01924/04-Viseu - Tribunal Central Administrativo Norte

1. No processo judicial tributário o juiz só pode dispensar a produção da prova testemunhal requerida na p.i. quando conclua que ela é manifestamente impertinente, inútil ou desnecessária em vista das várias soluções plausíveis das questões de direito colocadas.

2. Incorre em erro de julgamento a decisão do juiz de dispensar a produção da prova requerida se a mesma, ao contrário do que concluiu, não se reporta unicamente a matéria documental ou meramente conclusiva, apresentando-se até para o impugnante relevante no cumprimento do ónus de prova que legalmente lhe incumbe.*

* Sumário elaborado pelo Relator.

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE

1- RELATÓRIO

C…, devidamente identificado nos autos, recorre do despacho do Mmo. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que dispensou a produção da prova testemunhal por ele requerida na petição inicial, bem como da sentença pelo mesmo Mmo. Juiz proferida, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida das liquidações de IRS/1999 n.º5320080129, no montante de 151.035,67€ e de IRS/2000 n.º5320078336, no montante de 3.988,93€.

O recurso do despacho foi admitido com regime de subida a final e o da sentença como de agravo em processo civil, com subida imediata nos próprios autos.

No recurso interposto do despacho que dispensou a produção da prova testemunhal, o Recorrente formulou as seguintes «Conclusões:

1. - O objecto da inquirição de testemunhas é pertinente e fundamental na apreciação do acto impugnado.

2. - A inquirição das testemunhas é o meio de prova na descoberta da verdade material.

3. - A prova testemunhal deve ser considerada aos autos, cfr. Art.° 392° do CCivil.

4. - Foram assim violadas as normas constantes dos Artigos 127°, n.° 3 e 135°, n.° 2 do CPT.

5. - O indeferimento da inquirição das testemunhas dificulta o recorrente de fazer prova sobre a errónea quantificação e excesso da capacidade contributiva.

6. - O recorrente, face à douta decisão proferida pelo Meritíssimo Juiz a quo, fica coarctada na sua posição processual em clara violação do princípio da igualdade das partes na sua acepção substancial, violando-se desta forma também o Art.° 3°-A do CPC.

Nestes termos,

Deve a douta decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que admita a produção da prova testemunhal oportunamente requerida pelo recorrente, assim se fazendo JUSTIÇA».

No recurso da sentença final, formulou as seguintes «Conclusões:

1. Devia ter sido dada oportunidade ao recorrente para a prova testemunhal solicitada, cf. art.º392.º do C. Civil e art.º118.º do CPPT;

2. A douta sentença não explicou se os motivos indicados pela Autoridade Tributária eram ou não causa, de per si, ou conjuntamente, para a conclusão e se no final impossibilitava ou não o recurso aos métodos directos, o que constitui erro de julgamento por não ter especificado os fundamentos de facto e de direito da decisão, cf. art.º125.º, do CPPT, o que conduz à nulidade da sentença.

3. Deviam ser dados como provados os valores constantes das escrituras de compra e venda.

4. Por outro lado, não sobram dúvidas que também a Autoridade Tributária não provou, como lhe competia, que os valores constantes das escrituras públicas, da contabilidade e das declarações fiscais estavam errados.

5. Assim, o recorrente beneficia da presunção de verdade de que por documentos os preços constantes das escrituras públicas tinham presunção de verdade e eram verdadeiros.

6. Depois, o tribunal deu como assente o critério do m2, com que a Autoridade Tributária descredibilizou os documentos sociais, mas não suportou o seu raciocínio em qualquer prova.

7. Como alegou na PI, o preço de qualquer fracção depende nomeadamente da exposição, do lugar que ocupa o prédio, da qualidade e conforto, acessibilidades, formas de pagamento e isto não foi explicado, nem demonstrado no relatório da inspecção.

8. O tribunal a quo juntou a palavra “verificados”, sem a precisar.

9. Ora, a questão é saber se a diferença nos preços médios por m2 declarados de venda ou preço de venda, desacompanhada de outra prova ou explicação constitui pressuposto para decidir aplicar o método indirecto e depois torna impossível, sem mais diligências, a determinação pelo método directo.

10. Na opinião do recorrente, o fundamento utilizado, sem mais explicações ou demonstrações, não é suficiente para tributar pelos métodos indirectos, conforme alegou na PI e aqui repete.

11. Depois, o tribunal compara a experiência do recorrente, com a do construtor, que nos parece excessivo e depois baliza os preços deste, no desconhecimento dos preços por este último, praticados, o que constitui um excesso de motivação da sentença, sem apoio fundamentador.

12. Anotamos ainda, o suporte do relatório de inspecção, não “existe qualquer correlação entre área e valor”, “o que não tem qualquer lógica, nem corresponde à realidade do mercado”, “o recurso ao financiamento bancário constitui um valor correcto de transacção ou mais aproximado à realidade do mercado”, “contactamos alguns empreiteiros da cidade e da inquirição resultou que valeria cerca de 60.000.000$”, “presume-se que esteja subfacturado”, não tem razão de ciência a suportar os factos.

13. Tudo isto, na opinião do recorrente podia ter sido parafraseado escrito, sem inspecção a qualquer elemento de escrita fiscal.

14. Assim sendo, como pode dizer-se que as insuficiências ou irregularidades constatadas na escrita do recorrente impossibilitam a quantificação directa e exacta do rendimento?

15. Pelo que a sentença deve ser substituída por outra, que acolhe as pretensões do recorrente.

16. Quanto à falta de fundamentação na nova quantificação, a sentença é omissa, cf. art.º125.º do CPPT.

17. Pois, primeiro, o recorrente considera errado o critério aplicado pela Autoridade Tributária em tomar o preço por m2 da fracção 1910F, no valor de 120.755$, por ter as mesmas características da fracção 1910H (área e tipo de apartamento) e “para evitar dualidade de critérios”, considerar o mesmo preço por m2 para as restantes fracções.

18. Depois, o recorrente considera incongruente uniformizar-se o preço por m2 dum apartamento com área global de 132,5m2 (T3) e 83% de área útil e restante área para varandas, garagens, etc., com os apartamentos com áreas diferentes, por exemplo um T4+1, com área global de 488,4m2 e 39% de área útil.

19. Também o recorrente entende que não está explicado nem pelo Tribunal, nem pela Autoridade Tributária, porque compara o muito diferente, como igual (tipo T3 com tipo T$+1 e área global do T3, de 135,5m2 e 83% de área útil, e do T4+1, com área global de 488,4m2 e 39% de área útil) ainda que sob pretexto.

20. O recorrente demonstrou que os valores dos apartamentos vendidos derivam de vários factores tais como a qualidade dos mesmos, exposição solar, acessibilidade, forma de pagamento.

21. Existe vício de violação ou princípio da igualdade do art.º13.º da CRP, pois é injusto ver o recorrente, o seu lucro tributável a ser corrigido pela aplicação de métodos indirectos, com manifesto excesso e desproporção, com base na área global e outros sujeitos passivos com suporte na área útil.

22. Aliás, na actual reforma da tributação imobiliária, no CIMI, utiliza-se a área habitável, discriminando com a restante.

23. Mas, o que o recorrente não sabe, são as causas, porque a Administração Tributária considerou o preço por m2 de 120.755$, da fracção 1910F, em desfavor de outros elementos.

24. Ou seja, a Autoridade Tributária não explicou, como devia, porque considerou este valor, em desfavor de outros valores alternativos.

25. Inexistem motivos ou factos que impossibilitam a determinação do rendimento pelo método direto, cf. art.º38.º do CIRS.

26. Existe errónea quantificação, Art.º38.º do CIRS e 52.º do CIRC (à época) e art.º82.º do CPT (actual 88.º da LGT).

27. Existe vício de falta de fundamentação na determinação da nova quantificação, o que constitui vício de forma ao art.º77.º da LGT e art.º125.º, n.º1 do CPA.

28. As liquidações em causa estão prescritas, cf. art.º48.º e 49.º, da LGT.

Nestes termos,

Deve a douta decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie os vícios e erros alegados, com efeitos na anulação das liquidações impugnadas e com as consequências legais, para que assim se faça JUSTIÇA».

Não foram apresentadas contra-alegações relativamente a qualquer dos recursos.

A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal emitiu mui douto parecer no sentido da procedência do recurso, porquanto, “em audiência impunha-se a inquirição das testemunhas indicadas, podendo sindicar a quantificação da matéria colectável, tanto mais que efectuou pedido de revisão, nos termos do art.º117.º, n.º1 do CPPT e 91.º da LGT”, ficando assim prejudicadas as demais questões suscitadas.

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.

2- DO OBJECTO DO RECURSO

Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (cf. artigos 635.º, n.º4 e 639.º, n.º1 do CPC), são as seguintes as questões que importa conhecer:

Ø No recurso do despacho interlocutório: se enferma de erro de julgamento a decisão de dispensar a produção da prova testemunhal requerida pelo impugnante na p.i

Ø No recurso da decisão de mérito: (i) prescrição da obrigação tributária; (ii) se a sentença enferma de nulidade por falta de fundamentação na medida em que não explica as razões por que sufragou a conclusão da Administração tributária quanto à impossibilidade do recurso à avaliação directa na determinação dos rendimentos; (iii) se a sentença incorreu em erro de julgamento na apreciação que fez da escolha do método de quantificação, o qual nem está fundamentado, nem é materialmente adequado.

3- DA MATÉRIA DE FACTO

Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos:

A) Em cumprimento das Ordens de Serviço n.ºs 28679 de 22/10/00 e 28300 de 29/09/01 os Serviços da Divisão de Prevenção e Inspeção Tributária da D. F. de Viseu procederam à inspeção do Impugnante C… que decorreu entre 09/11/01 e 14/01/02 e incidiu sobre os exercícios de 1998 a 2000, cfr. fls. 4 do relatório de inspeção que corresponde a fls. 10 do Processo Administrativo, doravante PA, que aqui se dá por reproduzido o mesmo se dizendo dos demais elementos infra referidos, elementos não questionados pela Impugnante;

B) como nota introdutória referiu-se “que o sujeito passivo B (entenda-se a esposa do Impugnante) cessou a actividade, com data de 31/12/97, pelo que não será feita qualquer análise ao mesmo.”, idem anterior;

C) No âmbito da inspeção e relatório referidos em A) mais se consignou:

“…

II- 3.1.1. SUJEITO PASSIVO A

É um sujeito passivo de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares colectado no 2º Serviço de Finanças de Viseu, na categoria C, com a actividade de construção edifícios, CAE 45 250, …

Iniciou a actividade em 28/03/1995, tendo-se enquadrado para efeitos de IVA no regime de isenção, artigo 9º do CIVA

…

As declarações de IRS de 1999 e 2000 apenas foram entregues no decorrer da fiscalização.

Iniciada a visita em 9/11/01, constatámos que a escrita do sujeito passivo A, estava atrasada, o último registo reportava-se à data de 31/12/98.

Foi notificado para … regularizar… o que fez.

…

III- 3.4 CONTRATO DE PERMUTA

No dia 26 de Março de 1997, através de contrato de permuta foi estabelecido o seguinte:

1) M… e C… cedem à sociedade indicada em 2), dois lotes de terreno destinados a construção urbana, sitos na Quinta…, Freguesia do Coração de Jesus:

a) Lote 296, a que atribuem o valor de 20 000 000$00;

b) Lote 297, a que atribuem o valor de 20 000 000$00;

2) A sociedade L… Lda., cede aos sujeitos passivos indicados em 1) os seguintes apartamentos, a construir nos dois lotes de terreno atrás identificados:

a) Um apartamento tipo T4+1 a que corresponde todo o quarto andar, com o valor atribuído de 15 000 000$00 (lote 296);

b) Um apartamento tipo T3 a que corresponde o 3º direito, com o valor atribuído de 6 000 000$00 (lote 296);

c) Um apartamento tipo T4 a que corresponde o 3º esquerdo, com o valor atribuído de 8 000 000$00 (lote 296);

d) Um apartamento tipo T2 a que corresponde o r/c direito, com o valor atribuído de 5 000 000$00 (lote 296);

e) Um apartamento tipo T3 a que corresponde o 1º direito, com o valor atribuído de 6 000 000$00 (lote 297);

Analisada a matriz urbana verificamos que as fracções do lote 296 foram concluídas/ocupadas em 31/5/99 e as fracções do lote 297, concluídas/ocupadas em 5/10/99.

Em 1999 e de acordo com a escrita do sujeito passivo:

O apartamento tipo T4+1 a que corresponde todo o quarto andar (lote 296), foi afecto do património empresarial para o património particular pelo valor de 17 000 000$00;

b) O apartamento tipo T2 a que corresponde o r/c direito (lote 296) foi vendido pelo valor de 5 000 000$00;

c) O apartamento tipo T3 a que corresponde o 3º esquerdo (lote 296) foi vendido pelo valor de 11 000 000$00.

Nota: Durante a construção do edifício, o 3º esquerdo do lote 296 passou a T3 e o 3º direito a T4.

Os restantes apartamentos foram arrendados, sendo os rendimentos declarados na Categoria C:

…

O terreno que consta do contrato de permuta foi afecto à actividade empresarial em 1995. Na declaração de IRS desse ano foi declarada mais-valia para efeitos da Categoria G.

…

III- 3. RENDAS DECLARADAS NA CATEGORIA C

No que diz respeito aos dois apartamentos arrendados, o sujeito passivo considera indevidamente esse rendimento nesta categoria.

Descrição19992000

Categoria C400 000$001 590 000$00

Valores Declarados400 000$001 590 000$00

Analisado o imobilizado e existências finais em 1999, constatamos que estes apartamentos não existem.

Assim, ou os apartamentos foram vendidos ou afectos ao património particular.

Analisados os elementos disponíveis não detectámos a alienação a terceiros, pelo que foram afectos ao património do sujeito passivo.

Sendo assim, estes rendimentos são na verdade rendimentos de natureza particular, pelo que deveriam estar registados na Categoria F (pelo que serão retirados da Categoria C).

…

Deste modo os custos declarados na categoria C (exercício de 2000), 1 811 293$ não são necessários à obtenção de proveitos, pelo que não serão aceites (obteremos um resultado nulo nesta categoria).

III- 4 EXISTÊNCIAS INICIAIS E FINAIS

No contrato de permuta o sujeito passivo recebeu como contrapartida do terreno, 5 apartamentos, no valor de 40 000 000$.

Estes apartamentos deveriam estar reflectidos no anexo C da modelo 3 de IRS de 1998 e 1999, o que não aconteceu.

…

III 5. VENDA DE APARTAMENTOS

Analisados os elementos da contabilidade, verificamos que em vendas de produtos fabricados estavam apenas registados os ganhos obtidos na venda dos apartamentos, o que está incorrecto.

Descrição Tipo

Apartamento Valor permuta Valor venda Ganho

Fracção 1910 B

Fracção 1910 H

Fracção 19101 T2

T3

T4+1 5.000.000$

8.000. 000$

15.000. 000$ 14.000.000$

11.000. 000$

17.000. 000$ 9.000.000$

3.000. 000$

2.000. 000$

Vendas de produtos fabricados14.000.000$

Deveria estar contabilizado o total de vendas dos apartamentos, conforme quadro abaixo:

Descrição Tipo

Apartamento Valor venda

Fracção 1910 B

Fracção 1910 H

Fracção 1910 I T2

T3

T4+1 14.000.000$

11.000. 000$

17.000. 000$

Vendas de produtos fabricados 42.000.000$

Por este motivo será feita uma correcção aritmética às vendas de 28 000 000$ (=42 000 000$ - 14 000 000$)

IV- MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS

IV- 1. VENDA DE APARTAMENTOS

Se compararmos os valores de venda dos apartamentos, em 1999, verificamos que estes são completamente díspares, não existindo qualquer correlação entre a área e valor.

Fracções Tipo

apartamento Valor Área

m2 Preço m2

Fracção 1910 B T2 14.000.000$ 97,1 144.181$

Fracção 1910 H T3 11.000.000$ 132,5 83.019$

A fracção 1910 H, um T3 com 132,5 m2 de área foi vendido por 11 000 000$. enquanto que a fracção 1910 B, um T2 com 97, 1 de área foi vendido po 14 000 000$, o que não tem qualquer lógica, nem corresponde à realidade do mercado.

De realçar o seguinte, o cliente que adquiriu a fracção 1910 B, teve necessidade de recorrer ao financiamento bancário no valor do apartamento, escritura do dia 26 de Novembro de 1999, do 2° Cartório Notarial de Viseu.

É do conhecimento geral, de que, nestes casos o vendedor vê-se obrigado a registar o valor correcto da transação, ou o mais aproximado à realidade do mercado.

Assim, não se compreende a divergência do Preço por m2, dos apartamentos, presumindo-se que a fracção 1910 H, esteja sub-facturada,

IV 2. AFECTAÇÃO DO PATRIMÓNIO EMPRESARIAL AO PATRIMÓNIO PARTICULAR

O sujeito passivo afectou a fracção 1910 I, do património empresarial ao património particular. Nestes casos, e de acordo com o exposto no n.º 3 do artigo 32° do CIRS, a afectação considera-se ao valor de mercado, o que não aconteceu.

Se compararmos o preço por m2 da fracção que, afectou ao património particular (1910 I) com o preço por m2 das fracções que vendeu (1910 B, 1910 H) verificamos grandes divergências, conforme se pode comprovar no quadro abaixo. . . ':

Fracções Tipo apartamentoValor Área

m2Preço m2

Fracção 1910 B

Fracção 1910 H

Fracção 1910 I T2

T3

T4+114.000.000$

11.000. 000$

17.000. 000$ 97,1

132,5

488,4 144.181$

83. 019$

34. 808$

Nota: Contactámos alguns empreiteiros da cidade e inquirimo-los sobre o possível valor de mercado de apartamento um com as características da fracção 1910 L Estes informaram-nos que valeria cerca de 60.000.00$.

De acordo com o estipulado no n.º 4 do art.º 32º do CIRS, o valor atribuído a um bem que, foi afecto pelo empresário, do património empresarial para o património particular, pode ser objecto de correção, sempre que se considere que o mesmo não corresponde ao que seria praticado entre pessoas independentes.

De acordo com o exposto no ponto III - 3., o sujeito passivo não declarou a afectação de dois apartamentos ao património particular.

Estes apartamentos não estão em existências finais, nem figuram no imobilizado.

IV- 3. OUTROS APARTAMENTOS

Como constatámos que as fracções do lote 296 foram concluídas/ocupadas em 31/5/99, averiguou-se, se outras fracções teriam sido vendidas, no decorrer do exercício (1999). ;

Deste modo, apurámos a venda de apartamentos com os seguintes valores por m2

(exemplos);

Fracções Tipo Apartamento Valor Área

m2Preço m2

Fracção 1910 C T4 17.500.000$138,9 125.990$

Fracção 1910 D

Fracção 1910 F T3

T3 16.000.000$

16.000. 000$ 130,6

132,5 122.511$

120. 755$

Se comparamos estes valores com os apurados nos pontos IV – 1. e IV- 2. do

relatório, verificamos que:

a) O sujeito passivo vendeu a fracção 1910 H, um T3 com 132,5 m2 por 11 000 000$. No mesmo lote foi vendido a fracção 1910 F, um T3 com 132,5 m2 por 16.000 000$.

Apartamentos com a mesma área, mas preços muito diferentes.

Presume-se que o valor da venda da fracção H esteja sub-facturado.

b) A fracção 1910 C, um T4, com 138,9 m2 de área foi vendida por 17 500 000$ (a 125 990$ o m2). A fracção 1910 I, um T4+1,com 488,4 m2 foi afecta por 17.000.000$ a 34.808$ o m2).

c) O valor de mercado por m2 nas fracções agora analisadas é bastante superior ao declarado pelo sujeito passivo, nas fracções 1910 H e 1910 I.

Os dados apresentados demonstram inequivocamente que, os valores de venda declarados pelo sujeito passivo não correspondem à realidade.

IV- 4. RESUMO DAS IRREGULARIDADES

Pela análise efectuada conclui-se que a escrita não merece credibilidade, não traduz a verdadeira situação patrimonial do contribuinte nem os resultados efectivamente obtidos em 1999 e 2000, nomeadamente pelas insuficiências e irregularidades atrás descritas, que em síntese são:

sub- facturação dos apartamentos vendidos;

rendimentos da categoria F, contabilizados indevidamente na categoria C;

afectação de bens do património empresarial ao património particular, não foi feita aos valores de mercado, e em parte não foi declarado;

custos não aceites fiscalmente;

despesas de saúde não aceites.

A insuficiência de elementos e as irregularidades acima descritas e constatadas na escrita do sujeito passivo, impossibilitam a quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos da alínea a) do artigo 88° da LGT, pelo que se propõe que a mesma se faça com aplicação dos métodos indirectos.

V- CRITÉRIOS E CALCULOS DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS

V- 1. CRITÉRIOS

Para apurar o valor da venda e/ou afectação dos apartamentos, propõe-se que se considere o seguinte:

a) A área das fracções (1910 G, 1910 H, 1910 1,1918 D);

b) Preço por m2 da fracção 1910 F, 120.755$. Trata-se de um apartamento T3, com 132,5 m2 e com as mesmas características da fracção 1910 H (área e tipo de apartamento), vendida pelo sujeito passivo;

c) Para evitar dualidade de critérios, considerámos o mesmo preço por m2 para as restantes fracções;

d) Que o valor de venda declarado para a fracção 1910 B, 14.000.000$, seja aceite como correcto. O preço por m2 144 181$ é superior ao estimado pela fiscalizarão.

Fracção Tipo Apartamento Área m2

Preço m2 Valor

Fracção 1910 B T2 97,1 141.181$ 14.000.000$

Fracção 1910 H T3 132,5 120.755$ 16.000.038$

Fracção 19101 T4+1488,4 120.755$ 58.976.742$

Fracção 1910 G T4 138,5120.755$ 16.724.568$

Fracção 1918 D T3130,3 120.755$ 15.734.377$

Vendas de produtos fabricados presumidas121.435.725$

Nota: A fracção 1918 D foi concluída em 1999,pertencendo à mesma urbanização.

Por esse motivo utilizamos os mesmos critérios.

Pelo que obteremos as vendas de produtos fabricados omitidas no montante de:

Fracção Tipo Apart. Área

m2 Preço m2 Valor

PresumidoValor

Declarado Valor

omitido

Fracção 1910 B

Fracção 1910 H

Fracção 1910 I

Fracção 1910 G

Fracção 1918 D

Vendas de produtos fabricados omitidas T2

T3

T4+1

T4

T3 97,1

132,5

488,4

138,5

130,3 141.181$

120. 755$

120. 755$

120. 755$

120. 755$ 14.000.000$

16.000. 038$

58.976. 742$

16.724. 568$

15.734. 377$ 14.000.000$

11.000. 000$

17.000. 000$

0$

0$ 0$

5.000. 038$

41.976. 742$

16.724. 568$

15.734. 377$

79.435. 725$

De acordo com o descrito nos pontos III - 3., III - 4. , III - 5. e V- 1, o novo resultado apurado para a actividade será de:

Descrição 1998 1999 2000

Ponto III - 3. do relatório 0$ -400.000$-1.590.000$

Ponto III - 3. do relatório 0$ 0$ 1.811.293$

Ponto III - 4. do relatório 0$-40.000.000$ 0$

Ponto III - 5. Do relatório 0$28.000.000$

Ponto V - 1.1. do relatório 0$ 79.435.725$ 0$

Total de correcções 0$ 67.035.725$ 221.293$

Resultado declarado 0$ 12.930.370$ -221.293$

Resultado corrigido 79.966.095$0$

Nota: O sujeito passivo encontra-se no regime de isenção, nos termos do artigo 9° do IVA:

VI- REGULARIZAÇÕES EFECTUADAS PELO SUJEITO PASSIVONO DECURSO DA ACÇÃO INSPECTIVA

O sujeito passivo durante o decurso da acção inspectiva, entregou as declarações de IRS de 1999 e 2000, que se encontravam em falta.”, vide fls. 4 a 13 do já aludido relatório e ainda os docs de fls. 78 a 110;

D) Do projeto de conclusões e relatório de inspeção a que vimos aludindo foi o Impugnante notificado nos termos e para os efeitos do disposto no art.º 60º da Lei Geral Tributária, através de carta expedida em 14-01-2002, direito que exerceu em 25-01-2002, referindo para além do mais que, relativamente à fração I do lote 296, a avaliação deveria recair essencialmente na área habitável, cfr. docs. de fls. 119 a 123 destes autos;

E) datada de 2002/02/07, foi notificado da apreciação do direito de audição, nesta se referindo, para além do mais, “que a área habitável, 191,7m2 seria inferior à área de arrumo 194 m2…. Compara a área não habitável do seu apartamento com as das demais fracções. Esta comparação não tem qualquer lógica, pois os acabamentos da sua área são muito superiores, incluindo uma piscina, o que podemos considerar um acabamento de luxo. … na análise efectuada não foi tido em conta os acabamentos de luxo…”, vide fls. 124 a 126 destes autos, duplicado a fls. 6 e 7 do PA;

F) apreciação e relatório superiormente ratificados e comunicados ao Impugnante através de ofício nº 3072 datado de 28-02-2002 e recebido a 04-03-2002, a que este reagiu reclamando, nos termos do 91º da LGT, originando reunião dos peritos, a respetiva ata e, dada a falta de acordo entre os peritos, a decisão proferida em 2002-04-15 e comunicada ao Impugnante dois dias depois, cfr. docs. de fls. 4 do PA, 119 destes autos, 30 e 31 do PA, 111 a 118 destes autos e 21 a 29 do PA;

G) As liquidações nestes autos impugnadas foram emitidas no dia 2002-04-25, a de 1999 e 2002-04-19, a de 2000 e tiveram como data limite de pagamento, respetivamente, 12 e 11 de junho de 2002, vide docs. de fls. 40 e 41 destes autos e fls. 32 e 33 do PA;

H) A petição inicial que deu origem aos presentes autos foi apresentada em 2002-09-06-, vide carimbo aposto a folha 1 destes autos e da petição inicial;

I) O não pagamento das liquidações em causa nestes autos originou a extração de certidão de relaxa nº 20057373 e consequente instauração, em 2002-08-30, da execução fiscal onde foi prestada garantia e penhorados bens, cfr. resulta de fls. 34 do PA;

J) O imóvel que esteve na origem dos lotes 296 e 297 referidos em C) foi doado ao Impugnante e esposa pelos pais desta, em 26 de abril de 1994, vide docs. de fls. 42 a 48;

K) Ainda antes da data vinda de referir o Impugnante iniciou diligências no sentido de no referido imóvel obter Alvará de Licenciamento de Loteamento Urbano, suportando as inerentes despesas e prestando a garantia solicitada, cfr. docs. de fls. 50 a 76».

E mais se deixou consignado na sentença, o seguinte:

«II II Factos não provados

Inexistem.

A convicção do tribunal formou-se com base nos elementos indicados nas alíneas dos factos provados».

4- APRECIAÇÃO JURÍDICA

Quanto ao recurso exarado a fls.150 dos autos:

O tribunal “a quo” por despacho a fls.150 dos autos decidiu dispensar a produção da prova testemunhal requerida na petição inicial.

No recurso interposto da sentença, o Recorrente volta a insistir na necessidade de se proceder à inquirição das testemunhas arroladas com vista à demonstração da errónea quantificação da matéria tributável a que conduziu o método escolhido pela Administração tributária.

Nos termos do n.º4 do art.º77.º, da LGT, “A decisão da tributação pelos métodos indirectos nos casos e com os fundamentos previstos na presente lei especificará os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directas e exacta da matéria tributável, ou descreverá o afastamento da matéria tributável do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade de base científica ou fará a descrição dos bens cuja propriedade ou fruição a lei considerar manifestações de fortuna relevantes, ou indicará a sequência de prejuízos fiscais relevantes, e indicará os critérios utilizados na avaliação da matéria tributável”.

A razão de ser desta especial exigência de fundamentação prende-se com a necessidade de evidenciar e dar a conhecer aos interessados todos os elementos que permitam sindicar a legalidade da opção por este método excepcional (artigos 81.º n.º1 e 85.º, n.º1, da LGT) de determinação da matéria tributável.

E a possibilidade dessa sindicância tanto incide sobre os pressupostos da decisão de avaliação indirecta, como sobre o critério de quantificação utilizado nessa avaliação, como decorre do disposto no n.º3 do art.º100.º, do CPPT.

Tal como salienta Jorge Lopes de Sousa, “Código de Procedimento e de Processo Tributário – Anotado”, Vislis, 4ª edição (2003), em anotação 8 ao art.º100.º, “…a anulação por erro na quantificação da matéria tributável só ocorrerá se o impugnante demonstrar erro ou manifesto excesso da matéria tributável quantificada, como se refere no n.º3.

Faz-se, aqui, recair sobre o impugnante o ónus da prova da não correspondência entre tal quantificação e a realidade.

Tal ónus deverá considerar-se cumprido, como se infere do n.º3, não só quando se faça uma demonstração de que existe efectivamente um erro na quantificação, mas também, mesmo sem essa demonstração positiva da existência de erro, quando a matéria tributável fixada por métodos indirectos seja manifestamente excessiva.

Este manifesto excesso, sem prova positiva do erro, ocorrerá quando seja evidente que a aplicação dos indicadores utilizados para a fixação da matéria tributável não permitem uma fixação em tal montante, mas em quantidade claramente inferior”.

Para dispensar a inquirição de testemunhas, refere essencialmente o tribunal “a quo” que os depoimentos ou se referem a documentos, ou a matéria conclusiva ou insusceptível de prova testemunhal (cf. fls.150).

Manifestamente, assim não é. Concretizando, as testemunhas identificadas como Dr. J…, J… e Arq.º A…, foram arroladas aos factos articulados nos pontos 165, 167 e 168, entre outros.

Ora, naquele artigo 165 da douta p.i., escreve-se o seguinte: “Desde logo, a facilidade de presunção é evidente e grosseiramente viciada e errada, quanto ao tipo e área da fracção 1910 I, como facilmente se constata, pois a famigerada uniformidade de critérios é estabelecida pela administração fiscal no padrão do preço por m2 dum apartamento com área global de 132,5m2 (T3) e 83% de área útil e restante para varandas, garagens, etc., desde logo não se deve aplicar num apartamento totalmente diferente (T4+1), com área global de 488,4m2 e 39% de área útil”.

Depois, no artigo 167 da douta p.i. sustenta o impugnante, ora Recorrente, a adequação do critério da área habitável ao invés do utilizado de área global, que a seu ver, introduz sérias distorções no valor do preço das fracções a que se chegou por avaliação indirecta, exponenciadas com a desconsideração de outros factores diferenciadores, que sintetiza no ponto 7 das conclusões do recurso.

Como se vê, facultando a lei a possibilidade de o interessado sindicar e discutir a adequação do próprio método de determinação da matéria tributável quando a escolha recaia sobre método susceptível de conduzir a um manifesto excesso, sendo que tal pretendia demonstrar o Recorrente através de prova testemunhal, tal prova tem de ter-se não só por legalmente admissível, como pertinente à resolução do caso em apreciação.

O tribunal “a quo” incorreu em erro de julgamento na apreciação que fez da matéria alegada na p.i. sobre que o impugnante e ora Recorrente pretendia a inquirição das testemunhas concluindo, como concluiu, que se reportava a matéria documental, conclusiva ou insusceptível de prova testemunhal, violando assim, o disposto no art.º113.º, n.º1, do CPPT.

Tal erro de julgamento foi susceptível de influir na decisão da causa pelo que há que conceder provimento ao recurso interposto do despacho interlocutório, revogar a sentença recorrida e ordenar que os autos baixem à 1.ª instância, a fim de aí ser completada a instrução, designadamente através da inquirição das testemunhas arroladas, ficando prejudicado o conhecimento das questões suscitadas no recurso da decisão de mérito.

Com pertinência, se escreveu no sumário doutrinal do acórdão do STA, de 22/05/2013, proferido no proc.º0984/12, o seguinte: “I. No processo judicial tributário compete ao juiz examinar se é legalmente permitida a produção da prova testemunhal e pericial requerida pelas partes em face das normas que disciplinam a admissibilidade desse meio de prova, e, no caso afirmativo, aferir da relevância da factualidade alegada perante as várias soluções plausíveis para as questões de direito colocadas, só podendo dispensar essa prova no caso de concluir que ela é manifestamente impertinente, inútil ou desnecessária. II. Sendo patente que a factualidade que (…) invoca e intentou demonstrar através de prova testemunhal não é meramente conclusiva nem inócua para a apreciação da causa, torna-se evidente a necessidade de proceder às diligências probatórias requeridas, de forma a possibilitar-lhe o cumprimento do ónus da prova que lhe incumbe, respeitando os princípios do contraditório e da igualdade das partes no âmbito do processo judicial”. É doutrina inteiramente transponível para o caso dos autos.

5- DECISÃO

Por todo o exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em:

1. Conceder provimento ao recurso interposto do despacho interlocutório;

2. Revogar a sentença recorrida; e,

3. Ordenar que os autos baixem à 1.ª instância, a fim de aí ser completada a instrução, designadamente, através da inquirição das testemunhas arroladas, com prolação de nova decisão.

Sem custas.

Porto, 27 de Novembro de 2014

Ass. Vital Lopes

Ass. Cristina da Nova

Ass. Pedro Vergueiro