Quem foi o relator do acórdão 02489/08?

O relator foi José Correia, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 02489/08?

O acórdão foi proferido em 15 de julho de 2008.

Acórdão TCAS — Execução fiscal, Omissão de pronúncia

Sumário

I) -À semelhança do que sucede no processo judicial comum conforme o estatuído na al. d) do nº 1 do artº 668º do CPC, é causa de nulidade da sentença em processo judicial tributário a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar. II) -Resultando da análise da sentença que ela se pronunciou especificamente e de forma clara, rigorosa e explícita sobre todos os fundamentos da reclamação, conclui-se que o mesmo não está, de todo em todo, afectado na sua validade jurídica por omissão de pronúncia, não se verificando a arguida nulidade. II) -Os pressupostos da dispensa de prestação de garantia, referidos no n° 4 do art. 52° da LGT, são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. III) -Revelando os autos que a recorrente tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada, não se torna necessário aquilatar da verificação dos demais requisitos da dispensa da prestação da caução, v.g. se a recorrente efectivamente teve culpa na insuficiência ou inexistência de bens, tendo de manter-se o despacho recorrido e a sentença que o confirmou. IV) -Havendo a AT acatado o regime de dispensa da prestação por se ter demonstrando que havia possibilidade de penhora de bens e, assim, que a executada tinha capacidade económica de prestar garantia, não há que deferir a produção de prova testemunhal para a comprovação dos prejuízos irreparáveis dada a sua manifesta desnecessidade.

Texto

ACORDA-SE, EM CONFERÊNCIA, NA 2ª SECÇÃO DESTE TRIBUNAL: 1.-A…….– , LDª, inconformada com a decisão proferida pelo Sr. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa proferido nos autos de recurso interposto nos termos do artº 276º do CPPT e que lhe indeferiu o pedido de revogação do despacho do Chefe do Serviço de Finanças …… que indeferira o pedido de dispensa de prestação de garantia no processo de execução fiscal n.°…….., dela recorre concluindo as suas alegações como segue: 1) Considerou a sentença recorrida que o despacho recorrido não sofria de qualquer vício de fundamentação, bem como não apreciou o facto -alegado pela Reclamante - relativo à incongruência da fundamentação apresentada e tal apreciação assumia extrema importância para a boa decisão dos autos pelo que, nos termos do disposto no artigo 558° n° 1 alínea d) do CPC, aplicável ex vi artigo 2° alínea d) do CPPT, é a sentença nula; 2) Conclui a sentença recorrida que ora Recorrente, não efectuou prova suficiente do prejuízo irreparável que a prestação da garantia poderia provocar; 3) Conforme alegado pela ora Recorrente no artigo 47° da sua Reclamação, o Fisco limitou-se a efectuar uma mera constatação de factos, não tendo apresentado razões efectivas para indeferir a dispensa de prestação de garantia; 4) O facto de existirem resultados positivos, isto é, lucros fiscais, bem como por existirem activos financeiros não justifica, por si só, que a saúde financeira da empresa não fique afectada com a prestação de garantia; 5) Sobretudo porque os mesmos factos que levaram a Administração Fiscal a conceder o pagamento prestacional, por a situação económica da Recorrente não permitir solver a dívida de uma só vez, não bastaram para reconhecer o prejuízo irreparável que advém da prestação de garantia; 6) No caso dos autos a Administração Fiscal considerou que a executada tem lucros fiscais e bens no activo financeiro - a saber, dinheiro - que permitiriam a prestação de garantia mas considerou que a Recorrente não tinha dinheiro suficiente para solver a dívida de uma só vez, o que é completamente contraditório; 7) A Administração Fiscal nunca invocou a existência de bens ou outros activos que servissem de garantia; 8) Esta fundamentação até pode servir para justificar o regime prestacional concedido mas é claramente insuficiente e obscura no que concerne ao indeferimento da prestação de garantia porque a análise factual relativamente à existência de montantes suficientes para fazer face ao pagamento da dívida de uma só vez não abrange, necessariamente, a análise do prejuízo irreparável invocado perante a possibilidade de prestação de garantia; 9) Para aferir do prejuízo irreparável, a Administração fiscal teria que analisar outros parâmetros, tais como a existência de bens já penhorados e impossibilidade de suportar mais despesas relacionadas com a prestação, nomeadamente, duma garantia bancária; 10) Nestes termos, para além da fundamentação apresentada ser claramente contraditória, no que concerne à aferição da existência de prejuízo irreparável a Administração Fiscal não se pronunciou, inexistindo fundamentação para a decisão do indeferimento da isenção de prestação de garantia; 11) Considera a Recorrente que o prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos, para além de alegado, foi provado por via documental, e foi requerida produção de prova suficiente para efectivar a comprovação do alegado; 12) Nos termos do disposto no artigo 52° n°4 da LGT, são duas as situações que podem relevar para o deferimento da isenção de prestação de garantia: i) A prestação de garantia causar prejuízo irreparável ou: ii) Manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido; 13) Conforme a Recorrente já alegou em sede de Reclamação, a Autoclean tem sido uma empresa com uma evolução bastante positiva, fruto de um esforço comercial e eficiência em termos de gestão; 14) Só a partir de 2005 a Recorrente conseguiu manter um cash flow positivo possibilitando fluxos de tesouraria suficiente para conseguir liquidar as suas obrigações fiscais mas o cash flow gerado no ano de 2005 foi necessário para cobrir o valor negativo apurado no ano de 2004, pelo que qualquer esforço adicional financeiro provocaria um desequilíbrio irremediável da contabilidade da Recorrente; 15) Somente em 2006 a Recorrente pode efectivamente iniciar um plano de pagamento das obrigações fiscais em atraso, tendo efectuado um pagamento de elevada monta e mais alguns pagamentos que perfazem cerca de 80% da dívida existente para com a Administração Fiscal; 16) Contudo, tal esforço financeiro não pode ser mantido sob pena de destabilizar irremediavelmente o equilíbrio financeiro da Recorrente e a Recorrente não pode deixar de pagar aos seus funcionários, pois o trabalho dos mesmos são a força principal da actividade da empresa, o que iria gerar um incumprimento generalizado das obrigações para com terceiros e consequente falta de pagamento dos mesmos; 17) Tanto assim é que a própria Administração Fiscal reconheceu que a Recorrente não tinha possibilidade de solver de uma só vez a dívida exequenda; 18) Acresce referir que a Recorrente recebe dos seus clientes numa base de 90 dias, ou seja, os pagamentos de facturas são efectuados num longo prazo e tendo a Recorrente de efectuar a declaração e entrega do IVA mensalmente, a Recorrente muitas vezes tem de suportar o pagamento do imposto sem ter, ainda, recebido os montantes das facturas que geraram o imposto; 19) Tal situação faz com que existam períodos de constrangimento de tesouraria bastante relevantes, sendo, muitas vezes impossível efectuar o pagamento do imposto atempadamente; 20) A Recorrente tem cumprido escrupulosamente todos os planos de pagamento prestacional concedidos pela Administração Fiscal; 21) Neste momento, a existência de vários pagamentos à Administração Fiscal e os pagamentos regulares a trabalhadores e fornecedores são de elevada monta, pelo que o cash flow gerado pela empresa está a fazer face aos mencionados pagamentos e pouco mais; 22) O recurso a crédito, nesta altura, é manifestamente impossível, pois a Recorrente já chegou ao seu limite de endividamento; 23) A Recorrente tem, efectivamente, bens mas os mesmos encontram-se penhorados pela Administração Fiscal conforme foi confirmado no artigo 17° da Contestação e a Recorrente não dispõe de mais bens penhoráveis pois a actividade da empresa relaciona-se, sobretudo com a prestação de serviços; 24) Face ao exposto, claro se torna que a prestação de garantia iria provocar um prejuízo irreparável à Recorrente, pois não tendo bens para oferecer em penhora e não dispondo de crédito bancário que garantia poderia prestar?; 25) Somente poderia usufruir do cash flow que dispõe e prestar uma caução - se tal fosse permitido pelo órgão de execução - mas para tal iria restringir pagamentos de suma importância para a manutenção da actividade da empresa, como acima se descreveu; 26) Tudo quanto se acaba de descrever é facilmente comprovável não só por meio da documentação junta aos autos, bem como pelo depoimento das testemunhas arroladas mas que nunca foram inquiridas pelo que tal consubstancia uma violação do princípio da cooperação e descoberta da verdade - Cfr. artigos 266° e 519° do CPC; 27) A Recorrente solicitou que fossem juntos aos autos por parte da Administração Fiscal os montantes dos pagamentos realizados pela Recorrente desde Outubro de 2005 mas tal documentação nunca foi efectivamente fornecida aos autos, o que viola claramente o princípio da colaboração previsto no artigo 59° da LGT e artigos 266° e 519° do CPC; 28) Considera a Recorrente que, mesmo que não se considere que possa causar um prejuízo irreparável a prestação de garantia idónea, a prestação da mesma é manifestamente impossível em virtude de falta de meios económicos e ausência de bens penhoráveis; 29) Nestes termos, considera a Recorrente que estão preenchidos os requisitos para a isenção de prestação de garantia nos termos e para os efeitos do artigo 52° da LGT. Nestes termos e nos demais de direito, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e em consequência ser declarada nula a sentença recorrida ou, caso assim não se entenda, deve ser produzida prova suficiente para comprovação do prejuízo irreparável e consequente dispensa de prestação de garantia. Não houve contra – alegações. O EPGA pronunciou-se no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso. Os autos vêm á conferência com dispensa de vistos. * 2.- Para a decisão importa ter em conta em sede fáctica o que a 1ª instância deu como assente com fundamento no teor das informações oficiais e documentos constantes dos autos, bem como no processo de execução fiscal apenso, julgo provados, com interesse para a decisão da causa, os factos que a seguir se indicam. A) -No serviço de finanças de Lisboa-14 corre termos, contra a sociedade "A……. - ……….., LDA.", o processos de execução fiscal n° …….., para cobrança de dívida de IVA do período de 2007-10, no valor de € 26.325,09, acrescido de juros de mora, conforme certidão de dívida de fls. 2 do processo de execução apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzida. B) -A reclamante foi citada, para os termos do processo de execução, referido em A), em 28/01/2008, conforme aviso de recepção de fls. 3 do apenso de execução e que aqui se dá por integralmente reproduzido. C) -Em 15/02/2008 deu entrada, no processo de execução fiscal referido em A), o requerimento de fls. 4 a 7 do apenso de execução, que aqui se dá por integralmente reproduzido, através do qual, e com os fundamentos nele expressos, a aqui reclamante requereu: a) - O pagamento da quantia exequenda em 12 prestações mensais; b) - A isenção da prestação de garantia, nos termos do art. 52°, n° 4, da LGT. D) -Em 18/02/2008, foi prestada, no processo referido em A), a informação de fls. 11 a 13 do apenso de execução, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, na qual, além do mais, é referido: " (...) (d) Não existe qualquer penhora efectuada à ordem do presente processo executivo, nomeadamente de contas bancárias, ao contrário do referido no articulado da requerente a ponto 10° da sua petição; (…) 3 -Invoca argumentos de carácter financeiro/económico, que não lhe permitem solver a dívida de imediato, além dos prejuízos que poderia causar à sua imagem a prestação da referida garantia; 4 -Da consulta ao Anexo O da Declaração Anual do ano de 2006, verifica-se a existência de vendas/prestações de serviços a diversos clientes nos montantes de 1.543.715,006, ressalvando o facto de aqui só constarem os clientes cujo valor anual de vendas é superior a 25.000,00€; 5 -Atenta a análise do modelo 22 do IRC, verifica-se que a executada desde 2005, apresentou resultados positivos, isto é, lucros fiscais e consequentemente IRC a pagar (35.574,99€ no ano de 2006); 6 -Resulta assim através de uma análise muito perfunctória da sua situação económica da executada, a existência de bens no seu activo financeiro, nomeadamente o contratual de receber de uma outra sociedade, outro activo financeiro, nomeadamente dinheiro; 7 - É a própria requerente, que no seu ponto 17° da petição, afirma e passo a citar "A requerente tem capacidade financeira para cumprir o regime prestacional, independentemente da prestação de garantia "; Do Direito 1 - Atento o valor da causa, a competência para a autorização do pagamento em prestações é do órgão de execução fiscal; 2 - Poderá ser concedido o pagamento prestacional em 12 prestações mensais e sucessivas atento o disposto no n° 4 do art° 196 do CPPT, visto tratar-se de dividas repercutidas sobre terceiros, no caso em apreço - IVA; 3 - Caso não seja concedida a dispensa de prestação de garantia, a mesma deverá ser fixada no montante de 38.810,246, (calculada nos termos do n.° 5 do art.° 199.° do CPPT), conforme quadro anexo: (...)". E) - Sobre o requerimento, referido em B), recaiu o despacho que consta de fls. 14 do apenso de execução, proferido pelo chefe do serviço de finanças de Lisboa-14 em 18/02/2008, com o seguinte teor: "Atenta a informação que antecede e as razões invocadas pela requerente, fica demonstrada alguma dificuldade de tesouraria, para pagar a dívida de uma só vez, pelo que defiro o pagamento da mesma em 12 (doze) prestações mensais, iguais e sucessivas nos termos do n° 4 do artigo 196° do CPPT. Já no que respeita ao pedido de isenção da prestação de garantia, indefiro o pedido pelos seguintes motivos: - Não existem bens penhorados tendentes a assegurar o valor da dívida exequenda e acrescido, nem foi oferecida hipoteca ou penhor; - Não foi provado o prejuízo irreparável que poderá causar ou vir a causar à empresa, designadamente em que é que ele se concretiza, conforme é determinado no n° 4 do art° 52 da LGT, pois apenas foi "invocado" prejuízo irreparável; Face ao exposto deve a empresa prestar garantia idónea nos termos do n° l do art° 199 do CPPT, pelo valor de 38.810,246. Notifique-se". F) -A executada, ora reclamante, foi notificada do teor do despacho, referido em E), bem como do teor da informação, referida em D), em 04/03/2008, nos termos do ofício cuja cópia consta de fls. 15 do apenso de execução e que aqui se dá por integralmente reproduzida. G) -A presente reclamação deu entrada, no serviço de finanças ….., em 1 3/03/2008. H) -A reclamante juntou aos autos cópia de um auto de penhora e cópia das análises de remunerações e descontos relativas ao mês de Janeiro de 2008, que constam de fls. 21 a 31 dos autos e que aqui se dão por integralmente reproduzidas. * Nos termos do artº 712 do CPC adita-se ao probatório a seguinte factualidade relevante para uma conscienciosa decisão da causa: I) -No processo de execução fiscal a que respeita esta reclamação e identificado na al. A) deste probatório, não foi efectivada qualquer penhora (cfr. inf. de fls. 34). J) -O auto de penhora de 20-03-2006, junto pela reclamante a fls. 21 e ss, através do qual foi penhorado o Direito ao Trespasse e ao Arrendamento do Estabelecimento Comercial nele identificado e pertencente à reclamante e em que lhe é atribuído o valor presumível de 16.000,00€, já se encontra inactivo, uma vez que os processos de execução fiscal a que se encontrava associado foram declarados extintos por pagamento voluntário (cfr. dita inf. de fls. 34 e ss). K) -Foram efectivadas quatro autos de penhora, de 12-02-2007 e 14-06-2007, respectivamente, cujos autos se encontram de fls. 39 a 48, dois referentes a bens móveis e dois a estabelecimentos comerciais, os quais estão associados a dois processos de execução fiscal, que a Fazenda Nacional moveu contra a aqui reclamante, a saber n° ……, instaurado em 2006-12-12 e n° ………., instaurado em 2007-04-15, que correm termos neste Serviço de Finanças, ambos com planos de pagamentos prestacionais em curso (cfr. docs. mencionados). L) – Como decorre dos documentos indicados na antecedente al. foram penhorados os mesmos bens em ambos os processos, aceites como garantia a prestar nos termos do art° 199 do CPPT, aos quais foram atribuídos aos valores de 16.000,00€, 36.100,00€, 16,000,00€ e 39.600,00€, não sabendo este Serviço a origem do valor de 218.797,82€ invocado pela reclamante. * 3. -Tendo em conta a factualidade levada ao probatório da sentença e que o recurso é delimitado objectivamente pelas conclusões da alegação da recorrente - artºs. 684º, nº 3 e 690º, nº 1, ambos do CPC e al. f) do artº 2º e artº 169º, estes do CPPT- estando em causa o despacho proferido pela Adjunta da 3ª Secção, por delegação do Sr. Chefe do Serviço de Finanças ….., que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia no processo de execução fiscal n.°……., verifica-se que as questões a decidir consistem em saber se: A) -A sentença enferma de nulidade por o Tribunal recorrido não ter conhecido da incongruência do despacho recorrido; e B) -Se deve produzir-se prova testemunhal para comprovação dos alegados prejuízos irreparáveis para os efeitos do disposto no artº 52º nº 4 da LGT. * 1) Considerou a sentença recorrida que o despacho recorrido não sofria de qualquer vício de fundamentação, bem como não apreciou o facto -alegado pela Reclamante - relativo à incongruência da fundamentação apresentada e tal apreciação assumia extrema importância para a boa decisão dos autos pelo que, nos termos do disposto no artigo 558° n°1 alínea d) do CPC, aplicável ex vi artigo 2° alínea d) do CPPT, é a sentença nula. Vejamos. A) -NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA: Diz a recorrente que a sentença padece daquela nulidade porque, havendo considerado que o despacho recorrido não sofria de qualquer vício de fundamentação, não apreciou o facto -alegado pela Reclamante -relativo à incongruência da fundamentação apresentada e tal apreciação assumia extrema importância para a boa decisão dos autos pelo que, nos termos do disposto no artigo 558° n° 1 alínea d) do CPC, aplicável ex vi artigo 2° alínea d) do CPPT, é a sentença nula. Ora, na sentença recorrida, o Mº Juiz «a quo», depois de discorrer sobre os requisitos legais da fundamentação, acaba por, á luz deles, se debruçar sobre o caso concreto para apreciar o alegado pela reclamante de que o pedido de isenção da prestação de garantia em causa fundado no prejuízo irreparável decorrente de a reclamante ter as suas contas penhoradas, ficando, assim, com a sua imagem mais afectada junto da instituição bancária e dos seus clientes e, ainda, que a prestação de garantia seria um obstáculo ao cumprimento do regime prestacional de pagamento da dívida exequenda, para o qual tem capacidade financeira - cfr. pontos 10, 17 e 18 do requerimento referido e dado por reproduzido em C) do probatório. Apreciando, afirma o Mº Juiz recorrido que “…no despacho reclamado, reproduzido em E) dos factos provados, e na informação para a qual remete, referida e, em parte, reproduzida em D) dos mesmos factos, foram apreciados, embora não acolhidos, os fundamentos alegados pela ora reclamante, por forma a que pudesse conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente”…, pelo que não padece o despacho reclamado do vício de falta de fundamentação. Ainda se aduz na sentença que “Como bem refere a Da magistrada do M° Público, no seu douto parecer, o facto de a reclamante discordar dos fundamentos que suportam a decisão de indeferimento não constitui vício de falta de fundamentação, mas, eventualmente, vício de violação de lei, do qual importa, em seguida, conhecer”. Tomando posição sobre a questão da nulidade da sentença, o EPGA entende que a mesma é infundada porquanto, como decorre de fls. 85 dos autos, foi feita a apreciação da natureza contraditória do despacho recorrido na sequência do que se conclui que o despacho recorrido estava fundamentado e não era consequentemente incongruente. Quid juris? Nos termos do nº 1 do artº 125º do CPPT e à semelhança do que sucede no processo judicial comum conforme o estatuído na al. d) do nº 1 do artº 668º do CPC, é causa de nulidade da sentença em processo judicial tributário a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar. Aquela regra comporta a excepção prevista no nº 2 do artº 660º do CPC que estipula que «O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras». E as questões suscitadas pelas partes e que justificam a pronúncia do Tribunal terão de ser determinadas pelo binómio causa de pedir - pedido . A ser assim e de acordo com a opinião do Prof. J. A. Reis, Anotado, Coimbra, 1984, Vol. V, pág. 58, haverá tantas questões a resolver quantas as causas de pedir indicadas pela recorrente no requerimento e que fundamentam o pedido de anulação do acto reclamado. Como se vê do excerto da sentença, sobre a apreciação e decisão da causa de pedir “fundamentação insuficiente e contraditória do despacho reclamado”, a questão suscitada pela recorrente, foi, nem mais nem menos, a que enunciou, apreciou e decidiu na sentença recorrida nos termos atrás referidos. Da análise da sentença recorrida resulta que o Tribunal «a quo» se pronunciou especificamente e de forma clara, rigorosa e explícita sobre esse fundamento invocado pela reclamante, ainda que não aluda a todos e cada um dos argumentos aduzidos por aquela pois, como ainda ensina o ilustre Prof., Anotado, 1981, V, pág. 143, «Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que eles se apoiam para sustentar a sua pretensão». A sentença é uma decisão dos tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativas fiscais (artº 3º do ETAF). Ela conhece do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto, pelo que a sentença pode estar viciada de duas causas que poderão obstar à eficácia ou validade da dicção do direito: - por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação; por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração e estruturação ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e então torna-se passível de nulidade, nos termos do artº 125º do CPPT. Integra a primeira a situação em que não se imputa à sentença qualquer violação das regras da sua elaboração e estruturação ou vício que atente contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada; mas alegando a requerente que em relação aos factos errada/insuficiente/incongruentemente admitidos na sentença (erro de julgamento) houve uma inadequada interpretação e aplicação das normas jurídicas e princípios de direito, aplicáveis no caso em apreço (erro de direito), tal constitui matéria que se coloca claramente no âmbito da validade substancial da sentença, que não no da sua validade formal. Termos em que não se verifica a arguida nulidade. * Sobre a questão de saber se deve produzir-se prova testemunhal para comprovação dos alegados prejuízos irreparáveis para os efeitos do disposto no artº 52º nº 4 da LGT: A sentença recorrida adoptou a seguinte fundamentação para julgar improcedente a reclamação: “O art. 170° do CPPT, sob a epígrafe Dispensa da prestação de garantia, dispõe: "l - Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal (...) 2-(...). 3 - O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária. 4-(...). Por sua vez, o art. 199°, do mesmo diploma legal, sob a epígrafe Garantias, prescreve: "1-(...). 2-(...) 3 - Se o executado considerar existirem os pressupostos da isenção da prestação de garantia, deverá invocá-los e prová-los na petição. (...)". Por seu turno, o art. 52° da LGT, sob a epígrafe Garantia da cobrança da prestação tributária, refere: «l-(...). 2-(...) 3 -(...) 4 -A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. (…)". O despacho reclamado, reproduzido em E) dos factos provados, indeferiu a pretensão da ora reclamante, na parte em que requeria a dispensa da prestação de garantia, invocando, para tanto, os seguintes fundamentos: "-Não existem bens penhorados tendentes a assegurar o valor da dívida exequenda e acrescido, nem foi oferecida hipoteca ou penhor; -Não foi provado o prejuízo irreparável que poderá causar ou vir a causar à empresa, designadamente em que é que ele se concretiza, conforme é determinado no n° 4 do art° 52 da LGT, pois apenas foi "invocado" prejuízo irreparável. Face ao exposto deve a empresa prestar garantia idónea nos termos do n° l do art° 199 do CPPT, pelo valor de 38.810,24€.". No caso em apreço, tal como no tratado no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 06/05/2003, Proc. 00155/03, a questão a decidir prende-se, além do mais, com a interpretação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT. A tal propósito, foi referido no citado acórdão: "4.1. Nos termos do disposto no n" 4 do art. 52° da LGT «a administração tributária pode, a requerimento do interessado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado». Daqui resulta que os pressupostos da isenção citada são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. Todavia, em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. Ou seja, da interpretação conjugada do disposto nos dois normativos citados (n° 4 do art. 52° da LGT e n° 3 do art. 170° do CPPT) vemos que aquele primeiro impõe que «em qualquer dos casos» (quando a prestação da garantia causar prejuízo irreparável ou quando haja manifesta falta de meios económicos, que pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, para pagamento da dívida exequenda e acrescido) a insuficiência ou inexistência de bens não pode ser da responsabilidade do executado. Ora, se, como (...) acentuam Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, pag., 153, «a responsabilidade do executado, prevista na parte final do n° 4, se deve entender em termos de dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens, então só pode concluir-se que ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores. E esta conclusão resulta, igualmente, da conjugação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT (o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária) com o também disposto no art. 342° do Código Civil (quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos, cabendo à contraparte, aprova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos). Neste mesmo sentido se pronunciam, ainda, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Procedimento e de Processo Tributário, comentado e anotado, Almedina, pag. 422): E deve ser instruído com a indispensável prova documental».". No caso que nos ocupa, à semelhança do tratado no aresto que se vem transcrevendo, a reclamante não provou os pressupostos legais da dispensa de garantia, sendo que sobre ela impende o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores. Na verdade, "atenta a matéria de facto provada, não pode concluir-se que a reclamante recorrida tenha provado os referidos pressupostos para a concessão da isenção, nomeadamente, que tenha provado que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o n° 4 do art. 52° da LGT faz depender a isenção da prestação de garantia quer no caso de invocação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis. (...) 4.3. É verdade que, em relação ao pressuposto «manifesta falta de meios económicos» a lei adianta que essa falta pode ser revelada quando ocorra insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Todavia, esta é questão que se reporta, apenas à prova do pressuposto da falta de meios económicos, e não já à prova (ou não prova) de que tal insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado. A prova da inexistência desta responsabilidade recai, nos termos gerais, sobre o executado, já que é sabido que o ónus consiste na necessidade de observância de determinado comportamento, não para satisfação do interesse de outrem, mas como pressuposto de uma vantagem para o próprio (cfr. A. Varela, Obrigações, pág. 35). Daí que, (...), não baste afirmar-se a distinção de que a imposição de instrução do pedido de isenção com a prova documental necessária se reporta apenas ao pedido com base no prejuízo irreparável a causar pela prestação da garantia. (...) o cerne da questão não está em saber sobre quem é que recai o ónus de demonstrar que os bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (se é sobre o requerente ou sobre a Fazenda Pública). Ao dispor que a falta manifesta de meios económicos pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, não se inverte o ónus da prova quanto à existência daquele pressuposto (falta de meios económicos).". Aqui chegados e sem necessidade de mais alongadas considerações, já podemos concluir pela improcedência da presente reclamação, já que, o despacho reclamado, à luz da doutrina plasmada no acórdão referido, não merece qualquer censura.” Concorda-se com a sentença recorrida. Acrescente-se, contudo, que a suspensão da execução está condicionada à existência ou prestação de garantia por força das disposições conjuntas e combinadas dos artºs. 52º, nº 2 da LGT e 169º, nº 1 e 5, e 199º, nº 1, estes do CPPT, sendo facultada ao executado a sua dispensa pelos artºs. 169º, n2 e 170º deste último diploma legal. Ora, consta do probatório que: Não existe qualquer penhora efectuada à ordem do presente processo executivo, nomeadamente de contas bancárias, ao contrário do referido no articulado da requerente a ponto 10° da sua petição; -Da consulta ao Anexo O da Declaração Anual do ano de 2006, verifica-se a existência de vendas/prestações de serviços a diversos clientes nos montantes de 1.543.715,006, ressalvando o facto de aqui só constarem os clientes cujo valor anual de vendas é superior a 25.000,00€; -Atenta a análise do modelo 22 do IRC, verifica-se que a executada desde 2005, apresentou resultados positivos, isto é, lucros fiscais e consequentemente IRC a pagar (35.574,99€ no ano de 2006); -Através de uma análise muito perfunctória da sua situação económica da executada, a existência de bens no seu activo financeiro, nomeadamente o contratual de receber de uma outra sociedade, outro activo financeiro, nomeadamente dinheiro; -É a própria requerente, que no seu ponto 17° da petição, afirma: "A requerente tem capacidade financeira para cumprir o regime prestacional, independentemente da prestação de garantia "; -No que respeita ao pedido de isenção da prestação de garantia, não existem bens penhorados tendentes a assegurar o valor da dívida exequenda e acrescido, nem foi oferecida hipoteca ou penhor; -Não foi provado o prejuízo irreparável que poderá causar ou vir a causar à empresa, designadamente em que é que ele se concretiza, pois apenas foi "invocado" prejuízo irreparável; -A reclamante juntou aos autos cópia de um auto de penhora e cópia das análises de remunerações e descontos relativas ao mês de Janeiro de 2008, que constam de fls. 21 a 31 dos autos; Além de no processo de execução fiscal a que respeita esta reclamação não ter sido efectivada qualquer penhora, o auto de penhora de 20-03-2006, junto pela reclamante a fls. 21 e ss, através do qual foi penhorado o Direito ao Trespasse e ao Arrendamento do Estabelecimento Comercial nele identificado e pertencente à reclamante e em que lhe é atribuído o valor presumível de 16.000,00€, já se encontra inactivo, uma vez que os processos de execução fiscal a que se encontrava associado foram declarados extintos por pagamento voluntário; -Foram efectivadas quatro autos de penhora, de 12-02-2007 e 14-06-2007, respectivamente, cujos autos se encontram de fls. 39 a 48, dois referentes a bens móveis e dois a estabelecimentos comerciais, os quais estão associados a dois processos de execução fiscal, que a Fazenda Nacional moveu contra a aqui reclamante, a saber n°……, instaurado em 2006-12-12 e n° ………., instaurado em 2007-04-15, que correm termos neste Serviço de Finanças, ambos com planos de pagamentos prestacionais em curso; – Foram penhorados os mesmos bens em ambos os processos, aceites como garantia a prestar nos termos do art° 199 do CPPT, aos quais foram atribuídos aos valores de 16.000,00€, 36.100,00€, 16,000,00€ e 39.600,00€, não sabendo este Serviço a origem do valor de 218.797,82€ invocado pela reclamante. Ora e na senda do expendido pela entidade reclamada, a executada não instruiu o pedido com qualquer prova documental da sua incapacidade financeira/económica, só na petição de reclamação juntou comprovativo do peso da massa salarial dos seus funcionários, não cumprindo o n° 3 do art° 199 do CPPT, conjugado o n° 3 do art° 170 do CPPT e n° 4 do art° 52 da LGT, nem tão pouco, invocou indicadores comprovativos da situação económica/financeira, tais como Margem de Segurança Económica, Ponto Critico Económico, Grau de Alavancagem Operacional e Financeira, rácios de solvabilidade, rácios de rendibilidade, Liquidez Geral e Imediata, Grau de Endividamento, Excedentes Brutos de Exploração, entre outros, de forma a que se pudesse aferir da sua falta ou não de meios económicos. Ainda de acordo com a reclamada se atendermos ao invocado na petição do pedido de pagamento em prestações, a executada argumenta o seu pedido de isenção de prestação de garantia pelo facto de conseguir manter um cash flow positivo desde o ano de 2005, muito por via do incremento das vendas. Ora, representando o Cash Flow as entradas e saídas de capital de uma empresa durante um determinado período de tempo e um importante indicador de capacidade futura de geração de resultados e de auto -financiamento, haverá que concluir que foi a capacidade de gerar entradas de capital da executada, que por via do seu incremento conseguiu resultados líquidos positivos, atestados pelo resultado da Modelo 22 de IRC do exercício de 2006. A ser assim, teremos de concluir que a recorrente tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada. A reclamante teria de provar que a prestação da garantia lhe causa prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não fosse da responsabilidade do executado. Ora, não se afigura estarem demonstrados nos autos o prejuízo irreparável, a falta de meios económicos e a situação de insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da quantia exequenda e acrescido, como ainda não se prova – o que também é requisito -que as aventadas insuficiência ou inexistência de bens da sociedade não haja procedido de culpa sua, sendo seu o ónus probatório quanto a tal matéria. Nos termos do disposto no n° 4 do art. 52° da LGT «a administração tributária pode, a requerimento do interessado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado». Daqui resulta que os pressupostos da isenção citada são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. Todavia, em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. Ou seja, da interpretação conjugada do disposto nos dois normativos citados (n° 4 do art. 52° da LGT e n° 3 do art. 170° do CPPT) vemos que aquele primeiro impõe que «em qualquer dos casos» (quando a prestação da garantia causar prejuízo irreparável ou quando haja manifesta falta de meios económicos, que pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, para pagamento da dívida exequenda e acrescido) a insuficiência ou inexistência de bens não pode ser da responsabilidade do executado. Ora, como acentuam Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, pag., 153, «a responsabilidade do executado, prevista na parte final do n° 4, se deve entender em termos de dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens, então só pode concluir-se que ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores. E esta conclusão resulta, igualmente, da conjugação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT (o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária) com o também disposto no art. 342° do Código Civil (quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos, cabendo à contraparte, a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos). Neste mesmo sentido se pronunciam, ainda, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Procedimento e de Processo Tributário, comentado e anotado, Almedina, pag. 422): «o pedido deve ser alicerçado em razões de facto e de direito, justificativas, designadamente, do prejuízo irreparável ou da manifesta falta de meios económicos. E deve ser instruído com a indispensável prova documental». Há que provar os pressupostos legais da dispensa de garantia, sendo que sobre a recorrente impende o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores. Compulsando os autos, conclui-se que os mesmos, como já se disse e em concordância com a sentença, reúnem elementos que permitam conhecer dos referidos pressupostos para a não concessão da isenção, nomeadamente, porque não se prova a invocada insuficiência de bens penhoráveis, nem que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o n° 4 do art. 52° da LGT faz depender a isenção da prestação de garantia quer no caso de invocação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis. (...) não é sobre a reclamante que incide o ónus de demonstrar que os seus bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido mas sim sobre a Fazenda Pública, e que «se não existe nos autos informação sobre os bens penhoráveis do executado aquando da formulação do pedido de isenção, compete à Administração Tributária diligenciar no sentido de apurar da sua existência e valor e, só após tal diligência, poderá decidir sobre a dispensa da prestação da garantia que tenha como fundamento a circunstância em apreço, não fez correcta interpretação do disposto nos arts. 52°, n° 4 da LGT e 170°, n° 3 do CPPT. É verdade que, em relação ao pressuposto «manifesta falta de meios económicos» a lei adianta que essa falta pode ser revelada quando ocorra insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Todavia, esta é questão que se reporta, apenas à prova do pressuposto da falta de meios económicos, e não já à prova (ou não prova) de que tal insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado. A prova da inexistência desta responsabilidade recai, nos termos gerais, sobre o executado, já que é sabido que o ónus consiste na necessidade de observância de determinado comportamento, não para satisfação do interesse de outrém, mas como pressuposto de uma vantagem para o próprio (cfr. A. Varela, Obrigações, pag. 35). Por isso é que a argumentação constante da decisão recorrida também não poderia, a nosso ver, determinar a revogação do despacho do CRF: É que o cerne da questão não está em saber sobre quem é que recai o ónus de demonstrar que os bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (se é sobre o requerente ou sobre a Fazenda Pública). Ao dispor que a falta manifesta de meios económicos pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, não se inverte o ónus da prova quanto à existência daquele pressuposto (falta de meios económicos). Em face de todo o antecedentemente exposto, revelando os autos que a recorrente tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada, não se torna necessário aquilatar da verificação dos demais requisitos da dispensa da prestação da caução, v.g. se a recorrente efectivamente teve culpa na insuficiência ou inexistência de bens, tendo de manter-se o despacho recorrido e a sentença que o confirmou. É que, a nosso ver, a AT acatou o regime de dispensa da prestação demonstrando que havia possibilidade de penhora de bens e, assim, que a executada tinha capacidade económica de prestar garantia. Porque assim e acolhendo o ponto de vista do EPGA, no que respeita à produção da prova testemunhal para a comprovação dos prejuízos irreparáveis, a mesma é desnecessária pois, não vindo invocada a impossibilidade absoluta de prestação de garantia que a ora recorrente na petição inicial, nomeadamente nas conclusões D) e ss, identifica como dificuldades de tesouraria nenhuma prova testemunhal poderá destruir a confissão da ora recorrente segundo a qual os prejuízos irreparáveis, como requisito de dispensa de prestação de garantia, são por ela identificados como dificuldades de tesouraria o que, sem mais, compromete o êxito de anulação do acto já que, como salientado foi na sentença recorrida, aliás, apoiada na jurisprudência deste tribunal e do STA que é a existência de prejuízos irreparáveis, numa relação de causa -efeito, provocados pelo despacho recorrido, que está na base legal da dispensa da prestação da garantia como decorre do artº 52º nº 4 da L.G.T. . E, se a recorrente, na petição inicial, identificou os prejuízos irreparáveis como dificuldades de tesouraria sabido é que estas dificuldades não integram o conceito de prejuízos irreparáveis contido no artº 52º nº 4 da LGT e que a extensa jurisprudência deste tribunal há muito exclui daquele conceito. Tais dificuldades financeiras de tesouraria antes configurarão um dano patrimonial cuja gravidade, na previsão do artº 496 nº 1 do CC, não merece a tutela do direito motivo por que, apesar da extensa argumentação da recorrente, entendo que a sentença não enferma dos vícios que lhe foram imputados no recurso e, consequentemente, deve negar-se provimento ao recurso e manter-se o acto recorrido na ordem jurídica que, como foi sustentado no julgado, não enferma de falta de fundamentação e muito menos se mostra incongruente à luz do disposto no artº 52º nº 4 da LGT. Improcedem assim todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a decisão recorrida que no mesmo sentido decidiu. * 4.- Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida. Custas pela recorrente. * Lisboa, 15/07/2008 (Gomes Correia) (Pereira Gameiro) (Manuel Malheiros) (1)Neste passo estamos a evocar a doutrina do Acórdão deste TCA de 06/05/2003, no Recurso nº155/03, em que interviemos como 2º adjunto e cuja temática era GARANTIA - ISENÇÃO, donde dimana a seguinte doutrina: 1.-Os pressupostos da dispensa de prestação de garantia, referidos no n° 4 do art. 52° da LGT, são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. E em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. 2.- Ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores

Sumário

II) -Resultando da análise da sentença que ela se pronunciou especificamente e de forma clara, rigorosa e explícita sobre todos os fundamentos da reclamação, conclui-se que o mesmo não está, de todo em todo, afectado na sua validade jurídica por omissão de pronúncia, não se verificando a arguida nulidade.

II) -Os pressupostos da dispensa de prestação de garantia, referidos no n° 4 do art. 52° da LGT, são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar.

III) -Revelando os autos que a recorrente tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada, não se torna necessário aquilatar da verificação dos demais requisitos da dispensa da prestação da caução, v.g. se a recorrente efectivamente teve culpa na insuficiência ou inexistência de bens, tendo de manter-se o despacho recorrido e a sentença que o confirmou.

IV) -Havendo a AT acatado o regime de dispensa da prestação por se ter demonstrando que havia possibilidade de penhora de bens e, assim, que a executada tinha capacidade económica de prestar garantia, não há que deferir a produção de prova testemunhal para a comprovação dos prejuízos irreparáveis dada a sua manifesta desnecessidade.

Texto Integral

ACORDA-SE, EM CONFERÊNCIA, NA 2ª SECÇÃO DESTE TRIBUNAL:

1. -A…….– , LDª, inconformada com a decisão proferida pelo Sr. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa proferido nos autos de recurso interposto nos termos do artº 276º do CPPT e que lhe indeferiu o pedido de revogação do despacho do Chefe do Serviço de Finanças …… que indeferira o pedido de dispensa de prestação de garantia no processo de execução fiscal n.°…….., dela recorre concluindo as suas alegações como segue:

1) Considerou a sentença recorrida que o despacho recorrido não sofria de qualquer vício de fundamentação, bem como não apreciou o facto -alegado pela Reclamante - relativo à incongruência da fundamentação apresentada e tal apreciação assumia extrema importância para a boa decisão dos autos pelo que, nos termos do disposto no artigo 558° n° 1 alínea d) do CPC, aplicável ex vi artigo 2° alínea d) do CPPT, é a sentença nula;

2) Conclui a sentença recorrida que ora Recorrente, não efectuou prova suficiente do prejuízo irreparável que a prestação da garantia poderia provocar;

3) Conforme alegado pela ora Recorrente no artigo 47° da sua Reclamação, o Fisco limitou-se a efectuar uma mera constatação de factos, não tendo apresentado razões efectivas para indeferir a dispensa de prestação de garantia;

4) O facto de existirem resultados positivos, isto é, lucros fiscais, bem como por existirem activos financeiros não justifica, por si só, que a saúde financeira da empresa não fique afectada com a prestação de garantia;

5) Sobretudo porque os mesmos factos que levaram a Administração Fiscal a conceder o pagamento prestacional, por a situação económica da Recorrente não permitir solver a dívida de uma só vez, não bastaram para reconhecer o prejuízo irreparável que advém da prestação de garantia;

6) No caso dos autos a Administração Fiscal considerou que a executada tem lucros fiscais e bens no activo financeiro - a saber, dinheiro - que permitiriam a prestação de garantia mas considerou que a Recorrente não tinha dinheiro suficiente para solver a dívida de uma só vez, o que é completamente contraditório;

7) A Administração Fiscal nunca invocou a existência de bens ou outros activos que servissem de garantia;

8) Esta fundamentação até pode servir para justificar o regime prestacional concedido mas é claramente insuficiente e obscura no que concerne ao indeferimento da prestação de garantia porque a análise factual relativamente à existência de montantes suficientes para fazer face ao pagamento da dívida de uma só vez não abrange, necessariamente, a análise do prejuízo irreparável invocado perante a possibilidade de prestação de garantia;

9) Para aferir do prejuízo irreparável, a Administração fiscal teria que analisar outros parâmetros, tais como a existência de bens já penhorados e impossibilidade de suportar mais despesas relacionadas com a prestação, nomeadamente, duma garantia bancária;

10) Nestes termos, para além da fundamentação apresentada ser claramente contraditória, no que concerne à aferição da existência de prejuízo irreparável a Administração Fiscal não se pronunciou, inexistindo fundamentação para a decisão do indeferimento da isenção de prestação de garantia;

11) Considera a Recorrente que o prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos, para além de alegado, foi provado por via documental, e foi requerida produção de prova suficiente para efectivar a comprovação do alegado;

12) Nos termos do disposto no artigo 52° n°4 da LGT, são duas as situações que podem relevar para o deferimento da isenção de prestação de garantia: i) A prestação de garantia causar prejuízo irreparável ou: ii) Manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido;

13) Conforme a Recorrente já alegou em sede de Reclamação, a Autoclean tem sido uma empresa com uma evolução bastante positiva, fruto de um esforço comercial e eficiência em termos de gestão;

14) Só a partir de 2005 a Recorrente conseguiu manter um cash flow positivo possibilitando fluxos de tesouraria suficiente para conseguir liquidar as suas obrigações fiscais mas o cash flow gerado no ano de 2005 foi necessário para cobrir o valor negativo apurado no ano de 2004, pelo que qualquer esforço adicional financeiro provocaria um desequilíbrio irremediável da contabilidade da Recorrente;

15) Somente em 2006 a Recorrente pode efectivamente iniciar um plano de pagamento das obrigações fiscais em atraso, tendo efectuado um pagamento de elevada monta e mais alguns pagamentos que perfazem cerca de 80% da dívida existente para com a Administração Fiscal;

16) Contudo, tal esforço financeiro não pode ser mantido sob pena de destabilizar irremediavelmente o equilíbrio financeiro da Recorrente e a Recorrente não pode deixar de pagar aos seus funcionários, pois o trabalho dos mesmos são a força principal da actividade da empresa, o que iria gerar um incumprimento generalizado das obrigações para com terceiros e consequente falta de pagamento dos mesmos;

17) Tanto assim é que a própria Administração Fiscal reconheceu que a Recorrente não tinha possibilidade de solver de uma só vez a dívida exequenda;

18) Acresce referir que a Recorrente recebe dos seus clientes numa base de 90 dias, ou seja, os pagamentos de facturas são efectuados num longo prazo e tendo a Recorrente de efectuar a declaração e entrega do IVA mensalmente, a Recorrente muitas vezes tem de suportar o pagamento do imposto sem ter, ainda, recebido os montantes das facturas que geraram o imposto;

19) Tal situação faz com que existam períodos de constrangimento de tesouraria bastante relevantes, sendo, muitas vezes impossível efectuar o pagamento do imposto atempadamente;

20) A Recorrente tem cumprido escrupulosamente todos os planos de pagamento prestacional concedidos pela Administração Fiscal;

21) Neste momento, a existência de vários pagamentos à Administração Fiscal e os pagamentos regulares a trabalhadores e fornecedores são de elevada monta, pelo que o cash flow gerado pela empresa está a fazer face aos mencionados pagamentos e pouco mais;

22) O recurso a crédito, nesta altura, é manifestamente impossível, pois a Recorrente já chegou ao seu limite de endividamento;

23) A Recorrente tem, efectivamente, bens mas os mesmos encontram-se penhorados pela Administração Fiscal conforme foi confirmado no artigo 17° da Contestação e a Recorrente não dispõe de mais bens penhoráveis pois a actividade da empresa relaciona-se, sobretudo com a prestação de serviços;

24) Face ao exposto, claro se torna que a prestação de garantia iria provocar um prejuízo irreparável à Recorrente, pois não tendo bens para oferecer em penhora e não dispondo de crédito bancário que garantia poderia prestar?;

25) Somente poderia usufruir do cash flow que dispõe e prestar uma caução - se tal fosse permitido pelo órgão de execução - mas para tal iria restringir pagamentos de suma importância para a manutenção da actividade da empresa, como acima se descreveu;

26) Tudo quanto se acaba de descrever é facilmente comprovável não só por meio da documentação junta aos autos, bem como pelo depoimento das testemunhas arroladas mas que nunca foram inquiridas pelo que tal consubstancia uma violação do princípio da cooperação e descoberta da verdade - Cfr. artigos 266° e 519° do CPC;

27) A Recorrente solicitou que fossem juntos aos autos por parte da Administração Fiscal os montantes dos pagamentos realizados pela Recorrente desde Outubro de 2005 mas tal documentação nunca foi efectivamente fornecida aos autos, o que viola claramente o princípio da colaboração previsto no artigo 59° da LGT e artigos 266° e 519° do CPC;

28) Considera a Recorrente que, mesmo que não se considere que possa causar um prejuízo irreparável a prestação de garantia idónea, a prestação da mesma é manifestamente impossível em virtude de falta de meios económicos e ausência de bens penhoráveis;

29) Nestes termos, considera a Recorrente que estão preenchidos os requisitos para a isenção de prestação de garantia nos termos e para os efeitos do artigo 52° da LGT.

Nestes termos e nos demais de direito, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e em consequência ser declarada nula a sentença recorrida ou, caso assim não se entenda, deve ser produzida prova suficiente para comprovação do prejuízo irreparável e consequente dispensa de prestação de garantia.

Não houve contra – alegações.

O EPGA pronunciou-se no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso.

Os autos vêm á conferência com dispensa de vistos.

2. - Para a decisão importa ter em conta em sede fáctica o que a 1ª instância deu como assente com fundamento no teor das informações oficiais e documentos constantes dos autos, bem como no processo de execução fiscal apenso, julgo provados, com interesse para a decisão da causa, os factos que a seguir se indicam.

A) -No serviço de finanças de Lisboa-14 corre termos, contra a sociedade "A……. - ……….., LDA.", o processos de execução fiscal n° …….., para cobrança de dívida de IVA do período de 2007-10, no valor de € 26.325,09, acrescido de juros de mora, conforme certidão de dívida de fls. 2 do processo de execução apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzida.

B) -A reclamante foi citada, para os termos do processo de execução, referido em A), em 28/01/2008, conforme aviso de recepção de fls. 3 do apenso de execução e que aqui se dá por integralmente reproduzido.

C) -Em 15/02/2008 deu entrada, no processo de execução fiscal referido em A), o requerimento de fls. 4 a 7 do apenso de execução, que aqui se dá por integralmente reproduzido, através do qual, e com os fundamentos nele expressos, a aqui reclamante requereu:

a) - O pagamento da quantia exequenda em 12 prestações mensais;

b) - A isenção da prestação de garantia, nos termos do art. 52°, n° 4, da LGT.

D) -Em 18/02/2008, foi prestada, no processo referido em A), a informação de fls. 11 a 13 do apenso de execução, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, na qual, além do mais, é referido:

"(...)

(d) Não existe qualquer penhora efectuada à ordem do presente processo executivo, nomeadamente de contas bancárias, ao contrário do referido no articulado da requerente a ponto 10° da sua petição;

(…)

3- Invoca argumentos de carácter financeiro/económico, que não lhe permitem solver a dívida de imediato, além dos prejuízos que poderia causar à sua imagem a prestação da referida garantia;

4- Da consulta ao Anexo O da Declaração Anual do ano de 2006, verifica-se a existência de vendas/prestações de serviços a diversos clientes nos montantes de 1.543.715,006, ressalvando o facto de aqui só constarem os clientes cujo valor anual de vendas é superior a 25.000,00€;

5- Atenta a análise do modelo 22 do IRC, verifica-se que a executada desde 2005, apresentou resultados positivos, isto é, lucros fiscais e consequentemente IRC a pagar (35.574,99€ no ano de 2006);

6- Resulta assim através de uma análise muito perfunctória da sua situação económica da executada, a existência de bens no seu activo financeiro, nomeadamente o contratual de receber de uma outra sociedade, outro activo financeiro, nomeadamente dinheiro;

7- É a própria requerente, que no seu ponto 17° da petição, afirma e passo a citar "A requerente tem capacidade financeira para cumprir o regime prestacional, independentemente da prestação de garantia ";

Do Direito

1- Atento o valor da causa, a competência para a autorização do pagamento em prestações é do órgão de execução fiscal;

2- Poderá ser concedido o pagamento prestacional em 12 prestações mensais e sucessivas atento o disposto no n° 4 do art° 196 do CPPT, visto tratar-se de dividas repercutidas sobre terceiros, no caso em apreço - IVA;

3- Caso não seja concedida a dispensa de prestação de garantia, a mesma deverá ser fixada no montante de 38.810,246, (calculada nos termos do n.° 5 do art.° 199.° do CPPT), conforme quadro anexo:

(...)".

E) - Sobre o requerimento, referido em B), recaiu o despacho que consta de fls. 14 do apenso de execução, proferido pelo chefe do serviço de finanças de Lisboa-14 em 18/02/2008, com o seguinte teor:

"Atenta a informação que antecede e as razões invocadas pela requerente, fica demonstrada alguma dificuldade de tesouraria, para pagar a dívida de uma só vez, pelo que defiro o pagamento da mesma em 12 (doze) prestações mensais, iguais e sucessivas nos termos do n° 4 do artigo 196° do CPPT.

Já no que respeita ao pedido de isenção da prestação de garantia, indefiro o pedido pelos seguintes motivos:

- Não existem bens penhorados tendentes a assegurar o valor da dívida exequenda e acrescido, nem foi oferecida hipoteca ou penhor;

- Não foi provado o prejuízo irreparável que poderá causar ou vir a causar à empresa, designadamente em que é que ele se concretiza, conforme é determinado no n° 4 do art° 52 da LGT, pois apenas foi "invocado" prejuízo irreparável;

Face ao exposto deve a empresa prestar garantia idónea nos termos do n° l do art° 199 do CPPT, pelo valor de 38.810,246.

Notifique-se".

F) -A executada, ora reclamante, foi notificada do teor do despacho, referido em E), bem como do teor da informação, referida em D), em 04/03/2008, nos termos do ofício cuja cópia consta de fls. 15 do apenso de execução e que aqui se dá por integralmente reproduzida.

G) -A presente reclamação deu entrada, no serviço de finanças ….., em 1 3/03/2008.

H) -A reclamante juntou aos autos cópia de um auto de penhora e cópia das análises de remunerações e descontos relativas ao mês de Janeiro de 2008, que constam de fls. 21 a 31 dos autos e que aqui se dão por integralmente reproduzidas.

Nos termos do artº 712 do CPC adita-se ao probatório a seguinte factualidade relevante para uma conscienciosa decisão da causa:

I) -No processo de execução fiscal a que respeita esta reclamação e identificado na al. A) deste probatório, não foi efectivada qualquer penhora (cfr. inf. de fls. 34).

J) -O auto de penhora de 20-03-2006, junto pela reclamante a fls. 21 e ss, através do qual foi penhorado o Direito ao Trespasse e ao Arrendamento do Estabelecimento Comercial nele identificado e pertencente à reclamante e em que lhe é atribuído o valor presumível de 16.000,00€, já se encontra inactivo, uma vez que os processos de execução fiscal a que se encontrava associado foram declarados extintos por pagamento voluntário (cfr. dita inf. de fls. 34 e ss).

K) -Foram efectivadas quatro autos de penhora, de 12-02-2007 e 14-06-2007, respectivamente, cujos autos se encontram de fls. 39 a 48, dois referentes a bens móveis e dois a estabelecimentos comerciais, os quais estão associados a dois processos de execução fiscal, que a Fazenda Nacional moveu contra a aqui reclamante, a saber n° ……, instaurado em 2006-12-12 e n° ………., instaurado em 2007-04-15, que correm termos neste Serviço de Finanças, ambos com planos de pagamentos prestacionais em curso (cfr. docs. mencionados).

L) – Como decorre dos documentos indicados na antecedente al. foram penhorados os mesmos bens em ambos os processos, aceites como garantia a prestar nos termos do art° 199 do CPPT, aos quais foram atribuídos aos valores de 16.000,00€, 36.100,00€, 16,000,00€ e 39.600,00€, não sabendo este Serviço a origem do valor de 218.797,82€ invocado pela reclamante.

3. -Tendo em conta a factualidade levada ao probatório da sentença e que o recurso é delimitado objectivamente pelas conclusões da alegação da recorrente - artºs. 684º, nº 3 e 690º, nº 1, ambos do CPC e al. f) do artº 2º e artº 169º, estes do CPPT- estando em causa o despacho proferido pela Adjunta da 3ª Secção, por delegação do Sr. Chefe do Serviço de Finanças ….., que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia no processo de execução fiscal n.°……., verifica-se que as questões a decidir consistem em saber se:

A) -A sentença enferma de nulidade por o Tribunal recorrido não ter conhecido da incongruência do despacho recorrido; e

B) -Se deve produzir-se prova testemunhal para comprovação dos alegados prejuízos irreparáveis para os efeitos do disposto no artº 52º nº 4 da LGT.

1) Considerou a sentença recorrida que o despacho recorrido não sofria de qualquer vício de fundamentação, bem como não apreciou o facto -alegado pela Reclamante - relativo à incongruência da fundamentação apresentada e tal apreciação assumia extrema importância para a boa decisão dos autos pelo que, nos termos do disposto no artigo 558° n°1 alínea d) do CPC, aplicável ex vi artigo 2° alínea d) do CPPT, é a sentença nula.

Vejamos.

A) -NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA:

Diz a recorrente que a sentença padece daquela nulidade porque, havendo considerado que o despacho recorrido não sofria de qualquer vício de fundamentação, não apreciou o facto -alegado pela Reclamante -relativo à incongruência da fundamentação apresentada e tal apreciação assumia extrema importância para a boa decisão dos autos pelo que, nos termos do disposto no artigo 558° n° 1 alínea d) do CPC, aplicável ex vi artigo 2° alínea d) do CPPT, é a sentença nula.

Ora, na sentença recorrida, o Mº Juiz «a quo», depois de discorrer sobre os requisitos legais da fundamentação, acaba por, á luz deles, se debruçar sobre o caso concreto para apreciar o alegado pela reclamante de que o pedido de isenção da prestação de garantia em causa fundado no prejuízo irreparável decorrente de a reclamante ter as suas contas penhoradas, ficando, assim, com a sua imagem mais afectada junto da instituição bancária e dos seus clientes e, ainda, que a prestação de garantia seria um obstáculo ao cumprimento do regime prestacional de pagamento da dívida exequenda, para o qual tem capacidade financeira - cfr. pontos 10, 17 e 18 do requerimento referido e dado por reproduzido em C) do probatório.

Apreciando, afirma o Mº Juiz recorrido que “…no despacho reclamado, reproduzido em E) dos factos provados, e na informação para a qual remete, referida e, em parte, reproduzida em D) dos mesmos factos, foram apreciados, embora não acolhidos, os fundamentos alegados pela ora reclamante, por forma a que pudesse conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente”…, pelo que não padece o despacho reclamado do vício de falta de fundamentação.

Ainda se aduz na sentença que “Como bem refere a Da magistrada do M° Público, no seu douto parecer, o facto de a reclamante discordar dos fundamentos que suportam a decisão de indeferimento não constitui vício de falta de fundamentação, mas, eventualmente, vício de violação de lei, do qual importa, em seguida, conhecer”.

Tomando posição sobre a questão da nulidade da sentença, o EPGA entende que a mesma é infundada porquanto, como decorre de fls. 85 dos autos, foi feita a apreciação da natureza contraditória do despacho recorrido na sequência do que se conclui que o despacho recorrido estava fundamentado e não era consequentemente incongruente.

Quid juris?

Nos termos do nº 1 do artº 125º do CPPT e à semelhança do que sucede no processo judicial comum conforme o estatuído na al. d) do nº 1 do artº 668º do CPC, é causa de nulidade da sentença em processo judicial tributário a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

Aquela regra comporta a excepção prevista no nº 2 do artº 660º do CPC que estipula que «O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras». E as questões suscitadas pelas partes e que justificam a pronúncia do Tribunal terão de ser determinadas pelo binómio causa de pedir - pedido . A ser assim e de acordo com a opinião do Prof. J. A. Reis, Anotado, Coimbra, 1984, Vol. V, pág. 58, haverá tantas questões a resolver quantas as causas de pedir indicadas pela recorrente no requerimento e que fundamentam o pedido de anulação do acto reclamado.

Como se vê do excerto da sentença, sobre a apreciação e decisão da causa de pedir “fundamentação insuficiente e contraditória do despacho reclamado”, a questão suscitada pela recorrente, foi, nem mais nem menos, a que enunciou, apreciou e decidiu na sentença recorrida nos termos atrás referidos.

Da análise da sentença recorrida resulta que o Tribunal «a quo» se pronunciou especificamente e de forma clara, rigorosa e explícita sobre esse fundamento invocado pela reclamante, ainda que não aluda a todos e cada um dos argumentos aduzidos por aquela pois, como ainda ensina o ilustre Prof., Anotado, 1981, V, pág. 143,

«Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que eles se apoiam para sustentar a sua pretensão».

A sentença é uma decisão dos tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativas fiscais (artº 3º do ETAF). Ela conhece do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto, pelo que a sentença pode estar viciada de duas causas que poderão obstar à eficácia ou validade da dicção do direito: - por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação; por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração e estruturação ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e então torna-se passível de nulidade, nos termos do artº 125º do CPPT.

Integra a primeira a situação em que não se imputa à sentença qualquer violação das regras da sua elaboração e estruturação ou vício que atente contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada; mas alegando a requerente que em relação aos factos errada/insuficiente/incongruentemente admitidos na sentença (erro de julgamento) houve uma inadequada interpretação e aplicação das normas jurídicas e princípios de direito, aplicáveis no caso em apreço (erro de direito), tal constitui matéria que se coloca claramente no âmbito da validade substancial da sentença, que não no da sua validade formal.

Termos em que não se verifica a arguida nulidade.

Sobre a questão de saber se deve produzir-se prova testemunhal para comprovação dos alegados prejuízos irreparáveis para os efeitos do disposto no artº 52º nº 4 da LGT:

A sentença recorrida adoptou a seguinte fundamentação para julgar improcedente a reclamação:

“O art. 170° do CPPT, sob a epígrafe Dispensa da prestação de garantia, dispõe:

"l- Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal (...)

2- (...).

3- O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária.

4- (...).

Por sua vez, o art. 199°, do mesmo diploma legal, sob a epígrafe Garantias, prescreve:

"1- (...).

2- (...)

3- Se o executado considerar existirem os pressupostos da isenção da prestação de garantia, deverá invocá-los e prová-los na petição.

(...)".

Por seu turno, o art. 52° da LGT, sob a epígrafe Garantia da cobrança da prestação tributária, refere:

«l- (...).

2- (...)

3- (...)

4- A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

(…)".

O despacho reclamado, reproduzido em E) dos factos provados, indeferiu a pretensão da ora reclamante, na parte em que requeria a dispensa da prestação de garantia, invocando, para tanto, os seguintes fundamentos:

"-Não existem bens penhorados tendentes a assegurar o valor da dívida exequenda e acrescido, nem foi oferecida hipoteca ou penhor;

-Não foi provado o prejuízo irreparável que poderá causar ou vir a causar à empresa, designadamente em que é que ele se concretiza, conforme é determinado no n° 4 do art° 52 da LGT, pois apenas foi "invocado" prejuízo irreparável.

Face ao exposto deve a empresa prestar garantia idónea nos termos do n° l do art° 199 do CPPT, pelo valor de 38.810,24€.".

No caso em apreço, tal como no tratado no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 06/05/2003, Proc. 00155/03, a questão a decidir prende-se, além do mais, com a interpretação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT.

A tal propósito, foi referido no citado acórdão:

"4.1. Nos termos do disposto no n" 4 do art. 52° da LGT «a administração tributária pode, a requerimento do interessado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado».

Daqui resulta que os pressupostos da isenção citada são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. Todavia, em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

Ou seja, da interpretação conjugada do disposto nos dois normativos citados (n° 4 do art. 52° da LGT e n° 3 do art. 170° do CPPT) vemos que aquele primeiro impõe que «em qualquer dos casos» (quando a prestação da garantia causar prejuízo irreparável ou quando haja manifesta falta de meios económicos, que pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, para pagamento da dívida exequenda e acrescido) a insuficiência ou inexistência de bens não pode ser da responsabilidade do executado.

Ora, se, como (...) acentuam Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, pag., 153, «a responsabilidade do executado, prevista na parte final do n° 4, se deve entender em termos de dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens, então só pode concluir-se que ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

E esta conclusão resulta, igualmente, da conjugação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT (o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária) com o também disposto no art. 342° do Código Civil (quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos, cabendo à contraparte, aprova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos).

Neste mesmo sentido se pronunciam, ainda, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Procedimento e de Processo Tributário, comentado e anotado, Almedina, pag. 422):

E deve ser instruído com a indispensável prova documental».".

No caso que nos ocupa, à semelhança do tratado no aresto que se vem transcrevendo, a reclamante não provou os pressupostos legais da dispensa de garantia, sendo que sobre ela impende o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

Na verdade, "atenta a matéria de facto provada, não pode concluir-se que a reclamante recorrida tenha provado os referidos pressupostos para a concessão da isenção, nomeadamente, que tenha provado que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o n° 4 do art. 52° da LGT faz depender a isenção da prestação de garantia quer no caso de invocação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.

(...)

4.3. É verdade que, em relação ao pressuposto «manifesta falta de meios económicos» a lei adianta que essa falta pode ser revelada quando ocorra insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

Todavia, esta é questão que se reporta, apenas à prova do pressuposto da falta de meios económicos, e não já à prova (ou não prova) de que tal insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado. A prova da inexistência desta responsabilidade recai, nos termos gerais, sobre o executado, já que é sabido que o ónus consiste na necessidade de observância de determinado comportamento, não para satisfação do interesse de outrem, mas como pressuposto de uma vantagem para o próprio (cfr. A. Varela, Obrigações, pág. 35).

Daí que, (...), não baste afirmar-se a distinção de que a imposição de instrução do pedido de isenção com a prova documental necessária se reporta apenas ao pedido com base no prejuízo irreparável a causar pela prestação da garantia.

(...) o cerne da questão não está em saber sobre quem é que recai o ónus de demonstrar que os bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (se é sobre o requerente ou sobre a Fazenda Pública). Ao dispor que a falta manifesta de meios económicos pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, não se inverte o ónus da prova quanto à existência daquele pressuposto (falta de meios económicos).".

Aqui chegados e sem necessidade de mais alongadas considerações, já podemos concluir pela improcedência da presente reclamação, já que, o despacho reclamado, à luz da doutrina plasmada no acórdão referido, não merece qualquer censura.”

Concorda-se com a sentença recorrida.

Acrescente-se, contudo, que a suspensão da execução está condicionada à existência ou prestação de garantia por força das disposições conjuntas e combinadas dos artºs. 52º, nº 2 da LGT e 169º, nº 1 e 5, e 199º, nº 1, estes do CPPT, sendo facultada ao executado a sua dispensa pelos artºs. 169º, n2 e 170º deste último diploma legal.

Ora, consta do probatório que:

Não existe qualquer penhora efectuada à ordem do presente processo executivo, nomeadamente de contas bancárias, ao contrário do referido no articulado da requerente a ponto 10° da sua petição;

-Da consulta ao Anexo O da Declaração Anual do ano de 2006, verifica-se a existência de vendas/prestações de serviços a diversos clientes nos montantes de 1.543.715,006, ressalvando o facto de aqui só constarem os clientes cujo valor anual de vendas é superior a 25.000,00€;

-Atenta a análise do modelo 22 do IRC, verifica-se que a executada desde 2005, apresentou resultados positivos, isto é, lucros fiscais e consequentemente IRC a pagar (35.574,99€ no ano de 2006);

-Através de uma análise muito perfunctória da sua situação económica da executada, a existência de bens no seu activo financeiro, nomeadamente o contratual de receber de uma outra sociedade, outro activo financeiro, nomeadamente dinheiro;

-É a própria requerente, que no seu ponto 17° da petição, afirma: "A requerente tem capacidade financeira para cumprir o regime prestacional, independentemente da prestação de garantia ";

-No que respeita ao pedido de isenção da prestação de garantia, não existem bens penhorados tendentes a assegurar o valor da dívida exequenda e acrescido, nem foi oferecida hipoteca ou penhor;

-Não foi provado o prejuízo irreparável que poderá causar ou vir a causar à empresa, designadamente em que é que ele se concretiza, pois apenas foi "invocado" prejuízo irreparável;

-A reclamante juntou aos autos cópia de um auto de penhora e cópia das análises de remunerações e descontos relativas ao mês de Janeiro de 2008, que constam de fls. 21 a 31 dos autos;

Além de no processo de execução fiscal a que respeita esta reclamação não ter sido efectivada qualquer penhora, o auto de penhora de 20-03-2006, junto pela reclamante a fls. 21 e ss, através do qual foi penhorado o Direito ao Trespasse e ao Arrendamento do Estabelecimento Comercial nele identificado e pertencente à reclamante e em que lhe é atribuído o valor presumível de 16.000,00€, já se encontra inactivo, uma vez que os processos de execução fiscal a que se encontrava associado foram declarados extintos por pagamento voluntário;

-Foram efectivadas quatro autos de penhora, de 12-02-2007 e 14-06-2007, respectivamente, cujos autos se encontram de fls. 39 a 48, dois referentes a bens móveis e dois a estabelecimentos comerciais, os quais estão associados a dois processos de execução fiscal, que a Fazenda Nacional moveu contra a aqui reclamante, a saber n°……, instaurado em 2006-12-12 e n° ………., instaurado em 2007-04-15, que correm termos neste Serviço de Finanças, ambos com planos de pagamentos prestacionais em curso;

- Foram penhorados os mesmos bens em ambos os processos, aceites como garantia a prestar nos termos do art° 199 do CPPT, aos quais foram atribuídos aos valores de 16.000,00€, 36.100,00€, 16,000,00€ e 39.600,00€, não sabendo este Serviço a origem do valor de 218.797,82€ invocado pela reclamante.

Ora e na senda do expendido pela entidade reclamada, a executada não instruiu o pedido com qualquer prova documental da sua incapacidade financeira/económica, só na petição de reclamação juntou comprovativo do peso da massa salarial dos seus funcionários, não cumprindo o n° 3 do art° 199 do CPPT, conjugado o n° 3 do art° 170 do CPPT e n° 4 do art° 52 da LGT, nem tão pouco, invocou indicadores comprovativos da situação económica/financeira, tais como Margem de Segurança Económica, Ponto Critico Económico, Grau de Alavancagem Operacional e Financeira, rácios de solvabilidade, rácios de rendibilidade, Liquidez Geral e Imediata, Grau de Endividamento, Excedentes Brutos de Exploração, entre outros, de forma a que se pudesse aferir da sua falta ou não de meios económicos.

Ainda de acordo com a reclamada se atendermos ao invocado na petição do pedido de pagamento em prestações, a executada argumenta o seu pedido de isenção de prestação de garantia pelo facto de conseguir manter um cash flow positivo desde o ano de 2005, muito por via do incremento das vendas. Ora, representando o Cash Flow as entradas e saídas de capital de uma empresa durante um determinado período de tempo e um importante indicador de capacidade futura de geração de resultados e de auto -financiamento, haverá que concluir que foi a capacidade de gerar entradas de capital da executada, que por via do seu incremento conseguiu resultados líquidos positivos, atestados pelo resultado da Modelo 22 de IRC do exercício de 2006.

A ser assim, teremos de concluir que a recorrente tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada.

A reclamante teria de provar que a prestação da garantia lhe causa prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não fosse da responsabilidade do executado.

Ora, não se afigura estarem demonstrados nos autos o prejuízo irreparável, a falta de meios económicos e a situação de insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da quantia exequenda e acrescido, como ainda não se prova – o que também é requisito -que as aventadas insuficiência ou inexistência de bens da sociedade não haja procedido de culpa sua, sendo seu o ónus probatório quanto a tal matéria.

Nos termos do disposto no n° 4 do art. 52° da LGT «a administração tributária pode, a requerimento do interessado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado».

Ora, como acentuam Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, pag., 153, «a responsabilidade do executado, prevista na parte final do n° 4, se deve entender em termos de dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens, então só pode concluir-se que ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

E esta conclusão resulta, igualmente, da conjugação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT (o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária) com o também disposto no art. 342° do Código Civil (quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos, cabendo à contraparte, a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos).

Neste mesmo sentido se pronunciam, ainda, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Procedimento e de Processo Tributário, comentado e anotado, Almedina, pag. 422): «o pedido deve ser alicerçado em razões de facto e de direito, justificativas, designadamente, do prejuízo irreparável ou da manifesta falta de meios económicos. E deve ser instruído com a indispensável prova documental».

Há que provar os pressupostos legais da dispensa de garantia, sendo que sobre a recorrente impende o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

Compulsando os autos, conclui-se que os mesmos, como já se disse e em concordância com a sentença, reúnem elementos que permitam conhecer dos referidos pressupostos para a não concessão da isenção, nomeadamente, porque não se prova a invocada insuficiência de bens penhoráveis, nem que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o n° 4 do art. 52° da LGT faz depender a isenção da prestação de garantia quer no caso de invocação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.

(...) não é sobre a reclamante que incide o ónus de demonstrar que os seus bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido mas sim sobre a Fazenda Pública, e que «se não existe nos autos informação sobre os bens penhoráveis do executado aquando da formulação do pedido de isenção, compete à Administração Tributária diligenciar no sentido de apurar da sua existência e valor e, só após tal diligência, poderá decidir sobre a dispensa da prestação da garantia que tenha como fundamento a circunstância em apreço, não fez correcta interpretação do disposto nos arts. 52°, n° 4 da LGT e 170°, n° 3 do CPPT.

É verdade que, em relação ao pressuposto «manifesta falta de meios económicos» a lei adianta que essa falta pode ser revelada quando ocorra insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

Todavia, esta é questão que se reporta, apenas à prova do pressuposto da falta de meios económicos, e não já à prova (ou não prova) de que tal insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado. A prova da inexistência desta responsabilidade recai, nos termos gerais, sobre o executado, já que é sabido que o ónus consiste na necessidade de observância de determinado comportamento, não para satisfação do interesse de outrém, mas como pressuposto de uma vantagem para o próprio (cfr. A. Varela, Obrigações, pag. 35).

Por isso é que a argumentação constante da decisão recorrida também não poderia, a nosso ver, determinar a revogação do despacho do CRF: É que o cerne da questão não está em saber sobre quem é que recai o ónus de demonstrar que os bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (se é sobre o requerente ou sobre a Fazenda Pública). Ao dispor que a falta manifesta de meios económicos pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, não se inverte o ónus da prova quanto à existência daquele pressuposto (falta de meios económicos).

Em face de todo o antecedentemente exposto, revelando os autos que a recorrente tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada, não se torna necessário aquilatar da verificação dos demais requisitos da dispensa da prestação da caução, v.g. se a recorrente efectivamente teve culpa na insuficiência ou inexistência de bens, tendo de manter-se o despacho recorrido e a sentença que o confirmou.

É que, a nosso ver, a AT acatou o regime de dispensa da prestação demonstrando que havia possibilidade de penhora de bens e, assim, que a executada tinha capacidade económica de prestar garantia.

Porque assim e acolhendo o ponto de vista do EPGA, no que respeita à produção da prova testemunhal para a comprovação dos prejuízos irreparáveis, a mesma é desnecessária pois, não vindo invocada a impossibilidade absoluta de prestação de garantia que a ora recorrente na petição inicial, nomeadamente nas conclusões D) e ss, identifica como dificuldades de tesouraria nenhuma prova testemunhal poderá destruir a confissão da ora recorrente segundo a qual os prejuízos irreparáveis, como requisito de dispensa de prestação de garantia, são por ela identificados como dificuldades de tesouraria o que, sem mais, compromete o êxito de anulação do acto já que, como salientado foi na sentença recorrida, aliás, apoiada na jurisprudência deste tribunal e do STA que é a existência de prejuízos irreparáveis, numa relação de causa -efeito, provocados pelo despacho recorrido, que está na base legal da dispensa da prestação da garantia como decorre do artº 52º nº 4 da L.G.T. .

E, se a recorrente, na petição inicial, identificou os prejuízos irreparáveis como dificuldades de tesouraria sabido é que estas dificuldades não integram o conceito de prejuízos irreparáveis contido no artº 52º nº 4 da LGT e que a extensa jurisprudência deste tribunal há muito exclui daquele conceito.

Tais dificuldades financeiras de tesouraria antes configurarão um dano patrimonial cuja gravidade, na previsão do artº 496 nº 1 do CC, não merece a tutela do direito motivo por que, apesar da extensa argumentação da recorrente, entendo que a sentença não enferma dos vícios que lhe foram imputados no recurso e, consequentemente, deve negar-se provimento ao recurso e manter-se o acto recorrido na ordem jurídica que, como foi sustentado no julgado, não enferma de falta de fundamentação e muito menos se mostra incongruente à luz do disposto no artº 52º nº 4 da LGT.

Improcedem assim todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a decisão recorrida que no mesmo sentido decidiu.

4. - Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 15/07/2008

(Gomes Correia)

(Pereira Gameiro)

(Manuel Malheiros)

(1) Neste passo estamos a evocar a doutrina do Acórdão deste TCA de 06/05/2003, no Recurso nº155/03, em que interviemos como 2º adjunto e cuja temática era GARANTIA - ISENÇÃO, donde dimana a seguinte doutrina:

1. -Os pressupostos da dispensa de prestação de garantia, referidos no n° 4 do art. 52° da LGT, são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. E em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

2. - Ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores

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