6786/02 - Tribunal Central Administrativo Sul

I) .- A fundamentação das decisões da Administração, que constitui um direito do contribuinte e um dever da administração (Artº 77 da LGT e 268/3 da Constituição), há-de respeitar três princípios essenciais: da suficiência, da clareza e da congruência.

II) - O principio da suficiência significa que a fundamentação se deve estender a todos os elementos escolhidos pela administração de forma a reconstituir-se o iter lógico e jurídico do procedimento que terminou com a decisão final;

III) - O principio da clareza postula que a fundamentação deve ser inteligível, sem ambiguidades nem obscuridades, tendo em conta a figura do destinatário normal que na situação concreta tenha de compreender as razões decisivas e justificativas da decisão;

IV) - E o principio da congruência significa que deve haver consonância entre os pressupostos normativos do acto e os motivos do mesmo. A adopção de fundamentos que por contradição não esclareçam concretamente a motivação do acto equivale à falta de fundamentação.

V) - Vendo-se da notificação remetida ao recorrente que há remissão expressa para o quadro fáctico que rodeou a prática da infracção constante dos autos e, quanto ao direito, que estão indicadas as normas jurídicas violadas e as punitivas, verifica-se que a fundamentação (de facto e de direito) está devidamente enunciada.

VI) - Sempre que se verifique uma efectiva colisão de deveres, é às contra-ordenações o regime que vigora em direito penal segundo o qual sendo ilícito o facto de quem, em caso de conflito no cumprimento de deveres jurídicos ou de ordens legítimas da autoridade, satisfizer dever ou ordem de valor igual ou superior ao do dever ou ordem que sacrificar (cfr. Art.º 36 do Código Penal )

VII) - No caso concreto tal regime não é aplicável por não estar demonstrado que o cumprimento do dever de pagar os impostos sacrifique a obrigação de pagar os salários, ou vice versa.

VIII)- O que os diversos números do artigo 29 RJIFNA contém é uma norma típica de incriminação coma previsão (não entrega da prestação tributária devida) e a sanção: moldura abstracta da coima aplicável, sendo a graduação da coima efectuada nos termos do Art.019 do mesmo diploma. Assim, prevendo a lei a graduação da coima entre um mínimo e um máximo, não há qualquer Inconstitucionalidade da norma em causa.

IX) - Não pode falar-se em abuso de direito quando a Administração Tributária exige do contribuinte o pagamento de uma coima quando os factos que lhe estão subjacentes são da responsabilidade dos organismos do Estado a quem a recorrente presta serviço e que não cumprem (não pagam) atempadamente, pois, tendo a recorrente recebido o dinheiro correspondente ao IVA que devia ter entregue nos cofres do Estado, ela é mera depositária, entregando nos cofres do estado o que recebeu de outrém. Por isso o pagamento do IVA não lhe acarreta qualquer desvantagem patrimonial porque o dinheiro nunca lhe pertenceu.

Acorda-se, em conferência, na 2.ª Secção do Tribunal Central Administrativo:

1- RELATÓRIO

I- N....., LDª, com os sinais dos autos, interpôs recurso da sentença do Mmo Juiz do Tribunal Tributário de 1a Instância de Leiria, que em 08/02/2002 julgou improcedente o presente recurso judicial que a recorrente deduziu contra a decisão administrativa de aplicação de coima, de 5.300.000$00 que lhe foi aplicada, nestes autos, terminando as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

a) A sentença recorrida errou ao não dar como provados os factos acima descritos no art° 4° destas alegações de recurso em virtude desses factos constarem da escrita e contabilidade comerciais da ora recorrente e esta gozar de presunção de veracidade nos termos do artº 75ºn.º1 da LGT que não foi abalada por qualquer meio de prova alegado pela administração ou invocado pelo tribunal.

b) A sentença recorrida errou ainda ao não dar como provado, de acordo com as regras de razoabilidade e de experiência comum e por presunção natural ou Judicial construída sobre o volume dos créditos da recorrente sobre o Estado a que se refere a alínea anterior e sobre o facto das operações a que respeite o IVA dizerem respeito a prestações de serviços de limpeza, que "o Estado através dos seus Serviços Hospitalares não tinha também pago à ora recorrente IVA que lhe havia sido liquidado por esta de valor superior àquele que deixou de pagar em tempo em Setembro de 1999 e que esta ficou incapacitada económica e financeiramente de pagar este imposto e os salários dos seus trabalhadores através dos quais foram realizadas as prestações de serviços de limpeza a que respeita o imposto".

c) O Estado está a venire contra factum proprium ao não ter "pago em tempo os montantes de que era devedor à ora recorrente referidos na alínea a) supra e por outro lado ao agir contravencionalmente contra a mesma credora. d) A ora recorrente agiu sem negligência pois foi colocada pelo Estado na posição de incumprir os seus deveres fiscais, não lhe sendo exigível outro comportamento.

e) Numa situação como esta em que é o próprio Estado a colocar o contribuinte numa situação .de incumprimento pela qual depois o mesmo Estado o vem sancionar contravencionalmente, de autêntica imoralidade, não pode deixar de considerar-se como inconstitucional a previsão da coima constante dos n.º s 1,2 e 9 do artº 29º do RJIFNA, bem como o art° 21° do mesmo RJIFNA, este enquanto impeditivo do juiz não aplicar a coima prevista abstractamente naquele preceito em circunstâncias como esta.

f) E tudo por violação do princípio da justiça ínsito no princípio

do Estado de Direito proclamado no art° 2° da CRP e do principio da necessidade das penas é do princípio da proporcionalidade estes princípios constitucionais de política criminal, «cfr. José de Sousa e Brito, «A lei penal na Constituição» em Estudos sobre a Constituição, Lisboa, 1978, págs. 199 e segs. e, entre muitos outros, o - acórdão do T. Constitucional n.° 202/2000, de 04/04/2000, publicado no D.R. II Série, de 11/10/2000), em ofensa à regra constitucional constante do art.0 18° n.° 2 da CRP, na restrição dos direitos fundamentais da liberdade, da autonomia privada e do direito de propriedade, reconhecidos, respectivamente, nos art°s 27°, 29°, 61° e 62° da mesma Lei Fundamental.

g) A douta sentença recorrida errou no julgamento da matéria de direito ao considerar o despacho então recorrido como devidamente fundamentado.

h) A ora recorrente apenas foi notificada do teor daquele documento e não de qualquer outro, pelo que, a notificação realizada, no mínimo é ineficaz.

i) A decisão de aplicação da coima é nula nos termos dos art.°s 195° n.° 1 al. d) e 212° n.° 1 al. b) do C. P. Tributário.

Termos em que entende que deve ser dado provimento ao recurso e revogada a sentença recorrida, bem como a decisão administrativa que a condenou em coima:

a) - Absolvendo-se a recorrente;

b) - Ou, quando assim se não entenda, e subsidiariamente, isenta de pena nos termos do art.° 21° do RJIFNA (arredando-se a sua aplicação por inconstitucional enquanto limitada aos pressupostos aí estabelecidos).

Houve contra – alegações, assim concluídas:

A) O Mmo. Juiz a quo bem andou ao considerar não provado que a falta de pagamento atempado do IVA tenha tido como causa directa o incumprimento de terceiros.

B) O Mmo. Juiz a quo andou igualmente bem ao considerar não provado que o pagamento tempestivo do IVA implicasse o não pagamento dos salários aos trabalhadores, e vice-versa.

C) - Não se pode considerar que a Recorrente agiu sem negligência na medida em que ela optou livremente por cumprir com outros deveres, em detrimento dos deveres fiscais.

D) - Tal conduta não pode nunca ser considerada legítima, na medida em que a Recorrente, enquanto sujeito passivo de IVA, se limita a arrecadar o imposto para o entregar ao Estado.

E) - O imposto arrecadado não ficou nunca na disponibilidade da Recorrente, pelo que esta não lhe podia dar outro destino que não os cofres do Estado.

F) - A lei estabelece taxativamente, no art. 8° do CIVA, o momento a partir do qual o imposto é exigível - e só esse momento é atendível.

G) - Perante tal quadro legal, não poderia o Mmo. Juiz a quo deixar de aplicar o art. 29° do RJIFNA.

H) - A decisão que aplica a coima não enferma de qualquer vício, porquanto se encontra devidamente fundamentada.

Termos em que sustenta que o presente recurso ser julgado improcedente, com as legais consequências.

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO:

O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

2. - FUNDAMENTAÇÃO

2.1. - A decisão recorrida deu por provados os seguintes factos :

1. -A recorrente encontra-se enquadrada, para efeitos de IVA no regime mensal;

2. -Em 28/3/2000, a recorrente enviou aos Serviços do IVA a declaração periódica do IVA 99.69, bem como o respectivo meio de pagamento de 26.428.271 $00;

3. -O prazo para entrega daquela declaração terminou em 10/11/1999.

4. -Em virtude de tal omissão, foi elaborado o competente auto de noticia.

5. -A arguida foi notificada por carta registada com aviso de recepção para proceder ao pagamento da coima de 1.321.413$00;

6. -A notificação foi recebida pela arguida em 18/7/2000, não tendo efectuado o seu pagamento no prazo de 15 dias.

7. -Por despacho do Exm° Director de Finanças, datado de 7/11/00, foi a arguida condenada na coima de 5.300.000$00, como tudo consta de fls. 16 e 17 dos autos, cujo conteúdo se dá pôr integralmente reproduzido;

8. -No âmbito da sua actividade, a arguida presta serviços a entidades públicas que nem sempre pagam atempadamente, gerando, por vezes, dificuldades de tesouraria.

2.2. - FACTOS NÃO PROVADOS.

Com interesse para a decisão da causa, não se provou que:

o não pagamento atempado do IVA tenha como causa directa o incumprimento de terceiros.

O pagamento tempestivo do IVA implicasse o não pagamento dos salários aos trabalhadores, e vice versa.

2.3. - MOTIVAÇÃO:

Para formar a convicção do tribunal ponderou-se o conjunto da prova produzida, com destaque para os documentos de fls. 16 e 17, constituído pelo despacho do Exm° Director de Finanças; e depoimentos das testemunhas inquiridas, que referiram as prestações de serviços a entidades públicas e o pagamento com dilação superior a 30 dias. Tal comportamento necessariamente gera dificuldades económicas ou financeiras nas empresas que por sua vez têm de satisfazer os compromissos que assumem.

Relevante também o aviso de recepção que consta dos autos a fls. 6, demonstrativo da sua recepção pela arguida, e respectiva data (18/7/2000).

3- DO DIREITO:

Para julgar improcedente o recurso considerou o M° Juiz de 1a Instância o seguinte:

Neste recurso, a recorrente suscita a falta e fundamentação do despacho que aplicou a coima.

A fundamentação das decisões da Administração, que constitui um direito do contribuinte e um dever da administração (Artº 77 da LGT e 268/3 da Constituição), há-de respeitar três princípios essenciais: da suficiência, da clareza e da congruência1.( 1 Sobre esta matéria seguimos de perto a lição de Gomes Canotilho e Vital Moreira in 'Constituição da República Portuguesa Anotada", 3* ed. pp. 936 e segs.

Veja-se como a jurisprudência adopta as mesmas exigências, expressas no sumário do Ac do STA de 15/12/1999, ( "Bases Jurídico Documentais' http://www.dgsi.pt/): A fundamentação do acto tributário tem de expressar-se em um discurso contextual, formal, acessível, congruente e suficiente para dar a conhecer ao contribuinte, pressuposto como um contribuinte normal colocado nas circunstâncias concretas do recorrente, as razões de facto a de direito que levaram a administração a pratica-lo, variando a exigência de densificação daquele discurso em função do Voo de acto e da participação ou não participação do contribuinte no procedimento da sua formação.)

O principio da suficiência significa que a fundamentação se deve estender a todos os elementos escolhidos pela administração de forma a reconstituir-se o iter lógico e jurídico do procedimento que terminou com a decisão final;

o principio da clareza postula que a fundamentação deve ser inteligível, sem ambiguidades nem obscuridades, tendo em conta a figura do destinatário normal que na situação concreta tenha de compreender as razões decisivas e justificativas da decisão;

por último, o principio da congruência significa que deve haver consonância entre os pressupostos normativos do acto e os motivos do mesmo. A adopção de fundamentos que por contradição não esclareçam concretamente a motivação do acto equivale à falta de fundamentação.

Analisando o conteúdo da notificação remetida ao impugnante, e que consta dos autos a fls. 16 e 17, com remissão expressa para o quadro fáctico que rodeou a prática da infracção constante dos autos a fls. 4 (numeração verde), verifica-se que a fundamentação (de facto) está devidamente enunciada. Quanto ao direito, estão indicadas as normas jurídicas violadas e as punitivas.

A coima foi fixada em 5.300.000$00, atendendo às dificuldades financeiras da pessoa colectiva.

Tudo isto se pode ler no despacho que aplicou a coima.

Estão assim satisfeitos os princípios da suficiência, por se terem enunciado todos os elementos de facto e de direito que levaram à decisão final; o da clareza, porque o discurso é inteligível e sem ambiguidades; e o da congruência porque entre os pressupostos e a motivação não existe qualquer divergência.

Termos em que improcede a nulidade por falta e fundamentação.

Quanto à colisão de deveres.

Defende a recorrente que a omissão de pagamento do IVA nos prazos legais se deve á opção radicada em conflito de deveres. Pagar imposto ou pagar salários dos trabalhadores.

Nos termos do Art.º 36 do Código Penal “Não é ilícito o facto de quem, em caso de conflito no cumprimento de deveres jurídicos ou de ordens legítimas da autoridade, satisfizer dever ou ordem de valor igual ou superior ao do dever ou ordem que sacrificar.

Parece-me claro que este regime deve ser aplicado também as contraordenações, sempre que se verifique uma efectiva colisão de deveres.

O que não é o caso dos autos, salvo melhor apreciação.

Com efeito, como bem salienta o Exmo. Magistrado do Ministério Público, não está de demonstrado, de modo nenhum, que o cumprimento do dever de pagar os impostos sacrifique a obrigação de pagar os salários, ou vice versa.

Termos em que improcede a alegação de falta de culpa por conflito de deveres.

Quanto à Inconstitucionalidade do Art° 29 do RJIFNA.

O que os diversos números do artigo 29 RJIFNA contém é uma norma típica de incriminação. Previsão (não entrega da prestação tributária devida) e sanção: moldura abstracta da coima aplicável. A graduação da coima há-de ser efectuada nos termos do Art.019 do mesmo diploma.

Assim, prevendo a lei a graduação da coima entre um mínimo e um máximo, não há qualquer Inconstitucionalidade da norma em causa.

No que respeita ao abuso de direito.

Quanto a esta matéria a recorrente defende que a Administração Tributária exige do contribuinte o pagamento de uma coima quando os factos que lhe estão subjacentes são da responsabilidade dos organismos do Estado a quem a recorrente presta serviço e que não cumprem (não pagam) atempadamente.

É inegável que a falta de pagamento oportuno pode (pode!) gerar dificuldades de tesouraria ou mesmo económicas numa empresa, comprometendo a sua sobrevivência. E quando é o Estado (em sentido muito amplo) que não cumpre os seus compromissos, a questão é ainda mais grave do ponto de vista ético.

O Estado é (deve ser) uma pessoa de bem!

Mas daí até dizer-se que a falta de entrega do imposto se deve ao próprio Estado que não pagou vai uma distância intransponível.

Saliente-se que a recorrente recebeu o dinheiro correspondente ao IVA que devia ter entregue nos cofres do Estado.

Em relação a este imposto, a recorrente é mera depositária, entregando nos cofres do estado o que recebeu de outrém. O pagamento do IVA não lhe acarreta qualquer desvantagem patrimonial porque o dinheiro nunca lhe pertenceu.

Bem vistas as coisas, "abuso de direito" é a empresa reter dinheiro que lhe não pertence.

Por fim, cabe referir que a coima aplicada foi equilibrada, quedando-se próxima dos limites mínimos da pena aplicável. Entre 10% e metade do imposto em dívida (Art.° 29 n.° 2 do RJIFNA, cuja redacção é idêntica ao Art.° 114 n" 1 e 2 do RGIT), a Administração Tributária fixou-a em cerca de 20% do imposto em dívida, tendo em conta o que dispõe o Art.019 do mesmo diploma.

Nestas circunstâncias, a graduação da coima aplicada foi moderada, peto que não merece qualquer censura.

A arguida bem poderia ter pago uma coima de montante inferior (1.321.413$00) se tivesse a pago no prazo de 15 dias que lhe foi concedido para o efeito, a contar da data da recepção da notificação (e não da data do carimbo dos correios como a arguida refere).

Simplesmente, tendo recebido a notificação no dia 17 de Julho, o prazo de 15 dias expirou no dia 2 de Agosto, e não lhe pode aproveitar o pagamento extemporâneo.”

4. - DECISÃO:

E todo o decisório e respectiva fundamentação do acórdão recorrido é confirmado inteiramente e sem declaração de voto por este Tribunal, pelo que nos termos do artº 713º/5, 749° e 762°/1 da CPC, este se limita a negar provimento ao recurso e a remeter para os fundamentos da decisão impugnada.

Assim, se nega provimento ao recurso

Custas pela recorrente com taxa de justiça de 3 Ucs

Lisboa, 19/11/2002

Gomes Correia

Jorge Lino

Cristina Santos