01137/12 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A regra no domínio das notificações relativas a IRS é que estas sejam efectuadas por mera carta registada (cfr. o n.º 3 do artigo 149.º do CIRS), apenas se efectuando através de carta registada com aviso de recepção as notificações a que se refere o artigo 66.º (do CIRS), ou seja, as notificações referentes a actos de fixação ou alteração da matéria tributável do imposto previstos no artigo 65.º daquele Código.

II- Tratando-se de uma liquidação adicional de IRS a forma a observar para a notificação da respectiva liquidação há-de ser a mesma que a lei estipula para o imposto a que respeita, ou seja, no caso, a forma legal de “carta registada”.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

1. A…… deduziu oposição à execução fiscal n.º 0043200701001140, instaurada pelo Serviço de Finanças de Arouca para cobrança de IRS do ano de 2002, no valor de € 3.515,12, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que, por sentença proferida, em 15 de Setembro de 2011, julgou a oposição improcedente.

2. Não se conformando com tal decisão, A…… interpôs recurso para a secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, apresentando as suas Alegações, com as seguintes Conclusões:

“1ª A validade da notificação por hora certa mediante afixação da nota de notificação na porta do escritório do local de trabalho do recorrente, nos termos do art. 240°, nº 3, do CPC, estava dependente do posterior envio pelo Serviço de Finanças de carta registada ao notificando no prazo de dois dias úteis, comunicando-lhe a data e o modo por que o acto se considerava ter sido realizado, o prazo para o oferecimento da defesa e as cominações aplicáveis à falta desta, o destino dado ao duplicado.

2ª Em consequência, tal notificação foi inválida, o que acarreta a ineficácia da liquidação do IRS.

3ª A invalidade da notificação equivale à falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade, e constitui fundamento de oposição à execução fiscal enquadrável na al. i) do n° 1 do art. 204°, do CPPT.

4ª Porque assim não entendeu, a douta sentença violou o disposto nos arts 241° do CPC e 204, n°1, al. e), do CPPT.

Termos em que, e nos mais de direito doutamente supríveis por Vossas Excelências, deve ser dado provimento ao recurso, assim se fazendo Justiça.”

3. Não foram apresentadas Contra-alegações.

4. O Digno Representante do Ministério Público, junto do STA, emitiu parecer no sentido da procedência do recurso, por entre o mais:

“Como defende a doutrina — assim, o Conselheiro Carlos Lopes do Rego, no seu Comentário ao Código de Processo Civil, vol. I, pag. 231, a omissão do envio da carta prevista no art. 241.º do C.P.C. implica, pelo menos, nulidade, nos termos do art. 198.º do Código de Processo Civil; no mesmo sentido se pronunciam José Lebre de Freitas, A. Montalvão Machado, Rui Pinto, Código de Processo Civil anotado, vol. I, pag. 338, considerando que constitui formalidade essencial a expedição de carta registada, nos termos do dito art. 241.º.

E quanto àquela aplicação subsidiária parece ainda ser de aderir ao decidido pelo ac. do S.T.A. de 4-11-09 proferido no proc. 0679/09, cujo sumário foi transcrito pelo recorrente a fls. 68, em termos de sem a mesma decorrer a ineficácia da notificação, conforme resulta do previsto no art. 36.º n.º 1 do C.P.P.T., sendo que a sua falta, sendo relativa a acto directamente lesivo, como é o referido de liquidação, não é susceptível de posterior validação.

O recurso parece ser de proceder, sendo de anular o decidido, e julgando-se ainda extinta a execução fiscal…”

II- FUNDAMENTOS

1- DE FACTO

A Sentença, sob recurso, deu como provada a seguinte matéria:

“1. Contra o oponente, A……, pelo Serviço de Finanças de Arouca, foi instaurado o Processo de Execução Fiscal 0043200701001140 para cobrança coerciva de dívida proveniente de IRS de 2002, no valor global de €3 401, 40 — cfr. certidões de dívida de fls, 17 e seguintes dos autos;

2. Estas liquidações foram processadas no âmbito de uma acção inspectiva — cfr, informação de fls. 13 e seguintes;

3. No decurso da acção inspectiva o Oponente alterou o seu domicílio fiscal fixando-o no Lugar ……, ……. — ctr. informação de fls. 13 e seguintes;

4. Para notificação ao oponente das inerentes liquidações foi expedida carta registada com aviso de recepção, para o domicílio fiscal fixado pelo Sujeito Passivo — cfr. informação de fls. 13 e seguintes;

5. Estas foram devolvidas com a indicação de “não procurou neste posto dos CTT” — cfr. informação de fls. 13 e seguintes dos autos

6. Em 27.12.2006, pelas 12H, funcionário do Serviço de Finanças de Arouca deslocou-se ao local de trabalho do Oponente, para o notificar do teor da liquidação oficiosa de correcção, do IRS do ano de 2002, como não o encontrou, procedeu à notificação do seu pai, B……, que ficou incumbido de lha transmitir que, no dia 28.12.2006, naquele mesmo local se procederia à sua notificação — cfr. certidão de notificação pessoal com hora certa a fls. 9 dos autos;

7. No dia 28.12.2006, pelas 16H30, deslocou-se funcionário da Direcção-geral de Impostos, ao Lugar ……, ……, para proceder à notificação do contribuinte, A……., nos termos da notificação previamente realizada, como este não se encontrava no local nem ninguém capaz ou em condições de o transmitir ao notificado, foi afixado na porta do escritório do seu local de trabalho, notificação com o seguinte teor: “fica por este meio notificado do teor da liquidação de IRS do ano de 2002, n.° 2006 5004561396, no valor total de €3 401, 40 e para efectuar o pagamento da mesma no prazo de 30 dias, nos termos do art. 104° do Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS) (data limite de pagamento 29.01.2007), proveniente de liquidação oficiosa de correcção, podendo também reclamar da liquidação, nos termos do art. 104° CIRS e art. 70 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, ou impugná-la nos termos do art. 140° CIRS e 102° Código de Procedimento e de Processo Tributário” — cfr. Notificação com hora certa a fls 10 dos autos.”

2- DE DIREITO

2. 1. Das questões a apreciar e decidir

O ora recorrente, citado no âmbito do processo de execução fiscal nº 0043200701001140, instaurado pelo Serviço de Finanças de Arouca, para cobrança coerciva da quantia de 3.401,40 €, proveniente de IRS do ano de 2002, acrescida de juros de mora e custas, num total de 3.515,12€, deduziu oposição, invocando entre o mais, que não foi notificado da liquidação do tributo em causa no prazo de caducidade.

Com efeito, considerando que o direito à liquidação de IRS do ano de 2002 caducou em 31/12/2006 e uma vez que até essa data não foi notificada a liquidação, verifica-se o fundamento da oposição contido no art. 204º, nº 1, alínea e), do CPPT.

No Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, por sentença de 15 de Setembro de 2011, a Mmª Juíza “a quo” julgou a oposição improcedente.

Para tanto, ponderou, entre o mais:

Seguindo a jurisprudência do Acórdão do STA de 779/2009, proc nº 128/09, “(…)”

“O art. 240°, n.° 3, e o art. 241.° do CPC, nas redacções vigentes em Dezembro de 2005 e Janeiro de 2006, estabeleciam que — (não sendo possível obter a colaboração de terceiros, a citação é feita mediante afixação, no local mais adequado e na presença de duas testemunhas, da nota de citação, com indicação dos elementos referidos no artigo 235.º, declarando-se que o duplicado e os documentos anexos ficam à disposição do citando na secretaria judicial» e que — sempre que a citação se mostre efectuada em pessoa diversa do citando, em consequência do preceituado nos artigos 236.º n. ° 2, e 240.º n. ° 2, ou haja consistido na afixação da nota de citação nos termos do artigo 240. n.° 3, será ainda enviada, pela secretaria, no prazo de 2 dias úteis, carta registada ao citando, comunicando-lhe a data e o modo por que o acto se considera realizado, o prazo para o oferecimento da defesa e as cominações aplicáveis à falta desta, o destino dado ao duplicado e a identidade da pessoa em quem a citação foi realizada».

Nestas situações, a notificação considera-se efectuada na data em que ocorre a afixação.”

“Por todo o exposto”, conclui a sentença recorrida, “atendendo ainda ao facto de se ter procedido à notificação do contribuinte nos termos prescritos no art. 240º do Código de Processo Civil, entendemos que falece o argumento do Oponente segundo o qual não teria sido notificado da liquidação de IRS do ano de 2002, valor em cobrança coerciva no âmbito do Processo de Execução Fiscal 0043200701001140, a qual, por isso é, sem dúvida, exigível o que conduz, necessariamente, à improcedência da Oposição”.

Inconformado com esta decisão, vem o presente recurso invocando o ora recorrente, em síntese, que “A validade da notificação por hora certa mediante afixação da nota de notificação na porta do escritório do local de trabalho do recorrente, nos termos do art. 240°, nº 3, do CPC, estava dependente do posterior envio pelo Serviço de Finanças de carta registada ao notificando no prazo de dois dias úteis, comunicando-lhe a data e o modo por que o acto se considerava ter sido realizado, o prazo para o oferecimento da defesa e as cominações aplicáveis à falta desta, o destino dado ao duplicado”.

Em face das conclusões, que delimitam o objecto e âmbito do presente recurso, nos termos dos arts. 684º, nº 3, e 685º-A/1, do CPC, a questão que importa decidir respeita ao problema de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao concluir pela improcedência da oposição, por considerar o recorrente notificado da liquidação de IRS relativo a 2002, dentro do prazo de caducidade.

2.2. Da análise do erro de julgamento

2.2.1. Resulta do probatório que a liquidação de IRS em causa começou por ser comunicada ao recorrente por carta registada com aviso de recepção, para o domicílio fiscal por si fixado, tendo a mesma sido devolvida com indicação de “não procurou neste posto dos CTT”

Em 27.12.2006, pelas 12H, funcionário do Serviço de Finanças de Arouca deslocou-se ao local de trabalho do Oponente, para o notificar do teor da liquidação e como não o encontrasse, procedeu à notificação do seu pai, B……., que ficou incumbido de lha transmitir que, no dia 28.12.2006, naquele mesmo local se procederia à sua notificação.

No dia 28.12.2006, pelas 16H30, deslocou-se funcionário da Direcção-geral de Impostos, ao Lugar ……., ……., para proceder à notificação do contribuinte, nos termos da notificação previamente realizada. Como no local não se encontrasse ninguém capaz ou em condições de transmitir a comunicação ao notificado, procedeu-se à afixação na porta do escritório do seu local de trabalho do teor da liquidação de IRS relativa ao ano de 2002.

Como ficou dito, alega o recorrente que não se pode considerar devidamente notificado da liquidação em causa, porquanto, a notificação por hora certa mediante afixação da nota de notificação na porta do escritório do local de trabalho, nos termos do art. 240º, nº 3, do CPC, estava dependente de posterior envio de carta registada, no prazo de dois dias úteis.

A Mmª Juíza, embora apoiando-se na jurisprudência do Acórdão deste Supremo Tribunal de 7/9/2009, acabou por não fazer correcta aplicação da mesma.

Com efeito, do mencionado Acórdão, sobre a regularidade da notificação com hora certa, pode ler-se, entre o mais, que “(…) A liquidação de IRS foi comunicada à ora Recorrente através de notificação pessoal, com observância do preceituado no art. 240°, n.° 3, do CPC, na redacção anterior ao DL n.° 226/2008, de 20 de Novembro (a que corresponde o n.° 4, nesta redacção).

Como resulta da sentença recorrida, em 28-12-2005, foi efectuada afixação da nota de notificação, contendo indicação dos elementos a entregar à ora Recorrente e declarando-se que os mesmos ficavam à sua disposição e o local onde se encontravam.

Posteriormente, em 2-1-2006, foi enviado um oficio à ora Recorrente, comunicando-lhe que tinha sido afixada a nota de verificação de notificação com hora certa à porta da sua residência”.

Acontece que, no caso em apreço, não foi cumprida esta última formalidade.

No entanto, no caso sub judice, apesar de tal omissão, iremos demonstrar que o recorrente foi regularmente citado dentro do prazo de caducidade.

Vejamos.

2.2.2. Em conformidade com o disposto no art. 45º, nº 1, da LGT, “O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro”, sendo que nos impostos periódicos, o prazo se conta a partir do termo daquele em que tivesse ocorrido o facto tributário (nº 4).

Sobre a forma de notificação das liquidações em IRS, a regra geral é a de que as notificações por via postal devem ser feitas no domicilio fiscal do notificando, por carta registada, considerando-se a notificação efectuada no 3º dia posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, caso esse dia não seja dia útil (cfr. art. 149º, nºs 1 e 3, do CIRS).

A excepção vai para as situações a que se refere o art. 66º do CIRS, que devem ser efectuadas por meio de carta registada com aviso de recepção, segundo o disposto no art.149º, nº 3, do CIRS.

Sobre o sentido e alcance deste preceito ficou consignado no sumário do Acórdão deste Supremo Tribunal, de 28 de Novembro de 2012, proc nº 685/2011:

“IV- A regra no domínio das notificações relativas a IRS é que estas sejam efectuadas por mera carta registada (cfr. o n.º 3 do artigo 149.º do CIRS), apenas se efectuando através de carta registada com aviso de recepção as notificações a que se refere o artigo 66.º (do CIRS), ou seja, as notificações referentes a actos de fixação ou alteração da matéria tributável do imposto previstos no artigo 65.º daquele Código.

V- Estando em causa notificações relativas a juros compensatórios de IRS retido na fonte e integrando-se os juros compensatórios da própria dívida de imposto (cfr. o n.º 8 do artigo 35.º da Lei Geral Tributária) a forma a observar para a notificação da respectiva liquidação há-de ser, parece-nos, a mesma que a lei estipula para o imposto a que respeitam, ou seja, no caso, a forma legal de “carta registada”.

Por sua vez, segundo o art. 92° (Segundo JORGE DE SOUSA, com a Lei nº 30-G/2000, de 29 de Dezembro, que deu nova redacção ao nº 3 do art. 139º do CIRS, passou a bastar a carta registada, sem aviso de recepção, para todas as notificações relativas ao IRS com excepção das referidas no art. 67º do CIRS, pois trata-se de norma especial, posterior ao CPPT. Esta redacção foi mantida no art. 149º, nº 3, do CIRS, na redacção dada pelo DL nº 198/2001, de 3 de Julho, que corresponde àquele art. 139º, nº3” (cfr. Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6ª ed., Áreas Editora, Lisboa, 2011, p. 372, nota (663). ) do CIRS, «A liquidação do IRS, ainda que adicional, bem como a reforma da liquidação efectua-se no prazo e nos termos previstos nos artigos 45° e 46° da lei geral tributária.».

Ora, de acordo como art. 45, nº 6, da LGT, “as notificações sob registo consideram-se validamente efectuadas no 3º dia posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil”.

Para além de o legislador não distinguir entre registo simples ou com aviso de recepção, segundo JORGE LOPES DE SOUSA (Cfr. ob. cit., p. 388.) “está ínsita neste nº 6 do art. 45º uma presunção inilidível de notificação para efeitos de contagem do prazo de caducidade do direito de liquidação”.

No sentido da natureza inilidível da presunção aponta o teor literal do preceito, ao utilizar a expressão «consideram-se» em vez de «presumem-se» não deixa margem para qualquer restrição quanto à amplitude de aplicabilidade da presunção, ao contrário de como se refere, por exemplo, no art. 39º, nº1, do CPPT para situação semelhante, mas com regime de presunção ilidível (cfr. o nº 2 do art. 39º do CPPT).

Aplicando o exposto ao caso em análise, o recorrente não alegou nem demonstrou que não chegou a ter conhecimento do acto por motivo que lhe não foi imputável, nos termos e para os efeitos do disposto no art. 190º, nº 6, do CPPT.

Pelo contrário, o recorrente limita-se a argumentar que“1ª A validade da notificação por hora certa mediante afixação da nota de notificação na porta do escritório do local de trabalho do recorrente, nos termos do art. 240°, nº 3, do CPC, estava dependente do posterior envio pelo Serviço de Finanças de carta registada ao notificando no prazo de dois dias úteis, comunicando-lhe a data e o modo por que o acto se considerava ter sido realizado, o prazo para o oferecimento da defesa e as cominações aplicáveis à falta desta, o destino dado ao duplicado”, o que não veio a acontecer.

Por conseguinte, o único argumento aduzido pelo recorrente vai no sentido do não cumprimento pela Fazenda Pública da formalidade de posterior envio de carta registada nos termos mencionados.

Acontece que, como ficou demonstrado, no caso em apreço, a regularidade da notificação ao recorrente do acto de liquidação em causa não carecia do formalismo adoptado pela Fazenda Pública.

Reportando-se a situação em apreço a imposto de IRS relativo a 2002, resulta do ponto 4 do probatório que “Para notificação ao oponente das inerentes liquidações foi expedida carta registada com aviso de recepção, para o domicílio fiscal fixado pelo Sujeito Passivo”, dentro do prazo de caducidade.

Argumentar-se-á que a Administração Fiscal incorreu em excesso de formalismo ao enviar ao Recorrente uma carta registada com aviso de recepção, quando, como ficou dito, segundo a lei aplicável, bastaria o registo simples. No entanto tal excesso de formalismo não acarreta a invalidade da citação.

Em face do exposto, não podemos deixar de concordar, ainda que com distinta fundamentação, com a sentença recorrida quando conclui que o recorrente se deve considerar validamente notificado da liquidação de IRS do ano de 2002.

Improcede, pois, o presente recurso.

III- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes Conselheiros do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 14 de Fevereiro de 2013. - Fernanda Maçãs (relatora) - Casimiro Gonçalves - Francisco Rothes.