Quem foi o relator do acórdão 00651/23.5BEVIS?

O relator foi Virgínia Andrade, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 00651/23.5BEVIS?

O acórdão foi proferido em 12 de dezembro de 2024.

00651/23.5BEVIS

Texto

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: 1 – RELATÓRIO A Fazenda Pública vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida em 9.05.2024 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por [SCom01...], S.A., contribuinte n.º ...98, contra o acto de fixação do valor patrimonial tributário de €15.971.870,00, proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., em sede de segunda avaliação do artigo inscrito na matriz da União de Freguesias ... e ..., sob o artigo P-..75 pertencente ao Parque Eólico do .... A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: A. Incide o presente recurso sobre a sentença, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial e, em consequência, anulou o ato de fixação do valor patrimonial tributário do “Parque Eólico do ...” (artigo matricial P-..75 da União de Freguesias ... e ...), tendo ainda condenado a Fazenda Pública no pagamento das custas da presente ação, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça. B. Entende a Fazenda Pública que a sentença padece de erro de julgamento em matéria de direito por errada subsunção dos factos ao direito e extração de conclusões erradas dos factos provados, tendo ainda decidido em sentido contrário à jurisprudência consolidada e uniformemente aceite dos Tribunais superiores, violando, entre outros, o disposto no art.2.º, n.ºs 1, 2 e 3 do CIMI. C. O Tribunal a quo para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do art.2.º, n.º 1 do CIMI, centrou a sua análise na qualificação jurídica a atribuir às torres dos aerogeradores, a fim de aferir se estas são bens de equipamento, e, como tal fora do âmbito de previsão da norma, ou se constituem construções, podendo, dessa forma, serem incluídas no cômputo do VPT do parque eólico dos autos. D. Concluiu o decisor que: “as torres eólicas são meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle - componentes dos quais são indissociáveis), tendo em vista a produção de energia, que extravasam, em muito, a mera função de suporte e de elevação do aerogerador, e falta-lhes o elemento económico, para poderem ser consideradas como “prédio”, para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI. / Por conseguinte, as torres dos aerogeradores não integram o conceito de prédio, enquanto base da incidência do IMI, uma vez que constituem um componente de um equipamento de produção de energia elétrica (e não uma construção ou edificação). / Como tal, as torres dos aerogeradores não poderão ser tributadas para efeitos de IMI, pois, a ser assim, estaríamos perante uma tributação de equipamento de produção -o que contraria frontalmente as normas do Código do IMI (maxime do artigo 2.°, n.°1) e violaria a tributação do património prevista no artigo 104.°, n.°3, da CRP.” E. Ou seja, o Tribunal recorrido, para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, iniciou a sua análise por aferir se as torres dos aerogeradores seriam enquadráveis no conceito de construção ou edificação previsto no artigo 2.º n.º 1 do CIMI, ou se, pelo contrário, se qualificariam como bens de equipamento, e, como tal, fora do âmbito da referida disposição legal, tendo terminado a sua análise a aferir se as torres dos aerogeradores eram, elas próprias, subsumíveis ao conceito de prédio fiscal constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, designadamente, se preenchiam o elemento económico do conceito de prédio fiscal, terminando por concluir que as torres dos aerogeradores são meros equipamentos do aerogerador e falta-lhes elemento económico para poderem ser consideradas como prédio para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI. F. Considera a Fazenda Pública que o prédio objeto de avaliação dos autos é o parque eólico e não as torres dos aerogeradores de per si, e, como tal, é em relação ao parque eólico em si que se deve analisar se se verificam os respetivos elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal previstos no art.2.º do CIMI, e não em relação às suas partes componentes, como seja as torres dos aerogeradores, ou a qualquer outro dos elementos e partes componentes que constituem o parque eólico. G. Não constituía questão dos autos saber se as torres dos aerogeradores constituíam prédios para efeitos de IMI. H. A AT não avaliou as torres eólicas enquanto prédios, mas sim como parte componente de um aerogerador, que por sua vez é uma parte componente do parque eólico, este sim o verdadeiro objeto de avaliação e de inscrição matricial e posterior sujeição a IMI. I. Pelo facto de, na avaliação do parque eólico, se incluírem vários elementos, nomeadamente as torres dos aerogeradores, na perspetiva da Fazenda Pública, não legitima, que, para efeitos de avaliação do parque eólico, ou para saber se determinada parte pode ser incluída na avaliação do parque eólico, se possam sujeitar as várias partes componentes do parque eólico, individualmente consideradas, ao conceito de prédio fiscal, nos termos do art.2.º do CIMI, porque, verdadeiramente, enquanto partes componentes de um prédio nunca preencheriam, ou só por mera circunstância, preencheriam todos os elementos do conceito de prédio, nos termos e para os efeitos do art.2.º do CIMI. J. Constitui jurisprudência pacífica e consolidada (v., entre outros, os acórdãos do STA, de 15-032017, proc. n.º0140/15 e de 07-06-2017, proc. n.º01417/16) que os parques eólicos são prédios, nos termos e para efeitos do art.2.º do CIMI, tal como o reconhece a douta sentença recorrida; que os vários elementos constituintes e partes componentes do parque eólico não podem ser avaliados e inscritos autonomamente nas respetivas matrizes prediais, uma vez que nesse caso, não preenchem o elemento económico do conceito de prédio fiscal. K. Porém, contrariamente ao vertido na douta sentença, entende a Fazenda Pública que não resulta da jurisprudência dos Tribunais superiores que os aerogeradores não podem ser incluídos na avaliação dos parques eólicos. L. Ao invés, o que a jurisprudência dos Tribunais superiores não admite é que se avaliem e se inscrevam nas matrizes prediais partes componentes dos parques eólicos, como é o caso dos aerogeradores individualmente considerados, porque, obviamente, lhes faltará a autonomia económica, já que as partes componentes do parque eólico individualmente consideradas, desligadas da unidade constituída pelo parque eólico destinada à produção de energia elétrica e posterior venda, perdem a aptidão para desenvolver uma atividade económica, e, como tal, deixam de ser enquadráveis no conceito de prédio, nos termos do art.2.º do CIMI, passando a ser consideradas como meras coisas. M. Na perspetiva da Fazenda Pública, o que legitima ou não a inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação dos autos, é outrossim, aferir se as referidas torres eólicas são ou não parte componente ou elemento constituinte do parque eólico, e, quanto a essa matéria, atendendo ao sentido da jurisprudência e a definição técnica de parque eólico, parece não restarem dúvidas de que as torres dos aerogeradores são partes essenciais dos aerogeradores, que, por seu turno, são partes componentes do parque eólico. N. Como tal, entende convictamente a Fazenda Pública que as torres dos aerogeradores não poderão deixar de serem incluídas na avaliação dos parques eólicos. O. Mais considera Fazenda Pública que não é legítimo aferir, como fez a douta sentença recorrida, se as torres dos aerogeradores preenchem os vários elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal, consagrados no art.2.º do CIMI, para, por seu turno, determinar se as torres dos aerogeradores podem ou não integrar a avaliação do VPT do parque eólico em causa. Sem prescindir, P. A Fazenda Pública não se conforma com o entendimento vertido na douta sentença, segundo o qual as torres dos aerogeradores constituem bens de equipamento, e, como tal, não estariam abrangidas pela previsão da norma constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, não podendo, por isso, ser incluídas no ato de fixação do VPT dos autos, acrescendo que a respetiva inclusão violaria a tributação do património, prevista no art.104.º, n.º 3 da CRP, e, em consequência, decidiu pela anulação do ato impugnado. Q. Da jurisprudência citada na alegação, considera a Fazenda Pública ser lícito concluir que, para o efeito do preenchimento do conceito de “construções de qualquer natureza”, previsto no art.2.º, n.º1 do CIMI, construção, possa ser um bem móvel, desde que incorporado no solo com caráter de permanência, como seja uma autocaravana; construção possa ser equipamento, porque equipamento também se constrói, e construção também pode ser uma universalidade composta por diversos elementos e equipamentos com implantação física no solo, como sucede no caso dos parques eólicos. R. Acresce que a jurisprudência dos Tribunais superiores já qualificou os aerogeradores como construções, nos termos e para efeitos do art.2.º, n.º1 do CIMI, pelo que, por maioria de razão, as torres dos aerogeradores, enquanto componente estrutural e de suporte do aerogerador, também deverão ser qualificadas como construções. S. Não obstante, no que diz respeito aos parques eólicos, bem como relativamente a outros prédios de iguais caraterísticas, não estamos confrontados perante o conceito, digamos, clássico de prédio, mas sim perante uma realidade que, conforme resulta do tratamento jurisprudencial supra referenciado, se consubstancia numa universalidade ou “conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas”, incorporadas ou assentes no solo com caráter de permanência, tendo em vista a prossecução de um determinado fim, normalmente, o exercício de uma atividade económica, pertencente a uma pessoa singular ou coletiva, e que, na falta de um qualquer elemento constitutivo ou parte componente, perde a sua essência e definição, tornando-se incapaz de alcançar o fim para que foi erigido, e, consequentemente, perde o seu valor económico enquanto universalidade, passando a possuir o mero valor das coisas unitárias que o compõe. T. Pelo que, considera a Fazenda Pública, as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, e este, sendo uma construção dotada de autonomia em relação ao terreno, assente no solo e dotado de valor económico, que integra a esfera jurídica de uma pessoa, isto é, um prédio fiscal, como já consolidou a jurisprudência, não poderão, obviamente, deixar de estarem abrangidas pelo conceito de “construção de qualquer natureza”, e naturalmente, serem incluídas na avaliação do respetivo parque eólico, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo. U. Assim, considera a Fazenda Pública que a douta sentença recorrida, ao restringir o conceito de “construções de qualquer natureza” ao conceito de construção civil, como sucedeu, comete erro de julgamento, por errada interpretação do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, decidindo em sentido contrário ao de jurisprudência dos Tribunais superiores longamente consolidada e uniformizada. Sem prescindir, V. Apesar da discordância da Fazenda Pública quanto ao método utilizado na douta sentença para aferir se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na fixação do VPT em análise, entende a Recorrente que, contrariamente ao vertido na sentença sob crítica, das definições de construção e equipamento, bem como dos diversos argumentos e razões constantes da sentença, não é legítimo extrair-se a conclusão de que a torre do aerogerador não esteja abrangida pelo conceito de “construções de qualquer natureza”, constante do art.2.º, n.º1 do CIMI. W. O parque eólico, enquanto universalidade de bens, equipamentos e infraestruturas erigidos ao exercício da atividade de produção de energia elétrica e posterior venda, como definido pela jurisprudência, não é, nem, com a devida vénia, poderá ser comparado aos restantes prédios referidos na douta sentença, como seja, o pavilhão industrial/ comercial, atendendo a que o parque eólico, assim como outros prédios com iguais caraterísticas de bens descontinuados no espaço, mas interligados entre si, e submetidos a uma função económica singular, os também designados prédios em rede, não comportam o exercício, nem podem ser adaptados, com maiores ou menores modificações, ao exercício de outra atividade, que não seja a produção e venda de energia elétrica, no caso concreto dos parques eólicos. E, a ausência de uma das suas partes componentes ou elementos constitutivos faz com que essa universalidade perca a aptidão para desempenhar a sua função, deixando essa universalidade de se poder qualificar como parque eólico, no caso dos autos, visto que se torna insuscetível de valor económico próprio, pelo que deixará de ser qualificado como prédio fiscal, passando a ser um conjunto de coisas móveis com o seu valor unitário próprio. X. Por seu turno, os pavilhões industriais/ comerciais referidos na douta sentença, possuem valor económico próprio, independentemente da atividade que neles possa ser exercida, visto que já não reúnem as caraterísticas dos prédios constituídos por universalidades, os quais são definidos, em grande parte, pela função ou atividade que desempenham. Pelo que a existência ou ausência de equipamento integrado no prédio ou a sua substituição para permitir o exercício de outra atividade é irrelevante para a classificação desse pavilhão como prédio fiscal, porque, em última análise, esses bens e equipamentos não são partes componentes ou elementos constitutivos do prédio, contrariamente ao que sucede nos parques eólicos. Y. O facto das torres dos aerogeradores serem um elemento constituinte dos aerogeradores, tal como os demais componentes, deles não podendo ser dissociadas, no entendimento da Fazenda Pública, não legitima que não possam ser incluídas no cômputo do VPT dos autos, tendo em vista que a Administração Tributária, na senda do entendimento jurisprudencial que se foi formando, decidiu incluir nas avaliações as partes constituintes ou componentes dos parques eólicos com maior ou mais inequívoco caráter construtivo. Z. Nesta perspetiva, atendendo à sua função e caraterísticas próprias, considera a Fazenda Pública ser um dado apodítico que as sapatas e as torres dos aerogeradores são os componentes dos aerogeradores com as caraterísticas mais marcada e inequivocamente construtivas. AA. Ora, ao contrário do entendimento vertido na douta sentença, considera a Fazenda Pública que as sapatas dos aerogeradores e as respetivas torres não poderão ter tratamento diferenciado para efeitos de avaliação do parque eólico, na medida em que as sapatas e as torres dos aerogeradores são igualmente componentes estruturais essenciais do aerogerador sem os quais ele não se sustentaria, e, como tal, na sua ausência, também não era possível o funcionamento do aerogerador e a pretendida produção de energia. BB. Não é o facto da torre do aerogerador poder ser removida ou substituída que a desqualifica para efeito de ser incluída na avaliação do parque eólico para efeitos de IMI, uma vez que se presume o caráter de permanência quando o edifício ou a construção estiver assente no mesmo local, por período superior a um ano, nos termos do art.2.º, n.º 3 do CIMI, sendo que a implantação do parque eólico dos autos, e respetivas torres eólicas, largamente, ultrapassou este período, integrando, assim, o caráter de permanência inerente ao conceito de prédio, para efeitos do art.2.º do CIMI. CC. Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que a douta sentença não contempla nenhum argumento lógico/jurídico que inviabilize que as torres dos aerogeradores possam ser incluídas na avaliação do VPT do parque eólico dos autos, tal como sucede com a admissão tácita de que as sapatas dos aerogeradores podem ser incluídas na respetiva avaliação. DD. A circunstância da informação vinculativa da AT referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, também, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte constituinte ou componente essencial para efeitos de IMI. EE. As normas de incidência de IMI e IVA são diferentes, como são diferentes, ou poderão ser, os critérios de classificação, bem como os contextos de cada um desses impostos, o que pode implicar que uma mesma realidade possa ser qualificada de forma diferente consoante o imposto em causa. FF. Como admite a jurisprudência citada nos autos, determinados bens de equipamento, enquanto partes componentes essenciais de determinados prédios, podem ser computados para a fixação do valor patrimonial tributário desses prédios. Além de que uma mesma realidade pode preencher a norma de incidência objetiva de dois ou mais impostos, ficando sujeita a duas tributações, como poderá suceder no presente caso. Logo, a circunstância da informação vinculativa referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte componente essencial. GG. É de reiterar que o facto das normas técnicas apresentarem as torres eólicas como um dos componentes dos sistemas de geração de energia eólica em nada colide com as normas de incidência do IMI e à consideração daquelas na avaliação do parque eólico. HH. Na medida em que a determinação do VPT, em sede de IMI, deve partir do bem fiscal a tributar e que um parque eólico constitui uma universalidade de infraestruturas, bens e equipamentos interligados entre si, sendo apenas com o concurso desta composição que é possível prosseguir a finalidade económica que o caracteriza e qualifica como prédio para efeitos de IMI (os elementos físico, jurídico e económico constituintes do conceito de prédio fiscal são aferidos em relação ao parque eólico e não a cada uma das suas partes componentes). II. As torres eólicas, enquanto partes componentes ou constituintes dos parques eólicos (facto incontrovertido) podem/devem ser, efetivamente, incluídas na avaliação do VPT do respetivo parque eólico como sucedeu, in casu, pelo que não pode a Fazenda Pública acompanhar o entendimento do Tribunal a quo. Por fim, sem conceder, JJ. Considera a Fazenda Pública que o conhecimento dos restantes vícios assacados ao ato impugnado não se encontrava prejudicado pela procedência do vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito, pela indevida inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação dos autos. KK. No entender da Fazenda Pública, encontrando-se destacadas no ato de avaliação as várias partes que compõe o valor patrimonial tributário do parque eólico dos autos e ainda que alguma ou algumas dessas partes componentes avaliadas não fossem admitidas para o cômputo do VPT, o que não se admite, nada impedia que o ato impugnado fosse apenas parcialmente anulado, expurgando-se da avaliação as partes que nela não pudessem ser incluídas, como seria, no caso dos autos, o valor atribuído às torres dos aerogeradores, pelo que nada obstava o conhecimento dos restantes vícios assacados ao ato impugnado. LL. Não existe, pois, no entendimento da Fazenda Pública, qualquer impedimento legal, processual ou fático para o conhecimento dos restantes vícios arguidos ao ato impugnado, ainda que o mesmo fosse parcialmente anulado, nas circunstâncias dos autos. Ao decidir em sentido contrário, com a devida vénia, a douta sentença recorrida violou, entre outros, o art. 608.º, n.º2 do CPC, aplicável por força do art.2.º, alínea e) do CPPT, devendo, por isso, ser revogada e substituída por douto acórdão que aprecie os restantes vícios alegados ou, alternativamente, ser ordenada a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos. Termos em que, com o douto suprimento, se requer a V. Exas. a admissão do presente recurso, julgando o mesmo totalmente procedente por provado, e, em consequência, seja revogada a sentença recorrida, substituindo a mesma por douto acórdão que declare a legalidade do ato impugnado pela inclusão das torres dos aerogeradores na fixação do VPT do prédio dos autos, e, em consequência, sejam apreciados os restantes vícios assacados ao ato impugnado, ou alternativamente, que se ordene a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento de tais vícios, o que se peticiona, com todas as consequências legais. Mais se peticiona que, ainda que o ato impugnado seja parcialmente anulado com base no vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito do ato impugnado, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, sejam conhecidos os restantes vícios assacados ao ato de fixação do VPT dos autos, ou que seja ordenada a baixa do processo ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos, com todas as consequências legais. Mais se requer a V. Exas. que, a final, atendendo ao facto de o valor da causa ser superior a € 275.000,00, seja determinada a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do disposto no art. 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais.” A Recorrida apresentou contra-alegações, defendendo que a sentença recorrida não merece qualquer censura, sendo de julgar improcedente o recurso interposto. Ademais, e em caso de procedência do recurso, requer a ampliação do mesmo nos termos do disposto no artigo 636.º do CPC, de forma a serem apreciados: i) os erros materiais da segunda avaliação para fixação do VPT ii) os vícios próprios do procedimento de segunda avaliação, iii) os vícios decorrentes da inconstitucionalidade e ilegalidade das normas da Portaria n.º 11/2017, iii) a ilegalidade resultante da aplicação do método do custo adicionado do valor do terreno à avaliação do Parque Eólico, e iv) a ilegalidade decorrente da concreta aplicação do método no presente caso. Remetidos os autos ao Supremo Tribunal Administrativo, por decisão sumária de 28.10.2024, aquele Tribunal declarou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer o mérito do recurso e competente para esse efeito este Tribunal. A Exma. Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser dado provimento ao recurso. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso. ** Objecto do recurso O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta do artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil. Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir i) do erro de julgamento de direito ii) da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, e, em caso de procedência do recurso, atenta a ampliação do mesmo iii) dos vícios próprios do procedimento de segunda avaliação, iv) dos vícios decorrentes da inconstitucionalidade e ilegalidade das normas da Portaria n.º 11/2017, v) da ilegalidade resultante da aplicação do método do custo adicionado do valor do terreno à avaliação do Parque Eólico, vi) da ilegalidade decorrente da concreta aplicação do método no presente caso. ** 2 - Fundamentação 2.1. Matéria de Facto O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma, que aqui se reproduz: “Factos Provados: Com interesse para a apreciação do mérito da causa, dão-se como provados os seguintes factos: 1)A impugnante explora o Parque Eólico do ..., localizado na sede da impugnante, sito nos concelhos ... (freguesia ...), ... (freguesias de ..., ... e ...) e ... (freguesias de ..., ... e ...), distrito ... – facto não controvertido, cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 280 a 284 da paginação eletrónica; 2)O Parque Eólico é construído por 4 subparques e 1 subestação – facto não controvertido, cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 280 a 284 da paginação eletrónica; 3)Cada aerogerador é constituído por três elementos principais: rotor, nacelle e torre – cfr. informação de fls. 562 da paginação eletrónica; 4)O rotor é composto pelas pás e pelo hub, o órgão de encastramento das pás no veio do aerogerador e converte a energia cinética do vento em energia mecânica, podendo ser visualizado da seguinte forma: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - cfr. informação de fls. 530 da paginação eletrónica; 5)A nacelle é o equipamento onde se encontram o veio principal, a caixa multiplicadora e veios secundários, quando existentes, e o gerador que converte a energia mecânica em energia elétrica, podendo ser visualizada da seguinte forma: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - cfr. informação de fls. 531 da paginação eletrónica; 6) A torre é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle e pode ser visualizada da seguinte forma: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - cfr. informação de fls. 531 da paginação eletrónica; 7) A fundação (sapata) adere o aerogerador ao solo, garante a sua verticalidade e pode ser visualizada da seguinte forma: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - cfr. informação de fls. 532 da paginação eletrónica; 8) Os grandes componentes estruturais de um aerogerador são fabricados em locais dedicados e afastados do local de instalação – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 9) As fundações (sapatas) são construídas no local com as matérias primas necessárias como betão e aço em varão restando o anel de fixação que é construído em oficina afastada do local da obra – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 10) A construção da fundação está sujeita a licenciamento junto da competente Câmara Municipal, uma vez que é uma obra de construção civil – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 11) O fabrico e instalação dos componentes do aerogerador (rotor, nacelle e torre) não está sujeito a licenciamento camarário – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 12) A instalação do aerogerador segue-se à construção da fundação (sapata) – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 13) No final da vida útil do aerogerador, este pode ser substituído ou removido do local – cfr. informação de fls. 543 da paginação eletrónica; 14) As fundações, uma vez construídas, permanecem enterradas mesmo após a desmontagem do aerogerador, por se tratarem de um material inerte – cfr. informação de fls. 543 e de fls. 562 da paginação eletrónica; 15) Em 28 de novembro de 2022, o Serviço de Finanças ... submeteu, oficiosamente, a declaração modelo 1 de IMI, para inscrição na matriz do Parque Eólico do ..., dando origem ao artigo urbano com o número matricial P-..75 da União de Freguesias ... e ... (181013) – cfr. documento de fls. 651 a 662 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 16) Em 13 de fevereiro de 2023, foi realizada a primeira avaliação do Parque Eólico, de acordo com os elementos e informações que a perita local conseguiu obter junto da Câmara Municipal e do Serviço de Finanças ..., tendo sido fixado um valor patrimonial tributário de € 20.124.390,00 – cfr. ficha n.º ...75 e respetiva Descrição de Avaliação, constantes a fls. 652 a 657 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 17) Por Ofício n.º ...80, de 23 de fevereiro de 2023, o Serviço de Finanças ... notificou a impugnante da Ficha n.º ...75, contendo a avaliação para efeitos de determinação do VPT do Parque Eólico, tendo sido atribuído ao mesmo um VPT de € 20.124.390,00, nos seguintes termos: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] – cfr. documento 3 junto com a p.i., de fls. 285 da paginação eletrónica e cfr. documentos de fls. 663 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 18) Em 6 de março de 2023, a impugnante apresentou um pedido de fundamentação, ao abrigo do artigo 37.º do CPPT, incluindo a Memória Descritiva e Justificativa, a Ficha de Avaliação detalhada que esteve na base da Ficha de Avaliação notificada à impugnante e quaisquer outros elementos do procedimento – cfr. documento 4 junto com a p.i., de fls. 287 a 291 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 665 a 668 da paginação eletrónica; 19) Em 8 de março de 2023, o Serviço de Finanças ..., através do seu Ofício n.º 198, remeteu, por carta registada com aviso de receção n.º RL05.....24PT, à impugnante a Ficha de Avaliação e a cópia da Declaração Modelo 1 de IMI – cfr. documento de fls. 669 a 671 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 20) Em 31 de março de 2023, a impugnante apresentou, junto do Serviço de Finanças ..., um pedido fundamentado de segunda avaliação do Parque Eólico, nos termos do artigo 76.º do Código do IMI – cfr. documento 5 junto com a p.i., de fls. 292 a 298 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 672 a 680 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 21) Em 28 de julho de 2023, foi realizada a reunião de segunda avaliação, no Serviço de Finanças ..., contando com a presença dos competentes peritos, tendo sido lavrado o respetivo “TERMO DE AVALIAÇÃO”, nos seguintes termos: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - cfr. documento 6 junto com a p.i., de fls. 299 a 306 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 701 a 708 da paginação eletrónica; 22) Por Ofício n.º ...17, de 16 de agosto de 2023, do Serviço de Finanças ..., a impugnante foi notificada da Ficha n.º ...09, contendo a segunda avaliação para efeitos de determinação do VPT do Parque Eólico, tendo sido atribuído ao mesmo um VPT de € 15.971.870,00, nos seguintes termos: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] – cfr. documento 7 junto com a p.i., de fls. 307 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 709 e 710 da paginação eletrónica (“processo administrativo”). * Factos não provados: Com relevância para a decisão do mérito da causa, não há factos a dar como não provados. * Motivação e análise crítica da prova produzida Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os documentos e informações constantes dos presentes autos e do processo administrativo, conforme o especificado nas várias alíneas da factualidade dada como provada. O Tribunal teve, ainda, em consideração a posição manifestada pelas partes nos respetivos articulados, sendo certo que a documentação em questão não foi objeto de impugnação, não existindo motivo para duvidar da sua fidedignidade. “ *** 2.2 – O direito Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por [SCom01...], S.A., contribuinte n.º ...98, contra o acto de fixação do valor patrimonial tributário de €15.971.870,00, proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., em sede de segunda avaliação do artigo inscrito na matriz da União de Freguesias ... e ..., sob o artigo P-..75 pertencente ao Parque Eólico do .... A Recorrente, discordando da sentença proferida, vem, em síntese invocar o erro de julgamento de direito, por errada subsunção dos factos ao direito. 2.2.1 Do erro de julgamento de direito Vem a Recorrente invocar o erro de julgamento de direito, defendendo que “o prédio objeto de avaliação dos autos é o parque eólico e não as torres dos aerogeradores de per si, e, como tal, é em relação ao parque eólico em si que se deve analisar se se verificam os respetivos elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal previstos no artigo 2.º do CIMI, e não em relação às suas partes componentes, como seja as torres dos aerogeradores, ou a qualquer outro dos elementos e partes componentes que constituem o parque eólico.” A Recorrida vem sustentar o acerto da decisão proferida pelo Tribunal a quo. Vejamos. Como se depreende do articulado inicial, a Recorrida veio invocar a ilegalidade decorrente da inclusão das torres que integram os aerogeradores para efeitos de determinação do Valor Patrimonial Tributário do parque eólico. Com efeito, a Recorrida impugnou a avaliação invocando, entre outros argumentos, que “a torre não pode ser entendida como uma construção ou edificação”, pois considera que “o aerogerador é o conjunto integrado de equipamentos destinados à prossecução da sua finalidade de produção de energia eléctrica” e, nessa medida, sustenta que as torres que integram os aerogeradores não devem ser considerados na determinação do Valor Patrimonial Tributário do parque eólico. Como se pode constatar pela factualidade assente pelo Tribunal a quo, ponto 21), no Termo de Avaliação emitido pelo Serviço de Finanças ..., foram tidas em consideração as torres dos aerogeradores como factor de avaliação do parque eólico, tendo sido apurado o valor de construção das mesmas para efeitos de cômputo do valor patrimonial tributário do parque eólico. Ademais, é perceptível que a apreciação do Tribunal a quo relativamente às torres dos aerogeradores enquanto prédios serviu para fundamentar o sentido decisório. Tal, percepciona-se da decisão recorrida ao considerar que “Por fim, em reforço do entendimento de que a torre é parte do equipamento do aerogerador, cumpre relembrar que, na esteira da jurisprudência pacífica e consolidada dos nossos tribunais superiores, “cada aerogerador, integrante de um parque eólico não se subsume à figura de “prédio” de acordo com a definição constante do Código do IMI, atenta a falta de valor económico próprio, o que significa que não é aceitável a instrução oficiosa desta realidade física na matriz predial como prédio urbano da espécie “outros” (vide acórdão do TCA Norte, de 22 de fevereiro de 2018, proferido no âmbito do processo 00145/15.2BEVIS, disponível para consulta em www.dgsi.pt).” – fim de citação. Tendo concluído que “Aqui chegados, concluímos que as torres eólicas são meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle – componentes dos quais são indissociáveis), tendo em vista a produção de energia, que extravasam, em muito, a mera função de suporte e de elevação do aerogerador, e falta-lhes o elemento económico, para poderem ser consideradas como “prédio”, para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI. Por conseguinte, as torres dos aerogeradores não integram o conceito de prédio, enquanto base da incidência do IMI, uma vez que constituem um componente de um equipamento de produção de energia elétrica (e não uma construção ou edificação). Como tal, as torres dos aerogeradores não poderão ser tributadas para efeitos de IMI, pois, a ser assim, estaríamos perante uma tributação de equipamento de produção o que contraria frontalmente as normas do Código do IMI (maxime do artigo 2.º, n.º 1) e violaria a tributação do património prevista no artigo 104.º, n.º 3, da CRP. Termos em que o ato de fixação do valor patrimonial tributário, ora impugnado, está ferido de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito (por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1, do CIMI), e deverá, por isso ser anulado.” – fim de citação. Nesta medida, o Tribunal a quo ao ter analisado e decidido da qualificação a atribuir às torres dos aerogeradores (equipamento ou construção), por forma a aferir se estas podem ser incluídas no cômputo do Valor Patrimonial Tributário, mais não fez do que apreciar e decidir da questão apresentada pela Recorrida na decorrência dos elementos utilizados na avaliação controvertida, não se verificando assim qualquer erro de julgamento. Nesta senda, cumpre apreciar e decidir se a decisão recorrida padece de erro de julgamento ao ter considerado que o acto de fixação do Valor Patrimonial Tributário impugnado é ilegal por indevida inclusão das torres dos aerogeradores. Para tal, sustenta a Recorrente que “as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, e este, sendo uma construção dotada de autonomia em relação ao terreno, assente no solo e dotado de valor económico, que integra a esfera jurídica de uma pessoa, isto é, um prédio fiscal, como já consolidou a jurisprudência, não poderão, obviamente, deixar de estarem abrangidas pelo conceito de “construção de qualquer natureza”, e naturalmente, serem incluídas na avaliação do respetivo parque eólico, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo.”, padecendo a decisão recorrida de “erro de julgamento, por errada interpretação do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, decidindo em sentido contrário ao de jurisprudência dos Tribunais Superiores longamente consolidada e uniformizada”. A Recorrida, por sua vez, vem sustentar que “não merece qualquer reparo a sentença recorrida ao decidir que é inegável que a torre dos aerogeradores não consubstancia uma construção”. Vejamos. Como decorre da factualidade assente, ponto 15) a 17), o Serviço de Finanças ... procedeu à inscrição oficiosa do Parque Eólico do ... por inscrição à matriz da União de Freguesias ... e ... do artigo P-..75. Para efeitos da avaliação do sobredito parque eólico, o Serviço de Finanças ... incluiu as torres eólicas, para efeitos de avaliação, em sede do IMI – cfr. ponto 21) da factualidade assente. Ora, a questão que ora cumpre apreciar e decidir foi, muito recentemente, decidida por este Tribunal Central Administrativo do Norte, em Acórdão proferido em 14.11.2024, no âmbito do processo n.º 166/24.4BEVIS, em que a aqui relatora também foi relatora, em conhecimento de recurso interposto pela Fazenda Pública de sentença em tudo idêntica à ora recorrida, e em que as alegações são do mesmo teor das produzidas nos presentes autos. Ora, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito à luz do disposto no artigo 8.º nº 3 do Código Civil, e porque concordamos com tal decisão e respectivos fundamentos, acolhemos a argumentação jurídica aduzida naquele Acórdão, na medida em que não se vislumbra justificação para decidirmos em sentido contrário, passando-se aqui a citar o mesmo, com as devidas adaptações e alterações respeitantes ao caso aqui sob apreciação. “Nos termos do disposto no artigo 2.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis “1 - Para efeitos do presente Código, prédio é toda a fracção de território, abrangendo as águas, plantações, edifícios e construções de qualquer natureza nela incorporados ou assentes, com carácter de permanência, desde que faça parte do património de uma pessoa singular ou colectiva e, em circunstâncias normais, tenha valor económico, bem como as águas, plantações, edifícios ou construções, nas circunstâncias anteriores, dotados de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontrem implantados, embora situados numa fracção de território que constitua parte integrante de um património diverso ou não tenha natureza patrimonial. 2 - Os edifícios ou construções, ainda que móveis por natureza, são havidos como tendo carácter de permanência quando afectos a fins não transitórios. 3 - Presume-se o carácter de permanência quando os edifícios ou construções estiverem assentes no mesmo local por um período superior a um ano.” Por seu lado, o artigo 6.º do mesmo Diploma estatui que “1 - Os prédios urbanos dividem-se em: a) Habitacionais; b) Comerciais, industriais ou para serviços; c) Terrenos para construção; d) Outros.”, estabelecendo ainda o seu n.º 2 que “Habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins.” Ora, como referenciado na decisão recorrida, com o qual aqui concordamos e passamos a reproduzir: “O Código do IMI não concretiza nem define o que se considera por “edifício ou construção” e tais conceitos também não se encontram densificados noutros diplomas de índole tributária (…) Com efeito, sendo de presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (cfr. artigo 9.º, n.º 3, do Código Civil) temos por certo que, ao referir-se a “edifícios ou construções” (cfr. expresso no artigo 2.º, n.º 1, do CIMI), o legislador quis referir-se à realidade que resulta de obras de construção civil/edificação, isto é, da criação de algo que se aproxime do carácter de permanência, que integre o património imobiliário dos sujeitos passivos que o IMI visa tributar (cfr. artigo 1.º e 2.º do CIMI). Ao invés, o IMI já não incide a sua tributação sobre equipamentos, isto é e como acima referimos, “o conjunto de meios materiais necessários a determina atividade” – o que nos parece óbvio face às normas vigentes que regulam a tributação, em sede deste imposto. Anota-se que só esta interpretação permite afastar outras que conduziriam a resultados verdadeiramente caricatos como seria, por exemplo, o caso de sujeitar a IMI a maquinaria ou o equipamento industrial de grandes dimensões, assentes e aparafusados ao pavimento de um pavilhão industrial/comercial, no seu interior (como vemos, por exemplo, na indústria têxtil, automóvel, aeronáutica, entre outras), muitas vezes, por períodos mais longos do que a vida útil de um aerogerador. E, partindo desta comparação, consideramos que, na sua essência e independentemente da finalidade produtiva que possam ter, tais equipamentos ou maquinaria apenas diferem dos aerogeradores, pelo facto de se encontrarem dentro de grandes pavilhões (estes, sim, prédios urbanos sujeitos a IMI), enquanto que os aerogeradores encontram-se visíveis e no exterior. Os aerogeradores são uma componente de um parque eólico, sendo este uma realidade complexa, composta por diversos elementos e equipamentos que se destinam à transformação de energia eólica em energia elétrica e à injeção desta na rede pública de energia elétrica.” – fim de citação. Com efeito, e parafraseando Carlos Baptista Lobo e outros (in “A tributação de parques eólicos em sede de IMI”, Fiscalidade da Energia, Coord. SÉRGIO VASQUES, Almedina, 2017, pág. 53 e 54) “o aerogerador é composto por três peças essenciais: o rotor, o gerador e a torre de suporte. (…) De facto, o aerogerador deve ser entendido como um conjunto integrado – uma rede virtual – de equipamentos tendo em vista a prossecução da respectiva finalidade: a produção eléctrica. (…) Em face do exposto, a torre não pode ser entendida como construção ou edificação. Não tem essa característica funcional, nem um valor económico intrínseco distinto daquele que decorre da sua função, a produção de energia eólica. Se não existisse rotor ou gerador, a torre seria totalmente inútil: a sua existência depende da sua compatibilização com os restantes componentes. (…) A torre de nada serve desintegrada da sua rede virtual integrada que constitui o aerogerador. Assim, o critério do valor económico exigido no n.º 1 do artigo 2.º do CIMI não se encontra verificado” Acresce que, como referenciou o STA no Acórdão de 12.09.2018, proc. 0520/18 por forma a aferir o que é um parque eólico “Da leitura de obras técnicas da especialidade (Cfr., entre outras, a dissertação de mestrado de YESMARY CAROLINA DA SILVA GOUVEIA, no Instituto Superior de Engenharia de Lisboa - Área Departamental de Engenharia Civil, intitulado "Construção de um Parque Eólico Industrial" e bibliografia aí citada.) decorre, de forma clara, que o objetivo final de um parque eólico consiste no aproveitamento da velocidade do vento para a produção de energia elétrica, sendo que, para que tal aconteça, é necessário que o parque seja constituído por alguns elementos essenciais, nomeadamente por um conjunto de aerogeradores que são interligados por cabos de média tensão e cabos de comunicação ligados a uma subestação e a um edifício de comando, que se liga a uma (habitualmente aérea) rede elétrica de transporte. Deste modo, um parque eólico é constituído por um conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas - aerogeradores (Cada um composto por uma sapata de betão ou "fundação", uma estrutura metálica ou "torre", uma naceile, um rotor, e três pás.), postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, rede elétrica de cabos subterrâneos com ligação entre os aerogeradores e o edifício de comando/subestação e, no caso de existência de várias subestações, linhas elétricas de ligação destas, bem como caminhos de acesso - tudo com vista a converter a energia cinética do vento em energia elétrica e a injetá-la no sistema eléctrico de potência, sendo que os grandes parques eólicos exigem a construção de várias subestações e de linhas de transmissão para a conexão ao sistema elétrico de potência, sendo esta injeção ou conexão ao sistema elétrico um dos principais parâmetros de um parque eólico. Em suma, um parque eólico é uma fracção de território (terrestre ou marítimo) organizado e estruturado com variados e interligados elementos constituintes e partes componentes - onde se destacam os aerogeradores conectados em paralelo (no mínimo cinco), um ou mais edifícios onde se localizam a(s) subestação(ões) e o centro de operação e manutenção - com ligação ao solo e com carácter de permanência, sendo todo esse conjunto de bens e equipamentos imprescindível à atividade económica em questão: atividade de transformação da energia eólica em energia elétrica, sua injeção no sistema elétrico de potência e consequente venda desta eletricidade à rede elétrica de acordo com a tarifa regulada em Portugal para o sector eólico em geral. O que significa que cada um desses elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico não pode, de per si, ser considerado um prédio urbano ("outros"), na medida em que não constitui uma parte economicamente independente, isto é, não tem aptidão suficiente para, por si só, desenvolver a aludida atividade económica (A mesma razão leva a que não possam ser considerados como "prédios" (nem a AT ousa considerá-los como tal) os diversos elementos e estruturas que integram um estádio de futebol (as balizas, as bancadas, a estrutura coberta, os balneários, etc.) ou que integram um campo de golfe (o green, o tee, o fairway, os obstáculos, o edifício de atendimento, etc.), já que cada uma dessas estruturas e elementos, que se encontram interligados e conexionados com vista ao mesmo objetivo e finalidade económica, não possuem autonomia económica em relação à fração de território ocupada, pese embora seja incontroverso que tanto o estádio de futebol como o campo de golfe constituem, à luz do mencionado preceito do CIMI, prédios urbanos para efeitos de incidência objetiva de IMI.) Por conseguinte, e em suma, caracterizando-se como elementos ad integrandum domum, sem autonomia económica relativamente ao todo de que fazem parte, fica afastada a possibilidade de classificar como "prédios" autónomos cada um dos diversos elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico, não só porque o seu destino normal não é diferente de todo o prédio, como, também, porque não é possível avaliá-los separadamente, na medida em que não são partes economicamente independentes. (…)”– fim de citação, negrito nosso. Acresce que, como também considerou o STA no Acórdão de 7.04.2021, proc. n.º 0503/14.0BECBR 0893/17 ao classificar o parque eólico enquanto unidade económica, “(…) um parque eólico é uma universalidade de equipamentos, com implantação física no terreno, (…)” que “reúne as características de “construção incorporada ou assente em fracção de território”. Assim, consideramos que atentas as características das torres dos aerogeradores estes não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico. Quanto mais não fosse porque, como decorre da decisão controvertida “Está provado que cada aerogerador é composto por rotor, pás, nacelle e torre. Esta última é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle (cfr. alíneas 3) e 6) do elenco dos factos provados).” – fim de citação. Nessa medida, a torre eólica mais não é do que “parte do equipamento que compõe o aerogerador, que o posiciona na altura adequada para otimizar a captação da energia eólica e suporta a cablagem para transportar a energia elétrica e demais equipamentos necessários ao seu funcionamento, permitindo a eficiente captação da energia eólica e, através da cablagem que suporta, permite também a entrega da energia elétrica à base da torre, ligando-a à rede do parque eólico”, não necessitando sequer de licenciamento camarário, ao contrário da construção da fundação - cfr. pontos 10. e 11. da matéria de facto assente. Nesta senda, concluindo-se que as torres dos aerogeradores são equipamentos que compõem o parque eólico, não padece a decisão recorrida de qualquer erro julgamento. Acresce que, a Recorrente sem invocar a nulidade da decisão por omissão de pronúncia, vem também invocar que, mesmo que se considere que o acto impugnado está ferido de ilegalidade, deveria o Tribunal a quo ter apreciado e decidido dos demais fundamentos invocados pela Recorrida, pois no cumprimento do assim decido a Autoridade Tributária e Aduaneira limitar-se-á a excluir do Valor Patrimonial Tributário as torres dos aerogeradores,. No que respeita à eventual nulidade da decisão cumpre invocar o decidido pelo STA em Acórdão de 24.05.2016, proc. n.º 0605/15 que considerou que “Não pode considerar-se verificada a omissão de pronúncia se o juiz indicou as razões por que não conhecia da questão que lhe foi colocada, pois tal nulidade só ocorre quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento, não indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, nem da sentença resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio.” Com efeito, “quando o tribunal, de modo fundamentado, não toma conhecimento de qualquer questão, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia (Neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, I volume, anotação 10 b) ao art. 125.º, pág. 363.).” – cfr. Acórdão supra citado. Nesta medida, tendo Tribunal a quo, ao abrigo do disposto no artigo 608.º n.º 2 do Código de Processo Civil, julgado prejudicado o conhecimento dos demais vícios assacados ao acto tributário impugnado, nunca padeceria a decisão de qualquer nulidade por omissão de pronúncia. Quanto ao erro de julgamento por falta de apreciação dos demais fundamentos inovados, como resulta do disposto do artigo 124.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário “1 - Na sentença, o tribunal apreciará prioritariamente os vícios que conduzam à declaração de inexistência ou nulidade do acto impugnado e, depois, os vícios arguidos que conduzam à sua anulação. 2 - Nos referidos grupos a apreciação dos vícios é feita pela ordem seguinte: a) No primeiro grupo, o dos vícios cuja procedência determine, segundo o prudente critério do julgador, mais estável ou eficaz tutela dos interesses ofendidos; b) No segundo grupo, a indicada pelo impugnante, sempre que este estabeleça entre eles uma relação de subsidiariedade e não sejam arguidos outros vícios pelo Ministério Público ou, nos demais casos, a fixada na alínea anterior.” A par, estatui o n.º 2 do artigo 608.º do Código de Processo Civil que “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.” No caso presente, a Recorrida veio invocar o erro nos pressupostos de facto e de direito, tendo obtido procedência em tal alegação, tendo de igual forma imputado outros vícios ao acto impugnado, como sejam vícios próprios do procedimento de segunda avaliação, vícios decorrentes da inconstitucionalidade e ilegalidade das normas da Portaria 11/2017, a ilegalidade resultante da aplicação do método do custo adicionado do valor do terreno à avaliação do Parque Eólico, assim como a ilegalidade decorrente da concreta aplicação do método no presente caso. No entanto, com a anulação do acto impugnado, em resultado do cumprimento do julgado, a Autoridade Tributária e Aduaneira, designadamente o Serviço de Finanças (…), terá necessariamente de emitir novo acto de avaliação, desconhecendo-se quais os demais termos em que o fará ou sequer se a Recorrida discordará dos mesmos. Assim, não se verifica o alegado erro de julgamento por não ter o Tribunal a quo apreciado e decidido dos demais fundamentos invocados em sede do articulado inicial, negando-se assim provimento ao recurso interposto.” – fim de citação. Assim, face ao teor do Acórdão que aqui demos conta e concluindo-se pelo não provimento do presente recurso jurisdicional, seja relativo à legalidade do acto impugnado pela inclusão das torres dos aerogeradores na fixação do VPT do prédio dos autos, seja pela desnecessidade de conhecer dos demais fundamentos invocados em sede da petição inicial por parte da Recorrida, fica prejudicado o conhecimento das questões suscitadas pela Recorrida em sede de ampliação do recurso. 2.2.2 Da dispensa do remanescente Requer a final a Recorrente a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do disposto no n.º 7, do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais atendendo ao facto de o valor da causa ser superior a €275.000,00. Vejamos. Como decorre do disposto no artigo 6.º n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais, “Nas causas de valor superior a (euro) 275.000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta afinal, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.”. Ora, como decidido pelo STA no Acórdão de 28.06.2017, rec. 0166/17: “Trata-se, portanto, de medida excepcional de dispensa de um pagamento que, à partida, é devido, e que, à semelhança do que ocorre com o agravamento desse pagamento (cfr. art.º 7º, nº 7, do RCP), também de carácter excepcional, depende de uma concreta e casuística avaliação que tem de ser efectuada pelo juiz do processo (este entendido na acepção do nº 2 do art.º 1º do RCP) e que, como se deixou explicitado no Acórdão do Pleno desta Secção, de 15/10/2014, no processo nº 01435/12, «pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes.»”. Nessa senda, considera-se em tal Aresto que “Na verdade, constitui jurisprudência firme e reiterada que são essencialmente dois os pressupostos para essa dispensa: (i) a menor complexidade da causa e (ii) a positiva atitude de cooperação das partes – cfr., neste sentido, para além do acórdão do Pleno, os acórdãos desta Secção de 29/10/2014, no proc. nº 166/14, de 26/11/14, no proc. nº 398/12, de 10/12/14, no proc. nº 1374/13, de 1/02/2017, no proc. nº 891/16, e de 8/03/2017, nos procs. nºs 0890/16 e 012/17.” Acresce que, como decorre do disposto no artigo 530.°, n.º 7 do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT “para efeitos de condenação no pagamento de taxa de justiça, consideram-se de especial complexidade as ações e os procedimentos cautelares que: a) Contenham articulados ou alegações prolixas; b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas.” Retornando ao caso dos autos e apreciando o trâmite dos autos, conclui-se que o mesmo foi regular e próprio de um processo de impugnação judicial que foi contestado pela Fazenda Pública, sem a audição de testemunhas, não revestindo o mesmo uma especial competência técnica. Por outro lado, as partes tiveram um comportamento comum a qualquer processo judicial, não sendo de fazer qualquer reparo. Nestes termos, considera-se adequado e proporcional face ao concreto valor do processo (€15.971.870,00) a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, prevista no artigo 6.º n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais, na parte em que excede os €275.000,00. *** Nos termos do disposto no artigo 663.º nº 7 do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I. Atentas as características das torres dos aerogeradores, estas não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico. II. Não ocorre omissão de pronúncia quando o juiz indicou as razões por que não conhecia das questões que lhe foram colocadas a apreciação e decisão. *** 3 – Decisão Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso, e, em consequência, manter a sentença recorrida. Custas pela Recorrente com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte em que exceda €275.000,00. Porto, 12 de Dezembro de 2024 Virgínia Andrade Paula Moura Teixeira Carlos de Castro Fernandes

Texto Integral

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1- RELATÓRIO

A Fazenda Pública vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida em 9.05.2024 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por [SCom01...], S.A., contribuinte n.º ...98, contra o acto de fixação do valor patrimonial tributário de €15.971.870,00, proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., em sede de segunda avaliação do artigo inscrito na matriz da União de Freguesias ... e ..., sob o artigo P-..75 pertencente ao Parque Eólico do

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

A. Incide o presente recurso sobre a sentença, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial e, em consequência, anulou o ato de fixação do valor patrimonial tributário do “Parque Eólico do ...” (artigo matricial P-..75 da União de Freguesias ... e ...), tendo ainda condenado a Fazenda Pública no pagamento das custas da presente ação, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

B. Entende a Fazenda Pública que a sentença padece de erro de julgamento em matéria de direito por errada subsunção dos factos ao direito e extração de conclusões erradas dos factos provados, tendo ainda decidido em sentido contrário à jurisprudência consolidada e uniformemente aceite dos Tribunais superiores, violando, entre outros, o disposto no art.2.º, n.ºs 1, 2 e 3 do CIMI.

C. O Tribunal a quo para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do art.2.º, n.º 1 do CIMI, centrou a sua análise na qualificação jurídica a atribuir às torres dos aerogeradores, a fim de aferir se estas são bens de equipamento, e, como tal fora do âmbito de previsão da norma, ou se constituem construções, podendo, dessa forma, serem incluídas no cômputo do VPT do parque eólico dos autos.

D. Concluiu o decisor que: “as torres eólicas são meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle - componentes dos quais são indissociáveis), tendo em vista a produção de energia, que extravasam, em muito, a mera função de suporte e de elevação do aerogerador, e falta-lhes o elemento económico, para poderem ser consideradas como “prédio”, para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI. / Por conseguinte, as torres dos aerogeradores não integram o conceito de prédio, enquanto base da incidência do IMI, uma vez que constituem um componente de um equipamento de produção de energia elétrica (e não uma construção ou edificação). / Como tal, as torres dos aerogeradores não poderão ser tributadas para efeitos de IMI, pois, a ser assim, estaríamos perante uma tributação de equipamento de produção -o que contraria frontalmente as normas do Código do IMI (maxime do artigo 2.°, n.°1) e violaria a tributação do património prevista no artigo 104.°, n.°3, da CRP.”

E. Ou seja, o Tribunal recorrido, para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, iniciou a sua análise por aferir se as torres dos aerogeradores seriam enquadráveis no conceito de construção ou edificação previsto no artigo 2.º n.º 1 do CIMI, ou se, pelo contrário, se qualificariam como bens de equipamento, e, como tal, fora do âmbito da referida disposição legal, tendo terminado a sua análise a aferir se as torres dos aerogeradores eram, elas próprias, subsumíveis ao conceito de prédio fiscal constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, designadamente, se preenchiam o elemento económico do conceito de prédio fiscal, terminando por concluir que as torres dos aerogeradores são meros equipamentos do aerogerador e falta-lhes elemento económico para poderem ser consideradas como prédio para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI.

F. Considera a Fazenda Pública que o prédio objeto de avaliação dos autos é o parque eólico e não as torres dos aerogeradores de per si, e, como tal, é em relação ao parque eólico em si que se deve analisar se se verificam os respetivos elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal previstos no art.2.º do CIMI, e não em relação às suas partes componentes, como seja as torres dos aerogeradores, ou a qualquer outro dos elementos e partes componentes que constituem o parque eólico.

G. Não constituía questão dos autos saber se as torres dos aerogeradores constituíam prédios para efeitos de IMI.

H. A AT não avaliou as torres eólicas enquanto prédios, mas sim como parte componente de um aerogerador, que por sua vez é uma parte componente do parque eólico, este sim o verdadeiro objeto de avaliação e de inscrição matricial e posterior sujeição a IMI.

I. Pelo facto de, na avaliação do parque eólico, se incluírem vários elementos, nomeadamente as torres dos aerogeradores, na perspetiva da Fazenda Pública, não legitima, que, para efeitos de avaliação do parque eólico, ou para saber se determinada parte pode ser incluída na avaliação do parque eólico, se possam sujeitar as várias partes componentes do parque eólico, individualmente consideradas, ao conceito de prédio fiscal, nos termos do art.2.º do CIMI, porque, verdadeiramente, enquanto partes componentes de um prédio nunca preencheriam, ou só por mera circunstância, preencheriam todos os elementos do conceito de prédio, nos termos e para os efeitos do art.2.º do CIMI.

J. Constitui jurisprudência pacífica e consolidada (v., entre outros, os acórdãos do STA, de 15-032017, proc. n.º0140/15 e de 07-06-2017, proc. n.º01417/16) que os parques eólicos são prédios, nos termos e para efeitos do art.2.º do CIMI, tal como o reconhece a douta sentença recorrida; que os vários elementos constituintes e partes componentes do parque eólico não podem ser avaliados e inscritos autonomamente nas respetivas matrizes prediais, uma vez que nesse caso, não preenchem o elemento económico do conceito de prédio fiscal.

K. Porém, contrariamente ao vertido na douta sentença, entende a Fazenda Pública que não resulta da jurisprudência dos Tribunais superiores que os aerogeradores não podem ser incluídos na avaliação dos parques eólicos.

L. Ao invés, o que a jurisprudência dos Tribunais superiores não admite é que se avaliem e se inscrevam nas matrizes prediais partes componentes dos parques eólicos, como é o caso dos aerogeradores individualmente considerados, porque, obviamente, lhes faltará a autonomia económica, já que as partes componentes do parque eólico individualmente consideradas, desligadas da unidade constituída pelo parque eólico destinada à produção de energia elétrica e posterior venda, perdem a aptidão para desenvolver uma atividade económica, e, como tal, deixam de ser enquadráveis no conceito de prédio, nos termos do art.2.º do CIMI, passando a ser consideradas como meras coisas.

M. Na perspetiva da Fazenda Pública, o que legitima ou não a inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação dos autos, é outrossim, aferir se as referidas torres eólicas são ou não parte componente ou elemento constituinte do parque eólico, e, quanto a essa matéria, atendendo ao sentido da jurisprudência e a definição técnica de parque eólico, parece não restarem dúvidas de que as torres dos aerogeradores são partes essenciais dos aerogeradores, que, por seu turno, são partes componentes do parque eólico.

N. Como tal, entende convictamente a Fazenda Pública que as torres dos aerogeradores não poderão deixar de serem incluídas na avaliação dos parques eólicos.

O. Mais considera Fazenda Pública que não é legítimo aferir, como fez a douta sentença recorrida, se as torres dos aerogeradores preenchem os vários elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal, consagrados no art.2.º do CIMI, para, por seu turno, determinar se as torres dos aerogeradores podem ou não integrar a avaliação do VPT do parque eólico em causa.

Sem prescindir,

P. A Fazenda Pública não se conforma com o entendimento vertido na douta sentença, segundo o qual as torres dos aerogeradores constituem bens de equipamento, e, como tal, não estariam abrangidas pela previsão da norma constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, não podendo, por isso, ser incluídas no ato de fixação do VPT dos autos, acrescendo que a respetiva inclusão violaria a tributação do património, prevista no art.104.º, n.º 3 da CRP, e, em consequência, decidiu pela anulação do ato impugnado.

Q. Da jurisprudência citada na alegação, considera a Fazenda Pública ser lícito concluir que, para o efeito do preenchimento do conceito de “construções de qualquer natureza”, previsto no art.2.º, n.º1 do CIMI, construção, possa ser um bem móvel, desde que incorporado no solo com caráter de permanência, como seja uma autocaravana; construção possa ser equipamento, porque equipamento também se constrói, e construção também pode ser uma universalidade composta por diversos elementos e equipamentos com implantação física no solo, como sucede no caso dos parques eólicos.

R. Acresce que a jurisprudência dos Tribunais superiores já qualificou os aerogeradores como construções, nos termos e para efeitos do art.2.º, n.º1 do CIMI, pelo que, por maioria de razão, as torres dos aerogeradores, enquanto componente estrutural e de suporte do aerogerador, também deverão ser qualificadas como construções.

S. Não obstante, no que diz respeito aos parques eólicos, bem como relativamente a outros prédios de iguais caraterísticas, não estamos confrontados perante o conceito, digamos, clássico de prédio, mas sim perante uma realidade que, conforme resulta do tratamento jurisprudencial supra referenciado, se consubstancia numa universalidade ou “conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas”, incorporadas ou assentes no solo com caráter de permanência, tendo em vista a prossecução de um determinado fim, normalmente, o exercício de uma atividade económica, pertencente a uma pessoa singular ou coletiva, e que, na falta de um qualquer elemento constitutivo ou parte componente, perde a sua essência e definição, tornando-se incapaz de alcançar o fim para que foi erigido, e, consequentemente, perde o seu valor económico enquanto universalidade, passando a possuir o mero valor das coisas unitárias que o compõe.

T. Pelo que, considera a Fazenda Pública, as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, e este, sendo uma construção dotada de autonomia em relação ao terreno, assente no solo e dotado de valor económico, que integra a esfera jurídica de uma pessoa, isto é, um prédio fiscal, como já consolidou a jurisprudência, não poderão, obviamente, deixar de estarem abrangidas pelo conceito de “construção de qualquer natureza”, e naturalmente, serem incluídas na avaliação do respetivo parque eólico, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo.

U. Assim, considera a Fazenda Pública que a douta sentença recorrida, ao restringir o conceito de “construções de qualquer natureza” ao conceito de construção civil, como sucedeu, comete erro de julgamento, por errada interpretação do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, decidindo em sentido contrário ao de jurisprudência dos Tribunais superiores longamente consolidada e uniformizada.

Sem prescindir,

V. Apesar da discordância da Fazenda Pública quanto ao método utilizado na douta sentença para aferir se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na fixação do VPT em análise, entende a Recorrente que, contrariamente ao vertido na sentença sob crítica, das definições de construção e equipamento, bem como dos diversos argumentos e razões constantes da sentença, não é legítimo extrair-se a conclusão de que a torre do aerogerador não esteja abrangida pelo conceito de “construções de qualquer natureza”, constante do art.2.º, n.º1 do CIMI.

W. O parque eólico, enquanto universalidade de bens, equipamentos e infraestruturas erigidos ao exercício da atividade de produção de energia elétrica e posterior venda, como definido pela jurisprudência, não é, nem, com a devida vénia, poderá ser comparado aos restantes prédios referidos na douta sentença, como seja, o pavilhão industrial/ comercial, atendendo a que o parque eólico, assim como outros prédios com iguais caraterísticas de bens descontinuados no espaço, mas interligados entre si, e submetidos a uma função económica singular, os também designados prédios em rede, não comportam o exercício, nem podem ser adaptados, com maiores ou menores modificações, ao exercício de outra atividade, que não seja a produção e venda de energia elétrica, no caso concreto dos parques eólicos. E, a ausência de uma das suas partes componentes ou elementos constitutivos faz com que essa universalidade perca a aptidão para desempenhar a sua função, deixando essa universalidade de se poder qualificar como parque eólico, no caso dos autos, visto que se torna insuscetível de valor económico próprio, pelo que deixará de ser qualificado como prédio fiscal, passando a ser um conjunto de coisas móveis com o seu valor unitário próprio.

X. Por seu turno, os pavilhões industriais/ comerciais referidos na douta sentença, possuem valor económico próprio, independentemente da atividade que neles possa ser exercida, visto que já não reúnem as caraterísticas dos prédios constituídos por universalidades, os quais são definidos, em grande parte, pela função ou atividade que desempenham. Pelo que a existência ou ausência de equipamento integrado no prédio ou a sua substituição para permitir o exercício de outra atividade é irrelevante para a classificação desse pavilhão como prédio fiscal, porque, em última análise, esses bens e equipamentos não são partes componentes ou elementos constitutivos do prédio, contrariamente ao que sucede nos parques eólicos.

Y. O facto das torres dos aerogeradores serem um elemento constituinte dos aerogeradores, tal como os demais componentes, deles não podendo ser dissociadas, no entendimento da Fazenda Pública, não legitima que não possam ser incluídas no cômputo do VPT dos autos, tendo em vista que a Administração Tributária, na senda do entendimento jurisprudencial que se foi formando, decidiu incluir nas avaliações as partes constituintes ou componentes dos parques eólicos com maior ou mais inequívoco caráter construtivo.

Z. Nesta perspetiva, atendendo à sua função e caraterísticas próprias, considera a Fazenda Pública ser um dado apodítico que as sapatas e as torres dos aerogeradores são os componentes dos aerogeradores com as caraterísticas mais marcada e inequivocamente construtivas.

AA. Ora, ao contrário do entendimento vertido na douta sentença, considera a Fazenda Pública que as sapatas dos aerogeradores e as respetivas torres não poderão ter tratamento diferenciado para efeitos de avaliação do parque eólico, na medida em que as sapatas e as torres dos aerogeradores são igualmente componentes estruturais essenciais do aerogerador sem os quais ele não se sustentaria, e, como tal, na sua ausência, também não era possível o funcionamento do aerogerador e a pretendida produção de energia.

BB. Não é o facto da torre do aerogerador poder ser removida ou substituída que a desqualifica para efeito de ser incluída na avaliação do parque eólico para efeitos de IMI, uma vez que se presume o caráter de permanência quando o edifício ou a construção estiver assente no mesmo local, por período superior a um ano, nos termos do art.2.º, n.º 3 do CIMI, sendo que a implantação do parque eólico dos autos, e respetivas torres eólicas, largamente, ultrapassou este período, integrando, assim, o caráter de permanência inerente ao conceito de prédio, para efeitos do art.2.º do CIMI.

CC. Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que a douta sentença não contempla nenhum argumento lógico/jurídico que inviabilize que as torres dos aerogeradores possam ser incluídas na avaliação do VPT do parque eólico dos autos, tal como sucede com a admissão tácita de que as sapatas dos aerogeradores podem ser incluídas na respetiva avaliação.

DD. A circunstância da informação vinculativa da AT referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, também, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte constituinte ou componente essencial para efeitos de IMI.

EE. As normas de incidência de IMI e IVA são diferentes, como são diferentes, ou poderão ser, os critérios de classificação, bem como os contextos de cada um desses impostos, o que pode implicar que uma mesma realidade possa ser qualificada de forma diferente consoante o imposto em causa.

FF. Como admite a jurisprudência citada nos autos, determinados bens de equipamento, enquanto partes componentes essenciais de determinados prédios, podem ser computados para a fixação do valor patrimonial tributário desses prédios. Além de que uma mesma realidade pode preencher a norma de incidência objetiva de dois ou mais impostos, ficando sujeita a duas tributações, como poderá suceder no presente caso. Logo, a circunstância da informação vinculativa referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte componente essencial.

GG. É de reiterar que o facto das normas técnicas apresentarem as torres eólicas como um dos componentes dos sistemas de geração de energia eólica em nada colide com as normas de incidência do IMI e à consideração daquelas na avaliação do parque eólico.

HH. Na medida em que a determinação do VPT, em sede de IMI, deve partir do bem fiscal a tributar e que um parque eólico constitui uma universalidade de infraestruturas, bens e equipamentos interligados entre si, sendo apenas com o concurso desta composição que é possível prosseguir a finalidade económica que o caracteriza e qualifica como prédio para efeitos de IMI (os elementos físico, jurídico e económico constituintes do conceito de prédio fiscal são aferidos em relação ao parque eólico e não a cada uma das suas partes componentes).

II. As torres eólicas, enquanto partes componentes ou constituintes dos parques eólicos (facto incontrovertido) podem/devem ser, efetivamente, incluídas na avaliação do VPT do respetivo parque eólico como sucedeu, in casu, pelo que não pode a Fazenda Pública acompanhar o entendimento do Tribunal a quo.

Por fim, sem conceder,

JJ. Considera a Fazenda Pública que o conhecimento dos restantes vícios assacados ao ato impugnado não se encontrava prejudicado pela procedência do vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito, pela indevida inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação dos autos.

KK. No entender da Fazenda Pública, encontrando-se destacadas no ato de avaliação as várias partes que compõe o valor patrimonial tributário do parque eólico dos autos e ainda que alguma ou algumas dessas partes componentes avaliadas não fossem admitidas para o cômputo do VPT, o que não se admite, nada impedia que o ato impugnado fosse apenas parcialmente anulado, expurgando-se da avaliação as partes que nela não pudessem ser incluídas, como seria, no caso dos autos, o valor atribuído às torres dos aerogeradores, pelo que nada obstava o conhecimento dos restantes vícios assacados ao ato impugnado.

LL. Não existe, pois, no entendimento da Fazenda Pública, qualquer impedimento legal, processual ou fático para o conhecimento dos restantes vícios arguidos ao ato impugnado, ainda que o mesmo fosse parcialmente anulado, nas circunstâncias dos autos. Ao decidir em sentido contrário, com a devida vénia, a douta sentença recorrida violou, entre outros, o art. 608.º, n.º2 do CPC, aplicável por força do art.2.º, alínea e) do CPPT, devendo, por isso, ser revogada e substituída por douto acórdão que aprecie os restantes vícios alegados ou, alternativamente, ser ordenada a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos.

Termos em que, com o douto suprimento, se requer a V. Exas. a admissão do presente recurso, julgando o mesmo totalmente procedente por provado, e, em consequência, seja revogada a sentença recorrida, substituindo a mesma por douto acórdão que declare a legalidade do ato impugnado pela inclusão das torres dos aerogeradores na fixação do VPT do prédio dos autos, e, em consequência, sejam apreciados os restantes vícios assacados ao ato impugnado, ou alternativamente, que se ordene a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento de tais vícios, o que se peticiona, com todas as consequências legais.

Mais se peticiona que, ainda que o ato impugnado seja parcialmente anulado com base no vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito do ato impugnado, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, sejam conhecidos os restantes vícios assacados ao ato de fixação do VPT dos autos, ou que seja ordenada a baixa do processo ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos, com todas as consequências legais.

Mais se requer a V. Exas. que, a final, atendendo ao facto de o valor da causa ser superior a € 275.000,00, seja determinada a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do disposto no art. 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais.”

A Recorrida apresentou contra-alegações, defendendo que a sentença recorrida não merece qualquer censura, sendo de julgar improcedente o recurso interposto.

Ademais, e em caso de procedência do recurso, requer a ampliação do mesmo nos termos do disposto no artigo 636.º do CPC, de forma a serem apreciados: i) os erros materiais da segunda avaliação para fixação do VPT ii) os vícios próprios do procedimento de segunda avaliação, iii) os vícios decorrentes da inconstitucionalidade e ilegalidade das normas da Portaria n.º 11/2017, iii) a ilegalidade resultante da aplicação do método do custo adicionado do valor do terreno à avaliação do Parque Eólico, e iv) a ilegalidade decorrente da concreta aplicação do método no presente caso.

Remetidos os autos ao Supremo Tribunal Administrativo, por decisão sumária de 28.10.2024, aquele Tribunal declarou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer o mérito do recurso e competente para esse efeito este Tribunal.

A Exma. Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser dado provimento ao recurso.

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

Objecto do recurso

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta do artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir i) do erro de julgamento de direito ii) da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, e, em caso de procedência do recurso, atenta a ampliação do mesmo iii) dos vícios próprios do procedimento de segunda avaliação, iv) dos vícios decorrentes da inconstitucionalidade e ilegalidade das normas da Portaria n.º 11/2017, v) da ilegalidade resultante da aplicação do método do custo adicionado do valor do terreno à avaliação do Parque Eólico, vi) da ilegalidade decorrente da concreta aplicação do método no presente caso.

2- Fundamentação

2.1. Matéria de Facto

O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma, que aqui se reproduz:

“Factos Provados:

Com interesse para a apreciação do mérito da causa, dão-se como provados os seguintes factos:

1) A impugnante explora o Parque Eólico do ..., localizado na sede da impugnante, sito nos concelhos ... (freguesia ...), ... (freguesias de ..., ... e ...) e ... (freguesias de ..., ... e ...), distrito ... – facto não controvertido, cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 280 a 284 da paginação eletrónica;

2) O Parque Eólico é construído por 4 subparques e 1 subestação – facto não controvertido, cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 280 a 284 da paginação eletrónica;

3) Cada aerogerador é constituído por três elementos principais: rotor, nacelle e torre – cfr. informação de fls. 562 da paginação eletrónica;

4) O rotor é composto pelas pás e pelo hub, o órgão de encastramento das pás no veio do aerogerador e converte a energia cinética do vento em energia mecânica, podendo ser visualizado da seguinte forma:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. informação de fls. 530 da paginação eletrónica;

5) A nacelle é o equipamento onde se encontram o veio principal, a caixa multiplicadora e veios secundários, quando existentes, e o gerador que converte a energia mecânica em energia elétrica, podendo ser visualizada da seguinte forma:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. informação de fls. 531 da paginação eletrónica;

6) A torre é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle e pode ser visualizada da seguinte forma:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. informação de fls. 531 da paginação eletrónica;

7) A fundação (sapata) adere o aerogerador ao solo, garante a sua verticalidade e pode ser visualizada da seguinte forma:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. informação de fls. 532 da paginação eletrónica;

8) Os grandes componentes estruturais de um aerogerador são fabricados em locais dedicados e afastados do local de instalação – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica;

9) As fundações (sapatas) são construídas no local com as matérias primas necessárias como betão e aço em varão restando o anel de fixação que é construído em oficina afastada do local da obra – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica;

10) A construção da fundação está sujeita a licenciamento junto da competente Câmara Municipal, uma vez que é uma obra de construção civil – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica;

11) O fabrico e instalação dos componentes do aerogerador (rotor, nacelle e torre) não está sujeito a licenciamento camarário – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica;

12) A instalação do aerogerador segue-se à construção da fundação (sapata) – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica;

13) No final da vida útil do aerogerador, este pode ser substituído ou removido do local – cfr. informação de fls. 543 da paginação eletrónica;

14) As fundações, uma vez construídas, permanecem enterradas mesmo após a desmontagem do aerogerador, por se tratarem de um material inerte – cfr. informação de fls. 543 e de fls. 562 da paginação eletrónica;

15) Em 28 de novembro de 2022, o Serviço de Finanças ... submeteu, oficiosamente, a declaração modelo 1 de IMI, para inscrição na matriz do Parque Eólico do ..., dando origem ao artigo urbano com o número matricial P-..75 da União de Freguesias ... e ... (181013) – cfr. documento de fls. 651 a 662 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

16) Em 13 de fevereiro de 2023, foi realizada a primeira avaliação do Parque Eólico, de acordo com os elementos e informações que a perita local conseguiu obter junto da Câmara Municipal e do Serviço de Finanças ..., tendo sido fixado um valor patrimonial tributário de € 20.124.390,00 – cfr. ficha n.º ...75 e respetiva Descrição de Avaliação, constantes a fls. 652 a 657 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

17) Por Ofício n.º ...80, de 23 de fevereiro de 2023, o Serviço de Finanças ... notificou a impugnante da Ficha n.º ...75, contendo a avaliação para efeitos de determinação do VPT do Parque Eólico, tendo sido atribuído ao mesmo um VPT de € 20.124.390,00, nos seguintes termos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento 3 junto com a p.i., de fls. 285 da paginação eletrónica e cfr. documentos de fls. 663 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

18) Em 6 de março de 2023, a impugnante apresentou um pedido de fundamentação, ao abrigo do artigo 37.º do CPPT, incluindo a Memória Descritiva e Justificativa, a Ficha de Avaliação detalhada que esteve na base da Ficha de Avaliação notificada à impugnante e quaisquer outros elementos do procedimento – cfr. documento 4 junto com a p.i., de fls. 287 a 291 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 665 a 668 da paginação eletrónica;

19) Em 8 de março de 2023, o Serviço de Finanças ..., através do seu Ofício n.º 198, remeteu, por carta registada com aviso de receção n.º RL05.....24PT, à impugnante a Ficha de Avaliação e a cópia da Declaração Modelo 1 de IMI – cfr. documento de fls. 669 a 671 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

20) Em 31 de março de 2023, a impugnante apresentou, junto do Serviço de Finanças ..., um pedido fundamentado de segunda avaliação do Parque Eólico, nos termos do artigo 76.º do Código do IMI – cfr. documento 5 junto com a p.i., de fls. 292 a 298 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 672 a 680 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

21) Em 28 de julho de 2023, foi realizada a reunião de segunda avaliação, no Serviço de Finanças ..., contando com a presença dos competentes peritos, tendo sido lavrado o respetivo “TERMO DE AVALIAÇÃO”, nos seguintes termos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento 6 junto com a p.i., de fls. 299 a 306 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 701 a 708 da paginação eletrónica;

22) Por Ofício n.º ...17, de 16 de agosto de 2023, do Serviço de Finanças ..., a impugnante foi notificada da Ficha n.º ...09, contendo a segunda avaliação para efeitos de determinação do VPT do Parque Eólico, tendo sido atribuído ao mesmo um VPT de € 15.971.870,00, nos seguintes termos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento 7 junto com a p.i., de fls. 307 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 709 e 710 da paginação eletrónica (“processo administrativo”).

Factos não provados:

Com relevância para a decisão do mérito da causa, não há factos a dar como não provados.

Motivação e análise crítica da prova produzida

Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os documentos e informações constantes dos presentes autos e do processo administrativo, conforme o especificado nas várias alíneas da factualidade dada como provada.

O Tribunal teve, ainda, em consideração a posição manifestada pelas partes nos respetivos articulados, sendo certo que a documentação em questão não foi objeto de impugnação, não existindo motivo para duvidar da sua fidedignidade. “

2.2- O direito

Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por [SCom01...], S.A., contribuinte n.º ...98, contra o acto de fixação do valor patrimonial tributário de €15.971.870,00, proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., em sede de segunda avaliação do artigo inscrito na matriz da União de Freguesias ... e ..., sob o artigo P-..75 pertencente ao Parque Eólico do

A Recorrente, discordando da sentença proferida, vem, em síntese invocar o erro de julgamento de direito, por errada subsunção dos factos ao direito.

2.2. 1 Do erro de julgamento de direito

Vem a Recorrente invocar o erro de julgamento de direito, defendendo que “o prédio objeto de avaliação dos autos é o parque eólico e não as torres dos aerogeradores de per si, e, como tal, é em relação ao parque eólico em si que se deve analisar se se verificam os respetivos elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal previstos no artigo 2.º do CIMI, e não em relação às suas partes componentes, como seja as torres dos aerogeradores, ou a qualquer outro dos elementos e partes componentes que constituem o parque eólico.”

A Recorrida vem sustentar o acerto da decisão proferida pelo Tribunal a quo.

Vejamos.

Como se depreende do articulado inicial, a Recorrida veio invocar a ilegalidade decorrente da inclusão das torres que integram os aerogeradores para efeitos de determinação do Valor Patrimonial Tributário do parque eólico.

Com efeito, a Recorrida impugnou a avaliação invocando, entre outros argumentos, que “a torre não pode ser entendida como uma construção ou edificação”, pois considera que “o aerogerador é o conjunto integrado de equipamentos destinados à prossecução da sua finalidade de produção de energia eléctrica” e, nessa medida, sustenta que as torres que integram os aerogeradores não devem ser considerados na determinação do Valor Patrimonial Tributário do parque eólico.

Como se pode constatar pela factualidade assente pelo Tribunal a quo, ponto 21), no Termo de Avaliação emitido pelo Serviço de Finanças ..., foram tidas em consideração as torres dos aerogeradores como factor de avaliação do parque eólico, tendo sido apurado o valor de construção das mesmas para efeitos de cômputo do valor patrimonial tributário do parque eólico.

Ademais, é perceptível que a apreciação do Tribunal a quo relativamente às torres dos aerogeradores enquanto prédios serviu para fundamentar o sentido decisório.

Tal, percepciona-se da decisão recorrida ao considerar que “Por fim, em reforço do entendimento de que a torre é parte do equipamento do aerogerador, cumpre relembrar que, na esteira da jurisprudência pacífica e consolidada dos nossos tribunais superiores, “cada aerogerador, integrante de um parque eólico não se subsume à figura de “prédio” de acordo com a definição constante do Código do IMI, atenta a falta de valor económico próprio, o que significa que não é aceitável a instrução oficiosa desta realidade física na matriz predial como prédio urbano da espécie “outros” (vide acórdão do TCA Norte, de 22 de fevereiro de 2018, proferido no âmbito do processo 00145/15.2BEVIS, disponível para consulta em www.dgsi.pt).” – fim de citação.

Tendo concluído que “Aqui chegados, concluímos que as torres eólicas são meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle – componentes dos quais são indissociáveis), tendo em vista a produção de energia, que extravasam, em muito, a mera função de suporte e de elevação do aerogerador, e falta-lhes o elemento económico, para poderem ser consideradas como “prédio”, para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI. Por conseguinte, as torres dos aerogeradores não integram o conceito de prédio, enquanto base da incidência do IMI, uma vez que constituem um componente de um equipamento de produção de energia elétrica (e não uma construção ou edificação). Como tal, as torres dos aerogeradores não poderão ser tributadas para efeitos de IMI, pois, a ser assim, estaríamos perante uma tributação de equipamento de produção o que contraria frontalmente as normas do Código do IMI (maxime do artigo 2.º, n.º 1) e violaria a tributação do património prevista no artigo 104.º, n.º 3, da CRP. Termos em que o ato de fixação do valor patrimonial tributário, ora impugnado, está ferido de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito (por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1, do CIMI), e deverá, por isso ser anulado.” – fim de citação.

Nesta medida, o Tribunal a quo ao ter analisado e decidido da qualificação a atribuir às torres dos aerogeradores (equipamento ou construção), por forma a aferir se estas podem ser incluídas no cômputo do Valor Patrimonial Tributário, mais não fez do que apreciar e decidir da questão apresentada pela Recorrida na decorrência dos elementos utilizados na avaliação controvertida, não se verificando assim qualquer erro de julgamento.

Nesta senda, cumpre apreciar e decidir se a decisão recorrida padece de erro de julgamento ao ter considerado que o acto de fixação do Valor Patrimonial Tributário impugnado é ilegal por indevida inclusão das torres dos aerogeradores.

Para tal, sustenta a Recorrente que “as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, e este, sendo uma construção dotada de autonomia em relação ao terreno, assente no solo e dotado de valor económico, que integra a esfera jurídica de uma pessoa, isto é, um prédio fiscal, como já consolidou a jurisprudência, não poderão, obviamente, deixar de estarem abrangidas pelo conceito de “construção de qualquer natureza”, e naturalmente, serem incluídas na avaliação do respetivo parque eólico, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo.”, padecendo a decisão recorrida de “erro de julgamento, por errada interpretação do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, decidindo em sentido contrário ao de jurisprudência dos Tribunais Superiores longamente consolidada e uniformizada”.

A Recorrida, por sua vez, vem sustentar que “não merece qualquer reparo a sentença recorrida ao decidir que é inegável que a torre dos aerogeradores não consubstancia uma construção”.

Vejamos.

Como decorre da factualidade assente, ponto 15) a 17), o Serviço de Finanças ... procedeu à inscrição oficiosa do Parque Eólico do ... por inscrição à matriz da União de Freguesias ... e ... do artigo P-..75.

Para efeitos da avaliação do sobredito parque eólico, o Serviço de Finanças ... incluiu as torres eólicas, para efeitos de avaliação, em sede do IMI – cfr. ponto 21) da factualidade assente.

Ora, a questão que ora cumpre apreciar e decidir foi, muito recentemente, decidida por este Tribunal Central Administrativo do Norte, em Acórdão proferido em 14.11.2024, no âmbito do processo n.º 166/24.4BEVIS, em que a aqui relatora também foi relatora, em conhecimento de recurso interposto pela Fazenda Pública de sentença em tudo idêntica à ora recorrida, e em que as alegações são do mesmo teor das produzidas nos presentes autos.

Ora, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito à luz do disposto no artigo 8.º nº 3 do Código Civil, e porque concordamos com tal decisão e respectivos fundamentos, acolhemos a argumentação jurídica aduzida naquele Acórdão, na medida em que não se vislumbra justificação para decidirmos em sentido contrário, passando-se aqui a citar o mesmo, com as devidas adaptações e alterações respeitantes ao caso aqui sob apreciação.

“Nos termos do disposto no artigo 2.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis “1 - Para efeitos do presente Código, prédio é toda a fracção de território, abrangendo as águas, plantações, edifícios e construções de qualquer natureza nela incorporados ou assentes, com carácter de permanência, desde que faça parte do património de uma pessoa singular ou colectiva e, em circunstâncias normais, tenha valor económico, bem como as águas, plantações, edifícios ou construções, nas circunstâncias anteriores, dotados de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontrem implantados, embora situados numa fracção de território que constitua parte integrante de um património diverso ou não tenha natureza patrimonial.

2- Os edifícios ou construções, ainda que móveis por natureza, são havidos como tendo carácter de permanência quando afectos a fins não transitórios.

3- Presume-se o carácter de permanência quando os edifícios ou construções estiverem assentes no mesmo local por um período superior a um ano.”

Por seu lado, o artigo 6.º do mesmo Diploma estatui que “1 - Os prédios urbanos dividem-se em: a) Habitacionais; b) Comerciais, industriais ou para serviços; c) Terrenos para construção; d) Outros.”, estabelecendo ainda o seu n.º 2 que “Habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins.”

Ora, como referenciado na decisão recorrida, com o qual aqui concordamos e passamos a reproduzir: “O Código do IMI não concretiza nem define o que se considera por “edifício ou construção” e tais conceitos também não se encontram densificados noutros diplomas de índole tributária (…) Com efeito, sendo de presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (cfr. artigo 9.º, n.º 3, do Código Civil) temos por certo que, ao referir-se a “edifícios ou construções” (cfr. expresso no artigo 2.º, n.º 1, do CIMI), o legislador quis referir-se à realidade que resulta de obras de construção civil/edificação, isto é, da criação de algo que se aproxime do carácter de permanência, que integre o património imobiliário dos sujeitos passivos que o IMI visa tributar (cfr. artigo 1.º e 2.º do CIMI).

Ao invés, o IMI já não incide a sua tributação sobre equipamentos, isto é e como acima referimos, “o conjunto de meios materiais necessários a determina atividade” – o que nos parece óbvio face às normas vigentes que regulam a tributação, em sede deste imposto.

Anota-se que só esta interpretação permite afastar outras que conduziriam a resultados verdadeiramente caricatos como seria, por exemplo, o caso de sujeitar a IMI a maquinaria ou o equipamento industrial de grandes dimensões, assentes e aparafusados ao pavimento de um pavilhão industrial/comercial, no seu interior (como vemos, por exemplo, na indústria têxtil, automóvel, aeronáutica, entre outras), muitas vezes, por períodos mais longos do que a vida útil de um aerogerador.

E, partindo desta comparação, consideramos que, na sua essência e independentemente da finalidade produtiva que possam ter, tais equipamentos ou maquinaria apenas diferem dos aerogeradores, pelo facto de se encontrarem dentro de grandes pavilhões (estes, sim, prédios urbanos sujeitos a IMI), enquanto que os aerogeradores encontram-se visíveis e no exterior.

Os aerogeradores são uma componente de um parque eólico, sendo este uma realidade complexa, composta por diversos elementos e equipamentos que se destinam à transformação de energia eólica em energia elétrica e à injeção desta na rede pública de energia elétrica.” – fim de citação.

Com efeito, e parafraseando Carlos Baptista Lobo e outros (in “A tributação de parques eólicos em sede de IMI”, Fiscalidade da Energia, Coord. SÉRGIO VASQUES, Almedina, 2017, pág. 53 e 54) “o aerogerador é composto por três peças essenciais: o rotor, o gerador e a torre de suporte. (…) De facto, o aerogerador deve ser entendido como um conjunto integrado – uma rede virtual – de equipamentos tendo em vista a prossecução da respectiva finalidade: a produção eléctrica. (…) Em face do exposto, a torre não pode ser entendida como construção ou edificação. Não tem essa característica funcional, nem um valor económico intrínseco distinto daquele que decorre da sua função, a produção de energia eólica. Se não existisse rotor ou gerador, a torre seria totalmente inútil: a sua existência depende da sua compatibilização com os restantes componentes. (…) A torre de nada serve desintegrada da sua rede virtual integrada que constitui o aerogerador. Assim, o critério do valor económico exigido no n.º 1 do artigo 2.º do CIMI não se encontra verificado”

Acresce que, como referenciou o STA no Acórdão de 12.09.2018, proc. 0520/18 por forma a aferir o que é um parque eólico “Da leitura de obras técnicas da especialidade (Cfr., entre outras, a dissertação de mestrado de YESMARY CAROLINA DA SILVA GOUVEIA, no Instituto Superior de Engenharia de Lisboa - Área Departamental de Engenharia Civil, intitulado "Construção de um Parque Eólico Industrial" e bibliografia aí citada.) decorre, de forma clara, que o objetivo final de um parque eólico consiste no aproveitamento da velocidade do vento para a produção de energia elétrica, sendo que, para que tal aconteça, é necessário que o parque seja constituído por alguns elementos essenciais, nomeadamente por um conjunto de aerogeradores que são interligados por cabos de média tensão e cabos de comunicação ligados a uma subestação e a um edifício de comando, que se liga a uma (habitualmente aérea) rede elétrica de transporte.

Deste modo, um parque eólico é constituído por um conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas - aerogeradores (Cada um composto por uma sapata de betão ou "fundação", uma estrutura metálica ou "torre", uma naceile, um rotor, e três pás.), postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, rede elétrica de cabos subterrâneos com ligação entre os aerogeradores e o edifício de comando/subestação e, no caso de existência de várias subestações, linhas elétricas de ligação destas, bem como caminhos de acesso - tudo com vista a converter a energia cinética do vento em energia elétrica e a injetá-la no sistema eléctrico de potência, sendo que os grandes parques eólicos exigem a construção de várias subestações e de linhas de transmissão para a conexão ao sistema elétrico de potência, sendo esta injeção ou conexão ao sistema elétrico um dos principais parâmetros de um parque eólico.

Em suma, um parque eólico é uma fracção de território (terrestre ou marítimo) organizado e estruturado com variados e interligados elementos constituintes e partes componentes - onde se destacam os aerogeradores conectados em paralelo (no mínimo cinco), um ou mais edifícios onde se localizam a(s) subestação(ões) e o centro de operação e manutenção - com ligação ao solo e com carácter de permanência, sendo todo esse conjunto de bens e equipamentos imprescindível à atividade económica em questão: atividade de transformação da energia eólica em energia elétrica, sua injeção no sistema elétrico de potência e consequente venda desta eletricidade à rede elétrica de acordo com a tarifa regulada em Portugal para o sector eólico em geral.

O que significa que cada um desses elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico não pode, de per si, ser considerado um prédio urbano ("outros"), na medida em que não constitui uma parte economicamente independente, isto é, não tem aptidão suficiente para, por si só, desenvolver a aludida atividade económica (A mesma razão leva a que não possam ser considerados como "prédios" (nem a AT ousa considerá-los como tal) os diversos elementos e estruturas que integram um estádio de futebol (as balizas, as bancadas, a estrutura coberta, os balneários, etc.) ou que integram um campo de golfe (o green, o tee, o fairway, os obstáculos, o edifício de atendimento, etc.), já que cada uma dessas estruturas e elementos, que se encontram interligados e conexionados com vista ao mesmo objetivo e finalidade económica, não possuem autonomia económica em relação à fração de território ocupada, pese embora seja incontroverso que tanto o estádio de futebol como o campo de golfe constituem, à luz do mencionado preceito do CIMI, prédios urbanos para efeitos de incidência objetiva de IMI.)

Por conseguinte, e em suma, caracterizando-se como elementos ad integrandum domum, sem autonomia económica relativamente ao todo de que fazem parte, fica afastada a possibilidade de classificar como "prédios" autónomos cada um dos diversos elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico, não só porque o seu destino normal não é diferente de todo o prédio, como, também, porque não é possível avaliá-los separadamente, na medida em que não são partes economicamente independentes. (…)”– fim de citação, negrito nosso.

Acresce que, como também considerou o STA no Acórdão de 7.04.2021, proc. n.º 0503/14.0BECBR 0893/17 ao classificar o parque eólico enquanto unidade económica, “(…) um parque eólico é uma universalidade de equipamentos, com implantação física no terreno, (…)” que “reúne as características de “construção incorporada ou assente em fracção de território”.

Assim, consideramos que atentas as características das torres dos aerogeradores estes não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico.

Quanto mais não fosse porque, como decorre da decisão controvertida “Está provado que cada aerogerador é composto por rotor, pás, nacelle e torre. Esta última é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle (cfr. alíneas 3) e 6) do elenco dos factos provados).” – fim de citação.

Nessa medida, a torre eólica mais não é do que “parte do equipamento que compõe o aerogerador, que o posiciona na altura adequada para otimizar a captação da energia eólica e suporta a cablagem para transportar a energia elétrica e demais equipamentos necessários ao seu funcionamento, permitindo a eficiente captação da energia eólica e, através da cablagem que suporta, permite também a entrega da energia elétrica à base da torre, ligando-a à rede do parque eólico”, não necessitando sequer de licenciamento camarário, ao contrário da construção da fundação - cfr. pontos 10. e 11. da matéria de facto assente.

Nesta senda, concluindo-se que as torres dos aerogeradores são equipamentos que compõem o parque eólico, não padece a decisão recorrida de qualquer erro julgamento.

Acresce que, a Recorrente sem invocar a nulidade da decisão por omissão de pronúncia, vem também invocar que, mesmo que se considere que o acto impugnado está ferido de ilegalidade, deveria o Tribunal a quo ter apreciado e decidido dos demais fundamentos invocados pela Recorrida, pois no cumprimento do assim decido a Autoridade Tributária e Aduaneira limitar-se-á a excluir do Valor Patrimonial Tributário as torres dos aerogeradores,.

No que respeita à eventual nulidade da decisão cumpre invocar o decidido pelo STA em Acórdão de 24.05.2016, proc. n.º 0605/15 que considerou que “Não pode considerar-se verificada a omissão de pronúncia se o juiz indicou as razões por que não conhecia da questão que lhe foi colocada, pois tal nulidade só ocorre quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento, não indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, nem da sentença resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio.”

Com efeito, “quando o tribunal, de modo fundamentado, não toma conhecimento de qualquer questão, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia (Neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, I volume, anotação 10 b) ao art. 125.º, pág. 363.).” – cfr. Acórdão supra citado.

Nesta medida, tendo Tribunal a quo, ao abrigo do disposto no artigo 608.º n.º 2 do Código de Processo Civil, julgado prejudicado o conhecimento dos demais vícios assacados ao acto tributário impugnado, nunca padeceria a decisão de qualquer nulidade por omissão de pronúncia.

Quanto ao erro de julgamento por falta de apreciação dos demais fundamentos inovados, como resulta do disposto do artigo 124.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário “1 - Na sentença, o tribunal apreciará prioritariamente os vícios que conduzam à declaração de inexistência ou nulidade do acto impugnado e, depois, os vícios arguidos que conduzam à sua anulação.

2- Nos referidos grupos a apreciação dos vícios é feita pela ordem seguinte:

a) No primeiro grupo, o dos vícios cuja procedência determine, segundo o prudente critério do julgador, mais estável ou eficaz tutela dos interesses ofendidos;

b) No segundo grupo, a indicada pelo impugnante, sempre que este estabeleça entre eles uma relação de subsidiariedade e não sejam arguidos outros vícios pelo Ministério Público ou, nos demais casos, a fixada na alínea anterior.”

A par, estatui o n.º 2 do artigo 608.º do Código de Processo Civil que “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.”

No caso presente, a Recorrida veio invocar o erro nos pressupostos de facto e de direito, tendo obtido procedência em tal alegação, tendo de igual forma imputado outros vícios ao acto impugnado, como sejam vícios próprios do procedimento de segunda avaliação, vícios decorrentes da inconstitucionalidade e ilegalidade das normas da Portaria 11/2017, a ilegalidade resultante da aplicação do método do custo adicionado do valor do terreno à avaliação do Parque Eólico, assim como a ilegalidade decorrente da concreta aplicação do método no presente caso.

No entanto, com a anulação do acto impugnado, em resultado do cumprimento do julgado, a Autoridade Tributária e Aduaneira, designadamente o Serviço de Finanças (…), terá necessariamente de emitir novo acto de avaliação, desconhecendo-se quais os demais termos em que o fará ou sequer se a Recorrida discordará dos mesmos.

Assim, não se verifica o alegado erro de julgamento por não ter o Tribunal a quo apreciado e decidido dos demais fundamentos invocados em sede do articulado inicial, negando-se assim provimento ao recurso interposto.” – fim de citação.

Assim, face ao teor do Acórdão que aqui demos conta e concluindo-se pelo não provimento do presente recurso jurisdicional, seja relativo à legalidade do acto impugnado pela inclusão das torres dos aerogeradores na fixação do VPT do prédio dos autos, seja pela desnecessidade de conhecer dos demais fundamentos invocados em sede da petição inicial por parte da Recorrida, fica prejudicado o conhecimento das questões suscitadas pela Recorrida em sede de ampliação do recurso.

2.2. 2 Da dispensa do remanescente

Requer a final a Recorrente a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do disposto no n.º 7, do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais atendendo ao facto de o valor da causa ser superior a €275.000,00.

Vejamos.

Como decorre do disposto no artigo 6.º n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais, “Nas causas de valor superior a (euro) 275.000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta afinal, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.”.

Ora, como decidido pelo STA no Acórdão de 28.06.2017, rec. 0166/17: “Trata-se, portanto, de medida excepcional de dispensa de um pagamento que, à partida, é devido, e que, à semelhança do que ocorre com o agravamento desse pagamento (cfr. art.º 7º, nº 7, do RCP), também de carácter excepcional, depende de uma concreta e casuística avaliação que tem de ser efectuada pelo juiz do processo (este entendido na acepção do nº 2 do art.º 1º do RCP) e que, como se deixou explicitado no Acórdão do Pleno desta Secção, de 15/10/2014, no processo nº 01435/12, «pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes.»”.

Nessa senda, considera-se em tal Aresto que “Na verdade, constitui jurisprudência firme e reiterada que são essencialmente dois os pressupostos para essa dispensa: (i) a menor complexidade da causa e (ii) a positiva atitude de cooperação das partes – cfr., neste sentido, para além do acórdão do Pleno, os acórdãos desta Secção de 29/10/2014, no proc. nº 166/14, de 26/11/14, no proc. nº 398/12, de 10/12/14, no proc. nº 1374/13, de 1/02/2017, no proc. nº 891/16, e de 8/03/2017, nos procs. nºs 0890/16 e 012/17.”

Acresce que, como decorre do disposto no artigo 530.°, n.º 7 do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT “para efeitos de condenação no pagamento de taxa de justiça, consideram-se de especial complexidade as ações e os procedimentos cautelares que: a) Contenham articulados ou alegações prolixas; b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas.”

Retornando ao caso dos autos e apreciando o trâmite dos autos, conclui-se que o mesmo foi regular e próprio de um processo de impugnação judicial que foi contestado pela Fazenda Pública, sem a audição de testemunhas, não revestindo o mesmo uma especial competência técnica.

Por outro lado, as partes tiveram um comportamento comum a qualquer processo judicial, não sendo de fazer qualquer reparo.

Nestes termos, considera-se adequado e proporcional face ao concreto valor do processo (€15.971.870,00) a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, prevista no artigo 6.º n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais, na parte em que excede os €275.000,00.

Nos termos do disposto no artigo 663.º nº 7 do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I. Atentas as características das torres dos aerogeradores, estas não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico.

II. Não ocorre omissão de pronúncia quando o juiz indicou as razões por que não conhecia das questões que lhe foram colocadas a apreciação e decisão.

3- Decisão

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso, e, em consequência, manter a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte em que exceda €275.000,00.

Porto, 12 de Dezembro de 2024

Virgínia Andrade

Paula Moura Teixeira

Carlos de Castro Fernandes

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Texto Integral

1- RELATÓRIO

Objecto do recurso

2- Fundamentação

2.2- O direito

3- Decisão