-se, a este respeito, ao descritivo relevado no relatório de inspeção tributária) (cf. alíneas l), m), p), w) e x) da factualidade dada como provada).

Ora, atento o teor dos descritivos das faturas, não se está perante apoio técnico para efeitos do artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC.

Como já se decidiu na jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais, “As prestações de serviços relacionadas com ações de formação e conferências, não podem ser consideradas como atividades de apoio técnico, investigação e desenvolvimento, nem de algum modo relacionadas com essas atividades, o que significa que o rendimento delas proveniente para a entidade não residente e sem estabelecimento estável que as organizou no estrangeiro, não se encontra sujeito a IRC, ainda que a entidade remuneradora seja residente em Portugal, assim não sendo enquadráveis na previsão do art.º 4, n.º 3, al. c), ponto 7, do C.I.R.C” (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25.11.2021, proferido no âmbito do processo n.º 2250/06.7BELSB).

Por conseguinte, os rendimentos em causa não se consideram obtidos em Portugal, não sendo devida retenção na fonte.

A fatura n.º 13, de 16.04.2020, no valor de € 110.000,00, tem como descritivo “Suporte técnico local, treino e serviços fornecidos ao exército egípcio em nome da E..., relacionados com o fornecimento do equipamento VIS” (recorrendo-se, a este respeito, ao descritivo relevado no relatório de inspeção tributária) (cf. alíneas n), w) e x) da factualidade dada como provada).

Do relatório anexo à fatura, resulta que a Q... declara ter efetuado suporte local, incluindo a receção de equipamentos e transporte (cf. alínea o) da factualidade dada como provada).

De acordo com o contrato celebrado entre a Impugnante e Q... (cf. alínea d) da factualidade dada como provada), esta presta serviços de suporte técnico local, assim como serviços de transporte.

Atento o teor do descritivo da fatura, relevando o teor do contrato celebrado, mas também o relatório anexo à fatura, não identificamos que esteja em causa apoio técnico para efeitos do artigo 4.º, n.º 4, do Código do IRC.

Não identificamos que se tenha tratado de uma intervenção para solucionar problemas específicos de um produto, afigurando-se que esteve em causa a prestação de serviços relacionados, essencialmente, com transporte e desalfandegamento de equipamento.

Por conseguinte, também não se nos afigura que tal rendimento tenha sido obtido em território português e que seja devida retenção na fonte.

Por fim, a fatura PI.2020-01, de 30.09.2020, no valor de € 60.000,00, tem como descritivo “Adiantamento após assinatura do contrato E.../Q.../2020/1” (recorrendo se, a este respeito, ao descritivo relevado no relatório de inspeção tributária) (cf. alíneas s), w) e x) da factualidade dada como provada).

Do teor do aludido contrato (cf. alínea q) da factualidade dada como provada), resulta que a Q... presta serviços de suporte local e consultoria técnica, assim como outros serviços.

Ora, do teor do descritivo da fatura, e não havendo do seu teor elementos que permitam extrair a conclusão de que se tratou de apoio técnico, não reputamos que a prestação de serviços subjacente se considere localizada em território português.

Tal como entendeu o Tribunal a quo, devem os atos tributários de retenção na fonte ser anulados na parte referente à retenção na fonte incidente sobre o valor das faturas 12, 13, 14 e PI.2020-01, com as demais consequências legais, como.

Como tal, carece de razão a Recorrente.

III- DECISÃO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 26 de fevereiro de 2026.

[Maria da Luz Cardoso]

[Isabel Silva]

[Rui A. S. Ferreira]