069/15.3BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

1. RELATÓRIO 1.1. Inconformada com a sentença que julgou procedente a Impugnação Judicial deduzida por A..., S.A. veio a Autoridade Tributária e Aduaneira interpor o presente recurso jurisdicional, encerrando as suas alegações nos seguintes termos: Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial e determinou a anulação do ato de fixação do valor patrimonial tributário do prédio inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...33 da freguesia de Monserrate, concelho de Viana do Castelo. A RFP não pode concordar com o entendimento preconizado pelo Meritíssimo Juiz do tribunal a quo quando entende que houve um erro no critério de avaliação utilizado, padecendo a sentença de erro de julgamento, designadamente pela violação do disposto no n.º 2 do art.º 46.º e 38.º do CIMI. Na situação em apreço, está em causa um prédio constituído por ilhas de abastecimento de combustível, que tem associado, com carácter meramente acessório, um quiosque/loja de conveniência e um arco de lavagem, não sendo possível utilizar as regras do art.º 38.º do CIMI, devendo o perito utilizar o método de custo adicionado do valor do terreno. Na fórmula constante no art.º 38.º do CIMI, para além de coeficientes macro [de enquadramento ou de contexto], que não dependem especificamente de cada prédio individual a avaliar, mas do contexto urbano em que se insere, como é o caso do valor base [Vc] e do coeficiente de localização [Cl], existem quatro coeficientes específicos ou individuais, que respeitam a características intrínsecas dos prédios, nomeadamente a área [A], o coeficiente de afetação [Ca], o coeficiente de qualidade e conforto [Cq] e o coeficiente de vetustez [Cv]. Na situação em apreço, a impossibilidade de aplicação do artigo 38.º do Código é ditada pela impossibilidade de determinar a área coberta do prédio, pois no posto de abastecimento de combustível em causa, as áreas cobertas são meramente acessórias das outras que existem e são totalmente abertas, e, portanto, não podem ser contabilizadas como áreas de construção para efeitos de aplicação da referida. Em face da especificidade do prédio urbano em causa, com áreas afetas a esse abastecimento totalmente abertas, e a que está associado, com caráter meramente acessório, portanto, pouco representativo, um quiosque / loja de conveniência e um arco de lavagem, deverá ser aplicado o método de custo, como foi pela comissão de revisão, conforme determina o n.º 2, do artigo 46.º do Código do IMI [neste caso, com afetação a comércio]. O facto de existirem outros imóveis onde estejam instalados postos de abastecimento de combustíveis, e relativamente aos quais tenha sido possível efetuar a avaliação ao abrigo do artigo 38.º do Código do IMI, em nada contende com a legalidade da avaliação deste concreto prédio urbano, com especificidades e características próprias. Não podendo, de per si, afastar a avaliação nos termos do n.º 2 do art.º 46 do CIMI no caso dos presentes autos. O Tribunal a quo não estabeleceu qualquer paralelismo entre as concretas características dos imóveis avaliados nos termos do art.º 38.º do CIMI e o imóvel dos presentes autos, socorrendo-se somente do facto de, em todos os casos, se tratarem de postos de abastecimento de combustível, sendo impossível concluir por uma manifesta violação do princípio da igualdade. O próprio legislador que veio dar cobertura a este entendimento defendido pelo perito avaliador de que a fórmula avaliativa consignada no n.º 1, do referido artigo 38.º CIMI, tem vindo a revelar-se desajustada para alguns tipos de prédios onde se incluem os postos de abastecimento de combustíveis, com a alteração ao art.º 38.º do CIMI realizada pela Lei 7- A/2016 de 30 de Março, concretizada pela Portaria n.º 11/2017 de 9 janeiro. A atuação do perito avaliador independente apresenta-se de acordo com aquilo que o legislador veio a estabelecer nos n.ºs 3 e 4, do artigo 38.º, do CIMI, posteriormente regulamentado através da supra referida Portaria. O Tribunal a quo não deveria ter considerado que a utilização do critério constante do art.º 38.º do CIMI se encontrava possibilitada in casu. É que, em tese, qualquer prédio poderá ser avaliado com base no critério geral constante no art.º 38.º do CIMI, mas tal não signifique que se chegue ao valor que se pretendeu com a Reforma do Património que pretendeu que a avaliação dos imóveis para efeitos do IMI chegasse a cerca de 80% a 90 % do valor de mercado. O método do custo, que corresponde ao apuramento desses custos de aquisição ou construção e subsequente somatório, e visa, na prática, apurar qual o custo atual de reposição ou substituição de uma dada construção, é o método mais adequado para avaliar certas realidades, como a dos presentes autos. Cumprindo os desígnios do legislador de que o VPT seja o mais aproximado possível do valor de mercado. O prédio em causa nos presentes autos em nada se assemelha à avaliação de uma habitação, pois neste tipo de prédio um espaço aberto como um logradouro ou uma varanda constitui uma área acessória à zona principal consubstanciada na habitação propriamente dita. Estando, perfeitamente previstas as regras de determinação do seu valor no âmbito do CIMI, nomeadamente, como área do terreno descoberta [no caso do logradouro] e como área bruta dependente [no caso da varanda]. No caso das bombas de abastecimento, a área principal do prédio são as próprias ilhas de abastecimento [constituindo o quiosque, a loja de conveniência e o arco de lavagem construções acessórias]! Que por estarem totalmente abertas, “não podem ser contabilizadas como áreas de construção para efeitos da aplicação da referida fórmula”. Termos em que, padecendo a sentença de erro de julgamento de direito, por violação do 38.º e n.º 2 do art.º 46.º do CIMI, deverá ser a mesma ser revogada. A Fazenda Pública requer que seja ponderada a verificação dos pressupostos para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça prevista no n.º 7 do art.º 6º do RCP.». 1.2 . A Recorrida, A..., SA, notificada da interposição do recurso e da sua admissão, apresentou contra-alegações que encerrou com a formulação das seguintes conclusões: O presente recurso vem interposto contra a Sentença Recorrida, proferida em 13 de maio de 2021, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial e determinou a anulação do ato de fixação do VPT do Prédio; Quanto ao mérito do recurso, haverá que concluir pela improcedência da posição da RFP, tal como se encontra expressa nas Alegações de Recurso; É que tal posição assenta no erróneo pressuposto de que o método do custo adicionado, previsto no artigo 46.º do Código do IMI, é mais adequado para a avaliação de um posto de abastecimento, como o Prédio, do que o método geral de avaliação previsto no artigo 38.º do referido Código; Contudo,, tal posição não pode ser acolhida, desde logo, porque a avaliação dos prédios urbanos com a classificação “Outros” deve, como regra geral, ser efetuada nos termos gerais (e obrigatoriamente preferenciais) previstos no artigo 38.º do Código do IMI; E, por outro lado, porque o facto de estar em causa um posto de abastecimento de combustíveis não preclude a aplicação de tal método de avaliação, como aliás resulta demonstrado pelos demais prédios da mesma natureza que a Recorrida explora; Com efeito, tal como julgou a Sentença Recorrida, a mera constatação de que o Prédio é composto, entre outras realidades, por áreas totalmente descobertas, como ilhas de abastecimento, é insuficiente para justificar a suposta impossibilidade de adaptação da fórmula de avaliação prevista no artigo 38.º do Código do IMI; Na verdade, o recurso ao método do custo adicionado, sob o pretexto de existência de áreas não cobertas, comporta um elemento adicional de subjetividade na avaliação do Prédio, ao considerar para efeitos do respetivo cálculo o custo de materiais e equipamentos que não constituem construções e que, nessa medida, não podem ser valorados; Razão pela qual, também com este fundamento, não poderá deixar de se concluir pela ilegalidade do ato de fixação do VPT do Prédio, por ser não apenas possível, mas imperiosa, a avaliação do mesmo ao abrigo do disposto no artigo 38.º do Código do IMI; Por outro lado, a impossibilidade invocada pela AT sai desmentida pela circunstância de vários outros prédios, todos com realidades físicas semelhantes, terem sido objeto de avaliação nos – corretos – termos do disposto no artigo 38.º do Código do IMI, o qual prevê precisamente a eventualidade de serem justificadas algumas adaptações quando necessário; É, pois, face a esta evidência que a Recorrida conclui que, em cumprimento dos princípios da igualdade e da justiça, previstos no artigo 55.º da LGT , também o Prédio deveria ter sido avaliado nos termos previstos no artigo 38.º do Código do IMI; Ademais, não pode a AT retirar qualquer suporte do disposto no Portaria n.º 11/2017 , de 9 de janeiro, para justificar a sua atuação; Pois tal Portaria não se encontrava em vigor nem no momento da entrega da declaração modelo 1 entregue em 2007 , que levou à primeira avaliação do Prédio em 2009 , nem no momento do segundo ato de fixação do VPT que recaiu sobre o mesmo, em 2014 ; Ao avançar esta justificação, a AT mais não faz do que defender a aplicação retroativa do disposto na Portaria n.º 11/2017 , de 9 de janeiro, o que viola o princípio da proibição da retroatividade da lei fiscal, previsto no artigo 103.º, n.º 3, da CRP; Inquinando, também desta forma, o ato de fixação do VPT do Prédio e levando à indelével conclusão de que o mesmo é ilegal, impondo-se, em consequência, a sua anulação, nos termos avançados na Sentença Recorrida.». O Excelentíssimo Procurador Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo emitiu parecer no sentido da confirmação da sentença recorrida. Cumpre decidir, o que fazemos submetendo os autos à conferência para julgamento. OBJECTO DO RECURSO Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [ artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)]. Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa , permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso ( artigos 635.º , n.º 3 e 4 do CPC ). Numa vertente positiva , a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). 2.2. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, é no essencial uma a questão a decidir, qual seja, a de saber se o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga julgou bem ao decidir que o acto impugnado é ilegal por ter sido utilizado na avaliação do imóvel em causa o método do custo adicionado previsto no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI em vez de ter utilizado, como a Recorrida defende, o método ou critério de avaliação consagrado no artigo 38.º do CIMI. FUNDAMENTAÇÃO Fundamentação de facto O julgamento de facto em 1ª instância encontra-se plasmado na sentença recorrida nos termos que infra se reproduzem : « Compulsados os autos e analisada a prova produzida, dão-se como provados, com interesse e bastantes para a decisão, os factos infra indicados: A Impugnante é titular do direito de superfície do imóvel inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...33, da freguesia de Monserrate (actual artigo ...31 da União de Freguesias de Viana do Castelo e Meadela), no qual se encontra instalado um posto de abastecimento de combustíveis, com construções anexas – facto não controvertido e conforme aos documentos n.ºs 1 e 9 juntos com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido; A Impugnante submeteu em 13-11-2007, por via electrónica, a Declaração Modelo 1 de IMI, relativa ao prédio tipo “Outros”, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Monserrate, concelho de Viana do Castelo, sob o artigo ...33, aí se declarando que o prédio apresentava uma área total de terreno de 1.718 m2, que a área de implementação, a área bruta de construção e a área bruta privativa correspondia a 566 m2, e que a idade do prédio era de 3 anos – facto não controvertido e conforme a fls. 4 e 5 do processo administrativo apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido; Em 26-06-2009, foi efectuada a avaliação do prédio, tendo sido fixado o valor patrimonial tributário, com recurso ao tipo de avaliação Aval. Artigo 46º, n.º 2 - Método custo c/terreno, de € 911.600,00, valor que resulta da seguinte fórmula: 911.600,00 (Vt) = 1.718,0000 (área total do terreno) x 300,00 (preço m2) + 566,0000 (área bruta construção) x 700,00 (custo m2) – facto não controvertido e conforme aos documentos n.ºs 7 e 8 juntos com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido; Na sequência de pedido de 2.ª avaliação, foi mantido o valor patrimonial tributário obtido na 1.ª avaliação e aludido no ponto anterior – facto não controvertido e conforme aos documentos n.ºs 7 e 8 juntos com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido; Por decisão proferida no âmbito do processo de impugnação judicial n.º 215/10.3BEBRG , confirmada pelo Tribunal Central Administrativo Norte, foi anulada a avaliação efectuada ao imóvel atrás identificado, por não se mostrarem «(…) devidamente fundamentados na decisão impugnada os pressupostos legais da decisão da Administração Tributária avaliar o imóvel em causa através do “método do custo adicionado do valor do terreno”(…)» – facto não controvertido e conforme aos documentos n.ºs 7 e 8 juntos com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido; Na sequência da decisão de anulação aludida no ponto anterior, a Administração Fiscal, em 02-10-2014, efectuou novo procedimento de 2.ª avaliação do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...33 da freguesia de Monserrate, do concelho de Viana do Castelo [actual artigo ...31 da União de Freguesias de Viana do Castelo e Meadela], dali constando, entre o mais, o seguinte: “(…) [IMAGEM] (…)” – facto não controvertido e conforme aos documentos n.ºs 1 e 9 juntos com a petição inicial e fls. 7 a 8/verso do processo administrativo apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido; 7. Em anexo à avaliação efectuada foram emitidos os seguintes laudos dos peritos avaliadores: “(…) LAUDO DO PERITO CAMARA MUNICPAL Conforme previsto no artigo 6º do CIMI, os postos de abastecimento de combustível devem ser classificados como prédios urbanos da espécie “outros”. Ao posto de abastecimento objeto desta avaliação, estão associados um quiosque/loja de conveniência e um arco de lavagem, com caráter considerado meramente acessório. Deste modo, a avaliação deste prédio resultará da aplicação do método do custo adicionado do valor de terreno, conforme determina o n.° 2 do artigo 46° do CIMI. Nesta avaliação a aplicação da fórmula geral definida no artigo 38° do CIMI não se mostra adequada. As caraterísticas do prédio objecto de avaliação, designadamente, a de possuir áreas afetas ao abastecimento de combustível (ilhas de abastecimento) totalmente abertas e que não podem ser contabilizadas como áreas de construção para efeitos da aplicação da referida fórmula, impossibilita a sua aplicação. A avaliação reporta-se à data 01 de entrada do Mod. 1 do CIMI no Serviço de Finanças de Viana do Castelo (2007/11/13), tendo sido considerados os custos normalmente aplicados, nessa altura, em instalações com natureza e localização similar. Foi consultado o processo de licenciamento onde constam as instalações existentes à data da avaliação. Com base nos elementos de projeto, foram quantificadas as áreas dos diferentes elementos de construção apresentadas na folha de cálculo que acompanha este processo de avaliação. Não foram considerados os custos de equipamentos nem de tanques/depósitos de armazenamento do combustível. Dos cálculos efetuados resulta um Valor Patrimonial Tributário de 911.910,00€. Foi dispensada a visita ao prédio por se tratar de uma avaliação reportada a 2007 e pelo conhecimento do mesmo por todos os intervenientes nesta avaliação. LAUDO DO REPRESENTANTE Na opinião deste interveniente é viável e possível a avaliação do prédio com base no critério supletivo legal, ou seja, a fórmula prescrita no Art.° 38 do CIMI, pelo que se junta a este termo a avaliação executada com base na referida fórmula, que o comprova. Em conclusão, discorda-se do resultado da avaliação obtido por este laudo da Comissão nesta data. LAUDO DO PERITO PRESIDENTE O presidente vota de acordo com o laudo do Perito da Câmara Municipal. (…)” – facto não controvertido e conforme ao documento n.º 9 junto com a petição inicial e fls. 7 a 8/verso do processo administrativo apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido; A Impugnante foi notificada do resultado da 2.ª avaliação a que se alude nos antecedentes pontos em 13-10-2014 – facto não controvertido e conforme ao documento n.º 1 junto com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido; A petição inicial dos presentes autos foi apresentada neste Tribunal, via electrónica, em 12-01-2015 – cfr. fls. 1 do suporte electrónico dos autos; Mais se provou que: 10. A Administração Fiscal procedeu à avaliação de postos de abastecimento de combustível de que a Impugnante é proprietária e/ou superficiária mediante o critério geral de avaliação estabelecido no art.º 38º do CIMI – facto não controvertido e conforme aos documentos n.ºs 10 a 16 juntos com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido. Factos não provados Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa. Motivação da matéria de facto provada: No que respeita aos factos provados, a decisão da matéria de facto efectuou-se com base na conjugação dos documentos e informações oficiais, não impugnados, constantes dos autos e do processo administrativo apenso, e que pela sua natureza e qualidade mereceram a credibilidade do tribunal, bem como na posição assumida pelas partes em juízo, nos respectivos articulados, tudo conforme especificado nos diversos pontos da matéria de facto provada. De resto, o dissídio presente ocorre, unicamente, quanto ao direito aplicável e não quanto à factualidade relevante que, aliás, não regista qualquer discordância entre as partes . ». Fundamentação de Direito Está em causa nos presentes autos de Impugnação Judicial o acto de fixação do Valor Patrimonial Tributário (VPT) do prédio actualmente inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...31, da União de Freguesias de Viana de Castelo e Meadela), decorrente da 2.ª avaliação para efeitos de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI), efetuada no ano de 2009, no montante de € 911.910,00, valor este alcançado após aplicação em sede de avaliação do método previsto no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI. Antes de nos pronunciarmos sobre a bondade jurídica da opção realizada e, consequentemente, sobre a legalidade ou ilegalidade do acto impugnado, importa enunciar alguns aspectos que delimitam o quadro de facto e de direito dentro do qual se deve integrar o julgamento do recurso jurisdicional que iremos realizar. Desde logo, há que ter em atenção que o que determinou a Recorrente a sindicar em juízo o acto impugnado foi exclusivamente a sua discordância quanto ao método de avaliação utilizado, defendendo que a avaliação de um imóvel classificado como “ Outros”, nos termos e para o efeito de fixação do VPT, deve, em regra, ser efectuada através do regime de avaliação consagrado no artigo 38.º do CIMI. E que só excepcionalmente, isto é, só nas situações em que não é, de todo, possível realizar essa avaliação através da aplicação deste regime, nem com as devidas adaptações, pode a Autoridade Tributária recorrer ao método de avaliação subsidiário consagrado no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI. Por outro lado, devemos ter presente que o fundamento aduzido pela Autoridade Tributária para recorrer ao método de avaliação do custo adicionado também foi exclusivamente um: a formula avaliativa prevista no artigo 38.º do CIMI não era possível de ser aplicada na situação em apreço por o imóvel possuir áreas afetas ao abastecimento de combustível (ilhas de abastecimento) totalmente abertas insuscetíveis de serem contabilizadas como áreas de construção. Por fim, importa não olvidar que não está em discussão nos autos a classificação do imóvel como « Outros » ( alteração, designadamente, para «prédio destinado a comércio”, situação em que a aplicação do regime de avaliação consagrado no artigo 38.º do CIMI, como defende o Ministério Público, seria indiscutível ). Nem está em discussão a natureza subsidiária do método avaliativo do artigo 46.º, n.º 2 do CIMI relativamente ao método consagrado no artigo 38.º do mesmo diploma legal. É neste enquadramento que temos que enfrentar a única questão que verdadeiramente nos é colocada e deixámos enunciada na delimitação do objecto do recurso: saber se a avaliação de um prédio classificado como « Outros » nos termos do artigo 38.º do CIMI pode ser afastada por « As caraterísticas do prédio objecto de avaliação, designadamente, a de possuir áreas afetas ao abastecimento de combustível (ilhas de abastecimento) totalmente abertas e que não podem ser contabilizadas como áreas de construção para efeitos da aplicação da referida fórmula impossibilitarem a sua aplicação.». O Tribunal a quo, como resulta da sentença recorrida, responde negativamente a esta questão. Após ter feito referência expressa ao teor dos artigos 38.º e 46.º do CIMI e a vária jurisprudência e doutrina em que sustenta a referida natureza subsidiária do método de custo acrescido previsto no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI, o Meritíssimo Juiz desmonta a tese da Autoridade Tributária alegando que esta já por diversas vezes efectuou avaliações em outros prédios da mesma natureza ( postos de abastecimento de combustível) através do critério geral consagrado no artigo 38.º do CIMI, sem que a tal obstasse a existência de superfícies abertas afectas ao abastecimento de combustível (factualidade que deu como apurada no ponto 10) do probatório). Mais adiantando, acompanhando a Recorrida e o Ministério Público em 1ª instância, que o critério-regra mencionado, na tese da Recorrente, levada ao extremo, nunca seria aplicado se um prédio, qualquer que fosse, inclusive uma habitação, dispusessem de uma parte não coberta. Tudo, pois, para concluir que a Autoridade Tributária não fizera qualquer esforço de adaptação do critério de avaliação do artigo 38.º do CIMI à situação do prédio dos autos e que é possível aplicar este critério não constituindo a circunstância de existirem superfícies abertas um obstáculo intransponível à exigível adaptação. Embora o juízo argumentativo exarado na sentença não seja muito extensivo, é seguramente suficiente para que se percebam as razões pelas quais o Tribunal conclui que o fundamento adiantado pela Administração Tributária para proceder à avaliação pelo método previsto no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI não justificavam nem legitimavam a aplicação deste. Com razão. Como dissemos já, e repetimos, não está em discussão nem é discutível que o método de avaliação consagrado no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI constitui um procedimento de avaliação subsidiário relativamente ao consagrado no artigo 38.º do mesmo Código. Donde, sendo inequívoco que a avaliação de prédios qualificados como «Outros» deve obedecer ao critério de avaliação estabelecido no artigo 38.º do CIMI, salvo absoluta impossibilidade da sua aplicação, mesmo com adaptações, impunha-se que a Autoridade Tributária tivesse vertido na fundamentação e demonstrado em Tribunal que, no caso, as específicas características do prédio impossibilitavam essa avaliação, mesmo com adaptação do método, à realidade do imóvel. Limitando-se a fundamentar essa impossibilidade na existência de áreas descobertas - substanciadas nas ilhas de abastecimento que integram o imóvel e na circunstância de, enquanto áreas abertas, estar legalmente impedida de as incluir como área de construção - a aplicação do método, a demonstração da legalidade de aplicação do critério supletivo revelou-se uma tarefa difícil , uma vez que, como é sabido, todos os postos de abastecimento de serviço público, quaisquer que sejam as demais realidades físicas dos imóveis que integrem, funcionam através da construção de ilhas de abastecimento no exterior, espaços que, por razões de segurança, são sempre necessariamente abertos (cfr. Portaria n.º 131/2002 , de 9 de Fevereiro, particularmente os seus artigos 4.º e 5.º) E tal realidade, que é de conhecimento público e resulta das referidas condições legais de construção e instalação dos postos de abastecimento, não impediram a Recorrente de realizar, com recurso aos elementos consagrados no artigo 38.º do CIMI, as respectivas avaliações em imóveis similares da própria Recorrida. Ou seja, independentemente de quaisquer outras circunstâncias ou características do prédio que possam ou pudessem existir, a realidade apontada pela Autoridade Tributária para justificar a impossibilidade de avaliação nos termos do artigo 46.º, n.º 2 do CIMI – existência de ilhas de abastecimento que constituem áreas descobertas – nunca seria susceptível de justificar a impossibilidade da Recorrente de realizar essa avaliação nos termos definidos no artigo 38.º do CIMI uma vez que essa mesma realidade nunca foi impeditiva de a concretizar ( note-se, de resto, que este é já o segundo acto de fixação do VPT relativamente ao mesmo imóvel em que a Administração Tributária recorre ao método de avaliação de custo acrescido, sendo que, aquando da emissão do primeiro, a Administração Tributária nem exteriorizou fundamentação suficiente, tendo tal acto sido anulado com esse fundamento, em 1ª instância, com confirmação do Tribunal Superior de 2ª instância, que deixou bem claro que essa opção, a realizar-se, teria que ser acompanhada da exteriorização das razões que a determinavam e que incumbiria à Autoridade Tributária demonstrar essa impossibilidade atenta a natureza subsidiária do regime consagrado no artigo 46.º, n.º 2 do CIMI ). É verdade que outras circunstâncias particulares do imóvel em causa poderiam determinar a opção pelo método do custo acrescido a que recorreu no caso concreto. Porém, tais circunstâncias nunca foram invocadas na fundamentação do acto impugnado e, consequentemente, não foram por si demonstradas, pelo que, existindo ou não, são absolutamente irrelevantes. Acresce que, distintamente do que a Recorrente afirma, também não é verdade que as áreas por serem totalmente abertas não possam ser contabilizadas como áreas de construção para efeitos da aplicação da referida fórmula, como ficou demonstrado pelo documento que acompanha o “ LAUDO DO REPRESENTANTE », a que alude o ponto 7. do probatório e para o qual aí somos remetidos. Em suma, e como bem afirma a Recorrida nas suas contra-alegações, a mera invocação de que o prédio sob avaliação é composto, entre outras realidades, por áreas totalmente descobertas, como ilhas de abastecimento, é insuficiente para justificar a suposta impossibilidade de adaptação da fórmula de avaliação prevista no artigo 38.º do Código do IMI. Por fim, quanto ao argumento aduzido pela Recorrente de que a alteração introduzida pela Lei nº 7-A/2016 de 30 de Março, concretizada pela Portaria n.º 11/2017 , de 9 de Janeiro confirma que a sua tese de impossibilidade de aplicação do critério regra consagrado no artigo 38.º do CIMI aos imóveis onde estão instalados postos de abastecimento de combustível, limitamo-nos, com todo o respeito, a dizer que essa Portaria e o novo regime que veio consagrar não estavam em vigor na data em que se realizou o procedimento tendente à fixação do VPT do imóvel dos autos e ora impugnado, pelo que, tal argumentação, é totalmente destituída de pertinência para a decisão que nos cumpre tomar. Responsabilidade e montante da taxa de justiça devida: no que concerne à responsabilidade pelas custas, recairá sobre a Recorrente, integralmente vencida ( artigo 527.º , n.º1 e 2 do CPC ). Relativamente ao montante da taxa de justiça devido, ficam ambas as partes, como requerido, dispensadas do pagamento do remanescente da taxa de justiça na parte que excede os € 275.000,00, por se entender, por um lado, que o montante que a esse título e até àquele valor é alcançado é o justo e adequado a compensar o serviço prestado e, por outro, que o nível de complexidade da causa e o comportamento processual das partes também não justificam que o Tribunal no uso da faculdade que lhe é reconhecida no artigo 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Judiciais não defira o pedido de dispensa que nos foi formulado. DECISÃO Por todo o exposto, os Juízes que integram esta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo acordam negar provimento ao recurso, confirmando com os fundamentos expostos no ponto 3.2. do presente acórdão a sentença recorrida. Custas pela Recorrente, ficando ambas as partes dispensadas do remanescente da taxa de justiça na parte que excede o valor de € 275.000,00. Registe e notifique. Lisboa, 15 de Janeiro de 2025. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) - José Gomes Correia - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz .