01220/16 - Supremo Tribunal Administrativo

Tendo-se fundado a determinação da matéria tributável por recurso a métodos indirectos na inexistência e insuficiência de elementos da contabilidade, na falta e irregularidades dos livros de escrita e de registos, e na recusa da exibição da contabilidade, sem que haja sido alegada a falsidade dos mesmos, mostra-se suficientemente demonstrada a impossibilidade de comprovação e quantificação directa da mesma matéria tributável.

Recurso Jurisdicional

Decisão recorrida – Tribunal Tributário de Lisboa

. 10 de Fevereiro de 2016

Julgou improcedente a excepção deduzida pela Fazenda Pública quanto à inimpugnabilidade do acto de liquidação no que concerne aos pressupostos para a fixação da matéria colectável por métodos indirectos;

Julgou improcedente a presente impugnação pela verificação dos pressupostos para a fixação da matéria colectável através de métodos indirectos mantendo, consequentemente, o acto de liquidação de IRC, relativo ao ano de 1999.

Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A………………, Lda, veio interpor o presente recurso da decisão supra mencionada, proferida no âmbito do processo de impugnação judicial n.° 1447/09.2BELRS, do acto tributário de fixação da matéria tributável de IRC, relativo ao ano de 1999, apurado por métodos indirectos, tendo, para esse efeito formulado, a final da sua alegação, as seguintes conclusões:

I. O regime da avaliação indireta é apenas aplicável quando e enquanto não for possível uma avaliação direta, assumindo assim um caráter excecional.

II. A condição essencial para que esse regime possa ser aplicado é a constatação de que não é possível uma forma direta de avaliação.

III. A impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável para efeitos de aplicação de métodos indiretos, referida na alínea b) do artigo 87º da LGT, pode resultar de anomalias e incorreções, quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável.

IV. É este quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável que determina a inutilidade dessas circunstâncias referidas na alínea b) do artigo 87º da LGT, sem a comprovação dessa inviabilidade, não podendo essas circunstâncias servir para constatar a sua existência e simultaneamente, a partir delas se concluir pela inviabilidade do apuramento da matéria tributável.

V. Essa técnica interpretativa e decisória determina a defraudação do espírito da lei e do seu concreto regime que impõe que só quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável se pode considerar as anomalias e incorreções.

VI. Nestas circunstâncias, impõe o ónus a cargo da administração fiscal, que esta alegue e comprove que além das anomalias e incorreções se verifica inviabilidade do apuramento da matéria tributável.

VII. Essas anomalias e incorreções de per si não legitimam a aplicação da avaliação indireta, devendo ser acompanhadas de factos de onde se possa concluir que há inviabilidade do apuramento da matéria tributável.

VIII. A decisão recorrida merece esta censura e, por isso, deve ser revogada e substituída por outra que julgue a impugnação procedente.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Magistrado do Ministério Público emitiu parecer considerando que a sentença recorrida deve ser confirmada.

A sentença recorrida fixou, com interesse para o presente recurso, os seguintes factos:

A. Em cumprimento da ordem de serviço n.º 9884, de 07-03-2001, foi iniciada a acção de inspecção à sociedade “A…………….., Lda.” – cfr. fls. 27 e 108 do processo administrativo juntos aos autos.

B. Em 02-04-2001, a empresa A………….., Lda. foi notificada, na pessoa do seu representante, B……………, para apresentar no dia 03-04-2001, toda a documentação relacionada com a actividade exercida pela “A……………., Lda”, no ano de 1999, declaração modelo 22 de IRC do ano de 1999, livros de registo/escrituração, modelo 10/anexos J e extractos de contas correntes e balancetes – cfr. fls. 36 do processo administrativo junto aos autos.

C. Em 05-04-2001, a empresa A……………., Lda. foi notificada, na pessoa do seu representante, B……………., para apresentar no dia 16-04-2001, os extractos das contas correntes e balancetes da sociedade “ A………………, Lda.”, do ano de 1999, livros de registo/escrituração e modelo 10/anexo J – cfr. fls. 37 do processo administrativo junto aos autos.

D. Em 17-04-2001, a empresa A……………….., Lda., foi notificada, na pessoa de B………………. para, no prazo de 15 dias, proceder à regularização da escrita – cfr. fls. 38 do processo administrativo junto aos autos.

E. Em 09-05-2001, B…………….., na qualidade de gerente da empresa A…………….., Lda. inquirido sobre quais as funções que exerce na referida empresa no ano de 1999 e qual a margem de comercialização que a empresa praticou no ano de 1999 afirmou: “1. Que as funções que exerceu foi de consultor da firma, sendo funcionário da firma “ C……………Limited”. Tendo funções de apoio à gerência da empresa “A…………….., Lda” que era exercida pela senhora D…………….e o Senhor E……………….. 2. A margem de comercialização que a firma praticou no ano de 1999, foi em média de setenta por cento 70% sobre o preço de custo” – cfr. fls. 43 e 44 do processo administrativo junto aos autos.

F. Em 21-05-2001, B…………….., na qualidade de gerente da empresa A…………., Lda. prestou declarações sobre os livros de registo/escrituração obrigatórios tendo afirmado: “não tem conhecimento se a firma “ A…………….., Lda”, alguma vez teve os livros obrigatórios de escrituração, visto ser só gerente a partir de Janeiro do ano de 2000. Tendo diligenciado para a sua compra após a notificação para os apresentar. Não efectuou qualquer registo, por os mesmos encontrarem-se na conservatória aguardando que sejam selados” – cfr. fls. 39 a 40 do processo administrativo junto aos autos.

G. Em resultado da acção inspectiva, ao exercício de 1999 da Impugnante, foram efectuadas correcções ao seu volume de negócios, no montante de 47.289.452$00 (€ 235.878,79) e foi fixado o lucro tributável de IRC, apurado com recurso a métodos indirectos, no montante de 51.871.245$00 (€ 258.732,67) – cfr. fls. 23 a 35 do processo administrativo junto aos autos.

H. Consta do relatório da aludida acção inspectiva, datado de 22-06-2001, o seguinte:

«(…) ORGANIZAÇÃO E ANÁLISE CONTABILÍSTICO OU FISCAL.

Quando do início da fiscalização foi notificado o gerente para apresentar, toda a documentação relacionada com a actividade exercida no exercício de 1999, balancetes, extractos de contas correntes, livros de registo/escrituração, declaração modelo 22 de IRC, modelo 10/anexo J, conforme notificação em anexo I.

No dia para o qual foi notificado, o gerente somente apresentou os documentos e a declaração modelo 22. Os extractos e os livros de registo selados não foram facultados tendo o gerente alegado não saber dos mesmos. Posteriormente foi de novo notificado para apresentar os Extractos, Balancetes e os livros de registo/ escrituração, modelo 10/Anexo J, conforme notificação em anexo II.

No dia para o qual foi notificado para apresentar os elementos solicitados na notificação, foi apresentado os livros de registo em branco e sem estarem selados. Quanto aos extractos o gerente alegou que a firma tinha mudado de sistema informático e que não conseguia retirá-los do sistema e que teria que ir à firma que anteriormente lhe prestava a assistência a fim de obter os extractos e balancetes. A fiscalização foi interrompida e foi reiniciada no dia 2.05.2001.

Notificado o gerente para regularizar a escrita conforme notificação em anexo III, a mesma não foi regularizada no prazo, nem mesmo até ao fim da fiscalização, tendo o gerente em termo de declarações declarado que não tem conhecimento se a firma alguma vez teve os livros obrigatórios de escrituração, visto só ser gerente a partir de Janeiro de 2000, tendo diligenciado para a sua compra após a notificação para os apresentar, não efectuou qualquer registo, pois os livros encontravam-se na conservatória aguardando que sejam selados, conforme termo de declarações em anexo IV.

O arquivo está organizado por diários de caixa, bancos, fornecedores, clientes e operações diversas.

Os documentos não estão devidamente arquivados e numerados.

Os lançamentos contabilísticos nomeadamente das compras no mercado comunitário, dos documentos de custos arquivados em caixa e as facturas de venda e notas de crédito, foram efectuadas tendo por base um registo que a firma utilizava para o apuramento do IVA.

Os documentos das aquisições intercomunitárias, estão arquivados por fornecedor sem qualquer numeração, embora contabilisticamente tenham numeração baseada nos tais registos paralelos aos lançamentos contabilísticos.

Da análise às contas de disponibilidades, verifica-se as seguintes anomalias: A caixa A, B e E, são movimentadas para o pagamento de algumas despesas apresentam por várias vezes saldo credor o que é impossível.

(…)

IV MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO AOS MÉTODOS INDIRECTOS.

Análise da Actividade

Das declarações de rendimentos apresentadas pelo sujeito passivo nos exercícios de 1998 e 1999, retiram-se os seguintes elementos:

Ano de 1998

Ano de 1999

Vendas de Mercadorias202.559.453$00315.132.039$00

Existências Iniciais19.344.272$0016.624.576$00

Compras127.413.616$00253.292.036$00

Existências Finais16.624.576$0043.403.180$00

Custo das Merc. Vend. E Cons. (2+3+4)130.133.312$00226.513.432$00

Margem de Comercialização (1-5): 5 x10056%39%

Resultado líquido do Exercício8.845.509$00351.048$00

4. Da análise do quadro supra verifica-se o seguinte:

O volume de negócios no exercício de 1999 teve um aumento relativamente ao exercício de 1998 cerca de 55,6%.

O resultado líquido declarado no exercício de 1999 relativamente ao exercício de 1998, diminuiu significativamente apesar do volume de negócio ter um acréscimo de 55,6%.

A margem de comercialização declarada desceu de 56% para 39% sobre o preço de custo.

A fim de testar a margem de comercialização declarada (39%) efectuou-se uma amostragem de que se junta em anexo V, verifica-se que a firma pratica uma margem de comercialização na maioria dos artigos superior a 67% sobre o preço de custo excepto nas amostras dos artigos em que a margem de comercialização é de 3%.

O valor das amostras não é representativo é inferior a 2% do volume de negócios.

Margem média de comercialização apurada na amostra é cerca de 92%, conforme amostragem em anexo V.

Inquirindo o gerente sobre a margem de comercialização que a firma praticou no exercício de 1999, este declarou que a margem de comercialização que a firma praticou no exercício de 1999, este declarou que a margem que a firma praticou foi em média de 70% sobre o preço de custo conforme termo de declarações em anexo VI.

Assim quer pela recusa de exibição da contabilidade pelo facto de não ter escriturado os livros de escrituração, quer pela margem de comercialização praticada e confirmada pelo gerente estar muito aquém da margem de comercialização declarada na modelo 22 de IRC, apresentada. Os valores declarados não merecem credibilidade, pelo que, na impossibilidade da quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria colectável, propomos o apuramento do lucro tributável com recurso aos métodos indirectos previstos nos artigos 51 e 52.º do Código do IRC e nos artigos 87 a 90 da LGT.» – cfr. fls. 23 a 35 do processo administrativo junto aos autos.

I. Em 09-07-2001, através do ofício n.º 12664, a Impugnante foi notificada do relatório de conclusões resultantes da acção inspectiva e da fixação da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, relativamente ao IRC de 1999 – cfr. fls. 47 a 50 do processo administrativo junto aos autos.

J. Em 10-08-2001, a Impugnante efectuou o pedido de revisão da matéria colectável – cfr. fls. 76 a 85 do processo administrativo junto aos autos.

K. Em 20-09-2001, realizou-se a reunião da comissão de revisão, na presença do perito do contribuinte, F..............., TOC, e do perito da Fazenda Pública, tendo sido elaborada a acta n.º 197/2001, da qual consta o seguinte: « (…) Em resultado do acordo obtido entre os Peritos foi deliberado, relativamente ao Imposto/Matéria Tributável que foi fixado por métodos indirectos e objecto de revisão, pela forma seguinte: Exercício de 1999, Fixado em 51.871.245$00 seja alterado para (ou em) 29.219.902$00 (…) Compulsados todos os elementos do processo – relatório da acção inspectiva e exposição do contribuinte e após deliberação entre o perito do contribuinte e o perito da fazenda pública -, foi decidido, apesar do representante do contribuinte continuar a afirmar que não concorda com a utilização de métodos indirectos, e tendo em conta a amostragem de produtos que o representante do sujeito passivo apresentou na comissão, em que a margem é de 50%, alteramos os valores fixados conforme os cálculos seguintes: sendo o CEVC = 226.513.432$, as vendas serão 226.513432 x 1,50 = 339.770.148$, ou seja, o acréscimo ao volume de negócios declarado é de 24.638.109$. Sendo a matéria colectável declarada de 4.581.793$, alterada para 29.219.902$» – cfr. fls. 96 a 99 do processo administrativo junto aos autos.

L. Por via do procedimento de revisão da matéria colectável e do acordo alcançado, a matéria colectável fixada em 51.871.245$00 (€ 258.732,67) passou para 29.219.902$00 (€ 145.748,25) – cfr. fls. 96 a 99 do processo administrativo junto aos autos.

M. Em resultado do procedimento de revisão da matéria colectável, foi emitida a liquidação n.º 200118310017887, no total de 8.471.652$00 (€ 42.256,42), tendo os serviços anulado o montante de 3.521.975$00 (€ 17.567,54) – cfr. fls.104 a 106 do processo administrativo junto aos autos.

N. Em 07-11-2002, foi instaurado o processo de execução fiscal n.º 3069200201039539 para cobrança coerciva da referida quantia de € 42.256,42, encontrando-se em dívida em 23-03-2010, o valor de € 24.688,88, em virtude da compensação n.º 2001 18310017887 – cfr. fls. 111 do processo administrativo junto aos autos.

Questão a decidir:

1- Pressupostos legais da determinação da matéria tributável por métodos indirectos.

1- Pressupostos legais da determinação da matéria tributável por métodos indirectos

Tal como mencionado pelo recorrente «O regime da avaliação indireta é apenas aplicável quando e enquanto não for possível uma avaliação direta, assumindo assim um caráter excepcional», nos termos do disposto nos art.º 87.º e 88.º da Lei Geral Tributária como seria de esperar num sistema jurídico de tributação em que a capacidade contributiva se revela através do rendimento ou da sua utilização e do património, art. 4.º da Lei Geral Tributária. Considera ele, porém, que a Administração Tributária não fez prova de que as anomalias e incorreções inviabilizavam o apuramento da matéria tributável.

Como bem se analisa na sentença recorrida a determinação da matéria tributável por recurso a métodos indirectos fundamentou-se nos seguintes factos:

- na inexistência e insuficiência de elementos da contabilidade,

- na falta e irregularidades dos livros de escrita e de registos

- na recusa da exibição da contabilidade .

Ora basta ler o art. 88.º para verificar que o legislador considerou prova bastante da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria de facto a verificação de um dos três factos que ocorreram nesta situação.

O recorrente não impugnou a decisão proferida sobre a matéria de facto o que significa que com ela se conformou, não sendo possível agora, introduzir-lhe qualquer alteração. Esteve ao seu alcance demonstrar que aqueles factos não eram verídicos e bastava ter solicitado uma perícia à sua contabilidade para demonstrar que a Administração Tributária não tinha determinado a matéria tributável de forma indirecta, apenas por má vontade, exibindo todos os documentos da contabilidade que permitissem essa avaliação. Não o fez, por razões ou estratégias que lhe dizem inteiramente respeito mas que tornam inviável a procedência do recurso, por completamente infundamentado.

Improcede, pois, tal fundamento de recurso.

A sentença recorrida fez uma adequada interpretação e aplicação da lei aos factos sob análise, não enfermando do erro que lhe vinha assacado, impondo-se a sua confirmação.

Deliberação

Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

(Processado e revisto com recurso a meios informáticos (art.º 131º nº 5 do Código de Processo Civil, ex vi artº 2º Código de Procedimento e Processo Tributário).

Lisboa, 5 de Abril de 2017. – Ana Paula Lobo (relatora) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.