Quem foi o relator do acórdão 1186/10.1BELRA?

O relator foi Jorge Cortês, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 1186/10.1BELRA?

O acórdão foi proferido em 24 de outubro de 2024.

1186/10.1BELRA

Sumário

I. Não são suficientes ao juízo de falsidade de facturas que servem de base ao direito à dedução do IVA liquidado a montante os elementos recolhidos a propósito dos fornecedores da contribuinte. II. A Administração Fiscal tem o ónus de demonstrar que o circuito económico, financeiro e documental das facturas invocadas pela contribuinte não tem aderência à realidade, através de indícios sérios e consistentes.

Texto

ACÓRDÃO I- Relatório J …………………, Lda. veio deduzir impugnação judicial contra o indeferimento do recurso hierárquico que interpôs contra o despacho que desatendeu a reclamação graciosa que havia apresentado contra as liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios, referentes aos meses de janeiro, março, abril e maio do ano de 2004, no montante global de 13.579,44€, pedindo a anulação das liquidações em causa. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, por sentença proferida em 11/10/2022, e incorporada a fls. 335 e ss., (sitaf), julgou a impugnação procedente e, em consequência, anulou as liquidações sindicadas nos presentes autos. Desta sentença foi interposto o presente recurso em cuja alegação, inserta a fls. 383 e ss. (sitaf), a Fazenda Pública, ora recorrente, formulou as conclusões seguintes (que vão por nós realinhadas, a partir da letra C), por manifesto lapso de escrita): “A. Visa o presente recurso reagir contra a decisão em 1.ª instância que julgou procedente a presente impugnação judicial e, em consequência, condenou a Fazenda Pública no pedido de anulação das liquidações adicionais de IVA, relativas aos meses de janeiro, março, abril e maio de 2004, acrescidas de juros compensatórios, no valor total de € 13.579,44 (treze mil, quinhentos e setenta e nove euros e quarenta e quatro cêntimos). B. Como é atual e perfeitamente pacífico, a Autoridade Tributária e Aduaneira não tem que provar a falsidade das faturas, bastando-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios, credíveis e reveladores de que determinada operação comercial titulada por uma fatura não é real. C. Neste caso particular do IVA (dedução do imposto), considera-se que a AT apenas tem de provar a factualidade que a levou a não aceitar a respetiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte. D. Só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efetivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução. (cf. Acórdão do Pleno STA, datado de 16 de Março de 2016, processo 0587/15, disponível em www.dgsi.pt.) E. Salvo o devido e merecido respeito, incorreu o Tribunal em erro na apreciação da matéria de facto quando entendeu que a realidade fática convocada pela Entidade Impugnada não é suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita da Impugnante e dos respetivos documentos de suporte. F. Julgamos, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, que a AT logrou efetivamente provar a factualidade que a levou a não aceitar a respetiva dedução de imposto constante das faturas emitidas pelos fornecedores identificados no relatório de inspeção tributária, ou seja, logrou invocar factos ou indícios que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nesses documentos serem falsas. G. E consideramos, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, que o facto desses indícios terem sido obtidos junto dos fornecedores emitentes das faturas não obsta à conclusão supra (cf. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 01/03/2007, proc. n.º 00027/00). H. As conclusões do relatório de inspeção tributária que esteve na origem das liquidações impugnadas resultam de uma ação concertada da administração tributária, e o respetivo o procedimento inspetivo realizado à Impugnante surgiu exatamente na sequência de ações inspetivas realizadas por outras unidades orgânicas da administração tributária. I. Essas ações inspetivas originaram relatórios de inspeção tributária, nos quais foram relatados exaustivamente factos sérios e objetivos sobre os fornecedores da Impugnante, em concreto indícios de que os mesmos eram responsáveis pela emissão de faturas falsas para vários sujeitos passivos, incluindo a Impugnante, nomeadamente: i) Irregularidades graves relativos aos próprios fornecedores dos emitentes das faturas à Impugnante (NIF’s inválidos, não reconhecimento dos alegados fornecimentos, inexistência de quaisquer documentos complementares das faturas); ii) - Posse de livros de faturas de terceiros (em branco) para emissão de faturas; iii) Irregularidades no pagamento das alegadas aquisições de mercadorias (em violação do disposto no artigo 63.º-C da LGT, na redação à data dos factos) e, nalguns casos, detetados cheques emitidos em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa; iv) Irregularidades graves na contabilidade (omissões, incongruências e inexistência de elementos; v) Irregularidades relativas aos transportes de mercadorias alegadamente vendidas (ex: transportes simultâneos de mercadorias para dois clientes distintos na mesma viatura, transportes realizados em viaturas sem capacidade para as quantidades declaradas e transportes em viaturas já vendida para sucata em data anterior) vi) Falta de adequada estrutura empresarial para a alegada atividade desenvolvida. J. Não podendo a AT ignorar tais factos, em consequência do princípio da legalidade e da indisponibilidade dos créditos tributários, impôs-se então a realização do procedimento inspetivo à Impugnante, por ordem a validar esses indícios e daí retirar as necessárias consequências tributárias. K. Mas ao contrário do que parece emergir da sentença recorrida, o procedimento inspetivo realizado à impugnante implicou necessariamente a análise dos elementos constantes da sua contabilidade, tendo, inclusivamente, concluído a AT pela existência de divergências graves na escrita da impugnante (em concreto nas existências declaradas). L. No entanto, não será pelo facto de não ter recolhido ou concluído nesse procedimento inspetivo pela existência de mais indícios de falsidade das faturas que se desvanecerão os indícios que haviam sido já recolhidos por outras unidades orgânicas da Administração Tributária. M. Até porque, tal como parece entender o Tribunal a quo, os indícios que a AT poderia efetivamente recolher no âmbito do procedimento inspetivo realizado à Impugnante estão, em regra, relacionados com os elementos relativos aos transportes das mercadorias alegadamente transacionadas e relativos ao pagamento das faturas. N. É certo que, relativamente aos transportes das mercadorias alegadamente faturados à Impugnante, a AT nada concluiu no âmbito do procedimento inspetivo, mas já em relação aos pagamentos aí se concluiu o que já a jurisprudência já concluiu sobre esta matéria (vide v.g. o Acórdão do TCA Sul, proc. 08666/15, de 25-05-2017). O. Ou seja, concluiu que, face aos indícios já recolhidos, a simples emissão de cheques e consequente movimentação da conta bancária não será apta a comprar a veracidade das operações económicas que pretendem titular. P. Pese embora no relatório de inspeção tributária não se tenha concluído que, ao nível dos pagamentos, tenha ocorrido alguma irregularidade que reflita a existência de um indício de operação simulada, a somar aos indícios efetivamente detetados, isso não pode significar que tais pagamentos tenham ocorrido nos exatos termos verificados. Q. Pois, neste tipo de operação simulada, os pagamentos são, em regra, formalmente efetuados, de forma a evitar suspeitas de faturação falsa. R. E são normalmente seguidos de movimentos financeiros com intervenção dos verdadeiros fornecedores (quando existem), muitas vezes com retorno de dinheiro também para os adquirentes, os quais são virtualmente impossíveis de detetar, na medida em que na maioria das situações, são imediatamente efetuados levantamentos em numerário (ao balcão) das importâncias pagas através de cheque, perdendo-se assim o “rasto” ao dinheiro envolvido. S. Refuta-se, por isso, no que diz respeito aos elementos relativos ao pagamento das faturas, o grau de importância atribuído pelo Tribunal a quo para a prova dos indícios de faturação falsa. T. Entende-se, por isso, que face aos indícios apurados junto dos fornecedores, só a prova por parte da Impugnante de que as operações realizadas foram efetivamente verdadeiras - prova essa que poderia ser efetivamente realizada no âmbito do procedimento inspetivo, incluindo a testemunhal – poderia conduzir a solução diferente daquela preconizada no relatório de inspeção tributária que esteve na origem dos actos impugnados. U. Ademais, a demonstração alcançada pela AT relativa à falta de adequada estrutura dos fornecedores da Impugnante para os fornecimentos constantes das faturas por aqueles emitidas, revelada pelos inúmeros factos relatados pelos Serviços de Inspeção da AT, incluindo as diligências efetuadas por técnicos da D.F. de Santarém (cf. auto de ocorrência de 29/05/2006), será um argumento mais do que suficiente para abalar a presunção de veracidade daqueles documentos. V. Pois, nesta matéria, é manifesto que a falta de adequada estrutura empresarial é um elemento fundamental e até primordial, na prova das operações simuladas, e em especial, nas operações simuladas quanto aos intervenientes. W. Embora a lei não defina o conceito, afigura-se evidente que uma adequada estrutura empresarial, suscetível de conformar uma determinada atividade, não poderá deixar de consistir numa organização apta à prossecução do objeto social prosseguido pela empresa, nomeadamente, em termos de instalações e equipamentos, recursos humanos e materiais, assim como numa necessária organização administrativa, financeira, contabilística, etc, que lhe permitam desenvolver-se em condições apropriadas de qualidade e eficiência. X. Sendo que a inexistência absoluta desses elementos, revela, desde logo, a incapacidade de uma empresa prosseguir o seu objeto social – a venda ou prestação de serviços – e, consequentemente, indícios de que estaremos perante operações simuladas, para efeitos do que dispõe o artigo 19.º, n.º 3 do CIVA. Y. Note-se que, apesar de se admitir a possibilidade dos alegados fornecedores poderem recorrer a serviços externos, quer de mão-de-obra, quer de transporte, certo é que nenhum elemento coligido nos vários Relatórios de Inspeção permitiu ratificar essa eventualidade. Z. E, com efeito, foi a partir da análise destes pressupostos que a AT logrou concluir, em sede inspetiva, que os emitentes das faturas identificadas nos autos não eram detentores da logística material e humana indispensável à obtenção e colocação à disposição da totalidade dos bens mencionados em tais faturas; AA. Entende-se, por isso, que a AT reuniu indícios fortes, sérios e credíveis que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas emitidas A ……………………………, J ……………………., M……… – Comércio de ………….., Lda. e R…………. – Comércio ……………, Lda. não corresponderem a operações reais. BB. Indícios que não foram devidamente valorados e considerados pelo Tribunal a quo, o que se entende consubstanciar um erro de julgamento, em concreto um erro na apreciação na matéria de facto. CC. Pelo atrás exposto, entende-se igualmente que a AT fez cessar a presunção de boa-fé das declarações apresentadas pela Impugnante, nos termos do artigo 75.º da Lei Geral Tributária. DD. Pelo que passou a caber à Impugnante o ónus de demonstrar a veracidade das faturas emitidas pelos alegados fornecedores, o que, atentos os factos provados do aresto recorrido, não logrou fazer. EE. Facto que deverá, com o douto suprimento do Tribunal ad quem, determinar a revogação da sentença, com a consequente improcedência da presente impugnação judicial. FF. Por tudo o exposto, considera-se que andou bem a AT quando corrigiu o IVA relativo às faturas emitidas pelos fornecedores da Impugnante, pois ficou provada a factualidade que a levou a não aceitar essa dedução, a qual foi suficiente para abalar a presunção de veracidade das operações constantes da contabilidade da Impugnante, não tendo esta logrado demonstrar a veracidade das faturas emitidas pelos alegados fornecedores; Pugna pela procedência do recurso e pela revogação da sentença recorrida. X A sociedade Impugnante, J ……………………….., Lda., na qualidade de recorrida, formulou nas suas contra-alegações, insertas a fls. 410 e ss. (sitaf), o seguinte quadro conclusivo: A) O Ilustre Representante da Fazenda Pública vem interpor recurso da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou parcialmente procedente a impugnação da liquidação de IVA respeitante ao ano de 2004. B) O Meritíssimo Juiz a quo concluiu que a Administração Tributária incorreu em violação da lei concluindo que os indícios recolhidos pela AT não são razoáveis, nem seguros, nem idóneos para justificar a conclusão de que as operações constantes das faturas eram simuladas, não cumprindo o ónus que lhe competia, ex vi artigo 74.º da LGT. C) A douta sentença não incorre em erro de julgamento, porquanto encontra-se fundamentada relativamente ao juízo pelo qual entendeu porque razão a Administração tributária não cumpriu com o ónus da prova dos factos constitutivos que alega, ex vi artigo 74.º da LGT. D) Assim, é evidente a insuficiência de indícios objetivos: 1- Os próprios serviços de inspecção que constataram, através da inspecção directa ao local, que existia um pequeno estaleiro e sucata amontoada, e, portanto, não se poderá dizer, sem mais, que o emitente das facturas ora em causa não exercia qualquer actividade porque existia estaleiro e existia sucata no local; 2- O facto assinalado pelos serviços de inspeção de que tais instalações se situam num local ermo, com estrada de terra batida não impressiona, pois trata-se de um meio rural, e por conseguinte, ao contrário do que se entende no relatório de inspecção tal facto não indicia que ali não se exercia qualquer actividade porque não constitui facto impeditivo do exercício dessa actividade, pois difícil acesso não é acesso impossível, aliás, repare-se que os inspectores tributários conseguiram lá chegar, e por outro, como também foi constatado no local que existia uma viatura ligeira de mercadorias estacionada”; ora, a existência de sucata no local, e de um estaleiro coloca em causa a conclusão dos serviços de inspeção de que este fornecedor não tinha estrutura empresarial, porque pelo menos alguma estrutura existia (o estaleiro), e sobretudo releva o facto de ainda existir sucata no local, matéria prima constante das faturas de compra da Impugnante. Ora, tais factos revelam, com grande grau de probabilidade que este fornecedor exerceu a atividade naquele local, sendo possível que a tenha exercido em 2004 (exercício ora em causa), ainda que não em 2006, data em que foi feita a inspeção ao local; 3- Acresce que, e de muita relevância, constata-se que não resulta do relatório de inspeção, que a Autoridade Tributária, para fundamentar a correção, tenha analisado elementos constantes da contabilidade da Impugnante, limitando-se tão-somente a desconsiderar a faturação daquele fornecedor; 4- Falha no RIT subjacente às liquidações impugnadas, é se ter bastado com a mera transcrição de outros relatórios de inspecção aos fornecedores da Recorrente e em momento algum se ter analisado e descrito de forma pormenorizada a contabilidade da Recorrente, designadamente, por que forma se processaram os pagamentos dessas facturas, se por cheque, transferências bancárias, ou em dinheiro, aferindo se existiu fluxo financeiro efectivo, ou meramente aparente, se existem irregularidades nos pagamentos ou incongruências, como por exemplo, cheques ao portador, levantamentos por terceiros, transferência a terceiros, que indiciem que estamos perante operações simuladas. 5- Casos há em que “nem sequer é feita referência a que exercício se refere a inspeção efetuada ao referido fornecedor; 6- Notou também a douta sentença recorrida que não é indicado qualquer indício sustentado nas relações da Impugnante com o fornecedor relativamente ao exercício de 2004; 7- O facto de o fornecedor não ter apresentado a sua documentação e/ou ser incumpridor das suas obrigações declarativas para efeitos fiscais não poderá constituir fundamento bastante para a correção, porque não é razoável entender automaticamente, sem qualquer elemento apurado, que o contribuinte adquirente dos bens descritos nas faturas sabia ou devia saber do comportamento omissivo em sede de obrigações declarativa do fornecedor, sendo também certo que a conclusão a que chegaram (de que toda a faturação emitida por aquele fornecedor é fictícia), trata-se de um juízo conclusivo que não encontra alicerce em quaisquer factos, absolutamente nenhuns. 8- Foi verificado, in loco, por inspetores que se deslocaram ao local e do qual resultou um auto de ocorrência, é de referir que o mesmo se referia ao ano de 2006, ou seja, posterior ao exercício de 2004 em causa nos presentes autos. E) Pelo exposto, concluiu bem a douta sentença que quanto aos fornecedores, para o exercício de 2004 (que não foi devidamente analisado com indícios desses mesmo exercício), não foram recolhidos indícios sólidos e suficientes que traduzam uma probabilidade séria e elevada de que estamos perante operações simuladas, pelo que a Autoridade Tributária não cumpriu com o seu ónus da prova, e, nessa medida e nesta parte, a correção enferma de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e de direito. F) Pelo que, face ao teor do Relatório de Inspeção Tributária e aos factos que ficaram provados, a douta sentença não merece qualquer censura na medida em que julgou bem quando conclui e fundamenta que a Administração Tributária não carreou elementos de facto objetivos, aptos a constituir indícios de que as facturas em causa não titulam operações verdadeiras. Pugna pela improcedência do recurso e pela manutenção da sentença recorrida. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. X II- Fundamentação 2.1. De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:” 1) A sociedade Impugnante, “………………, LDA.”, NIPC n.º 503 131 253, em 2004, encontrava-se coletada pela atividade correspondente ao “CAE 52000 – Comércio a Retalho”, exercendo essencialmente o comércio de sucatas, desde 18/01/1994 - (facto que se extrai do relatório de inspeção tributária (RIT), de fls. 35 a 63 do Processo Administrativo (PA) apenso aos autos; facto não controvertido). 2) Em sede de IVA, a sociedade Impugnante estava enquadrada no regime normal mensal, tendo cessado a sua atividade em 28/02/2008 - (facto que se extrai do RIT de fls. 35 a 63 do PA apenso aos autos; facto não controvertido). 3) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor A …………………., contribuinte fiscal n.º ……………., conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 74 a 81, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do Processo de Reclamação Graciosa (PRG) que integra o PA apenso aos autos): a) fatura n.º 559 de 22/01/2004 - 13 720 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 1.646,40, acrescido de IVA no montante de € 312,82, perfazendo o total de € 1.959,22; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 63631905 do BCP. b) fatura n.º 577 de 24/03/2004 - 37 500 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 5.565,00, acrescido de IVA no montante de € 1.057,35, perfazendo o total de € 6.622,35; - local de carga em A............... e descarga em O. Pequeno, na viatura com a matrícula 58-64-UT; - a viatura com a matrícula 58-64-UT corresponde a um trator da marca DAF, modelo TE95XF, e encontrava-se registada no cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) no ano de 2004 em nome da sociedade “M ………….”, NIPC …………….; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5……….. do B…………….. c) fatura n.º 578 de 24/03/2004 - 37 320 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 5.565,00, acrescido de IVA no montante de € 1.063,62, perfazendo o total de € 6.661,62; - local de carga em A............... e descarga em O. Pequeno, na viatura com a matrícula …………; - a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um trator da marca DAF, modelo …………., e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M…………….”, NIPC ……………..; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5963635203 do BCP. 4) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor ……………………, contribuinte fiscal n.º …………….., conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 82 a 99, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do PRG que integra o PA apenso aos autos): a) fatura n.º 279 de 29/03/2004 - 30 410 kgs de sucata de baterias e 17 505 kgs de sucata de alumínio, pelos valores de € 3.649,20 e € 1.575,00, respetivamente, acrescido de IVA no montante de € 992,60, perfazendo o total de € 6.216,80; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula …………; - a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca ……….., e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M…………….”, NIPC …………; - a fatura foi paga pela Impugnante através dos cheques n.º …………… e ……………., ambos do B………….. b) fatura n.º 288 de 30/04/2004 - 17 500 kgs de sucata de alumínio, pelo valor de € 16.800,00, acrescido de IVA no montante de € 3.192,00, perfazendo o total de € 19.992,00; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ………………; - a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ………………….., NIF ……………..; - a fatura foi paga pela Impugnante através dos cheques n.º ………………. e ………………., ambos do B………... c) fatura n.º 290 de 07/05/2004 - 26 700 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 4.005,00, acrescido de IVA no montante de € 760,95, perfazendo o total de € 4.765,95; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula …………..; - a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca D……., e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M …………………., NIF ……………….; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º ………………. do B…….. 5) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor “M……….. – Comércio ……….., Lda.”, NIPC ……………., conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 100 a 105, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do PRG que integra o PA apenso aos autos): a) venda a dinheiro n.º 024 de 19/03/2004 - 24 700 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 3.705,00, acrescido de IVA no montante de € 703,95, perfazendo o total de € 4.408,95; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula …………; - a viatura com a matrícula …………. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ………………., NIF …………..; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º ………… do B………….. b) venda a dinheiro n.º 025 de 20/03/2004 - 18 700 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 2.805,00, acrescido de IVA no montante de € 532,15, perfazendo o total de € 3.337,95; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ………………; - a viatura com a matrícula …………. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M ……………”, NIPC …………..; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5963635591 do BCP. c) venda a dinheiro n.º 026 de 22/03/2004 - não é percetível o peso de sucata de ferro fundido, pelo valor de € 3.587,00, acrescido de IVA no montante de € 681,53, perfazendo o total de € 4.268,53; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ……………; - a viatura com a matrícula ……………… corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ……………….., NIF ………………; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º …………. do B……….. d) venda a dinheiro n.º 027 de 23/03/2004 - 24 200 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 3.630,00, acrescido de IVA no montante de € 689,70, perfazendo o total de € 4.314,70; - local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ……………; - a viatura com a matrícula …………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ……………….., NIF ………………; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5963635591 do BCP. 6) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor “R……………… – Comércio ………………, Lda.”, NIPC ………………, conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 106 a 111, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do PRG que integra o PA apenso aos autos): a) fatura n.º 303 de 21/01/2004 - 23 600 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 2.596,00, acrescido de IVA no montante de € 493,24, perfazendo o total de € 3.089,24; - local de carga em Nogueirinha e descarga em Outeiro Pequeno, na viatura com a matrícula ………………; - a viatura com a matrícula …………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca SCANIA, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de “R……………”, NIPC ……………..; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º …………. do B………. b) fatura n.º 304 de 22/01/2004 - 25 400 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 2.794,00, acrescido de IVA no montante de € 530,86, perfazendo o total de € 3.324,86; - local de carga em Nogueirinha e descarga em Outeiro Pequeno, na viatura com a matrícula …………; - a viatura com a matrícula ……………A corresponde a um pesado de mercadorias da marca SCANIA, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de “R …………..”, NIPC ……………….; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º …………… do B……….. c) fatura n.º 305 de 22/01/2004 - 24 390 kgs de sucata de baterias, pelo valor de € 2.439,00, acrescido de IVA no montante de € 463,41, perfazendo o total de € 2.902,41; - local de carga em Nogueirinha e descarga em Outeiro Pequeno, na viatura com a matrícula …………; - a viatura com a matrícula …………… corresponde a um trator da marca DAF, modelo T…………, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M………………”, NIPC ……….; - a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º ………….. do B…… 7) Os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Santarém (SIT), desencadearam uma ação de inspeção tributária externa à aqui Impugnante, ao abrigo da ordem de serviço n.º OI200701079, de âmbito parcial em sede de IVA e IRC e extensão ao exercício de 2004, com início em 11/11/2008 e fim em 27/11/2008, com a assinatura da nota de diligência - (facto que se extrai do RIT de fls. 35 a 63 do PA apenso aos autos; facto não controvertido). 8) Em 12/12/2008, pelos SIT, foi elaborado o RIT no âmbito da ordem de serviço a que se alude no ponto anterior, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte: “(…) III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL (…) 3.2-DESCRIÇÂO DOS FACTOS 3.2.1. Compras registadas na contabilidade e declaradas para efeitos fiscais A partir da recolha dos documentos de compra de sucata registados na contabilidade do sujeito passivo, no exercício de 2004, verificou-se que os principais fornecedores são os seguintes: «Quadro no original» Passamos de seguida a analisar várias situações referentes aos fornecedores atrás identificados: 3.2.1.1 –A ………………… - NIF; …………… (sede em Vila …………… - S ……………..) A informação enviada pela Direcção de Finanças de Setúbal, pelo Ofício n° 9306, de 20/03/2007, relativa a este sujeito passivo, apresenta algumas conclusões que consubstanciam fortes indícios da prática de crime fiscal, conforme a seguir se transcrevem: “(…) c) Infra-estruturas Não são conhecidas quaisquer infra-estruturas para o exercício da actividade de comércio de sucata, como por exemplo viaturas de mercadorias, balança e armazém ou outro recinto fechado. Como estaleiro, utilizou um terreno, propriedade de seu pai; situado no Monte …………….- Corte …………….., no concelho de A..............., distante da estrada principal e de difícil acesso a viaturas automóveis, quer ligeiras quer pesadas, por ser estreito e de terra batida, aparentando não ter tido utilização há já bastante tempo a avaliar pela vegetação circundante. O local é isolado e, conforme fotografia que se junta, a sucata ali existente resume-se a um chassis duma camioneta, um escarificador e a outros diversos pequenos objectos de ferro e pneus. d) Análise da facturação emitida Ouvido o sujeito passivo em auto de declarações no passado dia 8 de Novembro, (...) este declarou que efectivamente não dispunha de quaisquer veículos ou instalações e que a mercadoria era adquirida a particulares. Tal facto leva-nos desde logo a imaginar um reduzido volume de negócios, o que é confirmado pelo contribuinte, pois no citado auto de declarações este estima que em cada um dos anos de 2002 a 2005, não terá tido vendas de valor superior a 12.500€. (...) e) Conclusão Perante as provas apresentadas e as próprias declarações do sujeito passivo (...), podemos concluir que este não tem nem nunca teve estrutura para desenvolver a actividade de comércio de sucata com os volumes de negócios constantes dos anexos P e que existem fortes e credíveis indícios de que as facturas emitidas com o timbre do sujeito passivo não titulam as transacções comerciais nos montantes a que se referem os anexos indicados em IIl-3.2b) e que por este motivo estamos na presença de operações simuladas. No entanto, afigura-se que pela emissão de algumas das facturas, o sujeito passivo terá recebido alguma compensação monetária, por conta do IVA liquidado, (...)” Deste modo, face ao exposto, verifica-se que existem fortes indícios, objectivos e credíveis, de que as facturas emitidas por A …………………….. não titulam qualquer transacção comercial com os agentes que nelas figuram como “clientes”, o que consubstancia conduta ilegítima tipificada como crime de fraude fiscal. 3.2.1.2-J ………………….. - NIF: ………. - sede em L………….. 3.2.1.3 – M…………. - Comércio ……………, Lda- NIPC: ……….- sede em L…… .1-4 – R……………… Comércio de ………….., Lda - NIPC: ………….. - sede em M………….. Relativamente a estes sujeitos passivos, com sede no distrito de Coimbra, foi remetido por essa Direcção junto com o seu oficio n° 10130 de 18/11/2008, fotocópia de relatórios de Inspecção relativos a esses sujeitos passivos, que deram entrada nestes Serviços de Inspecção de Santarém em 24/11/2008, relatando factos que consubstanciam fartes indícios da prática de crime fiscal, conforme a seguir se transcrevem, parcialmente: 3.2.1.2 – J ………………………….. - NIF: …………. “Da análise efectuada à actividade comercial do Sr. J …………………, (...), resultaram as seguintes conclusões: • O sujeito passivo é utilizador de facturacão fictícia relativamente à "aquisição” de sucatas; • Indiciamos que, pelo menos, parte desta facturação é emitida por si, em documentos de "fornecedores” de que se apropriou (...); • Emite facturação fictícia para (...) J ………………., Lda; • Compra e vende viaturas usadas, com base em declarações, quando deveria emitir a respectiva factura; (...).” Nesse Relatório de inspecção são ainda apresentadas mais conclusões que evidenciam claramente que a maior parte da facturação, relativa a sucata, emitida por J ……………………. se trata de facturação fictícia ou de favor, conforme a seguir se transcrevem: “1. Os “fornecedores” referendados, de sucata, do sujeito passivo J ……………………, ou não se encontram a exercer a actividade (...), ou as facturas emitidas com o seu timbre são fictícias (...), uma vez que o seu NIF é inválido, ou declaram não ter fornecido a sucata que aparece indicada em facturas com o seu timbre (...); 2. Com excepção da (...), os outros “fornecedores” não entregaram quaisquer declarações para efeitos de IVA, não entregando por isso o IVA liquidado nos cofres do Estado; 3. As facturas emitidas por qualquer destes sujeitos passivos não são comprovadas por quaisquer documentos complementares, nomeadamente guias de transporte, guias de remessa, etc.; 4. Os meios de pagamento indiciam também irregularidades, uma vez que é efectuado em dinheiro, apesar de se tratarem de montantes elevados. Por se tratarem de pagamentos elevados deveriam ser efectuados por movimentos bancários, de acordo com o disposto no artigo 63°-C da Lei Geral Tributária (LGT), aprovada peio Decreto-Lei rí*. 398/98, de 18 de Dezembro; 5. Porque os “fornecedores” do sujeito passivo J ………………….., referidos no ponto lI 3.3, se encontram sem exercer a actividade ou declaram não ter fornecido qualquer sucata a este sujeito passivo, o Sr. J …………………. não tem, por sua vez, possibilidades de fornecer qualquer sucata à (...) e J …………………, Lda; 6. As quantidades de sucata inscritas nas facturas, quer relativamente a aquisições quer a transmissões, encontram-se acima das capacidades instaladas dos sujeitos passivos em análise; 7. os apontamentos do caderno apreendido indicam existências de sucatas bastante negativas, sendo periodicamente compensadas por facturação emitida para o efeito; 8. A existência, na posse dos responsáveis da (...) e, naturalmente do Sr. J …………………., de facturas ou livros de facturas em branco, possibilitando-lhes a sua emissão quando assim o entendessem; 9. A existência de cheques, emitidos em nome de um operador, em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa; 10. O facto de inscreverem, como meio de transporte, uma viatura que já tinha sido vendida para a sucata, para a qual nem sequer foi adquirido o dístico referente ao imposto de circulação, para o ano 2005. Por tudo isto somos levados a concluir que a maior parte da facturação, relativa a sucata, emitida por J …………………….., (...), se trate de facturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a facturação real eventualmente existente, entre estes sujeitos passivos e as sociedades J …………………., Lda e (...).” 3.2.1.3 – M………….. - Comércio ……………, Lda- NIPC: …………… “Da análise efectuada aos elementos de escrita da M………., L.da, (...), resultaram as seguintes conclusões: • O sujeito passivo é utilizador de facturação fictícia relativamente à "aquisição" de sucatas; • Indiciamos que, pelo menos, parte desta facturação é emitida pelos responsáveis da M……………., Lda, em documentos de "fornecedores" de que se apropriaram (...); • Contabiliza facturas de aquisição de gasóleo que não correspondem a abastecimentos efectivos; • Emite facturação fictícia para (...) e J …………………., Lda; • Compra e vende viaturas usadas, algumas adquiridas em outros Estados Membros da CE; • (…); • Apesar de notificado para o efeito, não apresentou os extractos de conta, balancetes e outros elementos auxiliares da sua contabilidade, relativamente aos anos 2003 e 2004; (...) Conjugando os elementos expostos nos pontos anteriores, verificamos que: “1. Os “fornecedores” referenciados, de sucata, aos sujeitos passivos J ……………….,(...), M……………, Lda e (...), ou não se encontram a exercer a actividade (...), ou as facturas emitidas com o seu timbre são fictícias (...), uma vez que o seu NIF é inválido, ou declaram não ter fornecido a sucata que aparece indicada em facturas com o seu timbre (...), ou encontram-se em situação irregular em termos fiscais (...); 2. Com excepção da (...), os outros “fornecedores” não entregaram quaisquer declarações para efeitos de IVA, não entregando por isso o IVA liquidado nos cofres do Estado; 3. As facturas emitidas por qualquer destes sujeitos passivos não são comprovadas por quaisquer documentos complementares, nomeadamente guias de transporte, guias de remessa, etc.; 4. Os meios de pagamento indiciam também irregularidades, uma vez que é efectuado em dinheiro, apesar de se tratarem de montantes elevados, ou tentam imputar-se, contabilisticamente, vários cheques de pequenos montantes para pagamento de facturas de valores elevados (...); 5. foram retirados das pastas documentos relativos a „„fornecedores” cuja veracidade das transacções é questionada; 6. Porque os “fornecedores” do sujeito passivo J ……………….., referidos no ponto II.3.3, se encontram sem exercer a actividade ou declaram não ter fornecido qualquer sucata a esto sujeito passivo; o Sr. J ……………………… não tem, por sua vez, possibilidades de fornecer qualquer sucata à (...) à M……………, Lda, (...), J ………………, Lda e (...); 7. As quantidades de sucata inscritos nas facturas, quer relativamente a aquisições quer a transmissões, encontram-se acima das capacidades instaladas dos sujeitos passivos em análise; 8. Os apontamentos e o programa dos movimentos de sucatas indicam existências de sucatas bastante negativas, sendo periodicamente compensadas por facturação emitida para o efeito; 9. A existência, na posse dos responsáveis da (...), M………….., Lda, e (...), de facturas ou livros de facturas em branco, possibilitando-lhes a sua emissão quando assim o entendessem; 10. A existência de cheques, emitidos em nome de um operador, em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa; Por tudo isto somos levados a concluir que a maior parte da facturação, relativa a sucata, emitida por J …………….., (...), M……………., Lda e (...), se trata de facturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca facturação real, eventualmente existente entre estes sujeitos passivos e as sociedades J………………, Lda e (...). 3.2.1-4 – R………….. , Comércio de …………, Lda - NIPC: …………….. Da acção de Inspecção efectuada a este sujeito passivo pela Direcção de Finanças de Coimbra, verificaram-se as seguintes situações, que parcialmente se transcrevem: “1. O sujeito passivo não apresentou os elementos contabilísticos, pelo que foi notificada (...) para a sua apresentação em 2006/01/03; 2. No dia 3 de Janeiro de 2006 não foram exibidos os elementos contabilísticos, tendo sido elaborado um auto de ocorrências do sucedido (...); 3. No dia 23 de Janeiro de 2006 foi ouvido o Sr. F …………………., na qualidade de sócio garante da R…………………., Lda (...), tendo referido que os documentos de suporte da sua contabilidade, referentes aos períodos anteriores a Outubro de 2004, tinham sido destruídos (enviados para a reciclagem de papel); 4. Existiam apenas os documentos de suporte referentes ao quarto trimestre de 2004, bem como alguns referentes a Agosto e Setembro do mesmo ano e os registos informáticos da sua contabilidade. 5. Foi notificado em 10/04/2006, pelo ofício n° 004023, para apresentação dos extractos bancários das contas movimentadas. No entanto apenas apresentou, em 02 de Junho de 2006, os extractos da conta n°. (...), relativos aos meses de Janeiro a Setembro da 2003 e de Maio e Junho de 2004. Foi com base nos elementos de suporte informático da contabilidade e na circularização de clientes que se concluiu que existia emissão de facturação fictícia ... (…) O sujeito passivo emitiu, durante os anos de 2003 e 2004, facturação que indiciamos como falsa, .... Por isso, o IVA liquidado naquelas facturas terá sido indevidamente mencionado, conforme o disposto na alínea c) do n°1 do artigo 2º do CIVA. (...) Conjugando os elementos expostos nos pontos anteriores, com os elementos contabilísticos, apesar da informação disponível ser escassa, nomeadamente pela não exibição dos elementos que serviram de base à contabilidade, verificamos que: 1. Não é possível a mesma viatura efectuar, simultaneamente, transportes de mercadorias para dois clientes diferentes; 2. Não é possível a mesma viatura efectuar dois transportes distintos à mesma hora, saindo do mesmo local, para o mesmo destino, com quantidades de mercadoria distintas, dando origem à emissão de duas facturas diferentes para o mesmo cliente, e com peso que a viatura não suporta. Exemplo: em que para um peso bruto (tara + carga) de 40.000 kg, pretendiam fazer corresponder um peso de carga de 73.320 kg: (…) 3. Não é credível que mais de oitenta por cento das compras sejam efectuadas a particulares, principalmente quando estamos a falar de muitas toneladas de sucata; 4. Não é credível que uma sociedade sem grandes infra-estruturas e com 2 pessoas ao seu serviço, movimente aquelas quantidades de sucata; 5. Não é credível que se tenha um descuido que leve a que documentos actuais, retirados do gabinete de contabilidade há relativamente pouco tempo, sejam levados para a reciclagem de papel; 6. Não é credível que, utilizando a mesma viatura se utilizem simultaneamente e indiscriminadamente 3 livros de guias de transporte distintos; 7. É Impossível, perante o controlo imposto aos produtores e importadores de acumuladores de veículos (baterias), em que estes são os responsáveis pela recolha dos acumuladores usados, que se efectuem transacções daquele tipo de resíduos nas quantidades inscritas nas facturas (231.730 kg em 3 meses) emitidas pelo sujeito passivo entre Outubro e Dezembro de 2004, sem ter procedido a qualquer aquisição. 8. Não é credível que a utilização de documentos Internos para a contabilização de aquisições da sucata corresponda a aquisições reais. Por um lado, porque se trata de uma percentagem superior a 85% do total das aquisições. Por outro porque existem contradições entre as declarações do sócio gerente: declara-nos (...) “... tratarem-se de aquisições a clientes diversos (v.g. particulares).” e, as declarações da responsável pela escrita que declara ter contabilizado os documentos internos porque o sócio gerente Sr. F ……………………….. se comprometia a ”... futuramente, entregar os documentos na forma legal das aquisições” - com IVA incluído. Não deveremos esquecer que os particulares não emitem documentos na forma legal, não dando, por isso, lugar à dedução do IVA. Por tudo isto somos levados a concluir que a quase totalidade da facturação emitida se trata de facturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca facturação real, devido à falta de exibição dos documentos de suporte à contabilidade por parte do sujeito Não nos sendo possível, pela falta dos documentos de suporte à contabilidade e de elementos complementares que nos permitam aferir da efectiva realização da transacção, nomeadamente guias de transporte, guias de remessa, guias de acompanhamento de resíduos e talões de pesagem, distinguir a facturação real da fictícia, consideramos que toda a facturação emitida nos anos de 2003 e 2004 se trata de facturação fictícia, pelo que não será considerada como proveitos da actividade do sujeito passivo.” Relativamente a estes 3 fornecedores, sediados no distrito de Coimbra, e mencionados nos pontos anteriores, acresce ainda referir que, já anteriormente, no ano de 2006, foi constatado “in loco”, por três inspectores tributários da Direcção de Finanças de Santarém, a existência de fortes indícios da prática de crime fiscal, por não possuírem capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os fornecimentos que efectuaram à empresa J………, LDA, conforme se encontra relatado no Auto de Ocorrência elaborado pelos três inspectores tributários, que se deslocaram às sedes dos referidos “fornecedores” e que a seguir se transcreve na parte que diz respeito a estes sujeitos passivos: “Aos vinte e nove dias do mês de Maio de 2006, pelas oito horas e cinquenta minutos, nós, (…),para o sujeito passivo “J ………………” com o NIF: …………..; (...); n.° DI200601422 de 26/05/2006 para o sujeito passivo “R…………. Comércio …………Lda.” com o NIPC: …………., todos relativos aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, deslocámo-nos à Direcção de Finanças de Coimbra, afim de conjuntamente com funcionários afectos ao Serviço de Inspecção Tributária da referida Direcção de Finanças, obtermos informações relativas aos sujeitos passivos anteriormente identificados, tendo-se constatado o seguinte: (…) 1 - Deslocámo-nos para N…………, pertencente à freguesia de M…, Concelho de Oliveira do Hospital, onde chegámos cerca das 13H00, sede da empresa “R……………” e do domicilio fiscal de (...). Constatámos a existência de um estaleiro de pequena dimensão, num local de difícil acesso para viaturas de grande porte, com actividade reduzida, não se registando qualquer entrada ou saída de viaturas. Várias diligências foram efectuadas no sentido de efectuarmos contacto com o “Sr. F ……………” pois a sua residência é contígua ao estaleiro, mas as mesmas foram infrutíferas. Deste modo, afigura-se que os sujeitos passivos identificados - “R …………… Comércio ……………. Lda.” e (…), cuja sede é neste estaleiro, não possuem capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os elevados fornecimentos que efectuaram às empresas (…) e J ………………….., Lda., …” 2. Na localidade Casal ……., pertencente ao Concelho ………., local de domicilio fiscal do “Sr. J ………………..”, constatamos, a existência de um estaleiro de pequena dimensão com alguma sucata (pouca) no seu interior, de duas viaturas, uma de matrícula …………. e outra de matricula ilegível, não se detectando qualquer actividade no seu interior. Num local próximo do estaleiro, constatámos a existência de um contentor, que funciona como domicilio fiscal do Sr. J ……………….. e também como sede das empresas (....). Deste modo, afigura-se que o sujeito passivo “Sr. J ………………..” e obviamente as empresas (...), não possuem capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os elevados fornecimentos qua efectuaram às empresas (...) e “J ………………., Lda”,...” 3.2.1.5 - Conclusões finais sobre as compras de sucata registadas na contabilidade e declaradas para efeitos fiscais por J………..,LDA. com base em documentos emitidos pelos “fornecedores” identificados e descritos nos pontos anteriores Face ao exposto para os “fornecedores” identificados nos pontos 3.2.1.1 a 3.2.1.4, pode-se concluir pela existência de fortes indícios, objectivos e credíveis que, as compras declaradas, no exercício 2004, e tituladas pelas facturas de compra referentes a esses “fornecedores” e registadas na contabilidade por J…………., LDA, são simuladas. A existência de meios de pagamentos, nomeadamente, cheques emitidos aos supostos “fornecedores”, com a consequente movimentação da conta bancária, não poderá, em nosso parecer, comprovar, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas facturas emitidas pelos mesmos “fornecedores”, quando existem indícios, seguros e objectivos, que tais operações não são reais. Pois, é a existência efectiva de operações económicas, consubstanciadas no caso em análise em supostas transacções de sucata, que justifica os fluxos financeiros entre duas entidades, e não o contrário quando tais operações não existem. As situações relatadas deixam supor, desde logo, várias possibilidades que poderão ocorrer, quer isoladamente, quer de forma interligada: - Que a verdadeira origem da sucata está em grandes empresas industriais, que não emitem factura, tendo as aquisições de sucata como documento de suporte facturas emitidas por entidades inexistentes e/ou sem estrutura adequada a tais transacções; e/ou - Que, muitas vezes, são utilizados emitentes de facturas, não declarantes e sem estrutura empresarial, que substituem os verdadeiros fornecedores de sucata; e/ou - Que, a sucata “transaccionada” entre os vários intervenientes consubstancia um circuito fictício, ou porque é sempre a mesma, ou simplesmente não existe. O que se pode concluir dos factos descritos é a existência de fortes indícios que as transacções tituladas pelas facturas emitidas pelos “fornecedores” indicados nos pontos 3.2.1.1 a 3.2.1.4 são simuladas, originando, assim, a dedução indevida do IVA indicado como liquidado em tais documentos, por parte da empresa J……….. LDA. (…) 3.3 - TOTAL DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL 3.3.1- Para efeitos de IVA 3.3.1.1 - IVA não dedutível em resultado de operações simuladas Face ao exposto nos pontos 3.2.1.1 a 3.2.1.4 deste relatório, para os “fornecedores” que aí se encontram identificados, existem indícios fundados de que as facturas respectivas, não titulam operacões reais, e por conseguinte o IVA deduzido por J…………. Lda., relativamente às mesmas facturas, no montante total de € 11.474,98 no exercício de 2004, não é dedutível, uma vez que o Código do IVA, explicita no n° 3 do seu artigo 19°, que "não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente". Este entendimento tem sido expresso na abundante jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, quando afirma que “o direito à dedução do IVA pago a montante apenas poderá existir, segundo a própria natureza das coisas, relativamente a imposto efectivamente suportado em operações efectivamente acontecidas …” (…) - (cfr. RIT de fls. 35 a 63 do PA apenso aos autos). 9) No seguimento do RIT a que se alude no ponto anterior, foram emitidas as seguintes liquidações (cfr. documentos de fls. 65 a 72 do PRG que integra o PA apenso aos autos): - Liquidação adicional de IVA n.º ……………376, respeitante ao período de 0401 (janeiro de 2004), no montante de € 1.800,33, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação de juros compensatórios n.º ……………377, respeitante ao período de 0401 (janeiro de 2004), no montante de € 342,90, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação adicional de IVA n.º ………..378, respeitante ao período de 0403 (março de 2004), no montante de € 5.721,70, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação de juros compensatórios n.º ………….379, respeitante ao período de 0403 (março de 2004), no montante de € 1.051,54, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação adicional de IVA n.º …………380, respeitante ao período de 0404 (abril de 2004), no montante de € 3.192,00, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação de juros compensatórios n.º …………..381, respeitante ao período de 0404 (abril de 2004), no montante de € 575,43, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação adicional de IVA n.º ……….382, respeitante ao período de 0405 (maio de 2004), no montante de € 760,95, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009; - Liquidação de juros compensatórios n.º ………….383, respeitante ao período de 0405 (maio de 2004), no montante de € 134,59, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009. 10) Em 8/06/2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra as liquidações identificadas no ponto anterior, que foi objeto de decisão de indeferimento por despacho de 14/09/2009 do Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Santarém – (cfr. fls. 3 a 30 e 208 a 236 do PRG que integra o PA apenso aos autos). 11) Em 21/10/2009, a Impugnante apresentou recurso hierárquico contra a decisão a que se alude no ponto anterior, que foi objeto de decisão de indeferimento por despacho de 15/04/2010 do Subdiretor Geral do Impostos (cfr. fls. 247 a 277 e 334 a 345 do Processo de Recurso Hierárquico que integra o PA apenso aos autos). 12) A petição de impugnação judicial deu entrada neste Tribunal em 19/07/2010 – (cfr. fls. 1 do SITAF).” X “Factos não provados// Inexistem factos não provados com relevância para a decisão a proferir.” X “Motivação da decisão de facto//A matéria de facto dada como provada resultou da análise dos documentos constantes dos autos e do Processo Administrativo, que integra os Processos de Reclamação Graciosa e de Recurso Hierárquico, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que, não tendo sido impugnados, também são corroborados pelos documentos juntos (cfr. artigo 76.º n.º 1 da Lei Geral Tributária e artigo 362.º e seguintes do Código Civil), conforme discriminado nos vários pontos do probatório.//Quanto à prova testemunhal produzida em sede de inquirição de testemunhas, a mesma não foi relevante para a fixação dos factos provados.//Com efeito, a testemunha C ……………………………, Técnico Oficial de Contas e contabilista que executa a escrita da sociedade Impugnante, inclusivamente no ano de 2004 (exercício a que se refere o procedimento inspetivo), revelou ter apenas conhecimento sobre os documentos que lançava na contabilidade.//Quanto à testemunha P …………………, gerente de uma empresa de reciclagem, disse ser colega de trabalho de J ………………, gerente da sociedade Impugnante, há muitos anos, e que também é seu amigo. O seu depoimento caracterizou-se pela descrição dos conhecimentos que tinha sobre os fornecedores em causa nos autos, mas no âmbito das suas relações comerciais, não demonstrando conhecer as operações que se encontram em causa nos autos, nem que as presenciou, o mesmo sucedendo com a testemunha P ……………., que prestou um depoimento evasivo e circunscrito a generalidades, não tendo contribuído, de forma alguma, para a descoberta da verdade material.//Não resultam provados ou não provados quaisquer outros factos com interesse para a decisão da causa.”. X 2.2. De Direito. 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto e quanto ao correcto enquadramento jurídico da causa. A sentença julgou procedente a impugnação, determinando a anulação das liquidações de IVA de Janeiro a Março de 2004. Estruturou, em síntese, a argumentação seguinte: «Conforme resulta do RIT (ponto 8 do probatório), constata-se que a administração tributária, com base no teor dos relatórios de inspeção tributária realizados aos 4 fornecedores aqui em causa, concluiu pela existência de fortes indícios, objetivos e credíveis, de que as compras declaradas no exercício de 2004, tituladas pelas faturas de compras aos 4 fornecedores e registadas na contabilidade da Impugnante, eram simuladas, e que a existência de meios de pagamento, nomeadamente cheques emitidos aos 4 fornecedores, com a consequente movimentação bancária, não comprovava, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas faturas emitidas pelos referidos fornecedores à Impugnante. // (…) // Com base nestes indícios, os relatórios de inspeção tributária concluíram da seguinte forma: // a) Para o fornecedor “A…………….”, concluiu-se que, não obstante o mesmo ter declarado que faturou cerca de “€ 12.500,00 desde 2002 a 2005, não tem nem nunca teve estrutura para desenvolver a atividade de comércio de sucata com os volumes de negócios constantes dos anexos P”; // b) Para o fornecedor “J …………….”, concluiu-se que “a maior parte da faturação, relativa a sucata, emitida por J …………….., (...), se trate de faturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a faturação real eventualmente existente, entre estes sujeitos passivos e as sociedades J …………………., Lda.”; // c) Para o fornecedor “M………. - Comércio ……………, Lda.”, concluiu-se que “a maior parte da faturação, relativa a sucata, emitida por J ……………., (...), M…………….s, Lda. e (...), se trata de faturação fictícia ou da favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca faturação real, eventualmente existente entre estes sujeitos passivos e as sociedades J …………….., Lda.”; e, por último, // d) Para o fornecedor “R………….., Comércio ……, Lda.”, concluiu-se que “somos levados a concluir que a quase totalidade da faturação emitida se trata de faturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca faturação real, devido à falta de exibição dos documentos de suporte à contabilidade por parte do sujeito passivo.”// Analisando as conclusões vertidas nos 4 relatórios de inspeção tributária [alíneas a) a d)], há desde logo um elemento comum a todos eles: a de que os referidos fornecedores tinham (pouca) faturação real, e que a inspeção tributária, face aos elementos disponíveis, não tinha a possibilidade de distinguir entre a faturação real e a faturação fictícia. // Ora, só por aqui, os indícios recolhidos nos 4 relatórios de inspeção, não eram nem suficientes, nem seguros, para concluir, desde logo e sem diligências adicionais, que as operações em causa nos autos e tituladas pelas faturas emitidas pelos 4 fornecedores, não correspondiam a operações efetivas e reais. // Com efeito, são as próprias conclusões dos relatórios de inspeção que evidenciam que havia pouca faturação real, o que significa que as faturas em causa nos autos podiam corresponder a essa faturação real. // No caso em apreciação, as faturas indicam o tipo de sucata, o seu valor, a identificação das viaturas que efetuaram o transporte, respetivas datas e locais de carga e descarga, bem como os meios de pagamento (pontos 3, 4, 5 e 6 do probatório). // Perante estas evidências, a inspeção tributária limitou-se a concluir que “A existência de meios de pagamentos, nomeadamente, cheques emitidos aos supostos “fornecedores”, com a consequente movimentação da conta bancária, não poderá, em nosso parecer, comprovar, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas faturas emitidas pelos mesmos “fornecedores”, quando existem indícios, seguros e objetivos, que tais operações não são reais. Pois, é a existência efetiva de operações económicas, consubstanciadas no caso em análise em supostas transações de sucata, que justifica os fluxos financeiros entre duas entidades, e não o contrário quando tais operações não existem.”». 2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Afirma que «[a]s conclusões do relatório de inspeção tributária que esteve na origem das liquidações impugnadas resultam de uma ação concertada da administração tributária, e o respetivo o procedimento inspetivo realizado à Impugnante surgiu exatamente na sequência de ações inspetivas realizadas por outras unidades orgânicas da administração tributária»; «Essas ações inspetivas originaram relatórios de inspeção tributária, nos quais foram relatados exaustivamente factos sérios e objetivos sobre os fornecedores da Impugnante, em concreto indícios de que os mesmos eram responsáveis pela emissão de faturas falsas para vários sujeitos passivos, incluindo a Impugnante, nomeadamente: // i) Irregularidades graves relativos aos próprios fornecedores dos emitentes das faturas à Impugnante (NIF’s inválidos, não reconhecimento dos alegados fornecimentos, inexistência de quaisquer documentos complementares das faturas); // ii) - Posse de livros de faturas de terceiros (em branco) para emissão de faturas; // iii) Irregularidades no pagamento das alegadas aquisições de mercadorias (em violação do disposto no artigo 63.º-C da LGT, na redação à data dos factos) e, nalguns casos, detetados cheques emitidos em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa; // iv) Irregularidades graves na contabilidade (omissões, incongruências e inexistência de elementos; // v) Irregularidades relativas aos transportes de mercadorias alegadamente vendidas (ex: transportes simultâneos de mercadorias para dois clientes distintos na mesma viatura, transportes realizados em viaturas sem capacidade para as quantidades declaradas e transportes em viaturas já vendida para sucata em data anterior); // vi) Falta de adequada estrutura empresarial para a alegada atividade desenvolvida»; «(…) ao contrário do que parece emergir da sentença recorrida, o procedimento inspetivo realizado à impugnante implicou necessariamente a análise dos elementos constantes da sua contabilidade, tendo, inclusivamente, concluído a AT pela existência de divergências graves na escrita da impugnante (em concreto nas existências declaradas)»; «No entanto, não será pelo facto de não ter recolhido ou concluído nesse procedimento inspetivo pela existência de mais indícios de falsidade das faturas que se desvanecerão os indícios que haviam sido já recolhidos por outras unidades orgânicas da Administração Tributária»; «Até porque, tal como parece entender o Tribunal a quo, os indícios que a AT poderia efetivamente recolher no âmbito do procedimento inspetivo realizado à Impugnante estão, em regra, relacionados com os elementos relativos aos transportes das mercadorias alegadamente transacionadas e relativos ao pagamento das faturas»; «É certo que, relativamente aos transportes das mercadorias alegadamente faturados à Impugnante, a AT nada concluiu no âmbito do procedimento inspetivo, mas já em relação aos pagamentos aí se concluiu o que já a jurisprudência já concluiu sobre esta matéria (vide v.g. o Acórdão do TCA Sul, proc. 08666/15, de 25-05-2017)»; «Ou seja, concluiu que, face aos indícios já recolhidos, a simples emissão de cheques e consequente movimentação da conta bancária não será apta a comprar a veracidade das operações económicas que pretendem titular». Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto “III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável”, do relatório inspectivo. O dissídio entre as partes reside em saber se a Administração Tributária recolheu indícios sérios e consistentes de que as facturas que titulam o imposto dedutível da recorrida são falsas. A tese afirmativa da recorrente é rebatida pela recorrida, com base na alegação de que não foi posta em crise a sua contabilidade. A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte: i) «Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. // Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção. // Não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” (1). ii) Os indícios de facturação falsa postulam, normalmente, a realização de fiscalização cruzada, seja no emitente, seja no utilizador, por forma a descaracterizar o circuito económico e financeiro subjacente às facturas invocadas. iii) A desconsideração da declaração tributária é determinada pela Administração Fiscal em nome de uma interpretação mais ajustada à realidade do rendimento, isto é, da capacidade contributiva efectiva daquele contribuinte. O afastamento da presunção de veracidade da declaração exige a recolha de indícios sérios, consistentes e credíveis de que é outra a realidade do rendimento. iv) «A ATA não tem o encargo de provar a falsidade das facturas; basta-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios e reveladores de uma alta probabilidade de que as facturas são «falsas» para cumprir o seu ónus da prova (art.º 74º/1 e 75º/2, a) LGT). Demonstrados estes indícios, a lei faz cessar a presunção de boa fé creditada às declarações e contabilidade do contribuinte e devolve-lhe o encargo de provar a veracidade das operações subjacentes à facturação indiciada» (2). v) «A AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada da(s) operação(ões) referida(s) na(s) factura(s) ser(em) simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT» (3). vi) A distribuição dos ónus da prova é realizada da forma seguinte: «Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova (4), competindo à Administração fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção» (5). Analisado o relatório inspectivo em apreço, verifica-se que o mesmo assenta na recolha de indícios da falsidade da facturação emitida pelos fornecedores da impugnante seguintes: i) A ………………….; ii) J …………………; iii) M…………Comércio de ………….., Lda.; iv) R……………….., comércio de Sucatas, Lda. Sem embargo, a recorrente não aduz elementos que ponham em causa o circuito económico, financeiro e documental das facturas em causa, no quadro da contabilidade da recorrida. Registos contabilísticos e circuito financeiro levados ao probatório, sem impugnação por parte da recorrente (6). Sublinhe-se a descrição detalhadas por parte de cada factura dos elementos concretos da aquisição em causa, assim como dos meios de transporte e de pagamento utilizados (7). Pelo que a recorrente não logrou demonstrar os pressupostos da sua actuação, concretamente, o carácter simulado das facturas, elevadas aos n.ºs 3, 4, 5, 6 e 7 do probatório. A recolha de elementos quanto aos fornecedores da recorrida nada nos diz quanto à credibilidade da contabilidade desta última, e quanto ao carácter real das operações económicas tituladas pelas facturas em presença e do circuito económico-financeiro das mesmas. Pelo que se impõe concluir que não foram recolhidos indícios sérios e conclusivos da falsidade das facturas em presença. Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não incorreu em erro, devendo ser confirmada na ordem jurídica. Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso. Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1ª. Adjunta-Tânia Meireles da Cunha) (2ª. Adjunta – Cristina Coelho da Silva) (1) Acórdão do TCAS, de 24-11-2017, P. 09956/16. (2) Acórdão do TCAN, de 26.02.2015; P. 03276/09.4BEPRT. (3) Acórdão do TCAS, de 23.03.2017, P. 665/09.8BELRS. (4) do artigo 74.º da LGT (5) Acórdão do TCAS, de 31/10/2019, P. 2403/09.6BELRS (6) N.os 3, 4, 5, 6 e 7 do probatório. (7) N.os 3, 4, 5, 6 e 7 do probatório

Sumário

II. A Administração Fiscal tem o ónus de demonstrar que o circuito económico, financeiro e documental das facturas invocadas pela contribuinte não tem aderência à realidade, através de indícios sérios e consistentes.

Texto Integral

ACÓRDÃO

I- Relatório

J …………………, Lda. veio deduzir impugnação judicial contra o indeferimento do recurso hierárquico que interpôs contra o despacho que desatendeu a reclamação graciosa que havia apresentado contra as liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios, referentes aos meses de janeiro, março, abril e maio do ano de 2004, no montante global de 13.579,44€, pedindo a anulação das liquidações em causa.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, por sentença proferida em 11/10/2022, e incorporada a fls. 335 e ss., (sitaf), julgou a impugnação procedente e, em consequência, anulou as liquidações sindicadas nos presentes autos.

Desta sentença foi interposto o presente recurso em cuja alegação, inserta a fls. 383 e ss. (sitaf), a Fazenda Pública, ora recorrente, formulou as conclusões seguintes (que vão por nós realinhadas, a partir da letra C), por manifesto lapso de escrita):

“A. Visa o presente recurso reagir contra a decisão em 1.ª instância que julgou procedente a presente impugnação judicial e, em consequência, condenou a Fazenda Pública no pedido de anulação das liquidações adicionais de IVA, relativas aos meses de janeiro, março, abril e maio de 2004, acrescidas de juros compensatórios, no valor total de € 13.579,44 (treze mil, quinhentos e setenta e nove euros e quarenta e quatro cêntimos).

B. Como é atual e perfeitamente pacífico, a Autoridade Tributária e Aduaneira não tem que provar a falsidade das faturas, bastando-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios, credíveis e reveladores de que determinada operação comercial titulada por uma fatura não é real.

C. Neste caso particular do IVA (dedução do imposto), considera-se que a AT apenas tem de provar a factualidade que a levou a não aceitar a respetiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte.

D. Só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efetivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução. (cf. Acórdão do Pleno STA, datado de 16 de Março de 2016, processo 0587/15, disponível em www.dgsi.pt.)

E. Salvo o devido e merecido respeito, incorreu o Tribunal em erro na apreciação da matéria de facto quando entendeu que a realidade fática convocada pela Entidade Impugnada não é suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita da Impugnante e dos respetivos documentos de suporte.

F. Julgamos, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, que a AT logrou efetivamente provar a factualidade que a levou a não aceitar a respetiva dedução de imposto constante das faturas emitidas pelos fornecedores identificados no relatório de inspeção tributária, ou seja, logrou invocar factos ou indícios que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nesses documentos serem falsas.

G. E consideramos, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, que o facto desses indícios terem sido obtidos junto dos fornecedores emitentes das faturas não obsta à conclusão supra (cf. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 01/03/2007, proc. n.º 00027/00).

H. As conclusões do relatório de inspeção tributária que esteve na origem das liquidações impugnadas resultam de uma ação concertada da administração tributária, e o respetivo o procedimento inspetivo realizado à Impugnante surgiu exatamente na sequência de ações inspetivas realizadas por outras unidades orgânicas da administração tributária.

I. Essas ações inspetivas originaram relatórios de inspeção tributária, nos quais foram relatados exaustivamente factos sérios e objetivos sobre os fornecedores da Impugnante, em concreto indícios de que os mesmos eram responsáveis pela emissão de faturas falsas para vários sujeitos passivos, incluindo a Impugnante, nomeadamente:

i) Irregularidades graves relativos aos próprios fornecedores dos emitentes das faturas à Impugnante (NIF’s inválidos, não reconhecimento dos alegados fornecimentos, inexistência de quaisquer documentos complementares das faturas);

ii) - Posse de livros de faturas de terceiros (em branco) para emissão de faturas;

iii) Irregularidades no pagamento das alegadas aquisições de mercadorias (em violação do disposto no artigo 63.º-C da LGT, na redação à data dos factos) e, nalguns casos, detetados cheques emitidos em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa;

iv) Irregularidades graves na contabilidade (omissões, incongruências e inexistência de elementos;

v) Irregularidades relativas aos transportes de mercadorias alegadamente vendidas (ex: transportes simultâneos de mercadorias para dois clientes distintos na mesma viatura, transportes realizados em viaturas sem capacidade para as quantidades declaradas e transportes em viaturas já vendida para sucata em data anterior)

vi) Falta de adequada estrutura empresarial para a alegada atividade desenvolvida.

J. Não podendo a AT ignorar tais factos, em consequência do princípio da legalidade e da indisponibilidade dos créditos tributários, impôs-se então a realização do procedimento inspetivo à Impugnante, por ordem a validar esses indícios e daí retirar as necessárias consequências tributárias.

K. Mas ao contrário do que parece emergir da sentença recorrida, o procedimento inspetivo realizado à impugnante implicou necessariamente a análise dos elementos constantes da sua contabilidade, tendo, inclusivamente, concluído a AT pela existência de divergências graves na escrita da impugnante (em concreto nas existências declaradas).

L. No entanto, não será pelo facto de não ter recolhido ou concluído nesse procedimento inspetivo pela existência de mais indícios de falsidade das faturas que se desvanecerão os indícios que haviam sido já recolhidos por outras unidades orgânicas da Administração Tributária.

M. Até porque, tal como parece entender o Tribunal a quo, os indícios que a AT poderia efetivamente recolher no âmbito do procedimento inspetivo realizado à Impugnante estão, em regra, relacionados com os elementos relativos aos transportes das mercadorias alegadamente transacionadas e relativos ao pagamento das faturas.

N. É certo que, relativamente aos transportes das mercadorias alegadamente faturados à Impugnante, a AT nada concluiu no âmbito do procedimento inspetivo, mas já em relação aos pagamentos aí se concluiu o que já a jurisprudência já concluiu sobre esta matéria (vide v.g. o Acórdão do TCA Sul, proc. 08666/15, de 25-05-2017).

O. Ou seja, concluiu que, face aos indícios já recolhidos, a simples emissão de cheques e consequente movimentação da conta bancária não será apta a comprar a veracidade das operações económicas que pretendem titular.

P. Pese embora no relatório de inspeção tributária não se tenha concluído que, ao nível dos pagamentos, tenha ocorrido alguma irregularidade que reflita a existência de um indício de operação simulada, a somar aos indícios efetivamente detetados, isso não pode significar que tais pagamentos tenham ocorrido nos exatos termos verificados.

Q. Pois, neste tipo de operação simulada, os pagamentos são, em regra, formalmente efetuados, de forma a evitar suspeitas de faturação falsa.

R. E são normalmente seguidos de movimentos financeiros com intervenção dos verdadeiros fornecedores (quando existem), muitas vezes com retorno de dinheiro também para os adquirentes, os quais são virtualmente impossíveis de detetar, na medida em que na maioria das situações, são imediatamente efetuados levantamentos em numerário (ao balcão) das importâncias pagas através de cheque, perdendo-se assim o “rasto” ao dinheiro envolvido.

S. Refuta-se, por isso, no que diz respeito aos elementos relativos ao pagamento das faturas, o grau de importância atribuído pelo Tribunal a quo para a prova dos indícios de faturação falsa.

T. Entende-se, por isso, que face aos indícios apurados junto dos fornecedores, só a prova por parte da Impugnante de que as operações realizadas foram efetivamente verdadeiras - prova essa que poderia ser efetivamente realizada no âmbito do procedimento inspetivo, incluindo a testemunhal – poderia conduzir a solução diferente daquela preconizada no relatório de inspeção tributária que esteve na origem dos actos impugnados.

U. Ademais, a demonstração alcançada pela AT relativa à falta de adequada estrutura dos fornecedores da Impugnante para os fornecimentos constantes das faturas por aqueles emitidas, revelada pelos inúmeros factos relatados pelos Serviços de Inspeção da AT, incluindo as diligências efetuadas por técnicos da D.F. de Santarém (cf. auto de ocorrência de 29/05/2006), será um argumento mais do que suficiente para abalar a presunção de veracidade daqueles documentos.

V. Pois, nesta matéria, é manifesto que a falta de adequada estrutura empresarial é um elemento fundamental e até primordial, na prova das operações simuladas, e em especial, nas operações simuladas quanto aos intervenientes.

W. Embora a lei não defina o conceito, afigura-se evidente que uma adequada estrutura empresarial, suscetível de conformar uma determinada atividade, não poderá deixar de consistir numa organização apta à prossecução do objeto social prosseguido pela empresa, nomeadamente, em termos de instalações e equipamentos, recursos humanos e materiais, assim como numa necessária organização administrativa, financeira, contabilística, etc, que lhe permitam desenvolver-se em condições apropriadas de qualidade e eficiência.

X. Sendo que a inexistência absoluta desses elementos, revela, desde logo, a incapacidade de uma empresa prosseguir o seu objeto social – a venda ou prestação de serviços – e, consequentemente, indícios de que estaremos perante operações simuladas, para efeitos do que dispõe o artigo 19.º, n.º 3 do CIVA.

Y. Note-se que, apesar de se admitir a possibilidade dos alegados fornecedores poderem recorrer a serviços externos, quer de mão-de-obra, quer de transporte, certo é que nenhum elemento coligido nos vários Relatórios de Inspeção permitiu ratificar essa eventualidade.

Z. E, com efeito, foi a partir da análise destes pressupostos que a AT logrou concluir, em sede inspetiva, que os emitentes das faturas identificadas nos autos não eram detentores da logística material e humana indispensável à obtenção e colocação à disposição da totalidade dos bens mencionados em tais faturas;

AA. Entende-se, por isso, que a AT reuniu indícios fortes, sérios e credíveis que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas emitidas A ……………………………, J ……………………., M……… – Comércio de ………….., Lda. e R…………. – Comércio ……………, Lda. não corresponderem a operações reais.

BB. Indícios que não foram devidamente valorados e considerados pelo Tribunal a quo, o que se entende consubstanciar um erro de julgamento, em concreto um erro na apreciação na matéria de facto.

CC. Pelo atrás exposto, entende-se igualmente que a AT fez cessar a presunção de boa-fé das declarações apresentadas pela Impugnante, nos termos do artigo 75.º da Lei Geral Tributária.

DD. Pelo que passou a caber à Impugnante o ónus de demonstrar a veracidade das faturas emitidas pelos alegados fornecedores, o que, atentos os factos provados do aresto recorrido, não logrou fazer.

EE. Facto que deverá, com o douto suprimento do Tribunal ad quem, determinar a revogação da sentença, com a consequente improcedência da presente impugnação judicial.

FF. Por tudo o exposto, considera-se que andou bem a AT quando corrigiu o IVA relativo às faturas emitidas pelos fornecedores da Impugnante, pois ficou provada a factualidade que a levou a não aceitar essa dedução, a qual foi suficiente para abalar a presunção de veracidade das operações constantes da contabilidade da Impugnante, não tendo esta logrado demonstrar a veracidade das faturas emitidas pelos alegados fornecedores;

Pugna pela procedência do recurso e pela revogação da sentença recorrida.

A sociedade Impugnante, J ……………………….., Lda., na qualidade de recorrida, formulou nas suas contra-alegações, insertas a fls. 410 e ss. (sitaf), o seguinte quadro conclusivo:

A) O Ilustre Representante da Fazenda Pública vem interpor recurso da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou parcialmente procedente a impugnação da liquidação de IVA respeitante ao ano de 2004.

B) O Meritíssimo Juiz a quo concluiu que a Administração Tributária incorreu em violação da lei concluindo que os indícios recolhidos pela AT não são razoáveis, nem seguros, nem idóneos para justificar a conclusão de que as operações constantes das faturas eram simuladas, não cumprindo o ónus que lhe competia, ex vi artigo 74.º da LGT.

C) A douta sentença não incorre em erro de julgamento, porquanto encontra-se fundamentada relativamente ao juízo pelo qual entendeu porque razão a Administração tributária não cumpriu com o ónus da prova dos factos constitutivos que alega, ex vi artigo 74.º da LGT.

D) Assim, é evidente a insuficiência de indícios objetivos:

1- Os próprios serviços de inspecção que constataram, através da inspecção directa ao local, que existia um pequeno estaleiro e sucata amontoada, e, portanto, não se poderá dizer, sem mais, que o emitente das facturas ora em causa não exercia qualquer actividade porque existia estaleiro e existia sucata no local;

2- O facto assinalado pelos serviços de inspeção de que tais instalações se situam num local ermo, com estrada de terra batida não impressiona, pois trata-se de um meio rural, e por conseguinte, ao contrário do que se entende no relatório de inspecção tal facto não indicia que ali não se exercia qualquer actividade porque não constitui facto impeditivo do exercício dessa actividade, pois difícil acesso não é acesso impossível, aliás, repare-se que os inspectores tributários conseguiram lá chegar, e por outro, como também foi constatado no local que existia uma viatura ligeira de mercadorias estacionada”; ora, a existência de sucata no local, e de um estaleiro coloca em causa a conclusão dos serviços de inspeção de que este fornecedor não tinha estrutura empresarial, porque pelo menos alguma estrutura existia (o estaleiro), e sobretudo releva o facto de ainda existir sucata no local, matéria prima constante das faturas de compra da Impugnante. Ora, tais factos revelam, com grande grau de probabilidade que este fornecedor exerceu a atividade naquele local, sendo possível que a tenha exercido em 2004 (exercício ora em causa), ainda que não em 2006, data em que foi feita a inspeção ao local;

3- Acresce que, e de muita relevância, constata-se que não resulta do relatório de inspeção, que a Autoridade Tributária, para fundamentar a correção, tenha analisado elementos constantes da contabilidade da Impugnante, limitando-se tão-somente a desconsiderar a faturação daquele fornecedor;

4- Falha no RIT subjacente às liquidações impugnadas, é se ter bastado com a mera transcrição de outros relatórios de inspecção aos fornecedores da Recorrente e em momento algum se ter analisado e descrito de forma pormenorizada a contabilidade da Recorrente, designadamente, por que forma se processaram os pagamentos dessas facturas, se por cheque, transferências bancárias, ou em dinheiro, aferindo se existiu fluxo financeiro efectivo, ou meramente aparente, se existem irregularidades nos pagamentos ou incongruências, como por exemplo, cheques ao portador, levantamentos por terceiros, transferência a terceiros, que indiciem que estamos perante operações simuladas.

5- Casos há em que “nem sequer é feita referência a que exercício se refere a inspeção efetuada ao referido fornecedor;

6- Notou também a douta sentença recorrida que não é indicado qualquer indício sustentado nas relações da Impugnante com o fornecedor relativamente ao exercício de 2004;

7- O facto de o fornecedor não ter apresentado a sua documentação e/ou ser incumpridor das suas obrigações declarativas para efeitos fiscais não poderá constituir fundamento bastante para a correção, porque não é razoável entender automaticamente, sem qualquer elemento apurado, que o contribuinte adquirente dos bens descritos nas faturas sabia ou devia saber do comportamento omissivo em sede de obrigações declarativa do fornecedor, sendo também certo que a conclusão a que chegaram (de que toda a faturação emitida por aquele fornecedor é fictícia), trata-se de um juízo conclusivo que não encontra alicerce em quaisquer factos, absolutamente nenhuns.

8- Foi verificado, in loco, por inspetores que se deslocaram ao local e do qual resultou um auto de ocorrência, é de referir que o mesmo se referia ao ano de 2006, ou seja, posterior ao exercício de 2004 em causa nos presentes autos.

E) Pelo exposto, concluiu bem a douta sentença que quanto aos fornecedores, para o exercício de 2004 (que não foi devidamente analisado com indícios desses mesmo exercício), não foram recolhidos indícios sólidos e suficientes que traduzam uma probabilidade séria e elevada de que estamos perante operações simuladas, pelo que a Autoridade Tributária não cumpriu com o seu ónus da prova, e, nessa medida e nesta parte, a correção enferma de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e de direito.

F) Pelo que, face ao teor do Relatório de Inspeção Tributária e aos factos que ficaram provados, a douta sentença não merece qualquer censura na medida em que julgou bem quando conclui e fundamenta que a Administração Tributária não carreou elementos de facto objetivos, aptos a constituir indícios de que as facturas em causa não titulam operações verdadeiras.

Pugna pela improcedência do recurso e pela manutenção da sentença recorrida.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação

2.1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:”

1) A sociedade Impugnante, “………………, LDA.”, NIPC n.º 503 131 253, em 2004, encontrava-se coletada pela atividade correspondente ao “CAE 52000 – Comércio a Retalho”, exercendo essencialmente o comércio de sucatas, desde 18/01/1994 - (facto que se extrai do relatório de inspeção tributária (RIT), de fls. 35 a 63 do Processo Administrativo (PA) apenso aos autos; facto não controvertido).

2) Em sede de IVA, a sociedade Impugnante estava enquadrada no regime normal mensal, tendo cessado a sua atividade em 28/02/2008 - (facto que se extrai do RIT de fls. 35 a 63 do PA apenso aos autos; facto não controvertido).

3) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor A …………………., contribuinte fiscal n.º ……………., conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 74 a 81, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do Processo de Reclamação Graciosa (PRG) que integra o PA apenso aos autos):

a) fatura n.º 559 de 22/01/2004

- 13 720 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 1.646,40, acrescido de IVA no montante de € 312,82, perfazendo o total de € 1.959,22;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 63631905 do BCP.

b) fatura n.º 577 de 24/03/2004

- 37 500 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 5.565,00, acrescido de IVA no montante de € 1.057,35, perfazendo o total de € 6.622,35;

- local de carga em A............... e descarga em O. Pequeno, na viatura com a matrícula 58-64-UT;

- a viatura com a matrícula 58-64-UT corresponde a um trator da marca DAF, modelo TE95XF, e encontrava-se registada no cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) no ano de 2004 em nome da sociedade “M ………….”, NIPC …………….;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5……….. do B……………

c) fatura n.º 578 de 24/03/2004

- 37 320 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 5.565,00, acrescido de IVA no montante de € 1.063,62, perfazendo o total de € 6.661,62;

- local de carga em A............... e descarga em O. Pequeno, na viatura com a matrícula …………;

- a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um trator da marca DAF, modelo …………., e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M…………….”, NIPC ……………..;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5963635203 do BCP.

4) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor ……………………, contribuinte fiscal n.º …………….., conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 82 a 99, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do PRG que integra o PA apenso aos autos):

a) fatura n.º 279 de 29/03/2004

- 30 410 kgs de sucata de baterias e 17 505 kgs de sucata de alumínio, pelos valores de € 3.649,20 e € 1.575,00, respetivamente, acrescido de IVA no montante de € 992,60, perfazendo o total de € 6.216,80;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula …………;

- a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca ……….., e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M…………….”, NIPC …………;

- a fatura foi paga pela Impugnante através dos cheques n.º …………… e ……………., ambos do B…………

b) fatura n.º 288 de 30/04/2004

- 17 500 kgs de sucata de alumínio, pelo valor de € 16.800,00, acrescido de IVA no montante de € 3.192,00, perfazendo o total de € 19.992,00;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ………………;

- a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ………………….., NIF ……………..;

- a fatura foi paga pela Impugnante através dos cheques n.º ………………. e ………………., ambos do B………

c) fatura n.º 290 de 07/05/2004

- 26 700 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 4.005,00, acrescido de IVA no montante de € 760,95, perfazendo o total de € 4.765,95;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula …………..;

- a viatura com a matrícula ………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca D……., e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M …………………., NIF ……………….;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º ………………. do B……

5) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor “M……….. – Comércio ……….., Lda.”, NIPC ……………., conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 100 a 105, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do PRG que integra o PA apenso aos autos):

a) venda a dinheiro n.º 024 de 19/03/2004

- 24 700 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 3.705,00, acrescido de IVA no montante de € 703,95, perfazendo o total de € 4.408,95;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula …………;

- a viatura com a matrícula …………. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ………………., NIF …………..;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º ………… do B…………

b) venda a dinheiro n.º 025 de 20/03/2004

- 18 700 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 2.805,00, acrescido de IVA no montante de € 532,15, perfazendo o total de € 3.337,95;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ………………;

- a viatura com a matrícula …………. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M ……………”, NIPC …………..;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5963635591 do BCP.

c) venda a dinheiro n.º 026 de 22/03/2004

- não é percetível o peso de sucata de ferro fundido, pelo valor de € 3.587,00, acrescido de IVA no montante de € 681,53, perfazendo o total de € 4.268,53;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ……………;

- a viatura com a matrícula ……………… corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ……………….., NIF ………………;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º …………. do B………

d) venda a dinheiro n.º 027 de 23/03/2004

- 24 200 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 3.630,00, acrescido de IVA no montante de € 689,70, perfazendo o total de € 4.314,70;

- local de carga em Lousã e descarga em Outeiro Pequeno, Torres Novas, na viatura com a matrícula ……………;

- a viatura com a matrícula …………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca DAF, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de M ……………….., NIF ………………;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º 5963635591 do BCP.

6) No ano de 2004, a sociedade Impugnante registou na sua contabilidade, compras efetuadas ao fornecedor “R……………… – Comércio ………………, Lda.”, NIPC ………………, conforme segue (factos que se extraem dos documentos de fls. 106 a 111, e da informação de fls. 208 a 2018, todos do PRG que integra o PA apenso aos autos):

a) fatura n.º 303 de 21/01/2004

- 23 600 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 2.596,00, acrescido de IVA no montante de € 493,24, perfazendo o total de € 3.089,24;

- local de carga em Nogueirinha e descarga em Outeiro Pequeno, na viatura com a matrícula ………………;

- a viatura com a matrícula …………….. corresponde a um pesado de mercadorias da marca SCANIA, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de “R……………”, NIPC ……………..;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º …………. do B……….

b) fatura n.º 304 de 22/01/2004

- 25 400 kgs de sucata de ferro, pelo valor de € 2.794,00, acrescido de IVA no montante de € 530,86, perfazendo o total de € 3.324,86;

- local de carga em Nogueirinha e descarga em Outeiro Pequeno, na viatura com a matrícula …………;

- a viatura com a matrícula ……………A corresponde a um pesado de mercadorias da marca SCANIA, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome de “R …………..”, NIPC ……………….;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º …………… do B………

c) fatura n.º 305 de 22/01/2004

- 24 390 kgs de sucata de baterias, pelo valor de € 2.439,00, acrescido de IVA no montante de € 463,41, perfazendo o total de € 2.902,41;

- local de carga em Nogueirinha e descarga em Outeiro Pequeno, na viatura com a matrícula …………;

- a viatura com a matrícula …………… corresponde a um trator da marca DAF, modelo T…………, e encontrava-se registada no cadastro da AT no ano de 2004 em nome da sociedade “M………………”, NIPC ……….;

- a fatura foi paga pela Impugnante através do cheque n.º ………….. do B……

7) Os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Santarém (SIT), desencadearam uma ação de inspeção tributária externa à aqui Impugnante, ao abrigo da ordem de serviço n.º OI200701079, de âmbito parcial em sede de IVA e IRC e extensão ao exercício de 2004, com início em 11/11/2008 e fim em 27/11/2008, com a assinatura da nota de diligência - (facto que se extrai do RIT de fls. 35 a 63 do PA apenso aos autos; facto não controvertido).

8) Em 12/12/2008, pelos SIT, foi elaborado o RIT no âmbito da ordem de serviço a que se alude no ponto anterior, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte:

“(…)

III- DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL

(…)

3.2- DESCRIÇÂO DOS FACTOS

3.2.1. Compras registadas na contabilidade e declaradas para efeitos fiscais

A partir da recolha dos documentos de compra de sucata registados na contabilidade do sujeito passivo, no exercício de 2004, verificou-se que os principais fornecedores são os seguintes:

«Quadro no original»

Passamos de seguida a analisar várias situações referentes aos fornecedores atrás identificados:

3.2.1. 1 –A ………………… - NIF; ……………

(sede em Vila …………… - S ……………..)

A informação enviada pela Direcção de Finanças de Setúbal, pelo Ofício n° 9306, de 20/03/2007, relativa a este sujeito passivo, apresenta algumas conclusões que consubstanciam fortes indícios da prática de crime fiscal, conforme a seguir se transcrevem:

“(…)

c) Infra-estruturas

Não são conhecidas quaisquer infra-estruturas para o exercício da actividade de comércio de sucata, como por exemplo viaturas de mercadorias, balança e armazém ou outro recinto fechado.

Como estaleiro, utilizou um terreno, propriedade de seu pai; situado no Monte …………….- Corte …………….., no concelho de A..............., distante da estrada principal e de difícil acesso a viaturas automóveis, quer ligeiras quer pesadas, por ser estreito e de terra batida, aparentando não ter tido utilização há já bastante tempo a avaliar pela vegetação circundante.

O local é isolado e, conforme fotografia que se junta, a sucata ali existente resume-se a um chassis duma camioneta, um escarificador e a outros diversos pequenos objectos de ferro e pneus.

d) Análise da facturação emitida

Ouvido o sujeito passivo em auto de declarações no passado dia 8 de Novembro, (...) este declarou que efectivamente não dispunha de quaisquer veículos ou instalações e que a mercadoria era adquirida a particulares.

Tal facto leva-nos desde logo a imaginar um reduzido volume de negócios, o que é confirmado pelo contribuinte, pois no citado auto de declarações este estima que em cada um dos anos de 2002 a 2005, não terá tido vendas de valor superior a 12.500€.

(...)

e) Conclusão

Perante as provas apresentadas e as próprias declarações do sujeito passivo (...), podemos concluir que este não tem nem nunca teve estrutura para desenvolver a actividade de comércio de sucata com os volumes de negócios constantes dos anexos P e que existem fortes e credíveis indícios de que as facturas emitidas com o timbre do sujeito passivo não titulam as transacções comerciais nos montantes a que se referem os anexos indicados em IIl-3.2b) e que por este motivo estamos na presença de operações simuladas.

No entanto, afigura-se que pela emissão de algumas das facturas, o sujeito passivo terá recebido alguma compensação monetária, por conta do IVA liquidado, (...)”

Deste modo, face ao exposto, verifica-se que existem fortes indícios, objectivos e credíveis, de que as facturas emitidas por A …………………….. não titulam qualquer transacção comercial com os agentes que nelas figuram como “clientes”, o que consubstancia conduta ilegítima tipificada como crime de fraude fiscal.

3.2.1. 2-J ………………….. - NIF: ………. - sede em L…………

3.2.1. 3 – M…………. - Comércio ……………, Lda- NIPC: ……….- sede em L……

.1-4 – R……………… Comércio de ………….., Lda - NIPC: ………….. - sede em M…………

Relativamente a estes sujeitos passivos, com sede no distrito de Coimbra, foi remetido por essa Direcção junto com o seu oficio n° 10130 de 18/11/2008, fotocópia de relatórios de Inspecção relativos a esses sujeitos passivos, que deram entrada nestes Serviços de Inspecção de Santarém em 24/11/2008, relatando factos que consubstanciam fartes indícios da prática de crime fiscal, conforme a seguir se transcrevem, parcialmente:

3.2.1. 2 – J ………………………….. - NIF: ………….

“Da análise efectuada à actividade comercial do Sr. J …………………, (...), resultaram as seguintes conclusões:

• O sujeito passivo é utilizador de facturacão fictícia relativamente à "aquisição” de sucatas;

• Indiciamos que, pelo menos, parte desta facturação é emitida por si, em documentos de "fornecedores” de que se apropriou (...);

• Emite facturação fictícia para (...) J ………………., Lda;

• Compra e vende viaturas usadas, com base em declarações, quando deveria emitir a respectiva factura; (...).”

Nesse Relatório de inspecção são ainda apresentadas mais conclusões que evidenciam claramente que a maior parte da facturação, relativa a sucata, emitida por J ……………………. se trata de facturação fictícia ou de favor, conforme a seguir se transcrevem:

“1. Os “fornecedores” referendados, de sucata, do sujeito passivo J ……………………, ou não se encontram a exercer a actividade (...), ou as facturas emitidas com o seu timbre são fictícias (...), uma vez que o seu NIF é inválido, ou declaram não ter fornecido a sucata que aparece indicada em facturas com o seu timbre (...);

2. Com excepção da (...), os outros “fornecedores” não entregaram quaisquer declarações para efeitos de IVA, não entregando por isso o IVA liquidado nos cofres do Estado;

3. As facturas emitidas por qualquer destes sujeitos passivos não são comprovadas por quaisquer documentos complementares, nomeadamente guias de transporte, guias de remessa, etc.;

4. Os meios de pagamento indiciam também irregularidades, uma vez que é efectuado em dinheiro, apesar de se tratarem de montantes elevados. Por se tratarem de pagamentos elevados deveriam ser efectuados por movimentos bancários, de acordo com o disposto no artigo 63°-C da Lei Geral Tributária (LGT), aprovada peio Decreto-Lei rí*. 398/98, de 18 de Dezembro;

5. Porque os “fornecedores” do sujeito passivo J ………………….., referidos no ponto lI 3.3, se encontram sem exercer a actividade ou declaram não ter fornecido qualquer sucata a este sujeito passivo, o Sr. J …………………. não tem, por sua vez, possibilidades de fornecer qualquer sucata à (...) e J …………………, Lda;

6. As quantidades de sucata inscritas nas facturas, quer relativamente a aquisições quer a transmissões, encontram-se acima das capacidades instaladas dos sujeitos passivos em análise;

7. os apontamentos do caderno apreendido indicam existências de sucatas bastante negativas, sendo periodicamente compensadas por facturação emitida para o efeito;

8. A existência, na posse dos responsáveis da (...) e, naturalmente do Sr. J …………………., de facturas ou livros de facturas em branco, possibilitando-lhes a sua emissão quando assim o entendessem;

9. A existência de cheques, emitidos em nome de um operador, em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa;

10. O facto de inscreverem, como meio de transporte, uma viatura que já tinha sido vendida para a sucata, para a qual nem sequer foi adquirido o dístico referente ao imposto de circulação, para o ano 2005.

Por tudo isto somos levados a concluir que a maior parte da facturação, relativa a sucata, emitida por J …………………….., (...), se trate de facturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a facturação real eventualmente existente, entre estes sujeitos passivos e as sociedades J …………………., Lda e (...).”

3.2.1. 3 – M………….. - Comércio ……………, Lda- NIPC: ……………

“Da análise efectuada aos elementos de escrita da M………., L.da, (...), resultaram as seguintes conclusões:

• O sujeito passivo é utilizador de facturação fictícia relativamente à "aquisição" de sucatas;

• Indiciamos que, pelo menos, parte desta facturação é emitida pelos responsáveis da M……………., Lda, em documentos de "fornecedores" de que se apropriaram (...);

• Contabiliza facturas de aquisição de gasóleo que não correspondem a abastecimentos efectivos;

• Emite facturação fictícia para (...) e J …………………., Lda;

• Compra e vende viaturas usadas, algumas adquiridas em outros Estados Membros da CE;

• (…);

• Apesar de notificado para o efeito, não apresentou os extractos de conta, balancetes e outros elementos auxiliares da sua contabilidade, relativamente aos anos 2003 e 2004;

(...)

Conjugando os elementos expostos nos pontos anteriores, verificamos que:

“1. Os “fornecedores” referenciados, de sucata, aos sujeitos passivos J ……………….,(...), M……………, Lda e (...), ou não se encontram a exercer a actividade (...), ou as facturas emitidas com o seu timbre são fictícias (...), uma vez que o seu NIF é inválido, ou declaram não ter fornecido a sucata que aparece indicada em facturas com o seu timbre (...), ou encontram-se em situação irregular em termos fiscais (...);

2. Com excepção da (...), os outros “fornecedores” não entregaram quaisquer declarações para efeitos de IVA, não entregando por isso o IVA liquidado nos cofres do Estado;

3. As facturas emitidas por qualquer destes sujeitos passivos não são comprovadas por quaisquer documentos complementares, nomeadamente guias de transporte, guias de remessa, etc.;

4. Os meios de pagamento indiciam também irregularidades, uma vez que é efectuado em dinheiro, apesar de se tratarem de montantes elevados, ou tentam imputar-se, contabilisticamente, vários cheques de pequenos montantes para pagamento de facturas de valores elevados (...);

5. foram retirados das pastas documentos relativos a „„fornecedores” cuja veracidade das transacções é questionada;

6. Porque os “fornecedores” do sujeito passivo J ……………….., referidos no ponto II.3.3, se encontram sem exercer a actividade ou declaram não ter fornecido qualquer sucata a esto sujeito passivo; o Sr. J ……………………… não tem, por sua vez, possibilidades de fornecer qualquer sucata à (...) à M……………, Lda, (...), J ………………, Lda e (...);

7. As quantidades de sucata inscritos nas facturas, quer relativamente a aquisições quer a transmissões, encontram-se acima das capacidades instaladas dos sujeitos passivos em análise;

8. Os apontamentos e o programa dos movimentos de sucatas indicam existências de sucatas bastante negativas, sendo periodicamente compensadas por facturação emitida para o efeito;

9. A existência, na posse dos responsáveis da (...), M………….., Lda, e (...), de facturas ou livros de facturas em branco, possibilitando-lhes a sua emissão quando assim o entendessem;

10. A existência de cheques, emitidos em nome de um operador, em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa;

Por tudo isto somos levados a concluir que a maior parte da facturação, relativa a sucata, emitida por J …………….., (...), M……………., Lda e (...), se trata de facturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca facturação real, eventualmente existente entre estes sujeitos passivos e as sociedades J………………, Lda e (...).

3.2.1- 4 – R………….. , Comércio de …………, Lda - NIPC: ……………

Da acção de Inspecção efectuada a este sujeito passivo pela Direcção de Finanças de Coimbra, verificaram-se as seguintes situações, que parcialmente se transcrevem:

“1. O sujeito passivo não apresentou os elementos contabilísticos, pelo que foi notificada (...) para a sua apresentação em 2006/01/03;

2. No dia 3 de Janeiro de 2006 não foram exibidos os elementos contabilísticos, tendo sido elaborado um auto de ocorrências do sucedido (...);

3. No dia 23 de Janeiro de 2006 foi ouvido o Sr. F …………………., na qualidade de sócio garante da R…………………., Lda (...), tendo referido que os documentos de suporte da sua contabilidade, referentes aos períodos anteriores a Outubro de 2004, tinham sido destruídos (enviados para a reciclagem de papel);

4. Existiam apenas os documentos de suporte referentes ao quarto trimestre de 2004, bem como alguns referentes a Agosto e Setembro do mesmo ano e os registos informáticos da sua contabilidade.

5. Foi notificado em 10/04/2006, pelo ofício n° 004023, para apresentação dos extractos bancários das contas movimentadas. No entanto apenas apresentou, em 02 de Junho de 2006, os extractos da conta n°. (...), relativos aos meses de Janeiro a Setembro da 2003 e de Maio e Junho de 2004. Foi com base nos elementos de suporte informático da contabilidade e na circularização de clientes que se concluiu que existia emissão de facturação fictícia

(…)

O sujeito passivo emitiu, durante os anos de 2003 e 2004, facturação que indiciamos como falsa, .... Por isso, o IVA liquidado naquelas facturas terá sido indevidamente mencionado, conforme o disposto na alínea c) do n°1 do artigo 2º do CIVA. (...)

Conjugando os elementos expostos nos pontos anteriores, com os elementos contabilísticos, apesar da informação disponível ser escassa, nomeadamente pela não exibição dos elementos que serviram de base à contabilidade, verificamos que:

1. Não é possível a mesma viatura efectuar, simultaneamente, transportes de mercadorias para dois clientes diferentes;

2. Não é possível a mesma viatura efectuar dois transportes distintos à mesma hora, saindo do mesmo local, para o mesmo destino, com quantidades de mercadoria distintas, dando origem à emissão de duas facturas diferentes para o mesmo cliente, e com peso que a viatura não suporta. Exemplo: em que para um peso bruto (tara + carga) de 40.000 kg, pretendiam fazer corresponder um peso de carga de 73.320 kg:

(…)

3. Não é credível que mais de oitenta por cento das compras sejam efectuadas a particulares, principalmente quando estamos a falar de muitas toneladas de sucata;

4. Não é credível que uma sociedade sem grandes infra-estruturas e com 2 pessoas ao seu serviço, movimente aquelas quantidades de sucata;

5. Não é credível que se tenha um descuido que leve a que documentos actuais, retirados do gabinete de contabilidade há relativamente pouco tempo, sejam levados para a reciclagem de papel;

6. Não é credível que, utilizando a mesma viatura se utilizem simultaneamente e indiscriminadamente 3 livros de guias de transporte distintos;

7. É Impossível, perante o controlo imposto aos produtores e importadores de acumuladores de veículos (baterias), em que estes são os responsáveis pela recolha dos acumuladores usados, que se efectuem transacções daquele tipo de resíduos nas quantidades inscritas nas facturas (231.730 kg em 3 meses) emitidas pelo sujeito passivo entre Outubro e Dezembro de 2004, sem ter procedido a qualquer aquisição.

8. Não é credível que a utilização de documentos Internos para a contabilização de aquisições da sucata corresponda a aquisições reais. Por um lado, porque se trata de uma percentagem superior a 85% do total das aquisições. Por outro porque existem contradições entre as declarações do sócio gerente: declara-nos (...) “... tratarem-se de aquisições a clientes diversos (v.g. particulares).” e, as declarações da responsável pela escrita que declara ter contabilizado os documentos internos porque o sócio gerente Sr. F ……………………….. se comprometia a ”... futuramente, entregar os documentos na forma legal das aquisições” - com IVA incluído. Não deveremos esquecer que os particulares não emitem documentos na forma legal, não dando, por isso, lugar à dedução do IVA.

Por tudo isto somos levados a concluir que a quase totalidade da facturação emitida se trata de facturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca facturação real, devido à falta de exibição dos documentos de suporte à contabilidade por parte do sujeito

Não nos sendo possível, pela falta dos documentos de suporte à contabilidade e de elementos complementares que nos permitam aferir da efectiva realização da transacção, nomeadamente guias de transporte, guias de remessa, guias de acompanhamento de resíduos e talões de pesagem, distinguir a facturação real da fictícia, consideramos que toda a facturação emitida nos anos de 2003 e 2004 se trata de facturação fictícia, pelo que não será considerada como proveitos da actividade do sujeito passivo.”

Relativamente a estes 3 fornecedores, sediados no distrito de Coimbra, e mencionados nos pontos anteriores, acresce ainda referir que, já anteriormente, no ano de 2006, foi constatado “in loco”, por três inspectores tributários da Direcção de Finanças de Santarém, a existência de fortes indícios da prática de crime fiscal, por não possuírem capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os fornecimentos que efectuaram à empresa J………, LDA, conforme se encontra relatado no Auto de Ocorrência elaborado pelos três inspectores tributários, que se deslocaram às sedes dos referidos “fornecedores” e que a seguir se transcreve na parte que diz respeito a estes sujeitos passivos:

“Aos vinte e nove dias do mês de Maio de 2006, pelas oito horas e cinquenta minutos, nós, (…),para o sujeito passivo “J ………………” com o NIF: …………..; (...); n.° DI200601422 de 26/05/2006 para o sujeito passivo “R…………. Comércio …………Lda.” com o NIPC: …………., todos relativos aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, deslocámo-nos à Direcção de Finanças de Coimbra, afim de conjuntamente com funcionários afectos ao Serviço de Inspecção Tributária da referida Direcção de Finanças, obtermos informações relativas aos sujeitos passivos anteriormente identificados, tendo-se constatado o seguinte:

(…)

1- Deslocámo-nos para N…………, pertencente à freguesia de M…, Concelho de Oliveira do Hospital, onde chegámos cerca das 13H00, sede da empresa “R……………” e do domicilio fiscal de (...). Constatámos a existência de um estaleiro de pequena dimensão, num local de difícil acesso para viaturas de grande porte, com actividade reduzida, não se registando qualquer entrada ou saída de viaturas. Várias diligências foram efectuadas no sentido de efectuarmos contacto com o “Sr. F ……………” pois a sua residência é contígua ao estaleiro, mas as mesmas foram infrutíferas. Deste modo, afigura-se que os sujeitos passivos identificados - “R …………… Comércio ……………. Lda.” e (…), cuja sede é neste estaleiro, não possuem capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os elevados fornecimentos que efectuaram às empresas (…) e J ………………….., Lda., …”

2. Na localidade Casal ……., pertencente ao Concelho ………., local de domicilio fiscal do “Sr. J ………………..”, constatamos, a existência de um estaleiro de pequena dimensão com alguma sucata (pouca) no seu interior, de duas viaturas, uma de matrícula …………. e outra de matricula ilegível, não se detectando qualquer actividade no seu interior. Num local próximo do estaleiro, constatámos a existência de um contentor, que funciona como domicilio fiscal do Sr. J ……………….. e também como sede das empresas (....). Deste modo, afigura-se que o sujeito passivo “Sr. J ………………..” e obviamente as empresas (...), não possuem capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os elevados fornecimentos qua efectuaram às empresas (...) e “J ………………., Lda”,...”

3.2.1. 5 - Conclusões finais sobre as compras de sucata registadas na contabilidade e declaradas para efeitos fiscais por J………..,LDA. com base em documentos emitidos pelos “fornecedores” identificados e descritos nos pontos anteriores

Face ao exposto para os “fornecedores” identificados nos pontos 3.2.1.1 a 3.2.1.4, pode-se concluir pela existência de fortes indícios, objectivos e credíveis que, as compras declaradas, no exercício 2004, e tituladas pelas facturas de compra referentes a esses “fornecedores” e registadas na contabilidade por J…………., LDA, são simuladas.

A existência de meios de pagamentos, nomeadamente, cheques emitidos aos supostos “fornecedores”, com a consequente movimentação da conta bancária, não poderá, em nosso parecer, comprovar, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas facturas emitidas pelos mesmos “fornecedores”, quando existem indícios, seguros e objectivos, que tais operações não são reais.

Pois, é a existência efectiva de operações económicas, consubstanciadas no caso em análise em supostas transacções de sucata, que justifica os fluxos financeiros entre duas entidades, e não o contrário quando tais operações não existem.

As situações relatadas deixam supor, desde logo, várias possibilidades que poderão ocorrer, quer isoladamente, quer de forma interligada:

- Que a verdadeira origem da sucata está em grandes empresas industriais, que não emitem factura, tendo as aquisições de sucata como documento de suporte facturas emitidas por entidades inexistentes e/ou sem estrutura adequada a tais transacções; e/ou

- Que, muitas vezes, são utilizados emitentes de facturas, não declarantes e sem estrutura empresarial, que substituem os verdadeiros fornecedores de sucata; e/ou

- Que, a sucata “transaccionada” entre os vários intervenientes consubstancia um circuito fictício, ou porque é sempre a mesma, ou simplesmente não existe.

O que se pode concluir dos factos descritos é a existência de fortes indícios que as transacções tituladas pelas facturas emitidas pelos “fornecedores” indicados nos pontos 3.2.1.1 a 3.2.1.4 são simuladas, originando, assim, a dedução indevida do IVA indicado como liquidado em tais documentos, por parte da empresa J……….. LDA.

(…)

3.3- TOTAL DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL

3.3.1- Para efeitos de IVA

3.3.1. 1 - IVA não dedutível em resultado de operações simuladas

Face ao exposto nos pontos 3.2.1.1 a 3.2.1.4 deste relatório, para os “fornecedores” que aí se encontram identificados, existem indícios fundados de que as facturas respectivas, não titulam operacões reais, e por conseguinte o IVA deduzido por J…………. Lda., relativamente às mesmas facturas, no montante total de € 11.474,98 no exercício de 2004, não é dedutível, uma vez que o Código do IVA, explicita no n° 3 do seu artigo 19°, que "não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente". Este entendimento tem sido expresso na abundante jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, quando afirma que “o direito à dedução do IVA pago a montante apenas poderá existir, segundo a própria natureza das coisas, relativamente a imposto efectivamente suportado em operações efectivamente acontecidas …”

(…) - (cfr. RIT de fls. 35 a 63 do PA apenso aos autos).

9) No seguimento do RIT a que se alude no ponto anterior, foram emitidas as seguintes liquidações (cfr. documentos de fls. 65 a 72 do PRG que integra o PA apenso aos autos):

- Liquidação adicional de IVA n.º ……………376, respeitante ao período de 0401 (janeiro de 2004), no montante de € 1.800,33, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação de juros compensatórios n.º ……………377, respeitante ao período de 0401 (janeiro de 2004), no montante de € 342,90, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação adicional de IVA n.º ………..378, respeitante ao período de 0403 (março de 2004), no montante de € 5.721,70, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação de juros compensatórios n.º ………….379, respeitante ao período de 0403 (março de 2004), no montante de € 1.051,54, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação adicional de IVA n.º …………380, respeitante ao período de 0404 (abril de 2004), no montante de € 3.192,00, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação de juros compensatórios n.º …………..381, respeitante ao período de 0404 (abril de 2004), no montante de € 575,43, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação adicional de IVA n.º ……….382, respeitante ao período de 0405 (maio de 2004), no montante de € 760,95, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009;

- Liquidação de juros compensatórios n.º ………….383, respeitante ao período de 0405 (maio de 2004), no montante de € 134,59, com data limite de pagamento voluntário até 28/02/2009.

10) Em 8/06/2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra as liquidações identificadas no ponto anterior, que foi objeto de decisão de indeferimento por despacho de 14/09/2009 do Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Santarém – (cfr. fls. 3 a 30 e 208 a 236 do PRG que integra o PA apenso aos autos).

11) Em 21/10/2009, a Impugnante apresentou recurso hierárquico contra a decisão a que se alude no ponto anterior, que foi objeto de decisão de indeferimento por despacho de 15/04/2010 do Subdiretor Geral do Impostos (cfr. fls. 247 a 277 e 334 a 345 do Processo de Recurso Hierárquico que integra o PA apenso aos autos).

12) A petição de impugnação judicial deu entrada neste Tribunal em 19/07/2010 – (cfr. fls. 1 do SITAF).”

“Factos não provados// Inexistem factos não provados com relevância para a decisão a proferir.”

“Motivação da decisão de facto//A matéria de facto dada como provada resultou da análise dos documentos constantes dos autos e do Processo Administrativo, que integra os Processos de Reclamação Graciosa e de Recurso Hierárquico, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que, não tendo sido impugnados, também são corroborados pelos documentos juntos (cfr. artigo 76.º n.º 1 da Lei Geral Tributária e artigo 362.º e seguintes do Código Civil), conforme discriminado nos vários pontos do probatório.//Quanto à prova testemunhal produzida em sede de inquirição de testemunhas, a mesma não foi relevante para a fixação dos factos provados.//Com efeito, a testemunha C ……………………………, Técnico Oficial de Contas e contabilista que executa a escrita da sociedade Impugnante, inclusivamente no ano de 2004 (exercício a que se refere o procedimento inspetivo), revelou ter apenas conhecimento sobre os documentos que lançava na contabilidade.//Quanto à testemunha P …………………, gerente de uma empresa de reciclagem, disse ser colega de trabalho de J ………………, gerente da sociedade Impugnante, há muitos anos, e que também é seu amigo. O seu depoimento caracterizou-se pela descrição dos conhecimentos que tinha sobre os fornecedores em causa nos autos, mas no âmbito das suas relações comerciais, não demonstrando conhecer as operações que se encontram em causa nos autos, nem que as presenciou, o mesmo sucedendo com a testemunha P ……………., que prestou um depoimento evasivo e circunscrito a generalidades, não tendo contribuído, de forma alguma, para a descoberta da verdade material.//Não resultam provados ou não provados quaisquer outros factos com interesse para a decisão da causa.”.

2.2. De Direito.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto e quanto ao correcto enquadramento jurídico da causa.

A sentença julgou procedente a impugnação, determinando a anulação das liquidações de IVA de Janeiro a Março de 2004. Estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:

«Conforme resulta do RIT (ponto 8 do probatório), constata-se que a administração tributária, com base no teor dos relatórios de inspeção tributária realizados aos 4 fornecedores aqui em causa, concluiu pela existência de fortes indícios, objetivos e credíveis, de que as compras declaradas no exercício de 2004, tituladas pelas faturas de compras aos 4 fornecedores e registadas na contabilidade da Impugnante, eram simuladas, e que a existência de meios de pagamento, nomeadamente cheques emitidos aos 4 fornecedores, com a consequente movimentação bancária, não comprovava, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas faturas emitidas pelos referidos fornecedores à Impugnante. // (…) // Com base nestes indícios, os relatórios de inspeção tributária concluíram da seguinte forma: // a) Para o fornecedor “A…………….”, concluiu-se que, não obstante o mesmo ter declarado que faturou cerca de “€ 12.500,00 desde 2002 a 2005, não tem nem nunca teve estrutura para desenvolver a atividade de comércio de sucata com os volumes de negócios constantes dos anexos P”; // b) Para o fornecedor “J …………….”, concluiu-se que “a maior parte da faturação, relativa a sucata, emitida por J …………….., (...), se trate de faturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a faturação real eventualmente existente, entre estes sujeitos passivos e as sociedades J …………………., Lda.”; // c) Para o fornecedor “M………. - Comércio ……………, Lda.”, concluiu-se que “a maior parte da faturação, relativa a sucata, emitida por J ……………., (...), M…………….s, Lda. e (...), se trata de faturação fictícia ou da favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca faturação real, eventualmente existente entre estes sujeitos passivos e as sociedades J …………….., Lda.”; e, por último, // d) Para o fornecedor “R………….., Comércio ……, Lda.”, concluiu-se que “somos levados a concluir que a quase totalidade da faturação emitida se trata de faturação fictícia ou de favor, não tendo nós possibilidade de distinguir a pouca faturação real, devido à falta de exibição dos documentos de suporte à contabilidade por parte do sujeito passivo.”// Analisando as conclusões vertidas nos 4 relatórios de inspeção tributária [alíneas a) a d)], há desde logo um elemento comum a todos eles: a de que os referidos fornecedores tinham (pouca) faturação real, e que a inspeção tributária, face aos elementos disponíveis, não tinha a possibilidade de distinguir entre a faturação real e a faturação fictícia. // Ora, só por aqui, os indícios recolhidos nos 4 relatórios de inspeção, não eram nem suficientes, nem seguros, para concluir, desde logo e sem diligências adicionais, que as operações em causa nos autos e tituladas pelas faturas emitidas pelos 4 fornecedores, não correspondiam a operações efetivas e reais. // Com efeito, são as próprias conclusões dos relatórios de inspeção que evidenciam que havia pouca faturação real, o que significa que as faturas em causa nos autos podiam corresponder a essa faturação real. // No caso em apreciação, as faturas indicam o tipo de sucata, o seu valor, a identificação das viaturas que efetuaram o transporte, respetivas datas e locais de carga e descarga, bem como os meios de pagamento (pontos 3, 4, 5 e 6 do probatório). // Perante estas evidências, a inspeção tributária limitou-se a concluir que “A existência de meios de pagamentos, nomeadamente, cheques emitidos aos supostos “fornecedores”, com a consequente movimentação da conta bancária, não poderá, em nosso parecer, comprovar, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas faturas emitidas pelos mesmos “fornecedores”, quando existem indícios, seguros e objetivos, que tais operações não são reais. Pois, é a existência efetiva de operações económicas, consubstanciadas no caso em análise em supostas transações de sucata, que justifica os fluxos financeiros entre duas entidades, e não o contrário quando tais operações não existem.”».

2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Afirma que «[a]s conclusões do relatório de inspeção tributária que esteve na origem das liquidações impugnadas resultam de uma ação concertada da administração tributária, e o respetivo o procedimento inspetivo realizado à Impugnante surgiu exatamente na sequência de ações inspetivas realizadas por outras unidades orgânicas da administração tributária»; «Essas ações inspetivas originaram relatórios de inspeção tributária, nos quais foram relatados exaustivamente factos sérios e objetivos sobre os fornecedores da Impugnante, em concreto indícios de que os mesmos eram responsáveis pela emissão de faturas falsas para vários sujeitos passivos, incluindo a Impugnante, nomeadamente: // i) Irregularidades graves relativos aos próprios fornecedores dos emitentes das faturas à Impugnante (NIF’s inválidos, não reconhecimento dos alegados fornecimentos, inexistência de quaisquer documentos complementares das faturas); // ii) - Posse de livros de faturas de terceiros (em branco) para emissão de faturas; // iii) Irregularidades no pagamento das alegadas aquisições de mercadorias (em violação do disposto no artigo 63.º-C da LGT, na redação à data dos factos) e, nalguns casos, detetados cheques emitidos em branco, mas já endossados no verso, possibilitando a inscrição de qualquer valor e o seu levantamento por qualquer pessoa; // iv) Irregularidades graves na contabilidade (omissões, incongruências e inexistência de elementos; // v) Irregularidades relativas aos transportes de mercadorias alegadamente vendidas (ex: transportes simultâneos de mercadorias para dois clientes distintos na mesma viatura, transportes realizados em viaturas sem capacidade para as quantidades declaradas e transportes em viaturas já vendida para sucata em data anterior); // vi) Falta de adequada estrutura empresarial para a alegada atividade desenvolvida»; «(…) ao contrário do que parece emergir da sentença recorrida, o procedimento inspetivo realizado à impugnante implicou necessariamente a análise dos elementos constantes da sua contabilidade, tendo, inclusivamente, concluído a AT pela existência de divergências graves na escrita da impugnante (em concreto nas existências declaradas)»; «No entanto, não será pelo facto de não ter recolhido ou concluído nesse procedimento inspetivo pela existência de mais indícios de falsidade das faturas que se desvanecerão os indícios que haviam sido já recolhidos por outras unidades orgânicas da Administração Tributária»; «Até porque, tal como parece entender o Tribunal a quo, os indícios que a AT poderia efetivamente recolher no âmbito do procedimento inspetivo realizado à Impugnante estão, em regra, relacionados com os elementos relativos aos transportes das mercadorias alegadamente transacionadas e relativos ao pagamento das faturas»; «É certo que, relativamente aos transportes das mercadorias alegadamente faturados à Impugnante, a AT nada concluiu no âmbito do procedimento inspetivo, mas já em relação aos pagamentos aí se concluiu o que já a jurisprudência já concluiu sobre esta matéria (vide v.g. o Acórdão do TCA Sul, proc. 08666/15, de 25-05-2017)»; «Ou seja, concluiu que, face aos indícios já recolhidos, a simples emissão de cheques e consequente movimentação da conta bancária não será apta a comprar a veracidade das operações económicas que pretendem titular».

Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto “III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável”, do relatório inspectivo. O dissídio entre as partes reside em saber se a Administração Tributária recolheu indícios sérios e consistentes de que as facturas que titulam o imposto dedutível da recorrida são falsas. A tese afirmativa da recorrente é rebatida pela recorrida, com base na alegação de que não foi posta em crise a sua contabilidade.

A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:

i) «Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. // Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção. // Não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” (1).

ii) Os indícios de facturação falsa postulam, normalmente, a realização de fiscalização cruzada, seja no emitente, seja no utilizador, por forma a descaracterizar o circuito económico e financeiro subjacente às facturas invocadas.

iii) A desconsideração da declaração tributária é determinada pela Administração Fiscal em nome de uma interpretação mais ajustada à realidade do rendimento, isto é, da capacidade contributiva efectiva daquele contribuinte. O afastamento da presunção de veracidade da declaração exige a recolha de indícios sérios, consistentes e credíveis de que é outra a realidade do rendimento.

iv) «A ATA não tem o encargo de provar a falsidade das facturas; basta-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios e reveladores de uma alta probabilidade de que as facturas são «falsas» para cumprir o seu ónus da prova (art.º 74º/1 e 75º/2, a) LGT). Demonstrados estes indícios, a lei faz cessar a presunção de boa fé creditada às declarações e contabilidade do contribuinte e devolve-lhe o encargo de provar a veracidade das operações subjacentes à facturação indiciada» (2).

v) «A AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada da(s) operação(ões) referida(s) na(s) factura(s) ser(em) simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT» (3).

vi) A distribuição dos ónus da prova é realizada da forma seguinte: «Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova (4), competindo à Administração fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção» (5).

Analisado o relatório inspectivo em apreço, verifica-se que o mesmo assenta na recolha de indícios da falsidade da facturação emitida pelos fornecedores da impugnante seguintes: i) A ………………….; ii) J …………………; iii) M…………Comércio de ………….., Lda.; iv) R……………….., comércio de Sucatas, Lda.

Sem embargo, a recorrente não aduz elementos que ponham em causa o circuito económico, financeiro e documental das facturas em causa, no quadro da contabilidade da recorrida. Registos contabilísticos e circuito financeiro levados ao probatório, sem impugnação por parte da recorrente (6). Sublinhe-se a descrição detalhadas por parte de cada factura dos elementos concretos da aquisição em causa, assim como dos meios de transporte e de pagamento utilizados (7). Pelo que a recorrente não logrou demonstrar os pressupostos da sua actuação, concretamente, o carácter simulado das facturas, elevadas aos n.ºs 3, 4, 5, 6 e 7 do probatório. A recolha de elementos quanto aos fornecedores da recorrida nada nos diz quanto à credibilidade da contabilidade desta última, e quanto ao carácter real das operações económicas tituladas pelas facturas em presença e do circuito económico-financeiro das mesmas. Pelo que se impõe concluir que não foram recolhidos indícios sérios e conclusivos da falsidade das facturas em presença.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não incorreu em erro, devendo ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Registe.

Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1ª. Adjunta-Tânia Meireles da Cunha)

(2ª. Adjunta – Cristina Coelho da Silva)

(1) Acórdão do TCAS, de 24-11-2017, P. 09956/16.

(2) Acórdão do TCAN, de 26.02.2015; P. 03276/09.4BEPRT.

(3) Acórdão do TCAS, de 23.03.2017, P. 665/09.8BELRS.

(4) do artigo 74.º da LGT

(5) Acórdão do TCAS, de 31/10/2019, P. 2403/09.6BELRS

(6) N.os 3, 4, 5, 6 e 7 do probatório.

(7) N.os 3, 4, 5, 6 e 7 do probatório