3/08.7BEALM - Tribunal Central Administrativo Sul

I. São dedutíveis como custo fiscal os encargos suportados com a criação líquida de postos de trabalho para jovens com menos de 30 anos, ano de 2002, majorando todos os encargos suportados em 50%, na medida em que cada um dos encargos mensais individualmente considerado não excedesse o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, nos termos do disposto no artigo 17.º do EBF.

II. Os créditos sobre clientes, resultantes das transações de bens e serviços relacionados com a actividade da empresa, são passíveis de ser considerados «créditos resultantes da actividade normal».

ACÓRDÃO

I. RELATÓRIO

A FAZENDA PÚBLICA e a S............., S.A. recorrem na parte em que cada uma delas ficou vencida na sentença proferida pelo TRIBUNAL ADMINISTRATIVO E FISCAL DE ALMADA que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e respectivos Juros Compensatórios, dos exercícios de 2003 e 2004, no montante global de 895.848,00€.

A recorrente FAZENDA PÚBLICA integrou nas alegações apresentadas, as seguintes conclusões:

«1. Na douta sentença ora recorrida, o Tribunal “a quo” julgou procedente a impugnação, na parte relativa ao benefício fiscal - criação líquida de emprego para jovens, do exercício de 2004, por alegada falta de fundamentação;

2. Apesar de pôr em causa o critério adotado pela AT para proceder aquela correção, não invocou a impugnante a falta de fundamentação daquela correção;

3. Resulta do teor da PI que a impugnante sabe que a escolha dos 4 colaboradores desconsiderados pela AT, foi efetuado tendo por referência a data da respetiva admissão;

4. Na situação em apreço a impugnante pretende que, ao invés dos trabalhadores desconsiderados pela AT, fossem outros os trabalhadores a desconsiderar, sendo este o pedido formulado na PI de impugnação;

5. Relativamente a esta questão, o Tribunal “a quo” apenas podia decidir se o critério adotado pela AT era de manter, ou se o mesmo contrariava a liberdade de gestão da impugnante, devendo os colaboradores considerados pela AT ser substituídos pelos colaboradores por aquela, indicados;

6. A Meritíssima Juíza do Tribunal “a quo” ao pronunciar-se relativamente à falta de fundamentação, pronunciou-se sobre questão que não devia conhecer, pois a mesma não é de conhecimento oficioso, o que configura uma situação de excesso de pronúncia;

7. Tal segmento da decisão consubstancia, assim, uma nulidade da sentença, nos termos do disposto no art.º125º, nº1, do CPPT;

8. Nos termos do disposto nos artigos 608º, nº2, e 609º, nº1, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ao processo judicial tributário por força do disposto na alínea e), do artº2º, do CPPT, ao juiz está vedado conhecer na sentença de questões não suscitadas pelas partes;

9. Se se entender que a sentença sub judice não padece de nulidade por excesso de pronúncia, deverá, então, entender-se que a mesma incorreu em erro de julgamento, pois ao considerar a falta de fundamentação (facto não alegado pela impugnante) para efeitos da solução a dar à questão colocada, a Meritíssima Juíza violou o princípio do dispositivo, previsto no art.º 5.º do CPC, do qual resulta estar-lhe vedado servir-se de factos não alegados pelas partes;

10. O critério adotado pela AT, ao desconsiderar os colaboradores admitidos em primeiro lugar, não merece qualquer censura;

11. Se se verificaram quatro demissões, só a partir da quinta admissão se pode considerar que ocorreu a criação líquida de postos de trabalho, para efeitos do respetivo benefício fiscal;

12. Ao indicar o nome de quatro outros colaboradores, que não os admitidos em primeiro lugar, a impugnante não fundamenta, minimamente, essa sua escolha;

13. Seja por nulidade da sentença, seja por erro de julgamento, não pode a sentença aqui em apreço, no segmento sob recurso, manter-se na ordem jurídica, devendo a impugnação, também quanto a essa questão, ser julgada improcedente;

14. Decidiu mal a Meritíssima Juíza do Tribunal “a quo” ao decidir pela procedência da presente impugnação no segmento relativo à correção do benefício fiscal – criação de empregos para jovens, violando assim o disposto nos artigos 125.º, nº1, do CPPT, 608º, nº2, e 609º, nº1, do CPC, ou se assim não se entender, o art.º 5º do CPC.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar procedente o presente recurso, por totalmente provado e, em consequência, ser a douta sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue improcedente a presente impugnação judicial, também na parte relativa à correção de IRC do exercício de 2004, correspondente ao benefício fiscal - criação de empregos para jovens, tudo com as devidas e legais consequências.».

A recorrida S............., S.A. veio apresentar as suas contra-alegações, aí concluindo o seguinte:

«A. O presente recurso foi interposto pelo Digno Representante da Fazenda Pública da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, no âmbito do processo nº3/08.7BEALM, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada pela ora Recorrida.

B. Não se conformando com a sentença, a Fazenda Pública vem agora recorrer, apenas na parte referente à anulação da correcção efectuada em sede de IRC ao exercício de 2004, no que respeita ao benefício fiscal da criação de emprego para jovens.

C. Para o efeito alega a Fazenda Pública que a sentença recorrida padece de nulidade, por excesso de pronúncia, nos termos do disposto no artigo 125º, nº1 do CPPT e, subsidiariamente de erro de julgamento, por violação do princípio do dispositivo, previsto no artigo 5.º do Código de Processo Civil, “(…) ao considerar a falta de fundamentação (facto não alegado pela impugnante) para efeitos da solução a dar à questão colocada” (cfr. Alegações de recurso da Fazenda Pública – artigos 9.º, 10.º e 14.º).

D. O nº1 do artigo 125º do CPPT, dispõe que é nula a sentença quando ocorra “(…) a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”.

E. De acordo com o Supremo Tribunal Administrativo, no seu Acórdão de 05/06/2013, proferido no âmbito do processo n.º 0433/13 “(…) o excesso de pronúncia só se verifica quando o tribunal conhecer de questão que, não sendo do conhecimento oficioso, não lhe tenha sido colocada pelas partes e já não quando o tribunal, na apreciação das questões suscitadas pelas partes, tenha utilizado argumentos, razões ou fundamentos diversos dos invocados pelas partes”.

F. No mesmo sentido veja-se, também, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 17/01/2012, proferido no âmbito do Processo n.º 05265/11, que num caso semelhante ao dos presentes autos em que a Fazenda Pública, também, invocava que a decisão prolatada pelo Tribunal a quo padecia de nulidade por excesso de pronúncia, por se ter pronunciado sobre vícios não alegados, como seja a falta de fundamentação.

G. Do supra exposto resulta, desde logo, que a nulidade da sentença por excesso de pronúncia não pode resultar do conhecimento de uma questão suscitada pelas partes.

H. No caso em apreço, tendo a ora Recorrida ao longo do processo de impugnação judicial dirigido a sua argumentação no sentido da ilegalidade da correcção efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária aos montantes do benefício fiscal da criação líquida de emprego jovem, pedindo a sua anulação, a questão que o Tribunal a quo estava obrigado a apreciar era a da ilegalidade da referida correcção.

I. Portanto, tendo o Tribunal a quo, na sentença ora recorrida, apreciado essa questão, que havia sido colocada pela Impugnante, ora Recorrida, não podemos deixar de concluir que a sentença ora controvertida não padece de nulidade por excesso de pronúncia.

J. Acresce que na apreciação da referida questão, ao contrário do que a Fazenda Pública pretende perpassar nas suas alegações de recurso, o Tribunal a quo utilizou os argumentos/fundamentos invocados pela Impugnante, em concreto o vício de falta de fundamentação (cfr. artigos 67.º a 74.º das alegações finais da Impugnante, ora Recorrida).

K. Face ao exposto, deverá ser julgada improcedente a nulidade da sentença arguida pela Fazenda Pública, o que desde já se requer.

L. No que se refere ao erro de julgamento, por violação do princípio do dispositivo previsto no artigo 5.º do Código de Processo Civil, por alegadamente o Tribunal a quo ter utilizado factos não alegados pelas partes, entende a ora Recorrida que a Fazenda Pública também carece de razão.

M. Da análise das alegações de recurso da Fazenda Pública parece resultar que o erro imputado à sentença recorrida é o erro de julgamento de facto.

N. A impugnação da decisão de 1.ª instância relativa à matéria de facto, depende do cumprimento do ónus de alegação constante do artigo 640º do Código de Processo Civil aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT.

O. A jurisprudência dos Tribunais Superiores tem entendido que o incumprimento daquele ónus determina a imediata rejeição do recurso (Neste sentido veja-se, entre outros, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 15/05/2014, proferido no âmbito do Processo n.º 07508/14).

P. No caso em apreço, não tendo a Fazenda Pública cumprido o referido ónus, deverá presente recurso ser imediatamente rejeitado.

Q. Não obstante, sempre se diga que o Tribunal a quo, ao ter considerado na decisão ora recorrida factos conducentes à verificação do vício de falta de fundamentação, não violou o princípio do dispositivo, constante do artigo 5.º do Código de Processo Civil.

R. Pois, no caso em apreço, contrariamente ao referido pela Fazenda Pública, a ora Recorrida invocou no processo de impugnação judicial, factos que consubstanciam o vício de falta de fundamentação (cfr. artigos 67º a 74º das alegações finais da Impugnante, ora Recorrida).

S. Acresce que, mesmo que a ora Recorrida não tivesse invocado quaisquer factos referentes à falta de fundamentação, ainda assim, o Tribunal a quo poderia importar para a decisão tais factos, em cumprimento do disposto no artigo 5.º, n.º 2, alínea c) do Código de Processo Civil aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT, por ter tido conhecimento dos mesmos no exercício das suas funções instrutórias, em concreto da análise do relatório de inspecção tributária e da prova testemunhal produzida.

T. Pelo que, não se verifica a violação do referido princípio do dispositivo, constante do artigo 5º, nº1 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT, devendo por isso ser julgado improcedente, nesta parte, o recurso apresentado pela Fazenda Pública.

U. Por fim, quanto à legalidade da correcção efectuada aos montantes do benefício fiscal da criação líquida de emprego jovem, no exercício de 2004, entende a ora Recorrida que andou bem a douta sentença recorrida ao decidir pela anulação desta correcção, por falta de fundamentação

V. Pois, da análise do acto de liquidação de IRC e juros compensatórios impugnados, referente ao exercício de 2004, bem como do relatório de inspecção tributária resulta que a Autoridade Tributária não explica o critério adoptado no cálculo do benefício fiscal em causa.

W. De facto, não existe qualquer referência ao motivo que levou a Autoridade Tributária a desconsiderar aqueles trabalhadores e não outros no apuramento do montante do benefício fiscal a que a ora Recorrida tinha direito, no exercício de 2004.

X. Ora, a omissão no caso em apreço dos supra referidos elementos constitui vício de forma por ausência de fundamentação que determina, desde logo, a anulabilidade dos actos impugnados, relativos ao exercício de 2004, por violação do disposto no artigo 268.º, n.º 3 da CRP e do artigo 77.º da LGT.

Y. Caso assim não se entenda, o que por mera cautela de patrocínio se admite, sempre se diga que a correcção efectuada pela Autoridade Tributária, ao benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, é ilegal por violação do disposto no artigo 17.º do EBF.

Z. O erro da Autoridade Tributária está, desde logo, na aplicação da lei no tempo.

AA. Pois, estando em causa contratos de trabalho celebrados em 2002, a redacção do artigo 17.º do EBF aplicável deverá ser a decorrente do Decreto-Lei n.º 198/01, de 3 de Julho e não a da Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro, conforme parece decorrer da análise do relatório de inspecção tributária (Neste sentido veja-se, entre outros, o recente Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 12/06/2014, proferido no âmbito do processo n.º 07437/14).

BB. No caso em apreço, atendendo a que não se encontra ultrapassado o limite legal estabelecido no artigo 17.º do EBF, na redacção decorrente do Decreto-Lei n.º198/01, de 3 de Julho, a majoração efectuada pela Recorrente deverá considerar-se válida e, nessa medida, a correcção da Autoridade Tributária ilegal.

CC. Posto isto, deverá a sentença ser mantida na parte recorrida pela Fazenda Pública e, em consequência, julgado improcedente o presente recurso.

Termos em que deverá ser julgado improcedente o recurso apresentado pela Recorrente, por falta de fundamento legal, mantendo-se a sentença ora recorrida, com as demais consequências legais.»

A recorrente S............., S.A extraiu da sua alegação recursória as conclusões que seguem:

«A. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, proferida no âmbito do processo nº3/08.7BEALM, que julgou parcialmente improcedente a impugnação judicial com custas pela Impugnante, na proporção de 90% correspondente ao seu decaimento.

B. O referido processo de impugnação judicial tinha por objecto os actos de liquidação adicional do IRC e juros compensatórios relativos aos exercícios de 2003 e 2004, na parte respeitante às seguintes correcções constantes do relatório de inspecção tributária:

D) Reintegrações e amortizações não aceites como custo, mas só em parte, no montante de € 1.408.369,12 (exercício de 2003) e de €1.960.280,24 (exercício de 2004) - Pontos I.3.1.1.1.1 e I.3.2.1.1.1 do relatório de inspecção;

E) Benefício fiscal relativo à “criação de emprego para jovens”, no montante de € 85.940,16, no exercício de 2003, e de € 48.272,40, no exercício de 2004 – Pontos I.3.1.1.1.3 e I.3.2.1.1.3 do relatório de inspecção;

F) Provisões para créditos de cobrança duvidosa, no montante de €80.532,45, no exercício de 2003 – Ponto I.3.1.1.1.2 do relatório de inspecção.

C. Entende a ora Recorrente que a douta sentença recorrida assenta em erro de julgamento da matéria de facto e de direito.

D. Relativamente ao erro de julgamento da matéria de facto, entende a Recorrente que o mesmo resulta da falta de avaliação das provas produzidas, designadamente da prova testemunhal, das fotografias da fábrica exibidas e entregues pela Testemunha A............. e do documento n.º 8, junto à petição inicial.

E. Da avaliação da prova produzida resulta inequívoco que o probatório da sentença recorrida se mostra insuficiente, pois não foram dados como provados factos com relevo para a decisão, decorrentes quer do depoimento das testemunhas arroladas pela Impugnante, quer do próprio parecer técnico junto à petição inicial.

F. Face à prova produzida entende a Recorrente que deveriam ser dados como provados os seguintes factos:

A) A Fábrica do Seixal e Maia laboram em contínuo, 24 sobre 24 horas (cfr. Depoimento das testemunhas – A............. e H............);

B) As redes eléctricas, redes de gás natural, redes de águas, rede de oxigénio, redes de óleos e redes de ar comprimido tratam-se de sistemas/equipamentos auxiliares específicos conexos com os equipamentos principais de produção e dos quais constituem partes funcionalmente inseparáveis, por vezes integrando-os (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

C) As redes referidas no ponto anterior têm o mesmo desgaste que os equipamentos principais que servem e são móveis (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

D) As peças de reserva são feitas sob encomenda para determinado equipamento específico e só servem nesse mesmo equipamento (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............).

E) As peças de reserva funcionam em “rotação” e têm como função impedir a paragem da produção em caso de avaria (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

F) Findo o período de vida útil do equipamento que servem, as peças de reserva são inutilizadas (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

G) A venda do equipamento central de oxigénio enquadra-se na actividade normal da Impugnante (Depoimento das testemunhas – J............ e J............).

G. Para além do erro de julgamento da matéria de facto, considera a ora Recorrente que a sentença controvertida padece, também, de erro de julgamento de direito.

H. Com efeito, no que respeita à correcção relativa às reintegrações e amortizações, o erro de direito reside no facto de a sentença recorrida, quanto às redes/sistemas e equipamentos ter considerado tratar-se de “edifícios e construções” e que, por essa razão, não havia lugar à aplicação do regime intensivo de amortizações, o que desde logo viola o disposto no n.º 1 do artigo 9.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro e de quanto às peças de reserva, ter ignorado o disposto no artigo 15.º daquele Decreto Regulamentar.

I. Acresce face ao teor da sentença ora recorrida, que aceita as correcções efectuadas pelos Serviços de Inspecção aos montantes das reintegrações e amortizações (não aceites como custo fiscal) e tendo em conta que os factos tributáveis se reportam aos exercícios de 2003 e 2004, esta sentença viola, ainda, o princípio da justiça, ao permitir que a Recorrente perca para sempre as amortizações referentes a estes dois exercícios, o que afronta o espírito legislativo subjacente ao Decreto Regulamentar n.º 2/90.

J. Ora, a amortização apenas parcial dos bens, consubstancia também, uma violação do princípio da tributação pelo lucro real e da capacidade tributária.

K. Relativamente à correcção das provisões para créditos de cobrança duvidosa, o erro de direito reside no facto de o Tribunal a quo “criar” requisitos adicionais para a dedutibilidade das provisões, que não decorrem directamente da lei, em concreto ao restringir o conceito de “actividade normal” constante do artigo 34.º, nº1, alínea a) do Código do IRC, ao objecto social e ao CAE da empresa.

L. Com efeito, se o legislador quisesse restringir o conceito de “actividade normal” ao objecto social e ao CAE da empresa, como pretendem a Autoridade Tributária e o Tribunal a quo, tê-lo-ia referido expressamente.

M. Entende a Recorrente que deverá considerar-se “actividade normal” da empresa qualquer actividade que esta leve a cabo com a finalidade de gerar lucros, que não seja proibida pela lei ou pelo seu objecto social, ou seja que se insiram no seu escopo societário.

N. No caso em apreço atendendo a que a Recorrente tem como objecto social a “Siderurgia e fabricação de ferro, CAE 027100” (cfr. ponto 1 do probatório da sentença recorrida), os créditos resultantes da falta de pagamento das facturas referentes à venda de imobilizado obsoleto – in casu equipamento central de oxigénio - não poderão deixar de se enquadrar na actividade normal da empresa, uma vez que se inserem no escopo societário desta.

O. Face ao exposto, deverá a sentença ora recorrida ser anulada, por violação do disposto nos artigos 34º, nº1, alínea a) do Código do IRC, artigo 9.º do Código Civil e artigo 11.º da LGT.

P. Por fim, no que se refere à correcção efectuada ao benefício fiscal relativo à “criação de emprego para jovens”, o erro do Tribunal a quo está, desde logo, na aplicação da lei no tempo.

Q. Pois, estando em causa um contrato de trabalho celebrado em 2002, a redacção do artigo 17.º do EBF aplicável deverá ser a decorrente do Decreto-Lei nº198/01, de 3 de Julho e não a da Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro, conforme decorre da sentença recorrida (Neste sentido veja-se, entre outros, o recente Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 12/06/2014, proferido no âmbito do processo nº07437/14).

R. No caso em apreço, atendendo a que não se encontra ultrapassado o limite legal estabelecido no artigo 17º do EBF, na redacção decorrente do Decreto-Lei n.º 198/01, de 3 de Julho, a majoração efectuada pela Recorrente deverá considerar-se válida e, nessa medida, a correcção da Autoridade Tributária ilegal.

S. Em consequência, não poderá manter-se a decisão ora recorrida, por violação do disposto no artigo 17.º do EBF, na redacção decorrente do Decreto-Lei nº198/01, de 3 de Julho.

T. Face ao exposto, deverá a sentença ora recorrida ser revogada, o que desde já se requer.

Termos em que o presente recurso deverá ser julgado procedente por provado e, em consequência, revogada a decisão recorrida com todas as demais consequências legais, o que desde já se requer.»

Foi dada vista ao MINISTÉRIO PÚBLICO e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento a ambos os recursos.

Colhidos os vistos dos Exmos Desembargadores adjuntos, cumpre decidir.

II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO

O objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil) , sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.

Em face ao teor das conclusões formuladas, as questões a decidir são as seguintes:

Do recurso da recorrente – Fazenda Pública

(i) saber se a sentença recorrida está ou não ferida de nulidade, por excesso de pronúncia (cfr.alínea d) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC);

(iii) a título subsidiário, para a hipótese de improceder a invocada nulidade, saber se a sentença recorrida incorre em violação do princípio do dispositivo.

(ii) erro de julgamento na aplicação do benefício fiscal, previsto no artigo 17.º do Estatuto dos Beneficio Fiscais.

Do recurso da recorrente – S............., S.A.

- erro de julgamento da matéria de facto;

- erro de julgamento por errada interpretação e aplicação do direito da alínea a) do n.º4 do já referido artigo 9.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro e artigo 17.º do EBF, na redacção decorrente do Decreto-Lei nº 198/01, de 3 de Julho.

III. FUNDAMENTAÇÃO

A. DOS FACTOS

Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a respectiva fundamentação nos seguintes termos:

«1. A impugnante, tem como objecto social a Siderurgia e fabricação de ferro, CAE 027100, foi objecto de uma acção de fiscalização pelos serviços da Direcção de Serviços de Inspecção Tributária, incidente sobre o exercício de 2003 e 2004, no âmbito da qual foram, entre outras, efectuadas correcções em sede de IRC relativas a Amortizações e Reintegrações não aceites como custo fiscalmente por terem sido utilizadas taxas excessivas, correcções decorrentes de provisões sobre créditos de cobrança duvida e Benefícios Fiscais decorrentes de Criação de empregos para Jovens (cfr. docs. juntos a fls. não numeradas do processo instrutor – Relatório da Inspecção);

2. Do Relatório constante do ponto anterior consta o seguinte no que respeita as correcções relativas a Amortizações e Reintegrações não aceites como custo fiscalmente por terem sido utilizadas taxas excessivas, nos anos de 2003 e 2004 111.1 Exercício de 2003 111.1.1 Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas 111.1.1.1 Correcções ao Lucro Tributável 111.1.1.1.1 Amortizações e Reintegrações não aceites como custo - €1.524.739,77 Relativamente ao cálculo das reintegrações e amortizações do seu activo corpóreo, o sujeito passivo até Dezembro de 2001, utilizou o método das quotas constantes. Para as imobilizações corpóreas adquiridas ou cujo inicio de utilização ocorreu no decurso do exercício de 2002 relativas, essencialmente, à nova aciaria do Seixal, utiliza como método de cálculo das reintegrações e amortizações o método das quotas degressivas. Em 2003, o sujeito passivo alterou as taxas de reintegração e amortização destes equipamentos, bem como dos equipamentos fabris das fábricas do Seixal e da Maia, passando a utilizar o regime das quotas intensivas. Da análise dos Mapas de Reintegração e Amortizações, modelos 32.1 Método das Quotas Constantes e 32.2 Método das Quotas Degressivas constantes do Dossier fiscal, verificou-se que foram utilizadas taxas de reintegração e amortização superiores às taxas máximas previstas nas tabelas anexas ao Decreto Regulamentar 2/90, relativamente aos bens identificados no Anexo I, pelo que foram solicitados esclarecimentos ao sujeito passivo. Em notificação efectuada a 11 de Dezembro de 2006, foi o sujeito passivo questionado sobre quais desses elementos estavam a ser submetidos ao regime de taxas intensivas. As questões consistiam em identificar os elementos que estavam a ser reintegrados em regime intensivo, a razão da aplicação desse regime e uma breve descrição dos elementos sujeitos. Da resposta do sujeito passivo ressalta que a aplicação das taxas superiores às máximas para as situações questionadas decorre da aplicação do regime de taxas intensivas de amortização, tendo o sujeito passivo apresentado a sua exposição agrupando os bens em causa pela sua classificação contabilística ou tipologia e funções, merecendo particular atenção os seguintes grupos: 1- Redes diversas; /I - Peças de reserva; /11- Fornos; IV - Parques; V - Outros. De harmonia com as disposições do artº 9° do Decreto Regulamentar nº 2/90, as empresas podem considerar como custos, para efeitos fiscais, quotas de reintegração superiores às taxas máximas fixadas nas tabelas, quando os elementos do activo imobilizado corpóreo estejam sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal. Encontram-se nestas condições, por exemplo, os elementos do activo imobilizado corpóreo utilizados nas actividades com laboração em mais do que um turno, casos em que será aceite como custo fiscal: a) Se a laboração for em dois turnos, uma quota de reintegração correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser utilizado acrescida até 25%; b) Se a laboração for superior a dois turnos, uma quota de reintegração correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser utilizado acrescida até 50%; Note-se, contudo, que em face do disposto no nº4 do mesmo artigo, os aumentos das quotas de reintegração não são aplicáveis, em regra, relativamente a: a) Edifícios e outras construções b) Bens que, pela sua natureza ou tendo em conta a actividade económica em que especificamente são utilizados, estão normalmente sujeitos a condições intensivas de exploração. Tendo em consideração o enquadramento legal apresentado passamos a avaliar da elegibilidade dos bens para efeitos da aplicação do regime intensivo de amortização nos grupos de bens identificados pelo sujeito passivo que atrás referimos, de acordo com a respectiva classificação contabilística e conforme apresentação nos mapas de imobilizado constantes do Dossier Fiscal.

a) Edifícios e outras construções

Neste grupo o sujeito passivo incluiu os seguintes bens: • Rede de gás natural (cód. 2135) - consiste na ligação entre o posto de entrega da empresa fornecedora até ao forno. Rede de óleo (cod. 2135) - fornecimento de óleo para a lubrificação dos equipamentos da laminagem. Redes de HO2 (cód. 2120) - fornecimento de água para a refrigeração dos equipamentos do trem da laminagem. Sistema ar e óleo (cód. 2020) - sistema oleopneumático completo para as caixas e guias do trem de da laminagem. Rede de fluidos (cód. 2195) - consiste nas redes internas de fluidos da aciaria, nomeadamente ar comprimido, água industrial e potável, árgon, etc. Rede de oxigénio (cód. 2195) - rede de abastecimento de oxigénio, na forma de gás, ao forno eléctrico. Rede eléctrica (cód. 2110) - consiste na instalação da rede eléctrica da aciaria, rede de baixa tensão, equipamento eléctricos, grupo electrógeno, etc. Tratamento de águas (cód. 2095) - consiste na instalação para o tratamento das águas dos equipamentos da aciaria. A sua função é a do tratamento da água utilizada para a refrigeração dos equipamentos da aciaria. Todos estes bens estão classificados na contabilidade como "Edifícios e outras construções", conta POC 422, cuja nota explicativa indica que "respeita aos edifícios fabris, comerciais, administrativos e sociais, compreendendo as instalações fixas que lhes sejam próprias (água, energia eléctrica, aquecimento, etc.). Refere-se também a outras construções, tais como muros, silos, parques, albufeiras, canais, estradas e arruamentos, vias-férreas internas, pistas de aviação, cais e docas. Conforme atrás referido, dispõe a al. a) do nº4 do art.9° do DR 2/90 que o regime intensivo de amortizações não é passível de ser aplicado a "edifícios e outras construções", importando assim identificar os bens enquadráveis nesse conceito. Remete-nos essa situação para a questão da interpretação. É o art.º 9° do Código Civil que, sob a epígrafe "Interpretação da lei" define as regras gerais que devem presidir à boa interpretação das normas, a qual tem por objectivo último a descoberta, de entre os vários sentidos da lei, do sentido que deverá prevalecer para a sua melhor aplicação. Tendo por base esta disposição legal, importa que nos debrucemos sobre o termo que ora se analisa, edificações e construções. Observado o Decreto Regulamentar nº2/90, constata-se não existir aí uma definição para esse conceito, impondo-se assim a interpretação do mesmo com recurso ao denominado elemento sistemático da interpretação. O elemento sistemático constitui um dos elementos lógicos da interpretação da lei ao lado dos elementos de ordem teleológica, histórica ou racional. Compreende aquele a interpretação levando em linha de conta a consideração de outras disposições que, no seu conjunto, constituem o complexo normativo do instituto em que se integra a norma a interpretar, quer regulando a mesma matéria, quer problemáticas paralelas ou institutos afins. Procura, assim, contemplar-se o ordenamento jurídico de uma forma mais globalizada o que conduz a uma interpretação não redutora mas integrada das normas. Deste modo, verificamos, por um lado, a existência de uma definição de edificação na alínea a) do art.2° do Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação, aprovado pelo Decreto-Lei nº 555/99, de 16 de Dezembro, e por outro, uma referência no Plano Oficial de Contabilidade, mais precisamente na sua conta 422 - Edifícios e outras construções, aos elementos que deverão considerar- se como integrantes da referida noção de edifícios e outras construções. De seguida se transcrevem. Artigo 2° a) do Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação: "Edificação: a actividade ou o resultado da construção, reconstrução, ampliação, alteração ou conservação de um imóvel destinado a utilização humana, bem como de qualquer outra construção que se incorpore no solo com carácter de permanência." POC, conta 422 - Edifícios e outras construções - "Respeita aos edifícios fabris, comerciais, administrativos e sociais, compreendendo as instalações fixas que lhes sejam próprias (água, energia eléctrica, aquecimento, etc.) Refere-se também as outras construções, tais como muros, silos, parques, albufeiras, canais, estradas e arruamentos, vias- férreas internas, pistas de aviação, cais e docas." Assentes que estão as conceitualizações, importa agora fazer a ponte entre estas e o Decreto Regulamentar 2/90 o que se concretiza pela aplicação do elemento sistemático da interpretação, supra exposto. Considerando o ordenamento jurídico como um todo, aplicar-se-ão os conceitos acima referidos de forma a complementar o estabelecido no Grupo I, Imóveis, da Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar 2/90. Daí resulta uma ampliação da previsão do disposto no Grupo I, Imóveis, da Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar 2/90 o que se impõe na medida em que, sendo por si só restritiva e limitadora, não se coaduna com a verdadeira substância económica subjacente aos factos. De acordo com a aI. b) do nº3 do art.17° do CIRC, a contabilidade deve estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o sector de actividade. A forma de contabilização (momento, valor da operação e contas movimentadas) constitui o exercício de uma opção do sujeito passivo, que contudo está vinculada pela normalização contabilística e reflecte a sua análise de substância sobre a forma do facto em análise. Posto isto, entende-se que o s.p. ao classificar contabilisticamente os bens em causa como "edifícios e outras construções" procedeu em conformidade com o preconizado pelo POC tendo em atenção a natureza dos bens e as suas funções. Na determinação do lucro tributável não pode proceder de forma diferente pelo que, na determinação das amortizações aceites como custo fiscal dos bens em análise não é admissível a aplicação do regime intensivo conforme resulta da al a) do nº4 do art.9º do DR 2/90. Importa neste sentido sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2º do EBF, dependendo a sua manutenção de o s.p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, como já referido foi o s. p. notificado para, relativamente aos "elementos do imobilizado corpóreo a que foram aplicadas as taxas de amortização em regime intensivo, justificar a aplicação da taxa e efectuar uma descrição do bem.". Da sua resposta apenas consta como justificação o facto de todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal, não demonstrando com a descrição que fez dos bens, e que atrás já se apresentou, que da sua utilização em regime de mais do que um turno implica um maior desgaste efectivo. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no art.9° do DR 2/90. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €460.957,72 (Anexo I) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para cada conjunto de bens.

b) Equipamento básico

Nesta conta o sujeito passivo incluiu os seguintes bens cujas funções descreveu assim: Distribuição eléctrica (cód. 2095) - sistema de distribuição de energia eléctrica em média tensão a partir da subestação até aos pontos do consumo. A parte principal consiste nos cabos de média tensão. • Rede de ar comprimido (cód. 2095) - fornecimento de ar comprimido a diversos equipamentos para fazer gerar motores, etc. Rede de Vapor (cód. 2095) - fornecimento de vapor de água, com caldeira e tubagens de distribuição, com a funcionalidade de aquecimento do fuel-oil. Rede de energia (cód. 2095) - transmissão e distribuição de energia eléctrica aos equipamentos, incluindo bobinas, celas eléctricas, condensadores e todos os equipamentos necessários para o abastecimento de energia. Rede de água (cód. 2095) - fornecimentos de água para a refrigeração dos equipamentos, incluídos os melhoramentos para o abastecimento, assim como os melhoramentos para que a qualidade do abastecimento fosse melhor. Sistema radioactividade (cód. 2195) - 2 sistemas de controlo de radioactividade Bricon com monitor portátil, suportes e protecções. Sistema radiológica (cód. 2195) - sistema de prevenção radiológica em amostras de aço. Ampliação do parque (cód. 0935) - remodelação do parque de produto acabado coberto, que incluí a retirada de determinadas instalações eléctricas e a redistribuição da circulação. Detector de radioactividade (cód. 0935) - detector de radioactividade na sucata tipo pórtico. Sistema detecção de radioactividade (cód. 0935). Reparação de coberturas (cód. 0935) - reparação de coberturas na nave do forno de biletes. Vias-férreas (cód. 2365) - linhas-férreas adquiridas em 1994 segundo o processo de privatização e que inclui sinalizações. Alarmes (cód. 2195) - alarmes de controlo das instalações. Todos estes bens estão classificados na contabilidade como "Equipamento básico", conta POC 423, cuja nota explicativa indica tratar-se do "conjunto de instrumentos, máquinas, instalações e outros bens". Na sequência da descrição dos bens feita pelo s.p., atrás indicada, e tendo em consideração o enquadramento demonstrado na alínea anterior relativamente aos bens que devem integrar contabilisticamente a rubrica "edifícios e outras construções" e considerando que os bens enunciados constituem instalações fixas ou infra-estruturas que têm por objectivo o abastecimento de água, gás, ar, fluidos, óleos, oxigénio e electricidade, a equipamentos situados no interior da unidade fabril, através de condutas localizadas em grande parte do seu percurso no subsolo ou no caso da electricidade por cabos de média e baixa tensão situados acima do solo, consideramos que os mesmos atendendo ao conceito de edificação anteriormente apresentado, integram-se nessa definição. Assim, à semelhança do que foi referido na alínea anterior para os bens classificados como edifícios e outras construções, também para este grupo de bens não é admissível para efeitos fiscais a utilização do regime intensivo de amortização por aplicação da aI. a) do nº 4 do art.9° do DR 2/90. Também aqui importa sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2° do EBF, dependendo a sua manutenção de o s. p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, como já referido foi o s.p. notificado para, relativamente aos "elementos do imobilizado corpóreo a que foram aplicadas as taxas de amortização em regime intensivo, justificar a aplicação da taxa e efectuar uma descrição do bem.". Da sua resposta apenas consta como justificação o facto de todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal, não demonstrando com a descrição que fez dos bens, e que atrás já se apresentou, que da sua utilização em regime de mais do que um turno implica um maior desgaste efectivo, acrescendo ainda que dessa descrição evidencia a natureza de edificação face ao descrito no Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação na al.a) do seu artigo 2°, dada a sua incorporação no solo com caracter de permanência, situação evidente para os bens identificados como "redes" ou como "vias-férreas". Também as obras de ampliação de outras edificações, como "ampliação do parque" têm de ser consideradas como tal. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no art. 9º do DR 2/90. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €742.590,63 (Anexo I) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam das taxas máximas previstas nas Tabela I e II para os códigos indicados para cada conjunto de bens.

c) Ferramentas e utensílios

Relativamente aos elementos patrimoniais abaixo discriminados e também integrados no Anexo I, estes são constituídos por equipamentos que cumprem funções auxiliares da aciaria ou da laminagem, designadamente equipamento relacionado com segurança e qualidade quer da produção quer do meio ambiente, referenciados nos mapas de amortizações como segue: • Extintores (cód. 2300) - extintores de 5 kg. • Equipamento de detecção de incêndios (cód. 2300) Para os bens aqui indicados o factor essencial de desvalorização é o decurso do tempo não estando sujeitos a desgaste acelerado por a fábrica laborar em mais do que um turno. Equipamentos como os extintores, alarmes, equipamentos de detecção de incêndios estarão em funcionamento em permanência não dependendo da existência de trabalho em turnos um desgaste diferente. No caso dos extintores por exemplo, a sua desvalorização só ocorre de uma de duas formas, ou com o decurso do tempo (tendo em consideração a sua vida útil), ou com a sua utilização em resposta a um sinistro (desvalorização excepcional) podendo apenas dizer-se que existe uma maior possibilidade de uso consoante o maior número de horas de produção o que não se traduz num desgaste efectivo. Em resumo, considera-se o afastamento do regime intensivo de utilização pelo disposto na aI. b) do n.º4 do DR2/90. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no art.9° do DR 2/90. Importa neste sentido sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2° do EBF, dependendo a sua manutenção de o s.p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €3.027,11 (Anexo I) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para cada conjunto de bens.

d) Outras Imobilizações Corpóreas

Relativamente aos bens incluídos nesta conta procede-se à análise do enquadramento das amortizações referentes a bens com a descrição de "peças de reserva". Refere o nº1 do art.28° do CIRC que só são aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, definindo o nº 3 do mesmo artigo que os elementos do activo imobilizado só se consideram sujeitos a deperecimento depois de entrarem em funcionamento, salvo razões devidamente justificadas e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos. No entanto, o legislador teve em consideração os elevados montantes investidos, nomeadamente por empresas do sector industrial, na aquisição de peças de reserva já que possibilitam no caso de avaria ou de danificação das peças em actividade que estas sejam prontamente substituídas, podendo as empresas retomarem a produção sem mais demoras ou prejuízos. Assim, conforme se encontra estatuído no nº1 do art.15° do Decreto Regulamentar n° 2/90, as peças e componentes de substituição ou de reserva que, tendo a natureza de imobilizações, sejam perfeitamente identificáveis e de utilização exclusiva em elementos do activo imobilizado podem ser excepcionalmente reintegradas, a partir da data da entrada em funcionamento destes elementos ou da data da sua aquisição, se posterior. O primeiro pressuposto para a aceitação do custo fiscal com amortizações decorrentes da aplicação do regime intensivo de utilização é, conforme parte inicial do nº1 do art.9° do DR 2/90, que os elementos do activo imobilizado corpóreo estejam sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal em consequência da laboração em mais do que um turno. Ora, as peças em questão não verificam esse pressuposto uma vez que se encontram em armazém e não sofrem qualquer desgaste por via da laboração ou não em mais do que um turno, a sua depreciação está apenas relacionada com a vida útil do equipamento a que se destinam. Acresce que, nos termos do nº 2 do art.3° do citado diploma, "qualquer que seja o método de reintegração ou amortização utilizado, considera-se: a) período mínimo de vida útil de um elemento do activo imobilizado o que se deduz das taxas que podem ser aceites fiscalmente segundo o método das quotas constantes; b) período máximo de vida útil de um elemento do activo imobilizado o que se deduz de uma taxa igual a metade das referidas na alínea anterior.". Refira-se de novo que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2° do EBF, dependendo a sua manutenção de o s.p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, como já referido foi o S.p. notificado para, relativamente aos "elementos do imobilizado corpóreo a que foram aplicadas as taxas de amortização em regime intensivo, justificar a aplicação da taxa e efectuar uma descrição do bem.” Da sua resposta apenas consta como justificação o facto de “todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal", e que as "peças de reserva correspondem a materiais de reserva do equipamento básico, que pela sua baixa rotação, e duração são considerados como imobilizados. O tratamento de este imobilizado, em quanto a taxa aplicável, é o mesmo que o equipamento básico ao que dizem respeito.". Em resumo, estando a possibilidade de as peças de reserva serem amortizadas antes da sua entrada em funcionamento condicionada, a que as amortizações ocorram durante a vida útil do bem a que se referem e que a vida útil para efeitos fiscais não se altera com o método de cálculo de amortizações considerado, a que acresce o facto de não estarem sujeitas a qualquer desgaste mas apenas à depreciação decorrente do tempo passado, é claramente indevida a aplicação do regime intensivo previsto no art.º9º do DR 2/90. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €318.164,31 {Anexo I} correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para cada conjunto de bens. Face ao exposto nas alíneas a) a d) deste ponto, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal referente a amortizações do exercício o montante de €1.524.739,77 correspondente à diferença entre as amortizações contabilizadas como custo na sequência da utilização indevida do mecanismo previsto no art. 9º do DR 2/90 e aquelas que decorreriam da aplicação das taxas máximas legalmente permitidas nos termos do art. 30º do CIRC, não aceites como custo nos termos da al. c) do nº1 do art.33º do CIRC. (…)

111. 2 Exercício de 2004 111.2.1 Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas 111.2.1.1

Correcções ao Lucro Tributável

111.2.1. 1.1 Amortizações e Reintegrações não aceites como custo - €2.118.263,40 Relativamente ao cálculo das reintegrações e amortizações do seu activo corpóreo, o sujeito passivo até Dezembro de 2001, utilizou o método das quotas constantes. Para as imobilizações corpóreas adquiridas ou cujo início de utilização ocorreu no decurso do exercício de 2002 relativas, essencialmente, à nova aciaria do Seixal, utiliza como método de cálculo das reintegrações e amortizações o método das quotas degressivas. Em 2003, o sujeito passivo alterou as taxas de reintegração e amortização destes equipamentos, bem como dos equipamentos fabris das fábricas do Seixal e da Maia, passando a utilizar o regime das quotas intensivas. Da análise dos Mapas de Reintegração e Amortizações, modelos 32.1 Método das Quotas Constantes e 32.2 Método das Quotas Degressivas constantes do Dossier fiscal, verificou-se que foram utilizadas taxas de reintegração e amortização superiores às taxas máximas previstas nas tabelas anexas ao Decreto Regulamentar 2/90, relativamente aos bens identificados no Anexo IX, pelo que foram solicitados esclarecimentos ao sujeito passivo. Em notificação efectuada a 14 de Dezembro de 2006, foi o sujeito passivo questionado sobre quais desses elementos estavam a ser submetidos ao regime de taxas intensivas. As questões consistiam em identificar os elementos que estavam a ser reintegrados em regime intensivo, a razão da aplicação desse regime e uma breve descrição dos elementos sujeitos. Da resposta do sujeito passivo ressalta que a aplicação das taxas superiores às máximas para as situações questionadas decorre da aplicação do regime de taxas intensivas de amortização, tendo o sujeito passivo apresentado a sua exposição agrupando os bens em causa tendo em consideração a sua classificação contabilística ou a sua tipologia e funções, merecendo particular atenção os seguintes grupos: I - Redes diversas; II - Peças de reserva; III - Fornos; IV Parques; V - Outros. De harmonia com as disposições do art.º 9° do Decreto Regulamentar n° 2/90, as empresas podem considerar como custos, para efeitos fiscais, quotas de reintegração superiores às taxas máximas fixadas nas tabelas, quando os elementos do activo imobilizado corpóreo estejam sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal. Encontram-se nestas condições, por exemplo, os elementos do activo imobilizado corpóreo utilizados nas actividades com laboração em mais do que um turno, casos em que será aceite como custo fiscal: a) Se a laboração for em dois turnos, uma quota de reintegração correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser utilizado acrescida até 25%; b) Se a laboração for superior a dois turnos, uma quota de reintegração correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser utilizado acrescida até 50%; Note-se, contudo, que em face do disposto no nº4 do mesmo artigo, os aumentos das quotas de reintegração não são aplicáveis, em regra, relativamente a: a) Edifícios e outras construções b) Bens que, pela sua natureza ou tendo em conta a actividade económica em que especificamente são utilizados, estão normalmente sujeitos a condições intensivas de exploração. Tendo em consideração o enquadramento legal apresentado passamos a avaliar da elegibilidade dos bens para efeitos da aplicação do regime intensivo de amortização nos grupos de bens identificados pelo sujeito passivo que atrás referimos, de acordo com a respectiva classificação contabilística e conforme apresentação nos mapas de imobilizado constantes do Dossier Fiscal.

a) Edifícios e outras construções

Neste grupo o sujeito passiva incluiu os seguintes bens: • Rede de gás natural (cód. 2135) - consiste na ligação entre a posto de entrega da empresa fornecedora até ao fama. • Rede de óleo (cód. 2135) - fornecimento de óleo para a lubrificação dos equipamentos da laminagem. Redes de H2a (cód. 2120) - fornecimento de água para a refrigeração dos equipamentos da trem da laminagem. Sistema ar e óleo (cód. 2020) - sistema oleopneumático completo para as caixas e guias do trem de da laminagem. Rede de fluidas (cód. 2195) - consiste nas redes internas de fluidos da aciaria, nomeadamente ar comprimido, água industrial e potável, árgon, etc. Rede de oxigénio (cód. 2195) - rede de abastecimento de oxigénio, na forma de gás, ao forno eléctrico. Rede eléctrica (cód. 2110) - consiste na instalação da rede eléctrica da aciaria, rede de baixa tensão, equipamento eléctricos, grupo electrógeno, etc. Tratamento de águas (cód. 2095) - consiste na instalação para o tratamento das águas dos equipamentos da aciaria. A sua função é a do tratamento da água utilizada para a refrigeração dos equipamentos da aciarla, Todos estes bens estão classificados na contabilidade como "Edifícios e outras construções", conta poc 422, cuja nota explicativa indica que "respeita aos edifícios fabris, comerciais, administrativos e sociais, compreendendo as instalações fixas que lhes sejam próprias (água, energia eléctrica, aquecimento, etc.). Refere-se também a outras construções, tais como muros, silos, parques, albufeiras, canais, estradas e arruamentos, vias-férreas internas, pistas de aviação, cais e docas." Conforme atrás referido, dispõe a al. a) do nº4 do artº9° do DR 2/90 que o regime intensivo de amortizações não é passível de ser aplicado a "edifícios e outras construções", importando assim identificar os bens enquadráveis nesse conceito.

Remete-nos essa situação para a questão da interpretação. É o artº9° do Código Civil que, sob a epígrafe "Interpretação da lei" define as regras gerais que devem presidir à boa interpretação das normas, a qual tem por objectivo último - a descoberta, de entre os vários sentidos da lei, do sentido que deverá prevalecer para a sua melhor aplicação. Tendo por base esta disposição legal, importa que nos debrucemos sobre o termo que ora se analisa, edificações e construções.

Observado o Decreto Regulamentar 2/90, constata-se não existir aí uma definição para esse conceito, impondo-se assim a interpretação do mesmo com recurso ao denominado elemento sistemático da interpretação. O elemento sistemático constitui um dos elementos lógicos da interpretação da lei ao lado dos elementos de ordem teleológica, histórica ou racional. Compreende aquele a interpretação levando em linha de conta a consideração de outras disposições que, no seu conjunto, constituem o complexo normativo do instituto em que se integra a norma a interpretar, quer regulando a mesma matéria, quer problemáticas paralelas ou institutos afins. Procura, assim, contemplar-se o ordenamento jurídico de uma forma mais globalizada o que conduz a uma interpretação não redutora mas integrada das normas. Deste modo, verificamos, por um lado, a existência de uma definição de edificação na alínea a) do artº2° do Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação, aprovado pelo Decreto-Lei nº555/99, de 16 de Dezembro, e por outro, uma referência no Plano Oficial de Contabilidade, mais precisamente na sua conta 422 - Edifícios e outras construções, aos elementos que deverão considerar- se como integrantes da referida noção de edifícios e outras construções.

De seguida se transcrevem. • Artigo 2° a) do Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação: "Edificação: a actividade ou o resultado da construção, reconstrução, ampliação, alteração ou conservação de um imóvel destinado a utilização humana, bem como de qualquer outra construção que se incorpore no solo com carácter de permanência." POC, conta 422 - Edifícios e outras construções - "Respeita aos edifícios fabris, comerciais, administrativos e sociais, compreendendo as instalações fixas que lhes sejam próprias (água, energia eléctrica, aquecimento, etc.) Refere-se também as outras construções, tais como muros, silos, parques, albufeiras, canais, estradas e arruamentos, vias - férreas internas, pistas de aviação, cais e docas." Assentes que estão as conceitualizações, importa agora fazer a ponte entre estas e o Decreto Regulamentar 2/90 o que se concretiza pela aplicação do elemento sistemático da interpretação, supra exposto. Considerando o ordenamento jurídico como um todo, aplicar-se-ão os conceitos acima referidos de forma a complementar o estabelecido no Grupo I, Imóveis, da Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar 2/90. Daí resulta uma ampliação da previsão do disposto no Grupo I, Imóveis, da Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar 2/90 o que se impõe na medida em que, sendo por si só restritiva e limitadora, não se coaduna com a verdadeira substância económica subjacente aos factos. De acordo com a al. b) do nº3 do artº 17º do CIRC, a contabilidade deve estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o sector de actividade. A forma de contabilização (momento, valor da operação e contas movimentadas) constitui o exercício de uma opção do sujeito passivo, que contudo está vinculada pela normalização contabilística e reflecte a sua análise de substância sobre a forma do facto em análise. Posto isto, entende-se que o S.p. ao classificar contabilisticamente os bens em causa como "edifícios e outras construções" procedeu em conformidade com o preconizado pelo poc tendo em atenção a natureza dos bens e as suas funções.

Na determinação do lucro tributável não pode proceder de forma diferente pelo que, na determinação das amortizações aceites como custo fiscal dos bens em análise não é admissível a aplicação do regime intensivo conforme resulta da al. A) do nº 4 do art.º 9º do DR 2/90. Importa neste sentido sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do n.º2 do art.2.º do EBF, dependendo a sua manutenção de o s. p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis.

Assim, como já referido foi o s.p. notificado para, relativamente aos "elementos do imobilizado corpóreo a que foram aplicadas as taxas de amortização em regime intensivo, justificar a aplicação da taxa e efectuar uma descrição do bem.". Da sua resposta apenas consta como justificação o facto de todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal, não demonstrando com a descrição que fez dos bens, e que atrás já se apresentou, que da sua utilização em regime de mais do que um turno implica um maior desgaste efectivo. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no artº9º do DR 2/90. Assim, o sujeito considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €893.241,49 (Anexo IX) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para cada conjunto de bens. b) Equipamento básico Nesta conta o sujeito passivo incluiu os seguintes bens cujas funções descreveu assim: • Distribuição eléctrica (cód. 2095) - sistema de distribuição de energia eléctrica em média tensão a partir da subestação até aos pontos do consumo. A parte principal consiste nos cabos de média tensão. • Rede de ar comprimido (cód. 2095) - fornecimento de ar comprimido a diversos equipamentos para fazer gerar motores, etc. • Rede de Vapor (cód. 2095) - fornecimento de vapor de água, com caldeira e tubagens de distribuição, com a funcionalidade de aquecimento do fuel-oil. • Rede de energia (cód. 2095) - transmissão e distribuição de energia eléctrica aos equipamentos, incluindo bobinas, celas eléctricas, condensadores e todos os equipamentos necessários para o abastecimento de energia. • Rede de água (cód. 2095) - fornecimentos de água para a refrigeração dos equipamentos, incluídos os melhoramentos para o abastecimento, assim como os melhoramentos para que a qualidade do abastecimento fosse melhor. • Sistema radioactividade (cód. 2195) - 2 sistemas de controlo de radioactividade Bricon com monitor portátil, suportes e protecções. • Sistema radiológica (cód. 2195) - sistema de prevenção radiológica em amostras de aço. • Ampliação do parque (cód. 0935) - remodelação do parque de produto acabado coberto, que inclui a retirada de determinadas instalações eléctricas e a redistribuição da circulação. • Detector de radioactividade (cód. 0935) - detector de radioactividade na sucata tipo pórtico. • Sistema detecção de radioactividade (cód. 0935). • Reparação de coberturas (cód. 0935) - reparação de coberturas na nave do forno de biletes. • Vias-férreas (cód. 2365) - linhas-férreas adquiridas em 1994 segundo o processo de privatização e que inclui sinalizações. • Alarmes (cód. 2195) - alarmes de controlo das instalações. Todos estes bens estão classificados na contabilidade como "Equipamento básico", conta POC 423, cuja nota explicativa indica tratar-se do "conjunto de instrumentos, máquinas, instalações e outros bens". Na sequência da descrição dos bens feita pelo s.p., atrás indicada, e tendo em consideração o enquadramento demonstrado na alínea anterior relativamente aos bens que devem integrar contabilisticamente a rubrica "edifícios e outras construções" e considerando que os bens enunciados constituem instalações fixas ou infra-estruturas que têm por objectivo o abastecimento de água, gás, ar, fluidos, óleos, oxigénio e electricidade, a equipamentos situados no interior da unidade fabril, através de condutas localizadas em grande parte do seu percurso no subsolo ou no caso da electricidade por cabos de média e baixa tensão situados acima do solo, consideramos que os mesmos, atendendo ao conceito de edificações anteriormente apresentado integram-se nessa definição. Assim, à semelhança do que foi referido na alínea anterior para os bens classificados como edifícios e outras construções, também para este grupo de bens não é admissível para efeitos fiscais a utilização do regime intensivo de amortização por aplicação da aI. a) do nº 4 do art. 9º do DR 2/90. Também aqui importa sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2º do EBF, dependendo a sua manutenção de o s. p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, como já referido foi o s.p. notificado para, relativamente aos "elementos do imobilizado corpóreo a que foram aplicadas as taxas de amortização em regime intensivo, justificar a aplicação da taxa e efectuar uma descrição do bem.". Da sua resposta apenas consta como justificação o facto de todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal, não demonstrando com a descrição que fez dos bens, e que atrás já se apresentou, que da sua utilização em regime de mais do que um turno implica um maior desgaste efectivo, acrescendo ainda que dessa descrição evidencia a natureza de edificação face ao descrito no Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação na aI. a) do seu artigo 2°, dada a sua incorporação no solo com carácter de permanência, situação evidente para os bens identificados como "redes" ou como "vias-férreas". Também as obras de ampliação de outras edificações, como "ampliação do parque" têm de ser consideradas como tal. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no art.9° do DR 2/90. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €441.331 ,13 (Anexo IX) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam das taxas máximas previstas nas Tabela I e II para os códigos indicados para cada conjunto de bens. c) Ferramentas e utensílios Relativamente aos elementos patrimoniais abaixo discriminados e também integrados no Anexo IX, estes são constituídos por equipamentos que cumprem funções auxiliares da aciaria ou da laminagem, designadamente equipamento relacionado com segurança e qualidade quer da produção quer do meio ambiente, referenciados nos mapas de amortizações como segue: • Extintores (cód. 2300) - extintores de 5 kg. • Equipamento de detecção de incêndios (cód. 2300) Para todos os bens aqui indicados o factor essencial de desvalorização é o decurso do tempo não estando sujeitos a desgaste acelerado por a fábrica laborar em mais do que um turno. Equipamentos como os extintores, alarmes, equipamentos de detecção de incêndios estarão em funcionamento em permanência não dependendo da existência de trabalho em turnos um desgaste diferente. No caso dos extintores por exemplo, a sua desvalorização só ocorre de uma de duas formas, ou com o decurso do tempo (tendo em consideração a sua vida útil), ou com a sua utilização em resposta a um sinistro (desvalorização excepcional) podendo apenas dizer-se que existe uma maior possibilidade de uso consoante o maior número de horas de produção o que não se traduz num desgaste efectivo. Em resumo, considera-se o afastamento do regime intensivo de utilização pelo disposto na aI. b) do nº 4 do DR 2/90. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no artº 9º do DR 2/90. Importa neste sentido sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do artº2º do EBF, dependendo a sua manutenção de o s.p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, o sujeito considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €1.804,55 (Anexo IX) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para cada conjunto de bens. d) Equipamento administrativo Relativamente aos elementos patrimoniais incluídos nesta conta abaixo indicados e também integrados no Anexo IX, estes são constituídos por equipamento informático variado, nomeadamente, servidores, computadores e impressoras que cumprem funções de natureza administrativa e são no essencial equipamento de escritório, referenciados nos mapas de amortizações como segue: • Hardware (cód. 2240) Neste tipo de equipamentos o factor essencial de desvalorização é o decurso do tempo não estando sujeitos a desgaste acelerado por a fábrica laborar em mais do que um turno, nem é aplicável o regime intensivo, porque o facto da actividade industrial se desenvolver em mais de dois turnos não afecta este equipamento. Em resumo, considera-se o afastamento do regime intensivo de utilização pelo disposto na aI. b) do nº4 do DR 2/90. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no art.9° do DR 2190. Importa neste sentido sublinhar que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2° do EBF, dependendo a sua manutenção de o s.p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €5.494,66 (Anexo IX) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para estes elementos do activo corpóreo. e) Outras Imobilizações Corpóreas Relativamente aos bens incluídos nesta conta procede-se à análise do enquadramento das amortizações referentes a bens com a descrição de "peças de reserva". Refere o n.º1 do artº28° do CIRC que só são aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, definindo o nº 3 do mesmo artigo que os elementos do activo imobilizado só se consideram sujeitos a deperecimento depois de entrarem em funcionamento, salvo razões devidamente justificadas e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos. No entanto, o legislador teve em consideração os elevados montantes investidos, nomeadamente por empresas do sector industrial, na aquisição de peças de reserva já que possibilitam no caso de avaria ou de danificação das peças em actividade que estas sejam prontamente substituídas, podendo as empresas retomarem a produção sem mais demoras ou prejuízos. Assim, conforme se encontra estatuído no n.º1 do artº15° do Decreto Regulamentar nº2/90, as peças e componentes de substituição ou de reserva que, tendo a natureza de imobilizações, sejam perfeitamente identificáveis e de utilização exclusiva em elementos do activo imobilizado podem ser excepcionalmente reintegradas, a partir da data da entrada em funcionamento destes elementos ou da data da sua aquisição, se posterior. o primeiro pressuposto para a aceitação do custo fiscal com amortizações decorrentes da aplicação do regime intensivo de utilização é, conforme parte inicial do nº1 do art.9º do DR 2/90, que os elementos do activo imobilizado corpóreo estejam sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal em consequência da laboração em mais do que um turno. Ora, as peças em questão não verificam esse pressuposto uma vez que se encontram em armazém e não sofrem qualquer desgaste por via da laboração ou não em mais do que um turno, a sua depreciação está apenas relacionada com a vida útil do equipamento a que se destinam. Acresce que, nos termos do nº2 do art.3º do citado diploma, "qualquer que seja o método de reintegração ou amortização utilizado, dons/dera- se: a) período mínimo de vida útil de um elemento do activo imobilizado o que se deduz das taxas que podem ser aceites fiscalmente segundo o método das quotas constantes; b) período máximo de vida útil de um elemento do activo imobilizado o que se deduz de uma taxa igual a metade das referidas na alínea anterior.". Refira-se de novo que o recurso ao regime intensivo de amortização do imobilizado constitui um benefício fiscal nos termos do nº2 do art.2° do EBF, dependendo a sua manutenção de o s.p. apresentar elementos que comprovem a verificação dos pressupostos aplicáveis.

Assim, como já referido foi o s.p. notificado, para relativamente aos "elementos do imobilizado corpóreo a que foram aplicadas as taxas de amortização em regime intensivo, justificar a aplicação da taxa e efectuar uma descrição do bem." Da sua resposta apenas consta como justificação o facto de "todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal", e que as "peças de reserva correspondem a materiais de reserva do equipamento básico, que pela sua baixa rotação, e duração são considerados como imobilizados.

O tratamento de este imobilizado, em quanto a taxa aplicável, é o mesmo que o equipamento básico ao que dizem respeito.". Em resuma, estando a possibilidade de as peças de reserva serem amortizadas antes da sua entrada em funcionamento condicionada, a que as amortizações ocorram durante a vida útil do bem a que se referem e que a vida útil para efeitos fiscais não se altera com o método de cálculo de amortizações considerado, a que acresce o facto de não estarem sujeitas a qualquer desgaste mas apenas à depreciação decorrente do tempo passado, é claramente indevida a aplicação do regime intensivo previsto no art. 9.º do DR 2/90. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com amortizações o montante de €770.546,33 (Anexo IX) correspondente à diferença entre as amortizações apuradas com as taxas decorrentes do regime intensivo e aquelas que resultam da taxa máxima prevista na Tabela II para os códigos indicados para cada conjunto de bens. Face ao exposto nas alíneas a) a e) deste ponto, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal referente a amortizações do exercício o montante de €2.112.418,16 correspondente à diferença entre as amortizações contabilizadas como custo na sequência da utilização indevida do mecanismo previsto no art.9 do DR 2/90 e aquelas que decorreriam da aplicação das taxas máximas legalmente permitidas nos termos do art.30ºdo CIRC, não aceites como custo nos termos da aI. c) do nº1 do art.33° do CIRC. f) Amortizações excessivas por aplicação de taxa acima do limite legal Relativamente ao elemento do activo corpóreo com a designação de Pavilhão Metálico (código 2020) do Mapa de Imobilizado 32.1 do grupo "Edifícios e outras construções" - Fábrica do Seixal, com valor de aquisição de €114.762,28, o sujeito passivo aplicou no cálculo da respectiva amortização taxa excessiva (foi aplicada taxa de 10% em vez de 5%, cfr. tabela II do DR 2/90), não sendo aceite o respectivo excesso de acordo com o disposto na aI. c) nº1 do art.º33° do CIRC. De referir ainda que, a este elemento patrimonial não é aplicável o método das quotas degressivas nem o regime intensivo, de acordo com o estabelecido na al. a) nº2 do art.º 4° e al. a) nº 4 do art.º 9° do Decreto Regulamentar 2/90, de 12 de Janeiro. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com a amortização deste bem o montante de €5.738,12 [114.762,28 x (10% - 5%)] correspondente à diferença entre a amortização apurada com a taxa indevida de 10% e aquela que resulta da taxa máxima prevista na Tabela II para o código indicado que é de 5%. Em relação ao elemento do activo corpóreo com a designação de Máquina de lavagem de alta pressão (código 0935) do Mapa de Imobilizado 32.2 do grupo "Equipamento básico" - Fábrica do Seixal, com valor líquido contabilístico de €1.666,38, o sujeito passivo aplicou no cálculo da respectiva amortização, após ponderação dos factores relativos à quota degressiva (2,5) e do regime intensivo (1,5), taxa excessiva, dado que, a taxa degressiva deveria ter sido de 35,71 % (14,28% x 2,5) cfr. tabela II do DR 2/90 e não de 40% como foi indevidamente aplicado, não sendo aceite o respectivo excesso de acordo com o disposto na aI. c) nº1 do artº 33° do CIRC. Assim, o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal com a amortização deste bem o montante de €1 07,12 [1.666,38 x (40% - 35,71 %) x 1,5] correspondente à diferença entre a amortização apurada com a taxa de quota degressiva indevida de 40% com posterior ponderação do factor de regime intensivo e aquela que resulta dos cálculos da taxa máxima prevista na Tabela II para o código 0935. Face ao exposto nesta alínea f), o sujeito passivo considerou indevidamente como custo fiscal referente a amortizações do exercício o montante de €5.845,24 correspondente à diferença entre as amortizações contabilizadas como custo na sequência da utilização de taxas indevidas acima das previstas nas tabelas I e II do DR 2/90 e aquelas que decorreriam da aplicação das taxas máximas legalmente permitidas nos termos do art.30º do CIRC, não aceites como custo nos termos da aI. c) do nº1 do art.33.° do CIRC. (cfr. doc. junto a fls. não numeradas do processo instrutor – Relatório da Inspecção);

1. Do Relatório identificado no ponto 1 consta o seguinte no que respeita as correcções relativas a Provisões para créditos de cobrança duvidosa do exercício de 2003: “(…)111.1.1.1.2 Provisões sobre créditos de cobrança duvidosa - €80.532,45 O sujeito passivo registou como custo o montante de €93.000,35 referente a provisões para créditos de cobrança duvidosa na conta "67110 Dívidas de clientes". O valor em causa decompõe-se da seguinte forma: • A………….. Lda.€12.517,90 • B.......... Ltd. €79.897,73 • U.......... S.A. € 634,72 Em resposta ao ponto 8 da notificação efectuada a 16 de Outubro de 2006, sobre a constituição de provisões de créditos de cobrança duvidosa em 2003, entregou o sujeito passivo as facturas enviadas aos devedores como forma de comprovativo da existência dos respectivos créditos, assim como as diversas cartas enviadas como forma de reclamação dos créditos. (Anexo II) Da análise efectuada à documentação anteriormente referida, assim como no mapa oficial do movimento das provisões, verificou-se que a provisão constituída sobre o crédito da B.......... Ltd, no montante de €79.897,73 é relativo à alienação de um activo corpóreo designado de equipamento central de oxigénio e a provisão sobre o crédito da U.......... S.A, no valor de € 634,72 é relativo a um pagamento por conta efectuado à I.......... pela vigilância das instalações. De acordo com o estatuído na alínea a) do nº1 do art.º34° do CIRC, apenas podem ser dedutíveis fiscalmente as provisões que tiverem por finalidade a cobertura de créditos resultantes da actividade normal da empresa, ou seja, os créditos decorrentes de operações de natureza comercial relacionados com a venda de bens ou prestação de serviços no âmbito da actividade principal da empresa ou operações que envolvam transacções correntes. Ainda assim relativamente à provisão constituída para os créditos sobre a B.......... Ltd., a normalização contabilística em vigor, aplicável na determinação do lucro tributável por força do art.º17º do CIRC, também considera a alienação de imobilizado uma operação extraordinária e não uma operação corrente. Desta forma, apenas as provisões constituídas sobre créditos que são originados por vendas de bens e prestações de serviços que sejam próprios dos objectivos ou finalidades principais da empresa são aceites fiscalmente, não sendo aceite as provisões que resultem de operações de carácter extraordinário por não ser enquadrável no conceito de provisões dedutíveis previsto na alínea a) do nº1 do art.º 34° do CIRC. Também o crédito sobre a U.......... não verifica o mesmo pressuposto uma vez que se trata de um pagamento do s.p. por conta daquela entidade relativo à vigilância de instalações, operação que não faz parte da actividade normal da empresa. Assim, não se aceita como custo fiscal o valor de €80.532,45, por não se enquadrar nas provisões fiscalmente dedutíveis nos termos do art.34º do CIRC. (…) (Cfr. doc. junto a fls. não numeradas do processo instrutor – Relatório da Inspecção);

3. Do Relatório identificado no ponto 1 consta o seguinte no que respeita as correcções relativas a beneficio Fiscal por criação de emprego para jovens de 2003 e 2004: “(…)111.1.1.1.3 Benefício fiscal - Criação de emprego para jovens - €85.940,16 No exercício de 2003, o contribuinte considera como benefício fiscal referente à criação líquida de postos de trabalho o montante de €277.419,25 (incluído no Campo 234 do Quadro 07 da Declaração Modelo 22 e Campo F155 do Quadro 04 do Anexo F da DAICF). Este montante respeita ao benefício aplicável aos contratos de trabalho sem termo celebrados em 2002 e 2003, resultante da agregação de valores apresentados em listagens detalhadas e individualizadas por funcionário. o nº1 do art.º17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais estabelece que para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos a contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%. O nº3 do mesmo artigo acrescenta que a majoração é aplicável durante um período de 5 anos a contar do início da vigência do vínculo contratual do colaborador com a respectiva entidade empregadora. Estabelece ainda o nº2 do artº17° do EBF, na redacção anterior à Lei nº32-B/2002 de 30/12 (redacção aplicável no caso concreto ao benefício respeitante a 2002), que o montante máximo dos encargos mensais por posto de trabalho é de 14 vezes o Salário Mínimo Nacional (356,60 Euros para 2003). Assim, será de aceitar, enquanto custo fiscal, a majoração dos custos com pessoal (conforme o nº1 do Artigo citado) desde que o total dos custos suportados acrescidos da majoração não ultrapasse, numa base mensal, o valor correspondente a 14 vezes o referido salário. Desta forma, se, pela aplicação de um coeficiente de 150% sobre os referidos encargos mensais elegíveis, resultar um valor superior a 14 vezes o Salário Mínimo Nacional (limite), então apenas será passível de ser aceite para efeitos fiscais a majoração admissível até ao referido limite. Com a entrada em vigor da Lei nº 32-8/2002 de 30/12 (redacção aplicável aos benefícios de 2003), o montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado. Da análise efectuada à documentação fornecida pelo sujeito passivo, verifica-se que: a) Relativamente aos trabalhadores admitidos em 2002, o sujeito passivo considerou a majoração de 50% dos custos com os trabalhadores sem ter em consideração as situações em que o total dos custos majorados excede o limite previsto no nº2 do arte 17° do EBF, como se demonstra no Anexo III. b) Para os trabalhadores admitidos em 2003, considerou indevidamente a majoração dos custos anteriores ao início da vigência do contrato sem termo, pelo que não deu cumprimento ao n°2 do art°17° do EBF, como se demonstra no Anexo III. Concluindo será de acrescer ao Lucro Tributável o montante de €85.940,16, pelo facto deste valor não ser susceptível de ser considerado como Benefício Fiscal de Criação de Emprego para Jovens, em conformidade com a legislação anteriormente mencionada. (…)111.2.1.1.3 Benefício fiscal - Criação de emprego para jovens - €48.272AO No exercício de 2004, o contribuinte considera como benefício fiscal referente à criação líquida de postos de trabalho o montante de €389.432,90 (incluído no Campo 234 do Quadro 07 da Declaração Modelo 22 e Campo F155 do Quadro 04 do Anexo F da DAICF). Este montante respeita ao benefício aplicável aos contratos de trabalho sem termo celebrados em 2002, 2003 e 2004, resultante da agregação de valores apresentados em listagens detalhadas e individualizadas por trabalhador. o nº1 do art.s 17° do Estatuto dos Benefícios Fiscais estabelece que para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos a contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%. O nº3 do mesmo artigo dispõe que a majoração é aplicável durante um período de 5 anos a contar do início da vigência do vínculo contratual do colaborador com a respectiva entidade empregadora. Estabelece ainda o nº 2 do art.º17º do EBF, na redacção anterior à Lei nº 32-8/2002 de 30/12 (redacção aplicável ao benefício respeitante a contratos com início em 2002), que o montante máximo dos encargos mensais por posto de trabalho é de 14 vezes o Salário Mínimo Nacional (€ 365,60 para 2004). Assim, é de aceitar, enquanto custo fiscal, a majoração dos custos com pessoal (conforme n." 1 do artigo citado) desde que o total dos custos suportados acrescidos da majoração não ultrapasse, numa base mensal, o valor correspondente a 14 vezes o referido salário. Desta forma, se, pela aplicação de um coeficiente de 150% sobre os referidos encargos mensais elegíveis, resultar um valor superior a 14 vezes o Salário Mínimo Nacional (limite), então apenas será passível de ser aceite para efeitos fiscais o referido limite. Com a entrada em vigor da Lei n° 32-8/2002 de 30/12 (redacção aplicável aos benefícios com início em 2003), o montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado. Da análise efectuada à documentação fornecida pelo sujeito passivo verifica-se que para as majorações efectuadas em 2004 relativas aos trabalhadores admitidos em 2002, existem correcções ao benefício fiscal considerado, relativamente a 2 trabalhadores, por exceder o limite previsto no nº2 do artº17° do E8F, como se demonstra no Anexo XI. Durante o exercício de 2004, houve quatro saídas de trabalhadores que o sujeito passivo não teve em consideração para apuramento da criação do saldo líquido de postos de trabalho, pelo que se efectuou uma correcção ao benefício fiscal correspondente à majoração dos encargos dos quatro trabalhadores que não contribuíram para o apuramento daquele saldo líquido, conforme previsto no n. o 1 do art º17° do EBF e de acordo com os cálculos efectuados no Anexo XI. Concluindo é de acrescer ao Lucro Tributável o montante de €48.272,40, (quarenta e oito mil duzentos e setenta e dois euros e quarenta cêntimos), pelo facto deste valor não ser susceptível de ser considerado como Benefício Fiscal pela Criação de Emprego para Jovens, em conformidade com a legislação anteriormente mencionada. (…)” (Cfr. doc. junto a fls. não numeradas do processo instrutor – Relatório da Inspecção);

4. Em 13/08/2007 foi efectuada a liquidação adicional nº .......... de IRC referente ao exercício de 2003 da qual resultou imposto a pagar no montante de € 632.489,79 (cfr. doc. junto a fls. 28 dos autos);

5. Em 13/08/2007 foi efectuada a liquidação adicional nº .......... de IRC referente ao exercício de 2004 da qual resultou imposto a pagar no montante de € 648.546,83 (cfr. doc. junto a fls. 30 dos autos);

6. Em 22/11/2007 foi elaborado um parecer por C.......... relativamente os efeitos da exploração intensiva dos equipamentos da Impugnante do qual consta o seguinte: “A S.........., SA (a seguir designada SN) solicitou um parecer sobre os efeitos do regime de exploração intensiva (24 h/24h) dos bens do imobilizado corpóreo, constantes das listas Anexo IX e Anexo I, no seu "desgaste" e reflexo na respectiva vida útil, tendo em vista a adequação das respectivas amortizações a esses efeitos. Por "desgaste" entende-se não só a usura tisica superficial, por abrasão, mas também a degradação decorrente da alteração da estrutura dos materiais (incluindo a corrosão, degradação de estruturas estáveis e evolução acelerada de estruturas metastáveis) resultante do uso e conducente a disfunção ou colapso frequente. O aumento da frequência de avarias resultante do desgaste conduz à inviabilidade económica de exploração e consequente termo da vida económica útil do "bem" objecto de desgaste. 2- Imobilizações abrangidas São as constantes das listas referidas em 1. Abrangem activos fixos corpóreos das fábricas do Seixal e da Maia classificados contabilisticamente pela SN nas rubricas "edifícios e outras construções", "equipamentos básicos", "ferramentas e utensílios", "equipamento administrativo" e "outras imobilizações corpóreas" (peças de reserva). Para a formação dos juízos adequados a cada caso a SN prestou, para cada posição da lista referida, informações relativas à respectiva abrangência, constituição, função e operação. 3- Instalações e equipamentos específicos da actividade siderúrgica. A legislação prevê, para efeito de amortizações e correlativa vida útil, no D.R. nº 2/90, dois grupos de activos fixos corpóreos na actividade siderúrgica: 0930-fomos 0935 - máquinas e instalações industriais de uso específico Nestes agrupamentos há a considerar, genericamente, o seguinte: 0930 - fornos Fomos de redução, fusão, afinação, aquecimento e reaquecimento para tratamento e convertidores. 0935- Máquinas e instalações industriais de uso específico Instalações e equipamentos, principais e auxiliares que, pela sua natureza, concepção e dimensionamento relativo a cada instalação, são de uso específico na produção siderúrgica e integram a cadeia do processo de fabricação. São (sem prejuízo de omissões e tecnologias menos correntes) os seguintes: equipamentos de descarga de granéis, equipamentos de descarga de sucatas, parques de stockagem de granéis, parques de stockagem de sucatas, equipamentos de deposição e retoma de granéis, transportadores de granéis, equipamentos de retoma e tratamento de sucatas, parques de homogeneização, instalações de sinterização, vagões e panelas de transporte de gusa (vagões torpedo), misturadores, convertidores, pontes e panelas de carregamento de gusa, pontes e cestos de carregamento de sucata no forno de fusão, panelas para aço e carros de transporte de panelas, pontes de vazamento. instalações de vazamento em grupo, pontes de deslingotar, instalacões de vazamento contínuo, vagões e vias férreas para transporte de lingotes, vagões e vias férreas para transporte de biletes, pontes para carregamento dos fomos de aquecimento dos trens de laminagem, trens de laminagem, equipamentos de recolha dos produtos dos trens, máquinas acabadoras e de embalagem, instalações de produção e abastecimento de oxigénio. instalações de gases inertes o elenco dos equipamentos depende da maior ou menor integração do processo (do minério ao aço laminado e tratado ou apenas da sucata ao laminado; não foram referidos processos tecnológicos menos comuns nem a integração da produção de coque). Estão sublinhados acima os equipamentos que integram o processo utilizado na SN. Integrando as máquinas e equipamentos referidos, que constituem a cadeia do processo, há sistemas auxiliares específicos (sistemas dedicados, alguns designados redes), nomeadamente redes de alimentação de energia, de transporte de fluidos, de transporte de sólidos, de refrigeração de equipamentos, processamento de efluentes, subprodutos e resíduos, etc. Embora os sistemas funcionais e respectivos equipamentos integrados na mesma cadeia de produção ou directamente conexos com ela estejam todos submetidos ao mesmo parâmetro de utilização (ex: horas de trabalho, distância percorrida, toneladas processadas, energia consumida ou produzida, etc) e, consequentemente, à mesma intensidade relativa de exploração, a vida útil pode não ser a mesma para todos, o que justifica dos pontos de vista técnico e económico diferentes taxas de amortização. De facto, a agressividade dos processos específicos realizados por cada sistema acarreta que, em condições normais de exploração, uns equipamentos durem mais do que outros. As vidas úteis dos equipamentos sensíveis ao desgaste, porém, encurtam-se sempre com o aumento efectivo da intensidade de utilização, existindo correlação entre o "desgaste" sofrido e a intensidade de exploração a que são submetidos. 4 - Enquadramento genérico dos casos a apreciar, Os equipamentos e instalações relativamente aos quais a SN pretende parecer são, a seguir, genericamente caracterizados com as designações e classificações que a empresa (SN) lhes atribuiu. No capítulo 6 serão objecto de caracterização individual e correspondente parecer relativamente ao critério técnico e económico de amortização adequado para cada um, em função da intensidade de exploração. 4.1 - "REDES" A designação "Redes" refere-se, normalmente, a sistemas auxiliares específicos, conexos com os equipamentos básicos de produção a que estão afectos e dos quais constituem partes funcionalmente inseparáveis, por vezes integrando-os. A designação e classificação contabilística utilizadas na SN - com prevalência da forma sobre a substância - podem resultar do facto de, em consequência das suas características tecnológicas e construtivas, terem sido adquiridos e I ou montados por fornecedores diferentes dos do equipamento principal, sendo no entanto estes responsáveis pela respectiva especificação ou mesmo pelo projecto. No caso da S.......... a aquisição fraccionada dos equipamentos em componentes distribuídos por grupos com diferentes classificações resultou, frequentemente, da política de maximização da componente nacional na realização de cada investimento. Da especificidade das redes e da identidade dos seus parâmetros de utilização com os das máquinas e equipamentos servidos resulta que a intensidade de utilização destes acarreta a daquelas, com o consequente e correlativo desgaste dos componentes activos. A afirmação referida não é, porém, rigorosamente aplicável a redes gerais de alimentação de energia e fluidos, em que apenas alguns componentes activos eventualmente relevantes no valor total da "rede" - são afectadas pela intensidade de exploração dos consumidores que alimentam. Quando a concepção, dimensionamento e configuração das redes (e sistemas auxiliares, em geral) é específica da instalação servida - como normalmente acontece - a vida útil fica limitada pela da instalação que serve. O aumento de desgaste sofrido pela instalação servida (principal) e correspondente redução da sua vida útil, resultante de laboração intensiva, induz pelo motivo exposto, a redução da vida útil da rede (ou sistema auxiliar). Cada caso será objecto de caracterização e apreciação no capítulo 6. Os activos em apreciação, designados como redes, abrangem: 4.1.1 - Redes eléctricas Sistemas de alimentação de energia eléctrica, para potência e comando, incluindo os quadros gerais de recepção para cada instalação e redes de distribuição específicas, com todos os seus componentes, até entrega nas máquinas e equipamentos alimentados. Estas "redes" incluem, além das cablagens de potência, comando e transmissão de informação I sinais (dos sistemas de regulação e controlo) com a configuração espacial específica do layout de cada instalação, todos os equipamentos conexos com características específicas de cada aplicação (quadros de distribuição, dispositivos de seccionamento, de comando e manobra, de protecção, de transformação, de medição, relés, rectificadores, geradores de sinais, sensores, etc.) A especificidade destas redes e os níveis de actividade que lhes são exigidos, relacionados e concomitantes com as exigências e actividade dos consumidores equipamentos básicos de produção - traduzem-se na identidade dos parâmetros de utilização, embora possa não existir para alguns componentes (essencialmente passivos: cablagens, tubagens) correlação significativa entre a intensidade de exploração e o "desgaste" . 4.1.2 - Rede de gás natural As "Redes" de gás natural são constituídas pelas tubagens e componentes desde o ponto de entrega do fornecedor do gás até às instalações consumidoras (aciaria e laminagem) e pelas redes específicas dentro destas, com os respectivos componentes, (protecções, reguladores de pressão, válvulas e dispositivos de comando, controlo e segurança) dentro destas instalações. Trata-se de instalações que, estando sempre em carga, e sendo energeticamente passivas - se não têm compressores (boosters) -, se pode considerar estarem sujeitas a desgaste pouco correlacionado com as condições exploração. Excluem-se desta afirmação os compressores e os queimadores se (contabilisticamente) incluídos na rede e não no equipamento servido (fornos, postos de secagem de panelas e tundish) A concepção, dimensionamento e configuração das redes é, porém, específica da instalação servida, pelo que a vida útil da "rede", tal como concebida e realizada, está limitada pela da instalação que serve. 4.1.3 - Redes de águas As designadas redes de águas consistem, essencialmente, em sistemas de refrigeração dos equipamentos, sendo especificamente dimensionadas para a carga térmica a dissipar e com rede de tubagens cuja configuração depende do layout da instalação. Estas redes, mais correctamente designadas "sistemas de refrigeração", além das tubagens e cubas são constituídas por bombas, motores eléctricos, respectiva alimentação, sensores, aparelhos de medida, válvulas e respectivos sistemas de comando e controlo, filtros, torres de refrigeração, permutadores de calor e ventiladores, e "estações" de tratamento. Trata-se de sistemas cuja actividade está rigorosamente relacionada com a actividade da máquina refrigerada (equipamento principal de produção) isto é, tem o mesmo parâmetro de utilização e até actividade concomitante, sofrendo os seus componentes desgaste com intensidade estreitamente correlacionada com a do equipamento de produção servido o que justifica, além da sua especificidade, o mesmo critério de amortização. 4.1.4 - "Rede de Oxigénio" Constituída por rede de tubagens com configuração e dimensionamento impostos pela localização da central de produção de Oxigénio e o layout da aciaria. Inicia-se no compressor de oxigénio, inclui os reservatórios de acumulação / regularização de pressão e caudal, válvulas, sensores, equipamentos de medição, controlo e de comando dimensionados em conformidade com os requisitos específicos do consumidor - o forno - e dispositivos de segurança. O tempo de actividade e intensidade de exploração estão rigorosamente relacionados com o tempo de actividade do forno de fusão, com o qual é concomitante, ocorrendo trabalho e consequente desgaste dos componentes activos na respectiva proporção. Pelo "peso" que têm os componentes sujeitos a desgaste no custo da instalação existe correlação entre o desgaste da "rede" e a intensidade de exploração, o que justifica critério de amortização de idêntica intensidade à do equipamento servido -o fomo. 4.1.5 - "Rede" de Argon, constituída por reservatório da Argon líquido, sistema de vaporização e rede de tubagens com configuração e dimensionamento impostos pela localização do reservatório, layout e consumos da aciaria. A rede inclui válvulas, sensores, equipamentos de medição e de comando e controlo. O tempo de actividade em débito está relacionado com o tempo de actividade do forno de fusão mas, além do Árgon ser um gás inerte, a carga da instalação é independente da intensidade de exploração a que é submetida. Por estes factos não existe aumento de desgaste significativo em correspondência com o aumento de intensidade de exploração. 4.1.6 - "Redes" de óleos São sistemas de lubrificação de caixas de engrenagens, chumace iras de caixas de laminagem e guias. São sistemas indissociáveis e específicos dos equipamentos de produção que servem, dos quais constituem parte funcionalmente integrante, sendo componentes essenciais para o seu funcionamento (a interrupção acarretaria gripagem). São constituídos por reservatórios, electrobombas, filtros, válvulas, permutadores de calor, alimentação de energia e sistemas de comando e controlo. Trabalhando concomitantemente com os equipamentos de produção cuja lubrificação asseguram, estão sujeitos a desgaste na mesma proporção da intensidade de exploração, o que justifica o mesmo critério de amortização. 4.1.7 - Rede de vapor Inclui a geração de vapor, redes de tubagens, válvulas e dispositivos de comando e controlo destinados à produção e distribuição de vapor de aquecimento das tubagens de fuel-óleo. A situação de carga contínua, correspondente a um regime intensivo de exploração, não potencia o desgaste da instalação relativamente a um hipotético ciclo de arranques e paragens por turnos. Por este facto, não será adequado regime de amortização diferente do normal. 4.1.8 - Redes de ar comprimido Fornecem energia pneumática (ar comprimido) para accionamento de componentes (válvulas e cilindros pneumáticos) de equipamentos principais de produção, eventualmente ar para soluções de recurso e, residualmente, ar para accionamento de ferramentas em trabalhos de manutenção. Constituída pelos compressores, acumuladores, secadores e redes de tubagens com desenho específico imposto pelo layout das instalações, incorporando as válvulas de comando e controlo, purgadores, separadores de óleo e filtros, são redes específicas das instalações de produção servidas. O desgaste a que são submetidas (com os consequentes consumos de energia, ciclos de arranque e paragem dos compressores e desgaste dos componentes, nomeadamente dos compressores) cresce com a intensidade de exploração, e consequente consumo de ar, das instalações de produção servidas, o que justifica idêntico critério de amortização. 4.1.9 - Rede de emergência Constituída por grupo gerador de energia, dispositivo automático de arranque e paragem, equipamentos de regulação, controlo e protecção, rede de distribuição para alimentação de consumidores alimentados pela rede de socorro nos quais uma interrupção no fornecimento de energia poderia ter efeitos catastróficos. Trata-se de instalação cujo funcionamento só ocorre em circunstâncias acidentais, mas é-lhe exigida disponibilidade permanente, com testes diários e absoluta fiabilidade, em todos os turnos de exploração. O desgaste desta instalação, sendo apenas de socorro e não contemplando necessidades de "pontas" de consumo, não tem relação com a intensidade de exploração dos equipamentos de produção. Por este facto, deverá ser objecto de amortização normal. 4.2 - Peças de reserva As peças (e sistemas) de reserva objecto de imobilização são componentes de equipamentos, com custo significativo, que não são órgãos de desgaste rápido nem de consumo, são conforme desenho, atravancamento, dimensões, e/ou características específicas adequadas às máquinas ou sistemas em que funcionalmente se integram. Para estas peças é previsível um nível de fiabilidade que lhes proporcione uma duração prolongada, que poderá eventualmente superar a da máquina ou sistema em que se integram, mas extinguindo-se em tal caso a sua valia económica e consequente vida útil por obsolescência (não aplicável noutro equipamento). As peças e sistemas de reserva, conforme as suas características e filosofia que preside à concepção, exploração e manutenção dos equipamentos, podem estar armazenadas em condições de rápida disponibilização e substituição em caso de avaria, podem ser objecto de "rotação" com as peças em serviço no âmbito de manutenção programada, ou podem estar disponíveis na própria máquina (reserva incorporada, - a "quinta roda" - ou mesmo instalada - circuitos paralelos -), eventualmente com retoma imediata da função no caso de avaria (redundância). Só é usual contabilizar como peças de reserva as armazenadas e as sujeitas a "rotação” integrando-se as restantes no custo da instalação e amortizando-as com ela. Critérios de amortização diferentes para situações funcional e economicamente análogas seria incongruente, pelo que as amortizações devem ser praticadas com a mesma taxa e correspondente vida útil do equipamento a que se reportam, após a vida do qual deixam de ter utilidade e valor económico. Este é, de resto, o procedimento previsto no Artº15° do DR2/90. Frequentemente, ainda, (depende do tipo de "peça", método de manutenção e circunstâncias específicas), após avaria ou substituição sistemática ou preventiva, é recondicionada a peça desmontada que assume a natureza de peça de reserva até que, eventualmente, ocorra nova substituição e recondicionarnento, havendo rotação entre peça montada (em serviço) e peça em reserva. A amortização em conformidade com a amortização da instalação de que constitui reserva é a única que fielmente retrata a realidade económica da exploração e, consequentemente a incorporação do custo da amortização nos custos operacionais da empresa. A título elucidativo apresentam-se exemplos típicos de peças de reserva: Mecânicas: caixas de engrenagens, engrenagens, veios, correntes de transmissão de movimento, sistemas de frenagem, acoplamentos, chumaceiras, rolamentos "especiais", bombas, cardans, macacos, cilindros pneumáticos, válvulas, fusos, ventiladores, peças com desenho específico, etc Eléctricas: motores, transformadores, rectificadores, disjuntores, bobines, condensadores, conversores de frequência, contactores, válvulas, circuitos integrados, unidades lógicas de comando e controlo, computadores etc. 4.3 - Edifícios e outras construções As rubricas edifícios e outras construções serão apreciadas caso a caso no cap 6 .. Embora não sejam submetidas, em geral, a desgaste acrescido com o acréscimo de intensidade de exploração, no caso de ferrovias, rodovias, e outras estruturas de transporte (incluídas nesta rubrica contabilística) poderão ocorrer situações diferentes decorrentes do aumento de fluxos de matérias- primas, produção em curso, produtos acabados, subprodutos e resíduos, com o consequente aumento de desgaste. 5- Critérios de amortização Em resumo, e em conformidade com o que antes foi referido, considera-se que há três casos de situações de desgaste (ou não) e/ou redução da vida útil (ou não) a que correspondem dois critérios de amortização economicamente adequados e pela aplicação dos quais as contas da empresa reflectirão da forma mais correcta e apropriada os resultados reais de cada exercício. Quotas de reintegração / amortização aumentadas de 50% Caso a)- equipamentos submetidos a desgaste acrescido em consequência directa de exploração intensiva Caso b)- equipamentos que, embora não directamente submetidos a desgaste por utilização intensiva, sofrem limitação da sua vida económica útil por estarem afectos, em condições técnicas específicas e exclusivas, ao funcionamento de equipamentos incluídos no caso a) Quotas de reintegração / amortização normais Caso c)- equipamentos cujo desgaste é independente ou pouco dependente da intensidade de exploração, nem esta acarreta redução da vida útil, ou que funcionam em situações em que estes conceitos não são aplicáveis. 6- Informação específica relativa a cada item Apresentam-se, a seguir, as informações relevantes e parecer para cada item, conforme designado e referenciado nos documentos designados anexo IX e anexo I Agrupam- se por Seixal e Maia, respeitando para cada caso a sequência do documento referido. Para referenciação em síntese posterior cada artigo (item) é identificado pelo n° corrente da sua inclusão no texto seguinte. 6.1- Artigos constantes do anexo IX (2004) Mapas 32.1 e 32.2 -Seixal 1) pág. 2- código 2135 - redes de gás natural - PDJ - 17 - 167.777,76€ - Ramal de alimentação das instalações de laminagem e a aciaria. Trata-se instalação que, por natureza, é submetida a solicitação permanente, sendo o desgaste insensível à intensidade de exploração das instalações servidas, como referido em 4.1.2 - caso c) 2)- pág. 2- código 2135 - redes de gás natural - PDJ - 17 - 28.548,56 € ... Idem desgaste insensível à intensidade de exploração. - caso c) 3)- pág. 3 - código 2135 -Rede de óleo pI central H.P. redutores - PLJ 27- 223.849,09 €- Consiste num sistema de lubrificação centralizada das caixas de pinhões (engrenagens) do trem de laminagem sendo destas indissociável (enquanto funcionam têm de ter débito e pressão de óleo de lubrificação adequados, sem o que ocorreria imediata gripagem). Como referido em 4.1.6 a intensidade de desgaste a que é submetido é a mesma do trem (i.e. do regime de produção) - caso a) 4)-pág. 3 - código 2135 -Rede de óleo pI central H.P. redutores - PLJ 27 - 40.959,34 € - Idem - a intensidade de desgaste a que é submetido é a mesma do trem (i.e. do regime de laboração) -caso a) 5)- Pag 3 - código 2120 - Rede 020 para T. laminagem - PLJ37- 118.554,49 € _ Circuito de água utilizada no processo de laminagem. A água é enviada às caixas de laminagem, a alta pressão, onde efectua função de refrigeração e descalaminagem, regressa ao posto de tratamento onde é arrefecida, decantada e filtrada, sendo de novo enviada ao trem. É um sistema indissociável e específico do trem, trabalhando concomitantemente com ele, sendo os componentes submetidos a desgaste relacionado com o seu nível de actividade. Consequentemente, como referido em 4.1.3, o desgaste a que é submetido corresponde à intensidade de exploração do trem, como referido em 4.1.3, O desgaste a que é submetido corresponde à intensidade de exploração do trem (i.e. do regime de laboração) – caso a) 6) - Pag 3 - código 2120 - Rede H20 para T. laminagem - PLJ37- 27.594,63 €- Idem - como referido em 4.1.3, o desgaste a que é submetido corresponde à intensidade de exploração do trem (i.e, do regime de Iaboração v-caso a) 7)- Pag 3 - código 2020 - Sistema de ar e óleo para caixas e guias PLJ 40 - 66.991,23 € Como anteriormente referido, trata-se dum sistema que integra o funcionamento das caixas de laminagem e guias. O desgaste e corrosão são função do nível de actividade do trem com o qual concomitantemente trabalha. O desgaste a que é submetido, pelo exposto em 4.1.6 corresponde à intensidade de exploração do trem. (i.e. do regime de laboração) - caso a) 8)-Pag 3 -código 2020 - Sistema de ar e óleo para caixas e guias PLJ 40 - 11.548,47 €- Idem. O desgaste a que é submetido, pelo exposto em 4.1.6 corresponde à intensidade de exploração do trem. (i.e, do regime de laboração) - caso a) 9)-pág. 4 - código 2095 - Estação de tratamento de águas PD271 e PD272- 3.118.866,13 € - Trata-se do sistema de tratamento de águas (circulação para alimentação, retomo, decantação, filtração, arrefecimento e tratamento químico) para refrigeração dos equipamentos da aciaria - forno, vazamento contínuo - especificamente concebido e dimensionado para estas instalações, com as quais tem funcionamento concomitante e, consequentemente a mesma intensidade de exploração, sendo o desgaste correspondente à intensidade de laboração dos equipamentos servidos - como referido em 4.1.3 -_caso a) 10)- Pag 4- código 2195 - Rede de fluidos PE021 - 567.862,69 €- abrange diversas redes de abastecimento da aciaria: água industrial, água potável, incêndios, Árgon, gás natural e ar comprimido. Apenas os componentes activos das redes de água industrial e de ar comprimido poderão ser afectadas pela intensidade de exploração dos equipamentos servidos. Não estando explicitados os valores individuais de cada rede não é possível estabelecer correlação entre o desgaste do conjunto abrangido e o regime de laboração, o que, de qualquer modo, seria pouco significativo. Considera-se, portanto, o desgaste independente do regime de laboração - caso c) 11) -Pag 4 - código 2195 - Rede de Oxigénio para a aciaria PEOI0 - 702.298,00 €- A rede inclui, além dos equipamentos, trabalhos de construção civil (fundações) relacionados com a montagem desses equipamentos. Certamente, o investimento relativo a esta rubrica deveria ter sido incluído nas instalações servidas. Pelo referido em 4.1.4, e embora o desgaste resultante da actividade da "rede" (dos componentes activos) esteja relacionado com o regime de laboração da aciaria, o factor determinante da redução da vida útil de todo o conjunto - a rede -decorre da especificidade e exclusividade da sua função, a alimentação da aciaria. - caso b) 12)- Pag 4 - código 2110 - Rede de distribuição eléctrica - PA311 e PA312 _ 2.527.513,38 € - Consiste na rede de ligação da subestação de recepção de energia, entregue pela REN, às instalações servidas: aciaria e laminagem. Não há correlação entre o desgaste desta rede (geral) e dos respectivos componentes ( pouco ou nada sensíveis a uma exploração intensiva) e o regime intensivo de laboração das instalações servidas. O desgaste desta rede é, portanto, insensível à intensidade de laboração. Atendendo à especificidade da sua concepção, dimensionamento e layout, porém, a vida útil desta rede é limitada pela das instalações servidas, sujeitas a exploração intensiva, sem as quais não teria qualquer utilidade. – caso b) 13)- Pag 1 - código 2365 - Vias férreas - 3.990.383,18 € - A rede em serviço tem uma taxa de utilização, e consequente desgaste, proporcional à intensidade de laboração e correlativo aumento das frequências de transporte e fluxos transportados de matérias-primas, produtos intermédios e produtos acabados. - caso a) 14) -Pag 2 - código 2095 - Distribuição eléctrica - PA311- 212.370,49 € - Os equipamentos em causa são praticamente insensíveis à intensidade de laboração, mas aplica-se exactamente o que se referiu em 12) - caso b) 15)- Pag 2 - código 0935 - Reparação de coberturas da nave do forno de 90 t da laminagem - PDLll - 12.655,61 € - Em consequência de exposição mais intensa ao calor (por radiação e convecção) poderia admitir-se degradação mais acentuada e "envelhecimento" prematuro da cobertura. Um funcionamento a um turno ou dois turnos, porém, não acarretaria alterações na exposição ao calor, pois o forno tem de se manter sempre quente, mesmo em períodos intercalares de actividade contínua. Considera-se, pois, que o desgaste não é afectado pela intensidade de exploração do trem. - caso c) 16)- Pag 4 - código 0935 - Sistema de detecção de radioactividade para sucata - 59.200,00 €- Embora aumente a frequência (ciclos) de utilização com a intensidade de laboração, para este tipo de equipamento (pela natureza dos seus componentes) o aumento da intensidade de laboração não afecta o seu "desgaste" e vida útil, embora possa contribuir para a falência súbita e precoce de qualquer componente, em relação com o número de ciclos de operações. - caso c) 17)- Pag 1- código 0935 - Detector de radioactividade - P 1004 -59.200,00 €- Idem.para este tipo de equipamento (pela natureza dos seus componentes) o aumento da intensidade de laboração não deverá afectar o seu "desgaste" e vida útil, embora possa contribuir para a falência súbita e precoce de qualquer componente, em relação com o número de ciclos de operações

caso c) 18)-Pag 1- código 2300 - Equipamento de detecção e extinção de incêndios - PB038- 22.383,52 € O desgaste e/ou envelhecimento não são afectados pelo regime intensivo de laboração. - caso c) 19)-Pag 1 - código 2240 - Hardware P6003 (equipamento administrativo) 41.312,04 €- O desgaste e/ou envelhecimento não são afectados pelo regime intensivo de laboração. Trata-se de equipamentos de falha aleatória - caso c) 20)-Pag 1 - código 2240 - Hardware P6003 (equipamento administrativo) 21.067,68 € O desgaste e /ou envelhecimento não são afectados pelo regime intensivo de laboração. São equipamentos de falha aleatória- caso c) 21)- Pagl - S I código - outras imobilizações (peças de reserva - 36 itens) - valores em € referenciados na lista: 11.048,96 - 10.058,41 - 20.913,29 - 95.286,06 78.070,58 - 224.911,86 - 133.391,39 - 131.498,53 - 300.120,95 - 47.014,12 16.581,26 - 33.492,59 - 57.417,96 - 86.127,33 - 19.503,70 - 3.415,64 - 2.793,27 11.846,45 - 5.885,82 - 31.553,95 - 3.381,85 -2.144,83 - 5.554,00 - 82.800,00 91.273,81- 135.623,42 - 95.642,25 - 440.060,00 - 85.149,10 -1.726,77 - 22.776,99- 146.477,88 - 70.963,07 - 304.018,96 - 4.870,00 - 506.295,00 – valor total de 3.319.690,05 € - trata-se de peças de reserva, com valores unitários elevados, adquiridas nos anos indicados na listagem e relativas a equipamentos principais de produção objecto de exploração intensiva .. Enquadram-se na situação referida em 4.2 - caso a) 22)- Pagl - S/código - outras imobilizações - rolamentos - 134.395,85 € - Os rolamentos incluídos nesta rubrica são, essencialmente os do "trem Morgan". Estes rolamentos são peças de reserva, inserindo-se, como a ref2l, no - caso a) Mapas 32.1 e 32.2 - Maia 23) Pag 1- código 2095 - Rede de ar comprimido 280.124,90 € ~ É a rede geral de ar comprimido, cujo nível de actividade e consequente desgaste dos componentes activos está directamente relacionado com a intensidade de laboração das instalações de produção - caso a) 24)-Pag 1 - código 2095 - rede de vapor - 44.891,81 € - Pelo referido em 4.1.7 o desgaste a que está submetida a rede de vapor não é afectado pela intensidade de laboração das instalações de produção. - caso c) 25)-Pag 1 - código 2095 - rede de energia - 6.011,69 €- Investimentos de melhoria na rede geral de distribuição; o desgaste a que é submetida não é afectado pela intensidade de laboração das instalações de produção mas a sua utilidade está limitada à vida útil dos equipamentos servidos, sujeitos a exploração intensiva. - caso b) 26)-Pagl- código 2095 - rede de energia -2.144.830,96€- Rede geral de distribuição para alimentação dos equipamentos principais; o desgaste a que é submetida não é afectado pela intensidade de laboração das instalações de produção. Pela especificidade de concepção e utilização, essencialmente condicionada pela alimentação do forno eléctrico, aplica-se o referido em 25)- caso b) 27)- Pág. 1 - código 2095 - rede de água arrefecida - 711.784,60 € - Rede do sistema de refrigeração dos equipamentos principais (fomo e trem) de produção, com os quais concomitantemente trabalha. Enquadra-se nas condições referidas em 4.1.3, estando sujeita a intensidade de laboração idêntica à dos equipamentos principais de produção. - caso a) 28) - Pág. 2 - código 2095 - rede de energia - instalação de reactâncias (PI0009) 583.683,00€ - constitui equipamento específico da regulação, controlo e optimização das condições de consumo de energia (compensação da energia reactiva) do forno eléctrico. Trabalha em concomitância com o forno, sendo sujeita a idêntica intensidade de laboração.- caso a) 29)-Pág. 2 - código 2095 - rede de energia - rep condensadores - 46.238,57 € - Sistema de compensação de energia reactiva do trem de laminagem. Trabalha em concomitância com o trem, estando submetido a idêntica intensidade de laboração, caso a) 30)-Pág. 2 - código 2095 - rede de ar comprimido (31504) - 34.128,63 € - Esta rubrica corresponde ao investimento num compressor da rede de ar comprimido (ref 23), aplicando-se a mesma conclusão: funcionamento concomitante com as instalações principais e, consequentemente, idêntica intensidade de laboração. - caso a) 31)- Pág. 2 - código 2095 - rede de vapor (31505) -19.029,14 € - Aplica-se o referido na ref 24: o desgaste a que está submetida a rede de vapor não é afectado pela intensidade de laboração das instalações de produção. - caso c) 32)-Pág. 2 - código 2095 - rede de energia - reactâncias - 138.916,50 € -Idêntico à ref 28), constitui equipamento específico da alimentação, regulação, controlo e optimização das condições de consumo de energia (compensação da energia reactiva) do forno eléctrico. Trabalha em concomitância com o forno, sendo sujeita a idêntica intensidade de laboração. - caso a) 33)-Pág. 2- código 2095- rede de energia - condensadores (PI3004) -11.947,86€ - Sistema de compensação de energia reactiva do trem de laminagem, como ref29). Trabalha em concomitância com o trem, estando submetido a idêntica intensidade de laboração - caso a) 34)-Pág. 2 - código 2095 - rede de energia - sistema de injecção de grafite no forno- (PI0011) - 133.309,1 €- Sistema de injecção de grafite na afinação das cargas produzidas no forno eléctrico. Funciona em concomitância com o forno, estando submetido à mesma intensidade de laboração. - caso a) 35)-Pág. 2 - código 2095 - regulação eléctrica (PI0017 , 31301) - 341.342,63 €_ Sistema de alimentação de potência do forno eléctrico, incluindo o transformador primário, a regulação do transformador e dos eléctrodos do forno. Funciona em concomitância com o forno, estando submetido à mesma intensidade de laboração. caso a) 36) Pág. 2 - código 2095 - rede de água (P14006 , 14007) - 1.316.517,02 € - Constituído pelas "redes" específicas de refrigeração do fomo de aquecimento do trem de laminagem e "redes" de refrigeração do vazamento contínuo. Os equipamentos constituintes destes "circuitos" enquadram-se nas condições referidas em 4.1.3. Funcionando em concomitância com o vazamento contínuo e com o trem de laminagem, estas "redes" estão submetidas a desgaste em correspondência com a intensidade de exploração das instalações servidas. - caso a) 37)-pág. 3 - código 0935 - Ampliação do parque (PllOll) Ampliação do parque de armazenagem de produtos acabados. O significativamente afectado pela intensidade de laboração. - caso c) 234.140,67 € - desgaste não é 38)-Pág. 3 - código 2095 - rede de ar comprimido (P31504) - 51.634,21€ - Trata-se de outro compressor da rede ref 30. Aplica-se exactamente o que aí se referiu: funcionamento concomitante com as instalações principais e, consequentemente, idêntica intensidade de laboração - caso a) 39)-Pág. 3 - código 2095 - rede de energia eléctrica de emergência (P13003) 324.265,67 €- Como referido em 4.1.9, sendo apenas de socorro e não contemplando a cobertura de pontas, o desgaste desta instalação, não tem relação com a intensidade de exploração dos equipamentos de produção. Por este facto, e porque o principal equipamento componente da "rede" poderá ter vida técnica e economicamente útil desde que as solicitações sejam abaixo da sua potência, não há justificação para aumento das quotas de amortização. -caso c) 40)-pág. 3 - código 2095 - alimentação de potência para pontes rolantes (PI0022»55.849,32 € - Equipamentos dos sistemas de translação e elevação das pontes rolantes do parque de sucatas. O nível e períodos de actividade estão relação com abastecimento do forno de fusão. Consequentemente, o desgaste está em relação com a intensidade de laboração do forno. - caso a) 41)- Pág. 3 - código 2095 - rede de energia - distribuição e comando (31304/06/07)6.658,71€ - constituído por "protecções" da rede geral da fábrica. O desgaste não tem relação com a intensidade de exploração dos equipamentos de produção. - caso c) 42)-Pág. 3 - código 2095 - rede de água (P14001 , 14008 , 14009) - 2.886.550,70 € - Trata-se de rede abrangendo captações e instalações de bombagem, decantação, filtração e tratamento de água destinada exclusivamente a utilização industrial para compensação das perdas por evaporação nas torres dos sistemas de refrigeração e compensação das purgas. O consumo, e consequente actividade e desgaste dos equipamentos, está directamente relacionado com o calor a dissipar e desconcentrações necessárias, sendo portanto proporcional à intensidade de exploração e correspondente produção. - caso a) 43)-pág. 3 - código 2095 - rede de água (P31403/05/07/08/10) - 44.998,33 € - O investimento consistiu na recuperação (grande reparação) das torres de refrigeração. Pelas condições de laboração a que normalmente são submetidas e pela natureza dos materiais (betão) o desgaste não tem relação significativa com a intensidade de exploração dos equipamentos de produção.- caso c) 44)-pág. 3 - código 2095 - rede de ar comprimido (P15002 ,31504) -161.581,50€ - É a rede geral de ar comprimido, cujo nível de actividade e consequente desgaste dos componentes activos está directamente relacionado com a intensidade de laboração das instalações de produção utilizadoras do ar comprimido durante a sua actividade e em função da cadência de produção. - caso a) 45)-Pág. 3 - código 2095 - rede de energia - rep condensadores-PI3004) 42.647,22 €- Bateria de condensadores de compensação do consumo de energia reactiva da rede geral da fábrica na rede de 30 KV. A solicitação do equipamento e consequente usura está em relação com a intensidade de laboração das instalações de produção (alimentadas pela rede de 30 KV) - caso a) 46)-Pág. 3 - código 2095 - rede de energia - rede emergência (PI3005)- 52.889,06 € - O imobilizado relativo a esta rubrica corresponde à ampliação da rede geral de emergência de alimentação de energia. Como genericamente referido em 4.1.9 o desgaste desta instalação não tem relação com a intensidade de laboração. - caso c) 47)-Pág 3 - código 2095 - rede de energia - quadro distrib. «PI0029) -126.602,66 € - "rede" de distribuição em baixa tensão à aciaria. O desgaste, embora possa ser pontualmente afectado, não é significativamente acrescido pela intensidade de exploração dos equipamentos principais de produção da instalação servida (aciaria), pois parte significativa do consumo corresponde a "usos gerais" ou permanentes - caso c) 48)-pág. 3 - código 2095 - rede água - (PI4012, 31403/04/11) - 55.668,36 € - Referese à filtração da água das captações. Sendo toda a água captada utilizada para fins industriais, o consumo e consequente caudal captado é proporcional à intensidade de actividade. Aplica-se o referido em 42). - caso a) 49)-Pág. 3 - código 2095 rede de ar comprimido - (31504) - 9.452,22 € imobilizações relativas à rede geral de ar comprimido (ref44). O nível de actividade e consequente desgaste dos componentes activos está directamente relacionado com a intensidade de laboração das instalações de produção, utilizadoras do ar comprimido durante a sua actividade. - caso a) 50)-pág. 3 - código 2095 rede de água (em circuito fechado) - 29.175,91 € - Circuito de refrigeração do fomo eléctrico. Tem funcionamento concomitante com o fomo e consequente desgaste em relação com a actividade deste, pelo que o desgaste está em relação com a intensidade de laboração do fomo. - caso a) 51)-Pág. 3 - código 2195 alarmes (31814 ,36103) - 3.915,92 € - trata-se de alarme de edifício administrativo. De qualquer modo, o desgaste seria sempre independente do regime de laboração.- caso c) 52)-Pág. 3 - código 2195 sistema radioactividade - (pI8023) - 135.912,24 € - para este tipo de equipamento (pela natureza dos seus componentes) o aumento da intensidade de laboração não deverá afectar o seu "desgaste" e vida útil, embora possa contribuir para a falência súbita e precoce de qualquer componente, em relação com o número de ciclos de operações - caso c) 53)-Pág 4 - código 2195 sistema de prevenção radiológica (PI0004) - 28.396,40 €_ para este tipo de equipamento (pela natureza dos seus componentes) o aumento da intensidade de laboração não deverá afectar o seu "desgaste" e vida útil, embora possa contribuir para a falência aleatória, súbita e precoce de qualquer componente, em relação com o número de ciclos de operações – caso c) 54)-Pág. 1 - código 2300 extintores 95043 - 2.873,20 €- O desgaste elou envelhecimento não são afectados pelo regime intensivo de laboração. - caso c) 55)-Pág. 1 - código 2300 - extintores 95043 - 3.307,32 €- O desgaste elou envelhecimento não são afectados pelo regime intensivo de laboração.- caso c) 56) Pág. 1 - S I código - outras imobilizações (peças de reserva - 7 itens) - valores em € referidos na lista: 118.390,83 - 2.097.294,82 - 1.246.053,99 - 881.892,21 - 857.880,66 - 918.637,24 - 1.010.815,42 € - valor total 7.130.965,17 €- - trata-se de peças de reserva com valores unitários acima de 250 €, adquiridas nos anos indicados na listagem e relativas a equipamentos principais de produção submetidos a exploração intensiva. Enquadram- se na situação referida em 4.2 - caso a) 6.2 Artigos constantes do anexo I (2003) Mapas 32.1 - Seixal 57) pág. 1- si código - outras imobilizações (peças de reserva -5 itens)- valores em € referenciados na lista: 3.425,74 - 16.525,17 - 7.842,51 - 519,90 - 4.169,17 - valor total de 32.482,50 €- trata-se de peças de reserva para equipamentos principais de produção, sujeitos a exploração intensiva, adquiridas nos anos referidos na lista. Enquadram na situação referida em 4.2.- caso a) Mapas 32.1- Maia 58) - pág. 3 - código 2095 - rede de ar comprimido - 4.064,43 € - refere-se a investimento no mesmo item da ref 23, sendo por isso objecto de idêntica conclusão: o nível de actividade e consequente desgaste dos componentes activos está directamente relacionado com a intensidade de laboração das instalações de produção - caso a) 59)- pág. 3 - código 2365 - via férrea - 16.913,31 €- A rede ferroviária tem uma taxa de utilização, e consequente desgaste, proporcional à intensidade de laboração e correlativo aumento das frequências de transporte e fluxos transportados de matérias primas, produtos intermédios e produtos acabados. - caso a) 60)- pág. 4 - código 2365 - via férrea - 468.870,02 € - identifica-se com a imobilização da ref 59, pelo que é objecto de idêntica conclusão –caso a) 7- Síntese No quadro seguinte resumem-se as conclusões expressas no capítulo anterior. Agrupam-se, identificados pelas referências e designações usadas nesse capítulo e pelo respectivo valor, os casos em que o desgaste não é afectado pela intensidade de laboração e aqueles em que é. 7.1 - Equipamentos cujo desgaste não é afectado pela intensidade de laboração (caso c) - a amortizar pelos critérios normais 1) - pág. 2- redes de gás natural - PDJ -17 -.. 167.777,76 € 2) - pág. 2- redes de gás natural - PDJ -17 - … 28.548, 56€ 10)- Pag 4- Rede de fluidos PE021- … 567.862,69 € 15)- Pág. 2 - Coberturas da nave do forno de 90 t – PDL11 - … 12.655,61 € 16)- Pág. 4 - Sistema de detecção de radioactividade para sucata .... 59.200,00 € 17)- Pág. 1 - Detector de radioactividade P 1004 - … 59.200,00 € 18)- Pág. 1- Equipamento de detecção e extinção de incêndios PB038- ... 22.383,52 € 19)-Pag 1 - Hardware P6003 (equipamento administrativo)- ... 41.312,04 € 20)-Pág. 1- Hardware P6003 (equipamento administrativo) - ... 21.067,68 € 24)-Pág. 1- rede de vapor - … 44.891,81€ 31) – Pág. 2 -rede de vapor (31505) - … 19.029,14 € 37)-Pág. 3 - Ampliação do parque (P11011) - ... 234.140,67 € 39)- Pag 3 - rede de energia eléctrica de emergência (P13003) - … 324.265,67 € 41)- Pag 3 -rede de energia – distribuição e comando (31304/06/07) - … 6.658,71€ 43)-Pág. 3 - rede de água (P31403/05/07/08/10) - … 44.998,33 € 46)- Pág. 3 - rede de energia - rede emergência (PI3005) - ................ 52.889,06 € 47) –Pág. 3 - rede de energia - rede e Q. distrib «PI0029) - ...... 126.602,66 € 51)-Pag 3 -alarmes (31814 ,36103) - … 3.915,92€ 52)-Pág. 3 -sistema radioactividade - (p18023) - … 135.912,24€ 53)- Pág. 4 - sistema de prevenção radiológica (PI0004) - … 28.396,40 € 54)-Pág. 1- extintores 95043 - …. 2.873,20€ 55)-Pág. 1-2300 - extintores 95043- … 3.307,32€ Soma dos valores indicados para os elementos do imobilizado fixo não sujeitos a desgaste intensivo nem redução da vida útil ... 2.007.888,99 € (Dois milhões, sete mil oitocentos e oitenta e oito euros e noventa e nove cêntimos) 7.2- Equipamentos cujo desgaste é pouco afectado ou não afectado pela intensidade de laboração, mas cuja vida económica útil se encurta - por indução - com a redução da vida útil dos equipamentos a cuja actividade estão especificamente afectos, em consequência da laboração intensiva destes (caso b) - a amortizar intensivamente - taxas acrescidas de 50% 11) –Pág. 4 - Rede de Oxigénio para a aciaria PEO10- .... 702.298,00€ 12)- Pág. 4 - Rede de distribuição eléctrica - PA311 e PA312- … 2.527.513,38€ 14) –Pág. 2 - Distribuição eléctrica - PA311- .... 212.370, 49€ 25)-Pag l-rede de energia - 6.011,69 € 26)-Pagl-rede de energia - 2.144.830,96 € Soma dos valores indicados dos elementos do imobilizado com redução induzida da vida útil 5.593.024,52€ (Cinco milhões, quinhentos e noventa e três mil, e vinte e quatro euros e cinquenta e dois cêntimos) 7.3- Equipamentos cujo desgaste é directamente afectado pela intensidade de laboração (caso a» - a amortizar intensivamente - taxas acrescidas de 50% 3)- pág. 3 - Rede de óleo p/central H.P. redutores - PLJ27 - … 223.849,09 € 4)-pág. 3 - Rede de óleo p/ central H.P. redutores - PLJ 27 - … 40.959,34 € 5)- Pág. 3 - Rede H20 para T.laminagem - PLJ37 - …. 118.554,49 € 6) – Pág. 3 - código 2120 - Rede H20 para T. laminagem - PLJ37 - 27.594,63 € 7)- Pág. 3 - Sistema de ar e óleo para caixas e guias PLJ 40 - .... 66.991,23 € 8)-Pág. 3 - Sistema de ar e óleo para caixas e guias PLJ 40 - ... 11.548,47 € 9)-pág. 4 - Estação de tratamento de águas PD271 e PD272 - .... 3.118.866,13 € 13)-Pág. 1 - Vias férreas - 3.990.383,18€ 21) Pág. 1 - outras imobilizações - peças de reserva - … 3.319.690,05€ 22)- Pág. 1- outras imobilizações - peças de reserva - rolamentos - •....• 134.395,85€ 23)-Pág. 1 -- Rede de ar comprimido - 280.124,90 € 27)-Pág. 1 - rede de água arrefecida - "' 711.784,60 € 28)- Pág. 2 - rede de energia - instalação de reactâncias (PI0009) - •.•.•. 583.683,00 € 29)-Pág. 2 - rede de energia - rep condensadores - … 46.238,57 € 30) –Pág. 2 - rede de ar comprimido (31504) - ... 34.128,63 € 32)-Pag 2 - rede de energia - reactâncias - ..... 138.916,50 € 33)-Pág. 2 - rede de energia - condensadores (P13004) - ..... 11.947,86 € 34)- Pág. 2 - rede de energia – sistinj grafite no forno - (PI0011) - …. 133.309,13 € 35) Pág. 2 - regulação eléctrica (PI0017, 31301) - ... 341.342,63 € 36)-Pág. 2 - rede de água (PI4006, 14007) - … 1.316.517,02 € 38)-Pag 3 - rede de ar comprimido (P31504) - .... 51.634,21€ 40)-Pág. 3 - alimentação de potência para pontes rolantes (PI0022).. 55.849,32 € 42)-Pág. 3 - rede de água (P14001 , 14008 , 14009) - ... 2.886.550,70€ 44)-Pág. 3 - rede de ar comprimido (P15002 ,31504) - .... 161.581,50€ 45)-Pág. 3 - rede de energia _ rep condensadores-PI3004) - … 42.647,22€ 48)-Pág. 3 - rede água - ( P14012, 31403/04/11) - ... 55.668,36 € 49)-Pág. 3 - rede de ar comprimido - (31504) - ... 9.452,22 € 50)-Pag 3 - rede de água (em circuito fechado) - … 29.175,91 € 56)-Pág. 1 - Peças de reserva - 7.130.965,17 € 57)-pág. 1- outras imobilizações (peças de reserva -5 itens) - … 32.482,50 € 58) - pág. 3 - rede de ar comprimido - 4.064,43€ 59)- pág. 3 via férrea - 16.913,31€ 60)- pág. 4 - via férrea - 468.870,02€ Soma dos valores indicados para os elementos do imobilizado fixos sujeitos a desgaste intensivo em relação directa com a intensidade de exploração , 25.596.680,18 € (vinte e cinco milhões, quinhentos e noventa e seis mil, seiscentos e oitenta euros e dezoito cêntimos) Soma dos valores indicados para os elementos do imobilizado … 33.197.593,69 € (trinta e três milhões, cento e noventa e sete mil, quinhentos e noventa e três euros e sessenta e nove cêntimos) (cfr. doc. junto a fls. 31 a 48 dos autos);

7. No que diz respeito ao Funcionário I.......... os encargos mensais da impugnante eram de € 3.828,03, sendo que estes encargos majorados daria um total de € 5.742,05, o limite legal era de € 4.992,40 pelo que foi majorado a mais a quantia mensal de € 1.164,37. A majoração efectuado foi de € 22.968,20, quando apenas poderia ser aceite a majoração de € 13.972,40 sendo a diferença de € 8.995,80 sido corrigida (cfr. quadro constante do Anexo III ao Relatório inspectivo);

8. No Anexo XI do Relatório Inspectivo consta um Mapa com os montantes que se encontraram em excesso da dedução e um mapa do qual constam os funcionário considerados como não tendo contribuído para o saldo líquido de postos de trabalho (cfr. doc. junto a fls. não numeradas do processo instrutor – Relatório de Inspecção);

9. A impugnante foi notificada para apresentar uma garantia para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal correspondente à liquidação impugnada (cf. fls. 35 dos autos);

10. A impugnante prestou garantia em 09/01/2008 (cfr. doc. junto a fls. 234 do processo instrutor junto aos autos);

11. A impugnante procedeu ao pagamento do imposto identificado na liquidação supra em 20/12/2013 (cfr. doc.s juntos a fls. 141 e 142 dos autos).

A decisão da matéria de facto com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, todos objecto de análise concreta, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.

DOS FACTOS NÃO PROVADOS

Dos factos constantes da impugnação, todos objectos de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.»

B. DE DIREITO

Nos presentes autos temos para apreciar dois recursos independentes (cfr. artigo 633.º do CPC- «Chama-se independente o recurso cujas sorte e destino não ficam na dependência da resolução que haja de adoptar a parte contrária»- acórdão do STA de 26.05.2010, proferido do processo n.º 9/10, disponível em texto integral em www.dgsi.pt), porque ambas as partes, recorreram da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IRC dos exercícios de 2003 e 2004.

Recurso da Fazenda Pública

Através do presente recurso, pretende a recorrente que se declare a nulidade da sentença recorrida, por nulidade por excesso de pronúncia, e subsidiariamente de vício de violação de lei por ofensa do artigo 5.º do CPC, na parte em que anulou a liquidação adicional de IRC de 2004, por vício de forma por falta de fundamentação no segmento operado pela correção a título do benefício fiscal referente à Criação Líquida de emprego para jovens.

Importa, antes do mais, qualificar o apontado vício de excesso de pronúncia, adiantando-se desde já que, o mesmo não se verifica.

Senão vejamos.

A nulidade imputada à sentença (cfr. alínea d) do artigo 615.º do CPC) reconduz-se a um vício de conteúdo, ou seja, vício que enferma a própria decisão judicial em si, nos fundamentos, na decisão, ou nos raciocínios lógicos que os ligam (cfr. J. CASTRO MENDES, Direito Processual Civil, III, 1980, 302 a 306).

No processo judicial tributário o vício de excesso de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125.º, nº.1, do CPPT no último segmento da norma.

Este normativo tem de ser equacionado com o disposto no artigo 660.º, nº 2, 2ª parte, CPC, que proíbe ao juiz ocupar-se de questões que as partes não tenham suscitado, sendo estas questões os pontos de facto ou de direito relativos à causa de pedir e ao pedido, que centram o objecto do litígio.

À luz do princípio do dispositivo, «[h]á excesso de pronúncia sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido» (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 6.2.1992, publicado no Bol. 414.º - 413), resultando uma limitação do juiz ao princípio do dispositivo, que exprime a liberdade com que as partes definem o objecto do litígio, não podendo o julgador condenar, além do pedido, nem considerar a causa de pedir que não tenha sido invocada.

Como se infere do que já deixámos expresso, o excesso de pronúncia pressupõe que o julgador vai além do conhecimento que lhe foi pedido pelas partes.

Com efeito o aludido vício de conteúdo consiste em o juiz conhecer de questão de que não podia tomar conhecimento (2.ª parte da al. d) do n.º1 do artigo 668.º do CPC), pelo que o seu excesso configura nulidade relacionada com a 2.ª parte do n.º 2 do artigo 660.º do CPC, que proíbe ao juiz ocupar-se de questões que as partes não tenham suscitado, sendo estas questões os pontos de facto ou de direito relativos à causa de pedir e ao pedido, que centram o objecto do litígio (vide entre outros – acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06.08.2014, proferido no processo n.º 584/14, disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Podemos também afirmar que o objecto da impugnação judicial é o acto tributário da liquidação (sendo o respectivo pedido, o de anulação do acto tributário e sendo a causa de pedir consubstanciada nos vários vícios imputados à mesma liquidação).

No presente caso, alega a recorrente que « (…) [a] impugnante, em momento algum, invocou na presente impugnação a falta de fundamentação daquela correcção efectuada pelos serviços de inspecção.» pelo que, em seu entender, a sentença recorrida padece do vicio de nulidade por excesso de pronúncia.

Da análise da petição inicial apresentada constata-se que a recorrida manifesta a sua discordância por um lado quanto ao critério utilizado pela Administração Tributária a respeito da correção referente à criação líquido de emprego. Por outro lado, ainda, invoca o vício de erro sobre os pressupostos de direito.

Na sentença recorrida analisando as questões suscitadas pela recorrida concluiu-se que a correcção aqui em apreciação - correção relativa ao beneficio fiscal da criação de emprego para jovens (IRC de 2004) - padecia do vício de forma por falta de fundamentação.

Ora, como resulta dos autos a recorrida nunca invocou tal vício e por essa razão a recorrente também nunca se pronunciou (na contestação) sobre tal questão.

Neste contexto é seguro afirmar que o Tribunal «a quo» ao invés de conhecer as verdadeiras questões suscitadas conheceu de questão que a recorrida não suscitou e não é do conhecimento oficioso, qual seja a da fundamentação formal.

Daí que, nesta situação, estejamos, por isso, e fazendo nossas as palavras do acórdão do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 20.02.2019, proferido no processo n.º 0775/02.2BTVIS «Se o tribunal, consciente e fundamentadamente, toma conhecimento de uma questão por julgar que ela foi, expressa ou implicitamente, invocada, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse julgamento, mas não nulidade por excesso de pronúncia.» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Importa ainda notar, que não se mostra violado o princípio do dispositivo, porquanto para além do que deixamos dito, do confronto entre o peticionado e o segmento dispositivo da sentença recorrida extrai-se, que a anulação da liquidação sindicada não ocorreu para além do que fora pedido (O princípio do pedido tem consagração no artigo 3º, n.º1 do CPC: «O tribunal não pode resolver o conflito de interesses que a ação pressupõe sem que a resolução lhe seja pedida por uma das partes e a outra seja devidamente chamada para deduzir oposição.» E, como dispõe o artigo 609.º, n.º1 do CPC, «a sentença não pode condenar em quantidade superior ou em objecto diverso do que se pedir.»).

Ora, conforme e pelas razões atrás expostas, estamos, no quadro dos autos, perante um erro de julgamento que importa apreciar, o que, de resto foi invocado subsidiariamente pela recorrente, conforme decorre das conclusões de recurso.

Dito isto, vejamos então se pode ser concedida razão à recorrente.

Na petição inicial invocou a recorrida que contrariamente ao entendimento pugnado pela Administração Tribuária o regime legal aplicável aos colaboradores admitidos até 31 de Dezembro de 2003, é o estabelecido no artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais decorrente do Decreto – Lei n.º 198/01, de 3 de Julho e não o da Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro.

Desde já se avança que, pelas razões que adiante se dirão que tem razão a recorrida.

O artigo 17.º do EBF (na redacção do Decreto-Lei n.º 198/01, de 3 de Julho) sob a epígrafe «criação de empregos para jovens» estatuía:

«1- Para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo dos encargos mensais, por posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.

3- A majoração referida no n.º 1 tem lugar durante um período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho.».

Do aludido preceito em análise resulta que são dedutíveis como custo fiscal os encargos suportados com a criação líquida de postos de trabalho para jovens, com menos de 30 anos, ano de 2002, majorando todos os encargos suportados em 50%, na medida em que cada um dos encargos mensais individualmente considerado não excedesse o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.

Tem sido esta a posição repetida do Supremo Tribunal Administrativo de que é exemplo o Acórdão proferido em 21/06/2017 no processo 0519/16.

Escreveu-se, no citado acórdão: «Lido atentamente o preceito legal em crise, antes e depois da alteração legislativa que ao mesmo foi introduzida, podemos surpreender com meridiana clareza que enquanto na redacção aplicável ao caso concreto dos autos se estabelecia um montante máximo do benefício por referência aos encargos mensais efectivamente ocasionados pelo novo posto de trabalho, já na nova redacção tal montante máximo do benefício era estabelecido por referência à própria majoração considerada anualmente.

Assim, facilmente se percebe que a interpretação que a Fazenda Pública faz do preceito em análise não encontra apoio no próprio texto da Lei, violando, por consequência, as regras estabelecidas no artigo 9º, nº 2, do Código Civil. Na verdade, o limite imposto ao benefício na redacção que agora nos interessa, reporta-se unicamente ao valor dos encargos mensais e não ao valor dos encargos mensais acrescidos da majoração de 50%, nada na lei permite uma tal interpretação.

Ou seja, o nº 1 do artigo 17º esclarece que o valor dos encargos é levado a custo em valor correspondente a 150%, ou seja, o encargo real efectivamente suportado pela entidade patronal é acrescido de metade, e o nº 2, que a consideração de tais encargos deve respeitar o tecto máximo mensal de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, isto é, o valor máximo a considerar para estes efeitos seria sempre o do valor mensal correspondente a 14 vezes o salário mínimo mensal mais elevado, acrescido de metade.Com a alteração introduzida pelo Orçamento de Estado de 2003 é que o legislador impôs de forma expressa um limite à própria majoração, condicionando-a a um período anual e já não mensal, portanto, diferentemente do que anteriormente acontecia.». (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Não existem razões para que nos afastemos desta jurisprudência consolidada, pelo que, a interpretação da Administração Tributária só tem fundamento com a nova redacção em vigor a partir de 2002, já que, aí sim, se estabelece um montante máximo da majoração anual e não um montante máximo de encargos mensais. Neste caso, o montante máximo a deduzir como custo fiscal tem como limite o montante equivalente a 14 vezes o salário mínimo nacional.

E, nessa medida, a Administração Tributária ao considerar que o total dos custos suportados, com colaboradores I.......... e S.........., acrescidos da majoração permitida, excedia o limite legal previsto no n.º 3 do artigo 17.º do EBF, incorreu em vício de violação de lei por errada aplicação do direito.

Impõe-se, pois, a improcedência do recurso.

Do recurso da Impugnante

Vejamos, em primeiro lugar, a questão atinente ao alegado erro de julgamento da matéria de facto e, consequentemente, à discordância factual.

No entendimento da recorrente, deve ser adiada à matéria de facto fixada em 1.ª Instância a factualidade que enunciou na Conclusão F, a saber:

- A Fábrica do Seixal e Maia laboram em contínuo, 24 sobre 24 horas (cfr. Depoimento das testemunhas – A............. e H............);

- As redes eléctricas, redes de gás natural, redes de águas, rede de oxigénio, redes de óleos e redes de ar comprimido tratam-se de sistemas/equipamentos auxiliares específicos conexos com os equipamentos principais de produção e doa quais constituem partes funcionalmente inseparáveis, por vezes integrando-os (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

- As redes referidas no ponto anterior têm o mesmo desgaste que os equipamentos principais que servem e são móveis (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

- As peças de reserva são feitas sob encomenda para determinado equipamento específico e só servem nesse mesmo equipamento (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............).

- As peças de reserva funcionam em “rotação” e têm como função impedir a paragem da produção em caso de avaria (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

- Findo o período de vida útil do equipamento que servem, as peças de reserva são inutilizadas (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

- A venda do equipamento central de oxigénio enquadra-se na actividade normal da Impugnante (Depoimento das testemunhas – J............ e J............).»

Como é sabido, os Tribunais Centrais Administrativos, sendo tribunais de segunda instância, têm competência para conhecer tanto de questões de direito, como de questões de facto.

Quanto à reapreciação da prova, em particular quando se trata de reapreciar a força probatória dos depoimentos das testemunhas que no processo tributário português vigora o princípio da liberdade de julgamento ou da livre convicção segundo o qual o tribunal aprecia livremente as provas, sem qualquer grau de hierarquização, e fixa a matéria de facto em sintonia com a sua prudente convicção firmada acerca de cada facto controvertido (cfr. artigo 607.º nº5 do CPC aplicável ex vi do artigo 2.º, alínea e) do CPPT).

O princípio da prova livre significa a prova apreciada em inteira liberdade pelo julgador, sem obediência a uma tabela ditada externamente; mas apreciada em conformidade racional com tal prova e com as regras da lógica e as máximas da experiência (cfr. Alberto dos Reis, Anotado, 3ª ed. III, p.245).

E não oferece dúvidas que por força do artigo 640.º nº 1, alíneas a), b) c), do CPC, aquele que impugne a matéria de facto, especificar, obrigatoriamente, sob pena de rejeição, quais os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados, indicando os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou de gravação nele realizada, que imponham decisão sobre os pontos impugnados diversa da recorrida e referenciar a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

Acrescenta o nº 2 da disposição citada, que no caso previsto na alínea b), quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ainda ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respectiva parte, indicar com exactidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes.

No caso concreto, a recorrente efectuou a indicação exigida pelo apontado preceito quanto às passagens da gravação cuja reapreciação requereu e indicou os pontos de facto que no seu entender mereceriam constar nos factos provados, razão pela qual deu cabal cumprimento ao preceituado no artigo 640.º, nº1, alínea a) e n.º2, alínea b) do CPC.

Tudo conduz, portanto, à conclusão da pontualidade do cumprimento, pela recorrente, dos ónus de impugnação do julgamento da matéria de facto.

Por isso, e por se entender relevante à decisão de mérito a proferir, adita-se ao probatório a seguinte factualidade:

12. A Fábrica do Seixal e Maia laboram em contínuo, 24 sobre 24 horas (cfr. Depoimento das testemunhas – A............. e H............);

13. As redes eléctricas, redes de gás natural, redes de águas, rede de oxigénio, redes de óleos e redes de ar comprimido tratam-se de sistemas/equipamentos auxiliares específicos conexos com os equipamentos principais de produção e dos quais constituem partes funcionalmente inseparáveis, por vezes integrando-os (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

14. As redes referidas no ponto anterior têm o mesmo desgaste que os equipamentos principais que servem e são móveis (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

15. As peças de reserva são feitas sob encomenda para determinado equipamento específico e só servem nesse mesmo equipamento (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............).

16. As peças de reserva funcionam em “rotação” e têm como função impedir a paragem da produção em caso de avaria (cfr. Depoimento das testemunhas – A............, E............ e H............ e parecer técnico junto à petição inicial).

Procede, assim, o recurso interposto na parte atinente à impugnação da decisão da matéria de facto.

Tendo em conta os factos dados como provados e definitivamente fixados, cabe, agora, entrar na análise das questões de fundo, indagando-se, da (i)legalidade da actuação da Administração Tributária relativamente a cada uma das correcções em crise nos autos.

(i) Reintegrações e amortizações não aceites como custo fiscal

A Meritíssima Juíza do Tribunal «a quo» entendeu que são havidos como «edifícios e construções» as «redes de gás natural, óleo, H20, sistema de ar e óleo, fluidos, oxigénio, elétrica e tratamentos de àguas» e «equipamento básico» e que, por essa razão, acolheu a posição da Administração Tributária e em consequência decidiu que aqueles bens estão excluídos de amortização intensiva por força da alínea a) do n.º4 do já referido artigo 9.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro.

Porém, não concorda a recorrente com o entendimento preconizado na sentença recorrido, porquanto o mesmo padece de erro de julgamento de direito.

Vejamos se assim se deverá entender.

Nos termos do n.º 1 do artigo 27.º do Código do IRC, (na versão em vigor à data dos factos) « (…) são aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os elementos do activo imobilizado que, com carácter repetitivo, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização, do decurso do tempo, do progresso técnico ou de quaisquer outras causas.»

Como refere Freitas Pereira « (...) as amortizações e reintegrações são o processo contabilístico de distribuir, de forma racional e sistemática, o custo de um activo que se deprecia pelos diferentes exercícios abrangidos pela vida útil.» (A Periodização do Lucro Tributável, CTF, 1988, p. 157).

O Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro serviu para regulamentar o desenvolvimento técnico do regime previsto no CIRC quanto às amortizações, « (...), no qual se procurou também reflectir a experiência que, no âmbito dos impostos sobre lucros anteriormente em vigor, foi recolhida da aplicação quer da Portaria n.º 21867, quer da Portaria n.º 737/81».

No caso concreto, e começando pelo discurso do Relatório de Inspecção, verifica-se que o fundamento das correcções efectuadas teve subjacente o facto da recorrente somente ter apresentado como justificado « [o] facto de todas as instalações fabris terem laborado em quatro turnos incorrendo por isso num desgaste maior do que o normal, não demonstrando com a descrição que fez dos bens, e que atrás já se apresentou, que da sua utilização em regime de mais do que um turno implica um maior desgaste efectivo. De facto, tendo em conta a actividade económica em que os bens especificamente são utilizados, não está demonstrado que se justifica a depreciação acelerada dos bens através da utilização de taxas de amortização superiores às máximas por aplicação do regime intensivo previsto no art.9° do DR 2/90.».

Foi, portanto, com base nesta fundamentação que a Administração Tributária entendeu que aqueles bens estão excluídos de amortização intensiva por aplicação da alínea a) do n.º4 do artigo 9.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90 de 12 de Janeiro.

Devendo, assim, a legalidade da correcção em análise ser aferida pelo quadro fundamentador supra enunciado, por ser este o discurso contemporâneo à prática da dita correcção. E isto é tanto assim, quanto já constitui jurisprudência maioritária, no sentido de que a legalidade do acto tributário tem que ser aferida à luz dos fundamentos que dele constam expressamente e não sobre conjecturas que o Tribunal possa aventar ou com base em fundamentos que não foram tidos em conta pela Administração Tributária e que não são contemporâneos do acto.

Neste sentido, exemplificativamente e por mais recente, veja-se por todos, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28.10.2020, proferido no processo n.º 02887/13.8BEPRT, onde se sumariou: : «I-No contencioso de mera legalidade, como é o caso do processo de impugnação judicial previsto no art. 99.º e segs. do CPPT, o tribunal tem de quedar-se pela formulação do juízo sobre a legalidade do acto sindicado em face da fundamentação contextual integrante do próprio acto, estando impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, quer estas sejam por ele eleitas, quer sejam invocados a posteriori.

II- Assim, não pode a AT, em sede de recurso jurisdicional, pretender que se aprecie a legalidade da correcção que esteve na base da liquidação impugnada à luz de outros fundamentos senão aqueles que constam da declaração fundamentadora que oportunamente externou. (disponível em texto integral em www.dgsi.pt)

Isto dito, vejamos, o que prescreve sob a epígrafe «Regime intensivo de utilização dos elementos patrimoniais» o artigo 9.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90 de 12 de Janeiro.

Diz o referido preceito legal, o seguinte:

«1- Quando os elementos do activo imobilizado corpóreo estiverem sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal em consequência de laboração em mais do que um turno, poderá ser aceite como custo do exercício:

a) Se a laboração for em dois turnos, uma quota de reintegração correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser utilizado acrescida até 25%;

b) Se a laboração for superior a dois turnos, uma quota de reintegração correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser utilizado acrescida até 50%.

2- No caso de ser utilizado o método das quotas degressivas, o disposto no número anterior não pode ser aplicado relativamente ao primeiro período de reintegração nem dele pode decorrer, nos períodos seguintes, uma quota de reintegração superior à que puder ser aplicada nesse primeiro período.

3- O regime mencionado no n.º 1 poderá igualmente ser extensivo, mediante reconhecimento prévio da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, a outros casos de desgaste mais rápido do que o normal em consequência de outras causas devidamente justificadas, até ao máximo referido na alínea b) do n.º 1, com as limitações mencionadas no n.º 2.

4- O disposto nos números anteriores não é aplicável, em regra, relativamente a:

a) Edifícios e outras construções;

b) Bens que, pela sua natureza ou tendo em conta a actividade económica em que especificamente são utilizados, estão normalmente sujeitos a condições intensivas de exploração.».

No caso em apreço, a recorrente, demonstrou que as redes/sistemas e equipamentos laboram em contínuo, 24 sobre 24 horas e estão sujeitas a desgaste rápido (cfr. pontos 12) a 14) da matéria assente), por isso, tal situação insere-se na previsão constante no n.º1 do artigo 9.º supra transcrito, isto é , no regime intensivo de amortização.

No que respeita às «peças de reserva» o Tribunal «a quo» entendeu que « [s]endo peças que não estão a ser utilizadas pela Impugnante, mas apenas que foram adquiridas pela Impugnante para fazer face a eventuais necessidades de substituição das mesmas ao longo do processo de fabrico para retirar peças que se danificaram no processo, não podem as mesmas ser passíveis de amortização em face ao disposto no art. 28º do CIRC. »

Ora, salvo o devido respeito, não podemos concordar com o entendimento supra transcrito, porquanto desprezou, como bem avançou a recorrente, o normativo contido no artigo 15.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90 de 12 de Janeiro, que sob a epígrafe, prescreve: « Peças ou componentes de substituição ou de reserva» estabelece o seguinte:

«1- As peças e componentes de substituição ou de reserva que, tendo a natureza de imobilizações, sejam perfeitamente identificáveis e de utilização exclusiva em elementos do activo imobilizado podem ser excepcionalmente reintegradas, a partir da data da entrada em funcionamento destes elementos ou da data da sua aquisição, se posterior, durante o mesmo período da vida útil dos elementos a que se destinam ou, no caso de ser menor, no decurso do respectivo período de vida útil calculado em função do número de anos de utilidade esperada.

2- O regime previsto no número anterior não se aplica às peças e componentes que aumentem o valor ou a duração esperada dos elementos em que são aplicados.»

Desde modo, resultando assente que «As peças de reserva são feitas sob encomenda para determinado equipamento específico e só servem nesse mesmo equipamento», que «funcionam em “rotação” e têm como função impedir a paragem da produção em caso de avaria» (cfr. pontos 15) e 16) do probatório) a sentença não pode manter-se por ter efetuado errada aplicação do direito.

(ii) Provisões para créditos de cobrança duvidosa

O Tribunal «a quo» sufragando a posição da Administração Tributária não reconheceu a dedutibilidade fiscal da provisão constituída no exercício de 2004, relativa a um crédito da sociedade «B.........., Lda», no montante de 79.897.73€, por estar associado à obrigação de um activo imobilizado corpóreo (equipamento central de oxigénio) não decorrente da actividade normal da recorrente e como tal não pode ao abrigo do disposto no artigo 34º, nº, alínea a) do CIRC ser objecto de provisões dedutíveis fiscalmente.

Para efeitos de IRC, consideram-se, nos termos do artigo 23.º n.º 1 CIRC (na redacção à data dos factos - por força do princípio tempus regit actum, acolhido no artigo 12.º do Código Civil, constitui a regra geral de aplicação das leis no tempo e significa que as normas jurídicas têm efeito apenas para o futuro, valendo no direito público e no privado) , custos ou perdas “os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora”. Segue-se, nas diversas alíneas em que se desdobra este n.º 1, uma indicação, exemplificativa, não taxativa, de encargos que assumem a categoria de custos ou perdas para efeitos do versado tributo, entre os quais, figuram, inequivocamente, “as provisões” – cfr. alínea h).

Como é sabido as provisões constituem um fundo criado pela empresa, levado a custos ou encargos do exercício, destinado a fazer face a prejuízos que se esperam, mas cujo valor não se conhece ainda com precisão.

Mais não são, pois, do que montantes retirados da matéria tributável de determinado exercício, que ficam afectos a compensar perdas de montantes incertos imputáveis ao mesmo exercício mas cuja concretização se apurará em exercícios posteriores, ou a fazer face a prejuízos previsíveis advindos da desvalorização das existências.

De acordo com o disposto na alínea a) do n.º1 do artigo 34.º do CIRC podem ser deduzidas para efeitos fiscais as provisões «que tiverem por fim a cobertura de créditos resultantes da actividade normal que no fim do exercício possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade.»

No caso presente, constata-se da leitura do discurso que fundamenta a correcção questionada, que não estão em causa os dois últimos requisitos (cobrança duvidosa e sua evidência na contabilidade), e sendo assim, haverá de determinar se está ou não verificado o primeiro requisito (actividade normal).

Como já dissemos no Acórdão deste Tribunal Central Administrativo de 03.12.2015, proferido no processo n.º 1108/06 de que fomos relatora, os créditos têm que resultar da actividade normal da empresa e tem-se entendido que os créditos resultantes da actividade normal da empresa são os saldos devedores de clientes e fornecedores no final do exercício devidamente evidenciados em contas apropriadas.

No contexto que vimos traçando, não vindo questionado que estamos perante um crédito derivado da venda de um bem utilizado no exercício da actividade da recorrente, justifica-se que se conclua que a materialidade que lhe deu origem, que de resto não foi controvertida, apresenta uma conexão - material e formal - com a organização da recorrente.

Repare-se que o conceito de indispensabilidade materializado na necessidade de manutenção da fonte produtora não pode ser entendido num sentido estático, mas sim num sentido dinâmico, razão pela qual as empresas podem incorrer em custos necessários não só no seu processo produtivo actual, mas também face àquele que querem vir a obter no futuro, e isso pode naturalmente passar pela venda de activos corpóreos. Ademais, a Administração Tributária não pode sindicar a bondade e oportunidade das decisões económicas da gestão da empresa, sob pena de se intrometer na liberdade e autonomia de gestão da sociedade.

Assinalando-se, de resto, que próprio artigo 104.º, n.º 2, da CRP evidencia que o princípio da tributação das empresas pelos lucros reais não foi enunciado em termos absolutos, impondo-se apenas que a tributação incida «fundamentalmente» sobre o rendimento real. Daí que a norma do n.º 1 do artigo 23.º do CIRC, ao limitar a relevância dos custos aos «que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora» tem de ser entendida como permitindo a relevância fiscal de todas as despesas efectivamente concretizadas que sejam potencialmente adequadas a proporcionar proveitos ou ganhos, independentemente do resultado (êxito ou inêxito) que em concreto proporcionaram.

Por isso entendemos que, ao invés do que decidiu a sentença recorrida, a constituição da provisão não afronta a alínea a) do n.º1 do artigo 34.º do CIRC.

(iii) Encargos com a criação líquida de emprego.

Está em causa a correcção da matéria colectável ao exercício de 2003, efectuada em sede de Beneficio Fiscal relativo à criação líquida de emprego, suportada no entendimento de que o total dos custos suportados com o funcionário I.........., acrescido da majoração permitida, excedia o limite previsto no artigo 17.º, n.º3 do Estatuto dos Benefícios Fiscais vigente à data dos factos.

Em, primeiro lugar, importa desde já, esclarecer que o Tribunal « a quo» considerou e aplicou a redacção do artigo 17.º do EBF, vigente depois da alteração introduzida pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro (Lei do OE 2003). Tal como acima já deixamos dito, no caso é de aplicar o artigo 17.º do referido diploma na redacção do Decreto-Lei n.º 198/01, de 3 de Julho, na medida em que o contrato de trabalho foi celebrado anteriormente a 2003.

Sendo assim, tendo resultado provado que no exercício de 2003, a recorrente contabilizou o montante total de encargos de 45.936,40 €, como o colaborador I.........., a que corresponde um valor de encargos mensais de 3.828,03€ e uma vez que o produto de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, que naquele exercício se fixou em 4.992,40€.

Conclui-se, assim, que os encargos mensais suportados (3.828,03€) foram inferiores ao referido limite de 4.992,40€.

Em face do que se deixa dito, procede, nesta parte, o recurso.

Da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Conforme entendimento expresso no acórdão do STA de 07.05.2014, proferido no processo n.º 01953/13 a que aderimos, «A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes),iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade.» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Considerando que o valor da presente causa ultrapassa o patamar de 275.000€ e que a mesma não assumiu especial complexidade nem a conduta assumida por qualquer uma das partes, em recurso, pode considerar-se num nível reprovável, tendo-se limitado, como referido, grosso modo, à discussão das questões jurídicas já tratadas no plano doutrinal e jurisprudencial.

Nada obsta que a recorrente (Fazenda Pública) seja dispensada, do pagamento do remanescente da taxa de justiça, atendo o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade.

IV. CONCLUSÕES

I. São dedutíveis como custo fiscal os encargos suportados com a criação líquida de postos de trabalho para jovens com menos de 30 anos, ano de 2002, majorando todos os encargos suportados em 50%, na medida em que cada um dos encargos mensais individualmente considerado não excedesse o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, nos termos do disposto no artigo 17.º do EBF.

II. Os créditos sobre clientes, resultantes das transações de bens e serviços relacionados com a actividade da empresa, são passíveis de ser considerados «créditos resultantes da actividade normal».

V. DECISÃO

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes que integram a 1.ª Subsecção Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em:

- negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública e, em consequência, confirmar a sentença recorrida, embora com a presente fundamentação;

- conceder provimento ao recurso interposto pela Impugnante, revogar a sentença recorrida nos segmentos aqui recorridos e julgar a impugnação judicial procedente também nestes segmentos.

Custas a cargo da recorrente (Fazenda Pública) com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º n.º7, do RCP.

Lisboa, 19 de Novembro de 2020

[Ana Pinhol]

[Isabel Fernandes]

[Jorge Cortês]