08063/14 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. O I.M.T. é um imposto sobre a riqueza, cumprindo o comando constitucional que considera a riqueza como um dos dois indicadores fundamentais de capacidade tributária dos contribuintes (cfr.artº.103, nº.1, da C.R.Portuguesa). Este tributo sujeita a imposto a aquisição onerosa de bens imóveis, independentemente do título ou da forma jurídica utilizada nessa aquisição. O objecto da sujeição do imposto não é propriamente o acto ou contrato que titulam a aquisição, mas sim o efeito desses actos ou contratos, ou seja, a transmissão da propriedade ou dos direitos correspondentes sobre esses imóveis.

2. A sujeição a imposto da aquisição do direito de propriedade de bens imóveis prevista no artº.2, nº.1, do C.I.M.T., consubstancia o mais importante facto tributário do I.M.T. Trata-se do facto tributário paradigmático e nuclear do I.M.T. e aquele cuja verificação é a mais frequente. Esta norma sujeita a imposto, tanto a aquisição da propriedade do imóvel, como de figuras parcelares deste. O valor tributável sujeito a imposto segue a regra geral, do maior dos valores, ou o declarado ou o valor patrimonial do imóvel, tal como se prevê no artº.12, nº.1, do C.I.M.T.

3. A isenção de I.M.T. prevista no artº.270, do C.I.R.E., aprovado pelo dec.lei 53/2004, de 18/3, deve configurar-se como um benefício fiscal, os quais é mester considerar medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo dec.lei 215/89, de 1/7).

4. Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

5. As normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.).

6. Os elementos históricos de interpretação vão no sentido de a isenção de I.M.T. consagrada no artº.270, nº.2, do C.I.R.E., na redacção anterior à Lei 66-B/2012, de 31/12, abarcar também as vendas de elementos do activo da empresa insolvente, desde que integradas no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados no espaço da liquidação da massa insolvente.

ACÓRDÃO

X

RELATÓRIO

X

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferido pelo Mº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.53 a 63 do presente processo, através da qual julgou totalmente procedente a presente impugnação judicial intentada pelo recorrido, Carlos …………., tendo por objecto mediato liquidação de I.M.T. no valor de € 16.900,00.

X

O recorrente termina as alegações (cfr.fls.88 a 96 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:

1- O presente recurso visa a decisão proferida no processo em referência, com a qual não concordamos, em que o Tribunal "a quo" considerou estarem isentas de IMT não apenas as vendas da empresa ou estabelecimentos desta, enquanto universalidades de bens, mas também as vendas de elementos do seu activo, desde que integradas no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente;

2- O n°2 do artigo 270 do CIRE prevê que estão ainda isentos «os actos de venda, permuta ou cessão da empresa ou de estabelecimentos». Este benefício é abrangente, aplicando-se tanto no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos como na liquidação da massa insolvente;

3- A redação do n°2 do artigo 270° do CIRE tem vindo a suscitar dúvidas, quando se põe em causa o facto da letra da lei propiciar a interpretação de que tanto a "venda" como a "permuta", conjuntamente com a "cessão" se reportam, necessária e exclusivamente, à empresa insolvente ou a estabelecimentos desta;

4- Exemplificativo dessas dúvidas e de um sentido interpretativo distinto daquele que tem vindo a ser defendido pela AT, é o Acórdão do STA de 30-05-2012, proc.°0949/2011, no qual se defendeu que, não sendo clara a redação do n°2 do artigo 270 do CIRE, este normativo deve ser interpretado no sentido de se considerarem isentas de IMT não apenas as vendas da empresa ou estabelecimentos desta, enquanto universalidades de bens, mas também as vendas dos elementos do seu ativo, desde que integradas no âmbito do plano de insolvência ou de pagamentos praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente, entendimento seguido pela douta sentença em apreço;

5- O entendimento que a AT tem vindo a defender é, porém diverso, considerando-se que a transmissão isolada de bens da empresa não está isenta, sendo necessário que a coisa vendida, permutada ou cedida abranja a universalidade da empresa insolvente ou um seu estabelecimento;

6- Com o devido respeito, o entendimento preconizado pela AT afigura-se adequado e parece corresponder à intenção do legislador, que pretendeu incentivar a alienação global de empresas;

7- Aliás, as conclusões a que se chegou no acórdão citado resultaram da interpretação de que a autorização legislativa conferida pela lei n°39/2003, de 22 de Agosto, não contemplaria a redução do âmbito do benefício, matéria que não se pode considerar pacífica, sendo certo que não foi declarada a inconstitucionalidade da norma;

8- No mesmo acórdão é inclusive referido que face ao elemento literal a interpretação da AT é a mais correcta;

9- Na verdade, apesar de ter ocorrido uma intervenção legislativa posterior, através da Lei 66-B/2012, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado de 2013), o alcance da isenção, quanto aos atos por ela abrangidos, em nada foi modificado, o que indicia que a intenção do legislador seria conforme com a defendida pela AT;

10- Refira-se, no entanto, que enquadrando-se as vendas de imóveis, efetuadas pelo administrador de insolvência, após a deliberação do encerramento do(s) estabelecimento(s), no conceito de vendas judiciais, o valor tributável para efeitos de IMT será o estabelecido no ato ou contrato, como disposto na regra 16ª do n°4 do artigo 12 do CIMT;

11- Assim, parece-nos que a aplicação deste benefício, depende de os bens imóveis transmitidos se integrarem na universalidade da empresa ou estabelecimento vendidos, permutados ou cedidos no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou da liquidação da empresa insolvente. Sendo que a transmissão onerosa de bens imóveis isoladamente da empresa ou do estabelecimento não está abrangida pela isenção;

12- Pelo que a douta sentença proferida pelo Mm°. Juiz a quo fez, a nosso ver, uma incorrecta interpretação das normas legis e da ratio legis que a fundamenta, incorrendo assim em erro de julgamento, devendo, por esse motivo, ser revogada, mantendo-se a liquidação de IMT impugnada;

13- Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deverá o presente recurso ser julgado procedente anulando-se a douta decisão em apreço, aqui recorrida, com as legais consequências, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA.

X

Não foram produzidas contra-alegações.

X

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do provimento do presente recurso (cfr.fls.106 a 109 dos autos).

X

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

X

FUNDAMENTAÇÃO

X

DE FACTO

X

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.54 a 56 dos presentes autos - numeração nossa):

1- O impugnante, Carlos ………………., com o n.i.f. ……………, adquiriu a fracção autónoma designada pela letra "……..", destinada a comércio, escritórios, consultórios ou profissões liberais, do prédio urbano em regime de propriedade horizontal, inscrito na matriz da freguesia de S. ……………, do concelho de Torres ………….., sob o art………….-C, no dia 29/09/2010, no âmbito do processo de insolvência de "S………… - …………………., S.A.", o qual correu termos do 4º. Juízo do Tribunal de Comércio de Lisboa, com o n°1061/07.7TYLSB (cfr.documentos juntos a fls.4 a 24 do processo administrativo apenso);

2- O pagamento do IMT relativo à aquisição supra identificada ocorreu em 27/09/2010, sendo no montante de € 16.900,00 (cfr.documento junto a fls.9 do processo administrativo apenso);

3- Em 1/10/2010, o ora impugnante apresentou reclamação graciosa no Serviço de Finanças de ………….., alegando que o IMT pago beneficia da isenção prevista no n°2 do artº.270, do Decreto-Lei n°53/2004, de 18 de Março - Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (cfr.documento junto a fls.2 e 3 do processo administrativo apenso);

4- Por despacho de 31/12/2010 do Chefe do Serviço de Finanças de Torres Vedras, foi indeferida a reclamação referida no número precedente (cfr.documentos juntos a fls.29 a 31 do processo administrativo apenso);

5- Em 7/01/2011 o ora impugnante interpôs recurso hierárquico da decisão de indeferimento referida no nº.4, o qual veio a ser indeferido por despacho de 24/08/2011 (cfr.documentos juntos a fls.34 e 55 do processo administrativo apenso);

6- O impugnante apresentou em 24/11/2011 a presente impugnação (cfr.data de entrada aposta a fls.2 dos presentes autos).

X

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Inexistem factos não provados com relevância para a decisão…”.

X

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos, não impugnados, e das informações oficiais constantes dos autos…”.

X

Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa igualmente relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):

7- O imóvel identificado no nº.1 da matéria de facto fazia parte do activo da sociedade insolvente, "S………….. - Produtos ……………, S.A.", tendo a respectiva venda e adjudicação, ao impugnante Carlos ………………., sido decidida pela Comissão de Credores, em 15/7/2010 (cfr.cópia de acta junta a fls.15 a 18 do processo administrativo apenso).

X

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

X

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida, em síntese, julgou procedente a impugnação que originou o presente processo, em consequência do que anulou o acto de liquidação adicional de I.M.T. objecto do presente processo (cfr.nº.2 do probatório).

X

Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

O recorrente aduz, em síntese e conforme supra se alude, que o Tribunal "a quo" considerou estarem isentas de I.M.T. não apenas as vendas da empresa ou estabelecimentos desta, enquanto universalidades de bens, mas também as vendas de elementos do seu activo, desde que integradas no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente, tudo ao abrigo do artº.270, nº.2, do C.I.R.E. Que o recorrente defende entendimento diverso, considerando que a transmissão isolada de bens da empresa não está isenta de I.M.T., sendo necessário que a coisa vendida, permutada ou cedida, abranja a universalidade da empresa insolvente ou um seu estabelecimento. Que o entendimento preconizado pelo recorrente se afigura adequado e parece corresponder à intenção do legislador, que pretendeu incentivar a alienação global de empresas. Que a aplicação deste benefício depende de os bens imóveis transmitidos se integrarem na universalidade da empresa ou estabelecimento vendidos, permutados ou cedidos, tudo no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou da liquidação da empresa insolvente. Sendo que a transmissão onerosa de bens imóveis isoladamente da empresa ou do estabelecimento não está abrangida pela isenção (cfr.conclusões 1 a 12 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar, supomos, erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.

O I.M.T. é um imposto sobre a riqueza, cumprindo o comando constitucional que considera a riqueza como um dos dois indicadores fundamentais de capacidade tributária dos contribuintes (cfr.artº.103, nº.1, da C.R.Portuguesa).

O I.M.T. sujeita a imposto a aquisição onerosa de bens imóveis, independentemente do título ou da forma jurídica utilizada nessa aquisição. O objecto da sujeição do imposto não é propriamente o acto ou contrato que titulam a aquisição, mas sim o efeito desses actos ou contratos, ou seja, a transmissão da propriedade ou dos direitos correspondentes sobre esses imóveis. A sujeição a imposto da aquisição do direito de propriedade de bens imóveis prevista no artº.2, nº.1, do C.I.M.T., consubstancia o mais importante facto tributário do I.M.T. Trata-se do facto tributário paradigmático e nuclear do I.M.T. e aquele cuja verificação é a mais frequente. Esta norma sujeita a imposto, tanto a aquisição da propriedade do imóvel, como de figuras parcelares deste. O valor tributável sujeito a imposto segue a regra geral, do maior dos valores, ou o declarado ou o valor patrimonial do imóvel, tal como se prevê no artº.12, nº.1, do C.I.M.T. (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 10/3/2011, rec.386/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/03/2013, proc.5472/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7276/14; José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2011, pág.149 e seg.).

“In casu”, o que é objecto de divergência consiste na amplitude da norma de isenção de I.M.T., prevista no artº.270, do C.I.R.E., aprovado pelo dec.lei 53/2004, de 18/3 (redacção anterior à Lei 66-B/2012, de 31/12, a aplicável ao caso "sub judice"), norma que dispunha como se segue:

1- Estão isentas de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis as seguintes transmissões de bens imóveis, integradas em qualquer plano de insolvência ou de pagamentos:

a) As que se destinem à constituição de nova sociedade ou sociedades e à realização do seu capital;

b) As que se destinem à realização do aumento do capital da sociedade devedora;

c) As que decorram da dação em cumprimento de bens da empresa e da cessão de bens aos credores.

2- Estão igualmente isentas de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis os actos de venda, permuta ou cessão da empresa ou de estabelecimentos desta integrados no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente.

Antes de mais, se dirá que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C. Civil; artº.11, da L.G.Tributária).

Por outro lado, recorde-se que a isenção de I.M.T. se deve configurar como um benefício fiscal, os quais é mester considerar medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo dec.lei 215/89, de 1/7).

Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do E.B.F. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/12/2012, proc.5810/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, C.T.F. 359, pág.75 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, 1996, Editora Rei dos Livros, pág.323 e seg.).

Por último, deve recordar-se que as normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/6/2013, proc.6588/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 5/2/2015, proc.8259/14; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.463 e seg.; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, Cadernos C.T.F., nº.165, 1991, pág.253 e seg.).

Revertendo ao caso dos autos, deve fazer-se a exegese da norma constante do identificado artº.270, do C.I.R.E., aprovado pelo dec.lei 53/2004, de 18/3 (redacção anterior à Lei 66-B/2012, de 31/12).

Haverá, portanto, que decidir se a norma deve ser interpretada no sentido em que quer a venda, quer a permuta, quer a cessão, ainda que integrados no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados no espaço da liquidação da massa insolvente, para que sejam isentas de I.M.T. terão de ter por objecto necessário a empresa ou estabelecimento desta, conforme defende o recorrente, ou se, pelo contrário, estão compreendidos no âmbito da isenção de I.M.T. em causa, também e além do mais, as vendas de imóveis integrados no activo da empresa, desde que efectuadas no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados em sede de liquidação da massa insolvente.

Recorde-se que o legislador consignou no nº.49, do preâmbulo do C.I.R.E., no que respeita aos benefícios fiscais, o seguinte: "mantêm-se, no essencial, os regimes existentes no CPEREF quanto à isenção de emolumentos e benefícios fiscais", sendo certo que a alínea c), do nº.2, do artº.121, do CPEREF, isentava de imposto municipal de sisa as transmissões de bens imóveis integradas em qualquer das providências de recuperação da empresa que decorram, designadamente, da venda, permuta ou cessão de elementos do activo da empresa.

Por outro lado, o sentido e extensão da autorização legislativa concedida ao Governo, ao abrigo da qual foi aprovado o CIRE, fixado nos artºs.2, e seguintes da Lei 39/2003, de 22/8, no que se refere às isenções de imposto municipal de sisa (hoje IMT), dispunha no nº.3, do artº.9, daquela lei de autorização legislativa que: "Fica, finalmente, o Governo autorizado a isentar de imposto municipal de sisa as seguintes transmissões de bens imóveis, integradas em qualquer plano de insolvência ou de pagamentos ou realizadas no âmbito da liquidação da massa insolvente: c) (…) da venda, permuta ou cessão da empresa, estabelecimento ou elementos dos seus activos (…)".

Deve, por isso, concluir-se que os elementos históricos de interpretação da norma sob exegese vão no sentido de a isenção de I.M.T. consagrada no artº.270, nº.2, do C.I.R.E., na redacção anterior à Lei 66-B/2012, de 31/12, abarcar também as vendas de elementos do activo da empresa insolvente, desde que integradas no âmbito de plano de insolvência ou de pagamentos ou praticados no espaço da liquidação da massa insolvente (cfr. ac.S.T.A-2ª.Secção, 30/5/2012, rec.949/11; ac.S.T.A-2ª.Secção, 3/7/2013, rec.765/13; ac.S.T.A-2ª.Secção, 17/12/2014, rec.1085/13; Luís A. Carvalho Fernandes e João Labareda, Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas anotado, Quid Juris, 2006, II volume, pág.257 e seg.).

Revertendo ao caso dos autos, a venda objecto do presente processo e que originou a liquidação de I.M.T. impugnada foi realizada no espaço de liquidação da massa insolvente da empresa "S………… - ………………………, S.A." (cfr.nºs.1 e 7 do probatório), assim estando abrangida pela norma de isenção de I.M.T. constante do examinado artº.270, nº.2, do C.I.R.E.

Em consequência, padece a liquidação de I.M.T. impugnada (cfr.nº.2 do probatório) do vício de erro sobre os pressupostos de direito, pelo que deve ser anulada.

Arrematando, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, a qual não padece dos vícios que lhe são assacados, ao que se procederá na parte dispositiva deste acórdão.

X

DISPOSITIVO

X

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

X

Condena-se o recorrente em custas.

X

Registe.

Notifique.

X

Lisboa, 19 de Novembro de 2015

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)