09222/15 - Tribunal Central Administrativo Sul

-Na reclamação do acto do órgão de execução fiscal prevista nos artigos 276º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o pedido é o de anulação do acto reclamado e não o de extinção da execução fiscal, que é o pedido próprio da oposição à execução fiscal, pelo que não há inutilidade superveniente da lide de reclamação ainda que a execução seja extinta, por pagamento, se o acto reclamado, porque não foi revogado nem anulado, se mantém válido;

- O regime excepcional de regularização de dívidas de natureza fiscal e de dívidas à segurança socia, instituido pelo Dec-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, é aplicável ao pagamento de coima fixada em processo de contra-ordenação instaurado por incumprimento do dever de pagamento por conta se o imposto foi pago antes da entrada em vigor do referido diploma, como resulta do nº 2 do seu artigo 4ª.

A FAZENDA PÚBLICA, não se conformando com a decisão do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a reclamação apresentada pela ora recorrida, S………. – SOCIEDADE ……………….., SA., contra o despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 3, de 25 de Fevereiro de 2014, que no âmbito do processo de execução fiscal nº ………………., indeferiu o pedido de aplicação do regime Excepcional de Regularização de Dívidas Fiscais (RERD), previsto no Decreto-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, e consequentemente anulou o despacho reclamado, vem dela interpor recurso concluindo as suas alegações nos seguintes termos:

A douta sentença recorrida não deve prevalecer, por manifestamente fazer incorrecta apreciação dos factos e aplicação do direito, gerando uma grave e insustentável injustiça, porquanto:

1° Sustenta que não ocorre inutilidade superveniente da lide, pese a reclamante ter pago voluntariamente a totalidade da dívida exequenda e o processo de execução fiscal ser extinto, pelo facto do pedido nos autos visar a anulação do acto do órgão de execução fiscal e não a extinção da execução;

2° Porém, não distingue entre pagamento meramente voluntário e espontâneo, nem tampouco qual seria o caso dos autos, sendo que o pagamento espontâneo não dá lugar a qualquer possibilidade de reembolso, ocorrendo, inexoravelmente, inutilidade superveniente da lide;

3° Não tem em consideração que ao abrigo do disposto no Decreto-Lei n° 151-A/2013, de 31 de Outubro, o pagamento da dívida faz precludir o direito de questionar a dívida.

4° Tampouco faz o enquadramento do ratio legis do antedito normativo legal.

5° Na verdade, sendo pacífico que o objectivo do antedito diploma é a arrecadação de receita pública, entendemos que não se justifica prosseguirem os autos, pelo facto de ter ocorrido pagamento voluntário, pois o não arquivamento dos mesmos vai contra o objectivo, a ratio de ser do diploma, maxime a subtracção da receita já arrecadada, pois se o objectivo é arrecadar receita, parece claro que pagando a totalidade da dívida cai fora do âmbito de aplicação, pois não se concede que com base no antedito diploma, a receita possa diminuir, quando este diploma, foi criado, expressamente, para arrecadar receita pública.

6° Entendemos pois, face a tudo quanto vai dito, que incorreu a douta sentença prolatada pelo respeitoso tribunal "a quo” em erro de julgamento, devendo ser declarada a inutilidade superveniente da lide.

7° Pretende ainda, o respeitoso tribunal a quo, aplicar o regime vertido no Decreto-Lei n.° 151-A/2013, de 31 de Outubro, a factos que não se enquadram no predito diploma.

8° Na verdade, o art 4.°, n.° 2 do DL n.° 151-A/2013 reporta-se a coimas associadas ao incumprimento do dever de pagamento de imposto e, o que está em causa nos presentes autos, não é o pagamento de um imposto, mas sim um pagamento por conta do imposto devido a final, em que a obrigatoriedade dos pagamentos por conta não está dependente da existência de um imposto a pagar no final.

9° O instituto dos pagamentos por conta tem subjacente a defesa do interesse da administração tributária em receber os montantes referentes às prestações dos sujeitos passivos. Sendo dessa forma, uma tutela do legislador num pagamento faseado, prévio e temporalmente estipulado.

10° Mas, pela falta de entrega de pagamento por conta ocorre uma omissão de um comportamento, por via da inexistência de um pagamento temporalmente estipulado no CIRC, sendo esta actuação que o legislador visa censurar com esta disposição legal do RGIT e não a efectiva entrega da prestação tributária a final.

11°, A falta de entrega de pagamento por conta não está associada ao conceito de falta de entrega de prestação tributária porquanto a obrigatoriedade da realização dos pagamentos por conta não está dependente da existência do imposto a pagar a final nesse ano,

12° Não o entendendo assim, a douta sentença em recurso violou os preceitos legais invocados na mesma, pelo que, deverá ser revogada, com todas as legais consequências devidas.

Contra-alegou a Recorrida formulando as seguintes conclusões:

“A- A ora recorrida, usou da prerrogativa legal, de redução da coima, e pagou 10% do montante mínimo.

B- Usando o disposto no referido diploma legal, nomeadamente o art.4 n° 2 ao indicar de forma abrangente "as coimas associadas ao incumprimento do dever de pagamento de imposto";

C- A A.T. entende fazer uma interpretação restritiva do citado preceito legal, ao entender que as coimas associadas á falta de entrega do pagamento por conta não está associado ao conceito de falta de prestação tributária;

D- O pagamento por conta, tem já um entendimento sufragado em jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, constante de acórdão datado de 9/4/2003 proc n° 1943/02, ao afirmar, sem sobra de dúvida, de que "os pagamentos por conta do imposto devido a final são, para o efeito em causa, as entregas pecuniárias antecipadas que sejam efetuadas pelos sujeitos passivos no período de formação do acto tributário"

E- Na doutrina, a figura do pagamento por conta, surge-nos como " entregas pecuniárias antecipadas efectuadas pelo próprio contribuinte."

F- A A.T. ao indeferir o pagamento da coima, com a redução legalmente prevista, violou de forma grosseira o disposto no art.4 n°do D.L n° 151-A/2013de 31/10.

G- Acresce que a Recorrente invoca a questão da inutilidade da lide, para obstar ao ganho de causa da ora recorrida, pese embora nunca tal argumento tenha sido avançado em sede de resposta á reclamação.

H- Tal como aconteceu com o pagamento da guia com redução que a A.T, que o considerou como provisório, até decisão superior, igualmente se deve entender o pagamento da execução fiscal, por parte da Recorrida, na medida em que tal liquidação é feita na condição, de ver posteriormente decidido a Reclamação que intentou em momento anterior, mais propriamente em 6/3/2014, matéria assente ai) L e cuja decisão Judicial, se favorável à Reclamante, como ocorreu, afetaria a legalidade da liquidação subsequente.

l- Na mesma linha de entendimento, foi sufragado em despacho datado de 25/02/2014, ao considerar dever manter cabimento o conhecimento da Reclamação, na medida em que a mesma é antecessora da execução fiscal, sendo o meio judicial apropriado, para aferir da legalidade praticada aquando da emissão do despacho que indeferiu a pretensão da ora recorrida, pagamento da coima com redução no âmbito do RERD.

J- Como último argumento, da Recorrente, avança esta com o seguinte: "...Legislador prossegue um objectivo de arrecadação de receita, para isso abdicando de parte dela mercê dos benefícios concedidos, parece não fazer sentido a compatibilização com instrumentos jurídicos que poderão subtrair o que arrecadou"

L- Para arrecadar, vale tudo...para repor uma gritante ilegalidade cometida pela A.T. já se alega a inexistência de previsão legal de "instrumentos jurídicos que subtraiu o que arrecadou.", mesmo que esse desidrato tenha sido ilegal.

M- Estamos perante a aferição da legalidade na arrecadação da mesma, por via de uma interpretação honesta e seria do diploma legal, que tinha como "ratio legis" a abrangência de todas as dívidas fiscais e respetivas coimas ainda não recuperadas.

N- Em suma, não estamos perante qualquer erro de julgamento por parte do "Tribunal a quo", na medida em que o procedimento judicial, Reclamação de despacho da A.T, é o meio processual adequado para análise do teor do mesmo, não colidindo de todo com a execução fiscal, que é um procedimento judicial distinto do primeiro.

Nestes termos e nos melhores de Direito, deve ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se por conseguinte, a decisão recorrida, com as consequências legais.”

Neste Tribunal, a Digna Magistrada do Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Dispensados os vistos legais, há que apreciar e decidir.

As questões a decidir, conforme as conclusões das alegações da Recorrente, são as seguintes:

- Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao decidir que, apesar de a execução ter sido extinta por despacho posterior à dedução da Reclamação, com fundamento no pagamento da dívida exequenda, não se verifica a inutilidade superveniente da lide;

- Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar que é aplicável ao caso dos autos o regime excepcional de regularização de dívidas do Decreto-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, designadamente, o nº 2 do seu art. 4º.

Na sentença recorrida julgaram-se provados os seguintes factos:

A) Em 11 de Julho de 2011, foi emitida a liquidação de IRC n° …………., relativa ao exercício de 2010, no montante de €606.243,96, com prazo para pagamento voluntário até 29 de Agosto de 2011 (cfr. fls. 11 dos autos);

B) Na referida liquidação de IRC, a linha 16, referente a "Pagamentos por conta", consta "a zeros" (cfr. fls. n dos autos);

C) Em 14 de Outubro de 2011, foi paga a liquidação de IRC referida nas alíneas antecedentes, no montante de €612.755,90 (cfr. fls. 12 dos autos);

D) No âmbito do processo de contra-ordenação n°……………….., do Serviço de Finanças de Lisboa 3, foi fixada a coima no valor de €30.000,00, por falta de entrega do pagamento por conta referente ao exercício de 2010 (cfr. fls. 18 dos autos e fls. 8 da cópia certificada do processo de execução fiscal apensa aos autos);

E) Em 10 de Novembro de 2013, no Serviço de Finanças de Lisboa 3, foi instaurado, contra a ora reclamante, o processo de execução fiscal n° ……………………., para cobrança coerciva de divida proveniente da coima e encargos de processos de contra-ordenação referidos na alínea antecedente, perfazendo o montante de €30.051,00 (cfr. fls. i a 3 da cópia certificada do processo de execução fiscal apensa aos autos);

F) Em 18 de Dezembro de 2013, a ora reclamante apresentou um pedido de emissão de guias para pagamento das coimas a que se reportam os processos de contra-ordenação n°s …………………. e ……………….., "com a redução prevista no âmbito do perdão fiscal, Lei 151-A/2013, de 31/10", invocando, em síntese, que "estando pago o imposto, em sede de liquidação do IRC, está, pois preenchido o requisito legal, para redução da coima, no âmbito do citado diploma legal, artigo 4 n° 2 al. a)" (cfr. fls. 7 e8 dos autos);

G) Na mesma data, o Serviço de Finanças de Lisboa 3 emitiu uma guia de pagamento, referente ao processo de execução fiscal n° ……………………, referido em E) que antecede, com a seguinte menção: "guia provisória até decisão superior sobre o requerimento apresentado em 18/12/2013", tendo sido indicado, como importância a pagar, o valor de €3.000,00, e, como data limite de pagamento, o dia 31 de Dezembro de 2013 (cfr. fls. 9 dos autos);

H) Em 19 de Dezembro de 2013, foi efectuado o pagamento da guia identificada na alínea antecedente (cfr. fls. 10 dos autos);

I) Em 25 de Fevereiro de 2014, foi elaborada Informação pelo Serviço de Finanças de Lisboa 3 tendo por objecto o requerimento referido em F) que antecedente, com o seguinte teor, em transcrição parcial:

“(...) Quanto ao benefício consagrado do DL 151-A/2O13 e de acordo com o parecer da DSJT de 30.01.2014, a falita de entrega do pagamento por conta não está associada ao conceito de falta de prestação tributária, pelo que a falta prevista e punida nos termos do art 114° n° 2 e 5 alínea f) do RGIT, não se enquadra nos art. 3°, n° 4 e 4°, n° 2 do RERD" (cfr. fls. 9 e 10 da cópia certificada do processo de execução fiscal apenso aos autos);

J) Em 25 de Fevereiro de 2014, a Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 3 proferiu o despacho ora reclamado, exarado sobre a Informação referida na alínea antecedente, com o seguinte teor: "Quanto à adesão ao Dec-Lei 151-A/2013 e de acordo com o informado no seu último parágrafo, o mesmo é de indeferir por falta de base legal" (cfr. fls. 8 da cópia certificada do processo de execução fiscal apensa aos autos);

K) Em 25 de Fevereiro de 2014, a reclamante foi notificada do teor do despacho transcrito na alínea antecedente (cfr. fls. u da cópia certificada do processo de execução fiscal apensa aos autos);

L) A presente reclamação foi apresentada, no Serviço de Finanças de Lisboa 3, em 6 de Março de 2014 (cfr. fls. 2 dos autos);

M) Em 21 de Março de 2014, o processo de execução fiscal n° ………………….., melhor identificado em E) que antecede, foi declarado extinto, por pagamento integral efectuado pela executada (cfr. fls. 22 da cópia certificada do processo de execução fiscal apensa aos autos).

Quanto ao julgamento da matéria de facto, diz-se, ainda, na sentença recorrida:

Inexistem factos não provados com relevância para a decisão em causa.

A decisão da matéria de facto resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, referidos a propósito de cada alínea do probatório.

Para concluir pela não verificação da inutilidade superveniente da lide, ponderou a sentença recorrida o seguinte:

Posteriormente à apresentação da presente reclamação, o processo de execução fiscal de que a mesma constitui incidente foi declarado extinto, em virtude de a reclamante ter procedido ao pagamento integral da dívida exequenda.

(…)

Nos termos do disposto no artigo 276º do CPPT, as decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autoridades da Administração Tributária que no processo afectem os direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário.

A apontada referência a decisões do órgão da execução fiscal ou de outras autoridades da Administração Tributária vai no sentido de ser reconhecido o direito global aos interessados de reclamarem, na execução fiscal, para o juiz de quaisquer actos que os lesem, tenham ou não a configuração ou a designação de decisões, como se depreende do disposto nos artigos 97º, nº 1, alínea n), 151º, nº 1 e 278º, nº 3 do CPPT e 101º, alínea d) e 103º, nº 2 da LGT (cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 15 de Julho de 2009, proferido no Processo nº 3043/09, integralmente disponível em www.dgsi.pt).

As reclamações judiciais de actos praticados pelo órgão de execução fiscal têm, em regra, por objecto, um acto lesivo praticado no âmbito da execução e, por fim, a respectiva anulação. Neste sentido, pode ler-se no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 23 de Janeiro de 2013, proferido no Processo nº 1498/12, integralmente disponível em www.dgsi.pt, o seguinte: «É que as reclamações judiciais de actos praticados pelo órgão de execução fiscal podem ter por objecto qualquer acto lesivo praticado no âmbito da execução, inclusivamente aqueles que lhes ponham termo (cfr. o nº 2 do artigo 103º da Lei Geral Tributária e o artigo 276º do Código de Procedimento e de Processo Tributário). O critério de recorribilidade do acto é, de acordo com a directriz constitucional - artigo 268º nº 4 da Constituição da República - o da sua lesividade e não qualquer outro. E o pedido na reclamação é o de anulação do acto reclamado, por ilegalidade deste, e não o de extinção da execução (como paradigmaticamente sucede na oposição à execução fiscal). Daí que, enquanto o acto se mantiver na ordem jurídica - ou seja, salvo nos casos em que venha a ser revogado ou anulado - não pode concluir-se com acerto que a reclamação que o tem por objecto se tornou supervenientemente inútil. (…)” (sublinhado nosso)

Ora, sendo o objecto da presente reclamação o despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 3, de 25 de Fevereiro de 2014, que indeferiu o pedido formulado de emissão de guias, para pagamento de coimas, com a redução constante do Regime Excepcional de Regularização de Dívidas Fiscais (RERD), previsto no Decreto-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, e pedindo a reclamante, nestes autos, a anulação do referido acto, por ilegalidade deste, e não a extinção da execução (como sucede na oposição à execução fiscal), enquanto o acto se mantiver na ordem jurídica não se pode afirmar que a reclamação que o tem por objecto se tornou supervenientemente inútil.

,Pode, ainda, ler-se no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo citado na sentença recorrida:

Através da citação que faz de JORGE LOPES DE SOUSA (…) onde se remete para o seu CPPT anotado, na edição de 2007, nota 5 ao art. 277.º) a sentença transpõe o que defende o Insigne Autor para o caso de revogação administrativa do acto reclamado, caso em que, manifestamente, a reclamação perde o objecto, o que torna supervenientemente inútil a reclamação contra ele deduzida.

Resulta do exposto que, não tendo o acto reclamado sido revogado, e sendo o pedido da Reclamação a anulação de tal acto, mantém-se a utilidade da lide, independentemente de ter sido extinta a execução fiscal por força do pagamento, pelo que, assim tendo decidido, não merece censura a sentença recorrida, sendo de julgar improcedentes as conclusões das alegações da Recorrente relativas a tal matéria.

Quanto a saber se é aplicável ao caso dos autos o regime excepcional de regularização de dívidas do Decreto-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, designadamente, o nº 2 do seu art. 4º

O Decreto-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, veio instituir um regime excepcional de regularização de dívidas de natureza fiscal e à segurança social cujo prazo de legal de cobrança tenha terminado antes de 31 de Agosto de 2013.

Quanto a dívidas de coimas, dispõe o artº 4º , nºs 2 e 3, do Decreto-Lei nº 151-A/2013:

2- As coimas não aplicadas ou não pagas, associadas ao incumprimento do dever de pagamento de imposto cuja regularização ocorreu antes da entrada em vigor do presente decreto-lei, são reduzidas, consoante o caso:

a) 10% do mínimo da coima prevista no tipo legal, não podendo resultar um valor inferior a 10,00 EUR, caso em que será este o montante a pagar;

b) 10% do montante da coima aplicada, no caso de coimas pagas no processo de execução fiscal, não podendo resultar um valor inferior a 10,00 EUR, caso em que será este o montante a pagar.

3- Para beneficiar da redução prevista no número anterior, o contribuinte deve proceder ao respetivo pagamento até 20 de dezembro de 2013 ou, até à mesma data, identificar o processo de contraordenação onde está a ser aplicada a coima.”

Como foi julgado provado na sentença recorrida, a coima cujo pagamento ao abrigo do regime especial instituído pelo Dec-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, foi requerido pela ora Recorrida e indeferido pelo acto reclamado, foi aplicada à Recorrida em processo de contra-ordenação instaurado por falta de pagamento por conta de IRC que veio a ser pago em 14 de Outubro de 2011, ou seja, antes da entrada em vigor do Dec-Lei nº 151-A/2013, pelo que não se compreende como se pode ter decidido que a dívida de coima em causa não é abrangida pelo regime especial deste diploma quando, no nº 2 do art. 4ª se faz referência, expressa, às coimas não aplicadas ou não pagas, associadas ao incumprimento do dever de pagamento de imposto cuja regularização ocorreu antes da entrada em vigor do presente decreto-lei, como beneficiando do regime instituído.

Alega a Recorrente (conclusões 8ª a 11ª) que o regime especial instituído pelo Dec-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, tendo subjacente a defesa do interesse da administração tributária em receber os montantes referentes às prestações dos sujeitos passivos, não é aplicável às situações de omissão de pagamento por conta por, tratando-se da omissão de um comportamento, por via de um pagamento temporalmente estipulado no CIRC, é esta omissão que o RGIT visa censurar e não a efectiva entrega da prestação tributária a final.

Quanto a esta questão, diz-se na sentença recorrida:

Recorrendo aos comentários de Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa sobre esta matéria, in “Lei Geral Tributária - Anotada e Comentada”, Encontro da Escrita, 4ª edição, 2012, p. 276, “as entregas em causa são qualificadas de pagamento por conta do imposto, sem se indicar o seu regime jurídico, do qual tudo depende. As entregas pecuniárias antecipadas poderão ser entendidas em termos de pagamentos fraccionados do imposto sujeitos às condições resultantes da existência e do montante deste. Contra esta caracterização invocar-se-á, porventura, o princípio da capacidade contributiva. Antes de verificado (completamente) o facto tributário não se sabe sequer se há lugar a imposto. (…) Tais prestações antecipadas poderão ser configuradas como meros financiamentos ao Estado. (…) Estaríamos, pois, nesta perspectiva perante empréstimos forçados, não se lhes aplicando as normas dos impostos. Na tese oposta, dir-se-á que são prestações antecipadas do imposto devido a final. Assim, aplicar-se-lhes-iam as normas dos impostos.”

Existem, assim, dois entendimentos possíveis quanto à qualificação do instituto do pagamento por conta: trata-se de “prestações antecipadas do imposto devido a final”, às quais se aplicam as normas dos impostos, ou de “empréstimos forçados”, não se aplicando, neste caso, as normas dos impostos.

De acordo com a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que consta do Acórdão de 9 de Abril de 2003, proferido no Processo nº 1943/02, integralmente disponível em www.dgsi.pt, “os pagamentos por conta do imposto devido a final são, para o efeito em causa, as entregas pecuniárias antecipadas que sejam efectuadas pelos sujeitos passivos no período de formação do acto tributário – art.º 33 da LGT. Trata-se, pois, de prestações antecipadas do imposto devido a final.”

Nesse mesmo sentido, veja-se ainda o sumário do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 14 de Outubro de 2008, proferido no Processo nº 2461/08, integralmente disponível em www.dgsi.pt, segundo o qual “(…) II - o pagamento especial por conta instituído no Código do IRC na versão dada pelo Dec-Lei nº 198/2001, de 3 de Julho, tem a sua inserção sistemática no capítulo relativo ao pagamento do imposto que a final for devido, a par do pagamento por conta, um e outro constituindo uma forma de antecipação de pagamento do tributo que a final venha a ser devido”. (sublinhado nosso)

Por outro lado, também na doutrina se qualifica a figura jurídica do pagamento por conta como “entregas pecuniárias antecipadas efectuadas pelo próprio contribuinte”, pois, “dão lugar imediato ao reembolso caso sejam superiores ao imposto devido” (vd. José Casalta Nabais, in “Direito Fiscal”, Almedina, 7ª edição, 2014, pp. 255, 494, 540-541).

Assim sendo, aderindo à tese preconizada na jurisprudência e na doutrina citadas, julgamos que o instituto do pagamento por conta deve ser reconduzido a “entregas pecuniárias antecipadas [que] poderão ser entendidas em termos de pagamentos fraccionados do imposto sujeitos às condições resultantes da existência e do montante deste.” O mesmo é dizer, a prestações antecipadas do imposto devido a final, pois, na verdade, “o pagamento por conta não pode nunca estar desligado do princípio da tributação do lucro real e não pode violar o princípio da proporcionalidade”, o que arreda a sua classificação de “empréstimo forçado” (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28 de Fevereiro de 2007, proferido no Processo nº 1221/06, integralmente disponível em www.dgsi.pt).

Nessa medida, existe, pois, para o efeito em causa, ao contrário do que defende a Autoridade Tributária, uma correlação indissociável entre as duas figuras - a do pagamento por conta e a do respectivo imposto que é devido a final - não se vislumbrando, por isso, razão para afastar do âmbito de aplicação do artigo 4º, nº 2 do RERD a coima associada a falta de pagamento de prestação tributária, a título de pagamento por conta.

A ratio legis parece apontar nesse mesmo sentido, bastando, para isso, atentar no preâmbulo do diploma em análise.

Com efeito, depois de assinalar os objectivos de intensificar e reforçar medidas de combate à fraude e evasão fiscal, antes da implementação de tais medidas, o legislador propõe-se a “(…) uma intervenção extraordinária e rigorosa do Governo que confira aos contribuintes uma derradeira oportunidade de regularizar a sua situação tributária e contributiva, e que permita recuperar uma parte significativa das dívidas de natureza fiscal e à segurança social.”

Tal regime veio, por um lado, permitir ao Estado arrecadar mais receita fiscal, e, por outro, possibilitar aos contribuintes a regularização das suas dívidas em condições mais vantajosas, desonerando-os, perante a Administração Tributária, pelo pagamento do valor do imposto em falta.

O legislador do RERD, procurando um modo mais expedito de obter receita fiscal, “sacrifica assim uma parte substancial de receita que lhe cabia, certo de que, dessa forma, mais facilmente obterá o pagamento de mais impostos; haverá mais devedores a pretenderem saldar as suas dívidas e logo, acabará por receber mais dinheiro – pelo menos num prazo mais curto – o que não é despiciendo, não o sendo seguramente também para os contribuintes devedores, os quais, vendo aqui uma oportunidade de regularização das suas dívidas em condições mais vantajosas, hão-de envidar esforços para o conseguirem” (cfr. Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 4 de Fevereiro de 2015, proferido no Processo nº 445/12.3TALMG.C1, e Acórdão, nele citado, do Tribunal da Relação do Porto de 17 de Dezembro de 2014, proferido no Processo nº 10/11.2IDAVR.P1, ambos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt).

Sendo esta a intenção primordial do legislador – o de arrecadação de receita – não se compreenderia que excluísse da abrangência do diploma legal e, em concreto, do seu artigo 4º, nº 2, uma parte significativa das infracções tributárias e das coimas aplicadas.

E, como se viu, atenta a natureza jurídica da figura do pagamento por conta, não se vê razão para se tratar de modo diferente a dívida resultante da coima aplicada associada à falta de entrega das prestações tributárias, a título de pagamento por conta, como sucede no caso dos autos, daquela que resultaria da falta de entrega da prestação tributária a título de imposto devido a final.

Saliente-se, aliás, que é a própria norma que utiliza como elemento de referência de um dos critérios de redução da coima o “tipo legal”.

E, em bom rigor, é o próprio artigo 114º, nº 5, alínea f) do RGIT, que contém a previsão do tipo legal da infração tributária aqui em causa (cfr. alínea I) dos factos provados), que qualifica a falta de entrega de pagamento por conta como “falta de entrega da prestação tributária”, sendo certo que, para essa qualificação, torna-se absolutamente necessária a existência de lucro tributável ao final do período do respectivo pagamento por conta (cfr. entre outros, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 7 de Março de 2007, proferido no Processo nº 877/06, integralmente disponível em www.dgsi.pt). E, assim sendo, mal se entenderia que, para efeitos de contra-ordenação, o pagamento por conta fosse qualificado como “prestação tributária”, e, depois, para efeitos de regularização da dívida, perdesse essa qualificação.

Pelo que, também por este motivo, o artigo 4º, nº 2 do RERD não deve ser entendido em sentido estritamente literal, como pretende a Autoridade Tributária, como reportando-se apenas aos impostos devidos a final, sendo mais coerente com o princípio da unidade do sistema jurídico e com a teleologia da norma entender que a mesma também abrange outras figuras com eles associadas, em particular, o pagamento por conta.

Resulta do que se transcreve que a sentença recorrida fez ponderada e correcta análise da matéria em causa, não se podendo deixar de concordar com a conclusão de que a omissão de pagamento por conta e a coima aplicada por tal comportamento não se encontra excluídas do regime especial de pagamento de dívidas do Decreto-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro.

É, pois, de concluir que, ao anular o acto reclamado por ter negado à ora Recorrida o direito ao pagamento da coima em causa com a redução prevista no art. 4º do Dec-Lei nº 151-A/2013, de 31 de Outubro, fez a sentença recorrida correcta aplicação do direito aos factos, não incorrendo em qualquer erro de julgamento, pelo que improcedem, também, as conclusões das alegações de recurso relativas a esta matéria.

Termos em que acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em, negando provimento ao Recurso, confirmar a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

4 de Fevereiro de 2016

Cremilde Abreu Miranda

Joaquim Condesso

Cristina Flora