145/16.5BEALM - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Fundamentando-se a reversão na alínea a) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, porquanto a dívida foi objeto de cobrança coerciva num momento ulterior à gerência exercida pelo revertido, compete à AT provar que foi por sua culpa que o património da executada originária se tornou insuficiente para a satisfação das dívidas exequendas.

II- A culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano. Compete, pois, aferir se se a atuação do gestor, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva.

III- No caso concreto, a AT não demonstrou de forma suficiente a atuação culposa do Recorrido enquanto gerente da executada originária, não se verificando, assim, este requisito da reversão, nos termos da alínea a) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida em 30/01/2024 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou procedente a oposição apresentada por A. M., melhor identificado nos autos, no processo de execução fiscal («PEF») n.º 2232201201123750, contra si revertido, instaurado originariamente contra a sociedade «S. S. M., Lda.», para cobrança coerciva de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado («IVA»), respeitantes a janeiro de 2008 a dezembro de 2009, no valor total de 183.934,78 Euros.

Nas suas alegações, a Recorrente formula as seguintes conclusões:

«A) . Através da douta Sentença aqui em apreço, a Meritíssima Juíza de Direito do Tribunal “a quo”, julgou procedente a oposição e determinou a extinção do PEF n.º 2232201201123750 relativamente ao oponente;

B) . Salvo o devido e merecido respeito por diferente entendimento, a Fazenda Pública entende que tal decisão não pode manter-se na ordem jurídica, nos termos em que foi proferida, porque nela se fez um errado julgamento de facto e também de direito;

C) . Para proferir a decisão que com este recurso se pretende anulada, a Meritíssima Juíza de Direito do Tribunal “a quo”, considerou a Administração Tributária não fez qualquer prova das asserções atinentes à culpa do Oponente na insuficiência do património da devedora originária, sendo que, a tal não obsta a factualidade vertida enquanto factualidade não provada, respeitante às alegações do Oponente, porquanto, a ónus da prova da Autoridade Tributária é a montante, na fundamentação do despacho de reversão;

D) . Dissente a Fazenda Pública, do assim julgado, por entender que no referido despacho de reversão se fez a prova da culpa do oponente pela inexistência de património da sociedade devedora originária que pudesse responder pela dívida exequenda;

E) . A reversão, cuja legalidade se aprecia nesta oposição, foi efetuada a coberto do disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea a), da LGT;

F) . Na situação em apreço, está devidamente provada a gerência de facto da sociedade devedora originária por parte do oponente, no período em que facto constitutivo das dívidas tributárias em causa se verificou (2008 e 2009), mas cujo prazo legal de pagamento ou entrega terminou depois do exercício desse cargo e isso mesmo foi reconhecido pelo Tribunal “a quo”; G). A culpa a que o artigo 24.º, n.º 1, alínea a), da LGT se refere, consiste na omissão da diligência que se exige aos gerentes, e exprime, sempre, um juízo de censura em relação à atuação destes;

H) . Para a prova da culpa pela insuficiência/inexistência de bens, que permita operar a reversão das dívidas tributárias, basta ao órgão de execução fiscal provar que o gerente de facto não administrou a devedora originária de molde a evitar que o património desta se tornasse insuficiente/inexistente para responder pelas suas dívidas tributárias;

I) . Na situação em apreço, essa prova foi feita pelo órgão de execução fiscal, através do despacho de reversão e da informação que o antecedeu, e que a ele conduziu;

J) . A par do extravio dos documentos de suporte à contabilidade da devedora originária apurada em sede inspetiva, o órgão de execução fiscal teve em consideração, quer o depoimento de cinco testemunhas, quer informação recolhida do próprio sistema informático; K). Perante os factos apurados, no despacho de reversão aqui em causa, o referido órgão de execução fiscal concluiu que o património da firma executada foi delapidado por más opções de gestão do gerente da devedora originária;

L) . Se a isto se acrescentarem as contradições que resultaram das inquirições levadas a cabo nesta oposição, bem como as contradições das próprias declarações de parte do oponente, mais reforçada sai aquela conclusão;

M) . Se, de facto, a sociedade devedora originária se encontrava impossibilitada de cumprir as suas obrigações, nomeadamente, pagar salários e impostos, então, estava o oponente legalmente obrigado a apresenta-la à insolvência para proteção dos respetivos credores;

N) . O oponente, na sua qualidade de único gerente no período em causa, não só não apresentou a sociedade à insolvência, como nenhuma medida tomou para ultrapassar as alegadas dificuldades por que esta passava;

O) . Na situação em apreço, o órgão de execução fiscal fez constar da fundamentação do ato de reversão as razões que o levaram a formular o juízo de culpa do revertido, não tendo, este, logrado contrariar nenhuma das razões ali mencionadas;

P) . Na situação em apreço, não logrou o oponente provar que não adquiriu imóveis, nem amortizou capital e juros do empréstimo para habitação própria, com dinheiro retirado da empresa, e que a proveniência desse dinheiro era outra, nem provou que atuou com a diligência que legalmente lhe era exigida;

Q) . Na situação em apreço, a ausência de prova documental, relativa aos contratos celebrados e hipotéticos créditos assumidos, nomeadamente, uma segunda via dos extratos bancários e as escrituras públicas de compra e venda não se apresenta imprescindível para a prova da culpa do oponente na inexistência de património da sociedade devedora originária que foi feita pelo órgão de execução fiscal;

R) . Tendo em consideração o disposto no artigo 103.º, n.º 1, da LGT, que atribui ao processo de execução fiscal natureza judicial, e o disposto nos artigos 99.º, n.º 1, da LGT, e 13.º, n.º 1, do CPPT, donde resulta que os juízes dos tribunais tributários devem realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade, se a Meritíssima Juíza de Direito do Tribunal “a quo” considerava aquela documentação imprescindível, deveria ter ordenado a sua junção aos autos;

S) Na situação em apreço, se a Meritíssima Juíza de Direito do Tribunal “a quo” entendia que o encerramento das instalações da devedora originária pela ASAE constituía factualidade relevante para a correta e justa decisão da presente causa, não estava legalmente impedida de a conhecer e de a ela atribuir a devida relevância, atento o disposto nos artigos 99.º, n.º 1, da LGT, e 13.º, n.º 1, do CPPT, bem como nos artigos 5.º e 6.º do CPC, aplicáveis ao processo judicial tributário ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT.

T) . Não tendo o oponente atuado, in casu, com a diligência que lhe era legalmente exigida, esse facto não pode deixar de censurar-se como o fez o órgão de execução fiscal no seu despacho de reversão, atribuindo-lhe a devida culpa pela inexistência de bens da sociedade devedora originária que pudessem responder pela dívida exequenda;

U) . Ao se ter decidido como se decidiu, na Sentença ora sob recurso, apresenta-se violado o disposto nos artigos 24.º, n.º 1, alínea a), 99.º, n.º 1, ambos da LGT, e no artigo 13.º, n.º 1, do CPPT.

V) . A reversão aqui em causa não padece de nenhuma ilegalidade que possa determinar a sua extinção por parte deste douto Tribunal e, por esta razão, deve ser confirmada e mantida na ordem jurídica, nos exatos termos em que foi realizada.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicáveis, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar procedente o presente recurso, por totalmente provado e, em consequência, ser a douta sentença ora recorrida revogada e substituída por douto Acórdão que julgue totalmente improcedente a presente oposição judicial, tudo com todas as devidas e legais consequências.».

O Recorrido apresentou contra-alegações, tendo, a final, pugnado pela improcedência do recurso jurisdicional apresentado.

O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») pronunciou-se no sentido de ser negado provimento do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2, ambos do Código de Processo Civil - «CPC» -, ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo, uma vez que a Autoridade Tributária e Aduaneira («AT») logrou demonstrar a culpa do Recorrido na insuficiência patrimonial da executada originária para pagamento dos créditos exequendos, nos termos da alínea a) do n.º1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária («LGT»).

III- FUNDAMENTAÇÃO

III. A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A) Em 18.05.1964, foi constituída a sociedade "S. – S. M.", com objeto social de comércio e exportação de ostras e mariscos, com capital social de € 185.652,56, distribuído por 6 (seis) quotas:

1- Quota de € 64.373, 77 - pertencente a "P. N. – S. O. Lda";

2- Quota de € 64.373, 77 - pertencente a "T. - S. O., Lda";

3- Quota de € 10.669,67 - pertencente a "M. – S. E., Lda";

4- Quota de € 15.411,79 - pertencente a A. R.;

5- Quota de € 15.411,79 - pertencente a P. M.;

6- Quota de € 15.411,79 - pertencente a A. P.; (cf. certidão permanente que consta de fls. 358 a 365 do PEF);

B) Em 19.07.2006, o Oponente adquiriu a quota identificada em 4, 5 e 6 na alínea antecedente (cf. insc. 7 - Ap. 14/20060719 constante da certidão permanente a fls. 358 a 365 e escritura de cessão de quotas de fls. 366 e 367 do PEF);

C) Em 31.01.2007 o oponente adquiriu a quota identificada em 1, 2 e 3 na alínea A) (cf. Menção - Dep. 77/2007-01-31da certidão permanente que consta de fls. 358 a 365 do PEF); D) Em 22.02.2007, o Oponente foi designado gerente da sociedade identificada em A), sendo suficiente para a sociedade se obrigar, a assinatura do sócio e gerente A. M., aqui Oponente (cf. Insc. 10 - Ap. 7/20070301 da certidão permanente a fls. 358 a 365 do PEF);

E) Em 23.07.2009 a ASAE determinou encerramento temporário das instalações da empresa (facto que se retira da declaração de parte do oponente e do testemunho de A. P.);

F) Em 02.08.2010 o Oponente cessou a função de gerente da sociedade identificada em A) (cf. Av. 1 - Ap. 46/20101008 constante da certidão permanente que consta de fls. 358 a 365 do PEF corroborado com a declaração de parte do Oponente);

G) Por deliberação social da sociedade identificada em A), de 19.05.2010 foram transmitidas todas as quotas da sociedade a H. L., passando a sociedade a vincular-se com a assinatura de H. L. na qualidade de gerente designado (cf. Insc. 11 - Ap. 12/20100519 da certidão permanente a fls. 358 a 365 do PEF); H) Em data não concretamente apurada, mas seguramente circunscrita, em data coincidente com o facto descrito na alínea antecedente, a empresa já apresentava dificuldades financeiras, particularmente, dívidas a fornecedores, trabalhadores e ao contabilista (cf declarações de parte do Oponente e da testemunha H. L.);

I) Em 07.06.2010, H. L. foi destituído da gerência (cf. Av. 1 - Ap. 2/20100608 da certidão permanente a fls. 362 do PEF);

J) Em 14.10.2010, foi registado mediante averbamento Menção - Dep. 1413/2010 que H. L. transmitiu todas as quotas a J. S. (cf. certidão permanente a fls. 358 a 365 do PEF);

K) Em sede procedimento inspetivo levado a cabo pela inspeção tributária da Direção de Finanças de Setúbal iniciada em 09.04.2012, referente ao IVA da sociedade identificada em A), para os anos de 2008 e 2009 consta entre o mais o seguinte:

"dado que não foram apresentados documentos de suporte (faturas ou documentos equivalentes emitidos de forma legal não foi aceite o direito a dedução nos montantes de € 82.591,65 (ano de 2008) e € 79.280,45 (ano de 2009)" (cf. relatório inspeção tributária a fls. 213 a 223 do PEF que aqui se dá por integralmente reproduzido);

L) No seguimento das correções em sede inspetiva identificadas na alínea antecedente, foram efetuadas liquidações para os períodos mensais de IVA de janeiro de 2008 até dezembro de 2009, cujo prazo pagamento voluntário terminou a 30.11.2012 (cf. fls. 37 a 41 e certidões de dívida fls. 224 a 271 do PEF);

M) Em 27.12.2012, para cobrança coerciva das dívidas descritas na alínea antecedente no valor total de € 183.934,78, foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Setúbal - 1, o processo de execução fiscal n.º 2232201201123750, em que é devedora originária a sociedade "S. S. M. LDA" (cf. fls. 1 a 41 do PEF);

N) Em 26.11.2015 foi lavrada informação pelo Serviço de Finanças de Setúbal -1 onde consta, designadamente, o seguinte:

…

Imagens: Originais nos autos

cf. fls. 550 a 563 do PEF);

O) A 30.11.2015 foi proferido despacho de reversão com o seguinte teor:

Imagem: original nos autos

P) Após a prolação do despacho de reversão referido na alínea antecedente, foi emitido ofício denominado "Citação (Reversão)" dirigido ao oponente, comunicando que "Pelo presente fica citado(a) de que é EXECUTADO(A) POR REVERSÃO, nos termos do artigo 160.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), na qualidade de Responsável Subsidiário (...)" e, no qual, consta como fundamentos: "ter sido provada a culpa nos termos do art. 24º nº 1 al. a) da LGT, que lhe é imputável. Anexo: despacho de reversão" (cf. fls. 450 do PEF);

Q) O aviso de receção denominado "citação - notificação via postal" correspondente à carta com o registo postal RD 6….8PT, datado de 02.12.2015, dirigida ao ora oponente, foi assinado em 03.12.2015 por "A. P." (cf. aviso de receção a fls. 452 do PEF);

R) Em 06.01.2016 deu entrada no Serviço de Finanças de Setúbal - 1 a presente oposição (fls. 8 do SITAF).

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:

«Nada mais foi provado com interesse para a decisão de mérito, atenta a causa de pedir, designadamente, não está provado, que:

1- O valor da venda do património da herança recebida pela ex-cônjuge do Oponente foi investido na sociedade devedora originária;

2- Foram investidos capitais próprios e assumidos créditos pessoais pelo Oponente para fazer face a dívidas da empresa;

3- O valor da transmissão das quotas a H. L. e qual a concreta modalidade de pagamento.

Não se vislumbram outros factos alegados cuja não prova seja relevante para a decisão dos presentes autos.».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:

«A decisão da matéria de facto foi realizada com base na análise crítica do teor das informações oficiais e dos documentos juntos, não impugnados (artigos 76º nº1 da LGT e 362º ss. do Código Civil), que constam dos autos e do PEF, bem como do depoimento das testemunhas inquiridas, conforme referido a propósito de cada um dos pontos dos factos provados.

No que concerne à matéria de facto, assente elencada nas alíneas E), F) e H), foram valoradas as declarações de parte e a prova testemunhal conforme elenco supra evidenciado, na medida em que sobre as asserções constantes na alínea E), o Oponente e a testemunha A. P. mostraram-se credíveis, conhecedores dessas situações e não revelaram hesitações. Quanto ao facto elencado em F), foi valorado a declaração do Oponente, para efeitos de corroborar a renúncia, devidamente, registada e não controvertida. No respeitante à alínea H), ponderou-se a declaração do Oponente e o depoimento de H. L., porquanto demonstraram conhecimento direto de tais ocorrências e vicissitudes societárias, mostrando-se objetivos e credíveis.

Relativamente à factualidade não provada importa tecer as seguintes considerações:

No respeitante ao facto não provado 1 e 2, não obstante, H. L. e A. P. sejam unânimes em afirmar que a empresa estava com graves dificuldades financeiras, a verdade é que, não se mostra provado que o Oponente e a excônjuge tenham investido, quer o valor que recebeu da herança, quer capitais próprios, quer que tenham assumido a titulo pessoal créditos para aquisição ou para beneficiação da empresa, tanto mais que não foi junto qualquer contrato ou extrato bancário ou cheque que o demonstre, nem mesmo dos créditos que o oponente refere ter contraído no B. e no B. P. Inclusivamente, o único contrato que junta com a petição inicial referente a empréstimo concedido a 06.02.2008 pelo B. B. A. no valor de €125.000,00 (doc. 10 da p.i. a fls. 125 do SITAF) tem como objetivo a compra de um barco de pesca para licença de bivalves, mas o Oponente em sede declarações de parte afirma não ter adquirido qualquer barco para a empresa devedora originária e que esse barco se estava no Algarve, noutra empresa.

Relativamente ao valor de venda/compra das quotas da empresa no contrato de cessão celebrado entre o Oponente e H. L., facto não provado nº3, as declarações foram genéricas, titubeantes, e por vezes contraditórias, na medida em que referiu que recebeu pela venda da empresa "não sabe, não se lembra", mas refere que foi pelo valor da quota, cerca de € 180.000,00, e que recebeu parte em numerário e o remanescente em cheques mas não se lembra, mas, mais à frente no depoimento refere que recebeu cerca de € 60.000,00 em cheques, o resto abateu nas despesas, após ter feito um "apanhado" entre as dívidas da empresa e o que tinha a receber, pelo que a sua própria declaração foi contraditória.

Na mesma linha, e revelando incertezas e incongruências, há que ressalvar que o mesmo se lembrou dos preços e valores dos créditos (a título de exemplo, valor do crédito da Pick-up ou quanto a ex-cônjuge recebeu do valor da venda do bem da herança, mas não sabe quanto recebeu da venda da empresa que em termos temporais até era mais recente).

Sendo, ainda, de sublinhar outro registo lacunoso e algo contraditório, quanto ao montante recebido (ou se chegou mesmo a receber), na medida em que não foram dados elementos dos acertos de contas entre ativos e passivos da empresa à data da transmissão. Refere cerca € 60.000,00 em cheques e o resto para "abater às dividas", sem descriminar que dívidas eram e como foram apurados esses saldos.

Por outro lado, há que evidenciar que este depoimento não se harmoniza com o de H. L. que refere ter comprado "talvez" por € 80.000,00, mas também não tem certeza do valor, acrescentando a certa altura, depois de muito hesitar que deu € 20.000,00 em dinheiro e o remanescente em cheques pré-datados de € 5.000,00.

Em sede de alegações ainda se refere outro valor, ou seja, € 159.571,11, sem, contudo, tal alegação se encontrar devidamente documentada.

Quanto ao depoimento de A. C., e não obstante a mesma ser filha e neta dos fundadores, a verdade é, de forma seletiva, nada sabia quanto ao valor da venda das quotas a H. L., o que é contraditório com o facto de saber tantos detalhes da empresa, exclamando inclusivamente "sei porque era a nossa vida financeira que estava em jogo" e "era inteirada de tudo" mas na realidade perguntada como sabia das coisas referiu "porque meu marido me dizia, as empregadas me diziam", sendo nessa medida, um testemunho indireto e que não convenceu o tribunal.

Mais, ambos (Oponente e H. L.) dizem ter sido assessorados por advogado, mas não existe qualquer documento de suporte dos negócios.

Ademais, a prova atinente a valores de venda, e concretos pagamentos tem, necessariamente, de ser materializada mediante prova documental, o que não ocorreu.».

III. B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença sub judice por, alegadamente, padecer de erro de julgamento na interpretação e aplicação do direito, pugnando pela sua revogação com fundamento, na essência, na prova realizada pela AT de que o Recorrido teve culpa na insuficiência patrimonial da executada originária para pagamento dos créditos exequendos, nos termos da alínea a) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.

Considera, por seu turno, o Recorrido que a sentença em dissídio não padece do desacerto que lhe vem assacado pela Recorrente, devendo, por isso, ser julgado improcedente o recurso jurisdicional apresentado.

O DMMP junto deste Tribunal defende que as conclusões recursivas devem ser julgadas improcedentes e, em consequência, deve ser mantida a sentença recorrida na ordem jurídica

Vejamos, então.

Adiantando, desde já, a nossa posição, consideramos que não tem razão a Recorrente. Explicitemos, então, porque assim entendemos.

De harmonia com o consignado no n.º 2 do art.º 23.º da LGT «a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão».

Quanto à questão da ilegitimidade, dispõe o art.º 204.º, n.º 1, al. b), do CPPT, que a oposição pode ter como fundamento a «[i]legitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».

Encontramo-nos, assim, perante uma ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda. Quanto à questão da legitimidade do responsável subsidiário encontramo-nos face a leis sobre a prova de atos ou factos jurídicos que simultaneamente afetam o fundo ou substância do direito, repercutindo-se, assim, sobre a própria viabilidade deste, pertencendo, por isso, ao direito substancial.

In casu, é aplicável o regime constante no artigo 24.º LGT. Convoquemos, então, o que o referido preceito legal estabelece neste conspecto.

De harmonia com o disposto no art.º 24.º, n.º 1 da LGT:

«[o] s administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

Do teor do normativo legal supratranscrito resultam dois regimes distintos da responsabilidade do gestor, classificados de acordo com o fundamento pelo qual o gestor é responsabilizado, a saber, a responsabilidade pela diminuição do património e a responsabilidade pela falta de pagamento. Enquanto, a responsabilidade pela diminuição do património se encontra regulada na alínea a), do n.º1 do art.º 24.º da LGT, a responsabilidade pela falta de pagamento está consagrada na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.

O citado art.º 24.º da LGT consagra nas suas alíneas a) e b) uma repartição do ónus da prova da culpa, distinguindo entre:

(i) as dívidas vencidas no período do exercício do cargo relativamente às quais se estabelece uma presunção legal de culpa na falta de pagamento (cf. a parte final da alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT);

(ii) as demais previstas como geradoras de responsabilidade, concretamente, aquelas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período do exercício do cargo (e não se vençam neste) e aquelas cujo prazo legal de pagamento ou entrega termine já após o termo do exercício do cargo. Nestas situações o ónus da prova impende sobre a AT, ou seja, os gerentes ou administradores podem ser responsabilizados desde que seja feita prova de culpa dos mesmos na insuficiência do património social (cf. a alínea a) do normativo citado).

Convoque-se, neste particular, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo («STA») proferido no recurso n.º 0944/10, de 02/03/2011, disponível para consulta em www.dgsi.pt, que refere que:

«I- Nos termos do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, não basta para a responsabilização das pessoas aí indicadas a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respetivas funções.

II- Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efetivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário.

III- A presunção judicial, diferentemente da legal, não implica a inversão do ónus da prova.

IV- Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência.».

Como doutrinado no citado aresto, não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efetivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário, resultando apenas uma presunção legal, mas apenas da culpa do administrador pela falta de pagamento das dívidas da sociedade originária devedora.

Visto o quadro normativo aplicável e realizados os considerandos de direito que se reputam de relevo para o caso sub judice, há que estabelecer a devida transposição para o caso vertente.

Ora, in casu, ressalta do probatório, mormente, pontos K) e L), que as dívidas exequendas respeitam a liquidações adicionais emitidas na sequência de ação inspetiva externa, tendo a reversão sido determinada em 30/11/2015 (cf. ponto O) do probatório), ou seja, em data em que o Recorrido já não exercia a gerência da executada originária, porquanto dimana da factualidade assente que cessou essa função em 02/08/2010 (cf. ponto F) do probatório).

Neste contexto, e conforme resulta do recorte probatório dos autos, o despacho de reversão da execução fiscal fundamentou-se na alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, na medida em que o prazo de pagamento voluntário da dívida em cobrança coerciva expirou após o exercício do cargo pelo Recorrido (cf. pontos N) e O) dos factos provados).

Como acima se deixou dito, neste caso, cabe à AT fazer a prova de que o Recorrido, enquanto gerente da executada originária, atuou com culpa no que tange à insuficiência da situação patrimonial da executada originária para pagamento dos créditos tributários exequendos.

E a verdade é que, in casu, a AT não logrou fazer essa prova. Note-se que, a culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano.

Competindo, assim, aquilatar, apelando à teoria da causalidade, se a atuação do ora Recorrido como gestor da sociedade devedora originária, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva.

No caso vertente, sopesando o acervo fático dos autos – não impugnado – e o direito aplicável, consideramos, como já se deixou dito, que a AT não logrou provar que o Recorrido agiu com culpa no sentido de tornar insuficiente o património da executada originária para satisfação da dívida exequenda. Senão vejamos.

É certo que em 2010, aquando da transmissão das quotas a H. L., a executada originária estava em notória insuficiência patrimonial para fazer face aos seus encargos, nomeadamente com fornecedores, empregados e honorários do contabilista – cf. pontos G) e H) do probatório.

No entanto, o despacho de reversão proferido pelo órgão de execução fiscal («OEF») contra o Recorrido nada densifica e concretiza quanto à sua culpa na insuficiência do património da sociedade devedora originária para satisfação das dívidas tributárias, limitando-se, na nossa perspetiva, a realizar de forma não substanciada essa imputação. Concretizemos porque assim entendemos, analisando criticamente os atos administrativos essenciais subjacentes à reversão que foi concretizada contra o Recorrido.

Nos fundamentos da «informação» anexa ao despacho de reversão, parcialmente reproduzidos no ponto N) do probatório, surge, entre o mais, indicado um conjunto de diligências efetuadas pelo OEF, nomeadamente, a inquirição de testemunhas e a junção de elementos tendentes a demonstrar que o Recorrido durante os períodos em causa adquiriu bens pessoais e amortizou dívidas em prejuízo do património da executada originária. Mas como bem se aponta na sentença recorrida, «falta a devida contextualização, conexão e materialização para efeitos de demonstração da culpa. Note-se que a culpa tem de ser devidamente demonstrada, não podendo assentar em meros indícios e inferências indiretas, e no caso mais não existem de que meros indícios ou suspeições que não provam que, de facto, o oponente tenha utilizado dinheiros da empresa em benefício próprio, sendo certo que o ónus da prova na culpa da insuficiência de bens da devedora originária, recai sobre a Autoridade Tributária e não sobre o Oponente.».

Com efeito, a prova dessa culpa, na aceção ínsita na alínea a) do n.º1 do art.º 24.º da LGT, não se basta com asserções iminentemente conclusivas, suspeições ou com afirmações que não estejam adequadamente comprovadas. Seria, pois, necessário, neste conspecto, tendo em conta a motivação gizada na «informação» a que nos vimos a reportar, que tivesse sido comprovada a efetiva transferência de verbas da executada originária para o património do Recorrido e a sua utilização para realizar as aquisições em referência, sendo, para tanto insuficiente, por ser vaga, genérica e não documentada, a simples afirmação que houve «desvio de valores monetários ativos de caixa da empresa originária devedora S. S. M. Lda, para fins diversos do seu objeto social, nomeadamente, para enriquecimento do património pessoal", sendo certo que teria de existir uma concreta imputação ao comportamento do Recorrido, devidamente substanciado no tempo e no espaço. E, no caso concreto, nada disso foi feito pelo OEF.

De igual forma, pese embora a referência feita aos contratos celebrados e a hipotéticos créditos assumidos pelo Recorrido em prejuízo do património da executada originária, a verdade é que o OEF não logrou comprovar a sua existência, através da apresentação da indispensável prova documental, nem tão pouco se e em que medida se revelaram prejudiciais para a prossecução da atividade da executada originária e, a final, inviabilizaram o pagamento das dívidas exequendas. E não se diga, como pretende a Recorrente, que poderia o Tribunal a quo ter diligenciado no sentido de obter essa documentação, dado que permaneceria por estabelecer uma relação entre a concretização dessas operações e a diminuição do património da executada originária, por se revelarem danosas ou até ruinosas para a sua atividade. E a esse respeito o OEF nada disse ou procurou evidenciar, por forma a substanciar essa culpa do Recorrido.

Note-se que, a falta e a insuficiência da contabilidade não podem ter, per se, qualquer relevo neste âmbito, não só porque, eventualmente, esses movimentos até poderiam não estar espelhados com fidedignidade nos registos contabilísticos, como porque, facilmente, poderia ser demonstrada a transferência de verbas das contas da empresa para o património pessoal do Recorrido com recurso à consulta dos respetivos extratos bancários. E não resulta provado nos presentes autos que o OEF tenha feito alguma diligência nesse sentido.

Também as alegadas aquisições de imóveis e outros bens que o OEF aponta como tendo sido feitas pelo Recorrido e pela ex-cônjuge no período entre 2008 e 2009 também não estão acompanhados das respetivas escrituras públicas de compra e venda, ficando por comprovar, por exemplo, se houve recurso a mútuo bancário ou se foram utilizados indevidamente fundos da executada originária para esse efeito.

E o mesmo se diga quanto à amortização de capital do empréstimo para construção da vivenda em Azeitão, pois não se sabe, porque não ficou demonstrado, se os meios financeiros que foram mobilizados são provenientes da esfera patrimonial da devedora originária.

E assim, competindo à AT o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre os seus pressupostos. Com efeito, o OEF não fez qualquer prova das asserções atinentes à culpa do Recorrido na insuficiência do património da devedora originária, porquanto do probatório, em especial do despacho de reversão e bem assim, da «informação» na qual se alicerça, não foram evidenciados factos que revelem que, com a sua atuação ou omissão, provocou a situação de insuficiência do património da sociedade devedora originária para satisfação dos créditos tributários em questão. E muito menos foi feita pelo OEF qualquer prova nesse sentido.

Donde, tudo visto e ponderado, nenhuma responsabilidade pode ser assacada ao Recorrido, porquanto não se encontra preenchido este pressuposto da responsabilidade subsidiária, o que basta, per se, para se considerar verificado o fundamento de oposição à execução fiscal invocado – a alínea b) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT –, isto é, a ilegitimidade da pessoa citada, em consonância com a posição que ficou consignada na sentença recorrida.

Destarte, concluímos que improcedem na totalidade as conclusões recursivas, pelo que o recurso jurisdicional não merece provimento, o que de seguida se decidirá.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 16 de abril de 2026