1408/19.3BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

I- A Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB) tem natureza de contribuição financeira e é devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-Membro da União Europeia, não colidindo o seu regime legal com os princípios constitucionais da equivalência, igualdade, legalidade e capacidade contributiva.

II- A CSB, devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-membro da União Europeia é devida em razão dos custos derivados da função de prevenção do risco sistémico, associado ao exercício da atividade bancária por parte da sucursal, função que é exercida pelas autoridades nacionais de supervisão e resolução bancárias, às quais se encontra afeta a sua receita.

III- O regime legal da CSB não afronta o Direito da União, nomeadamente a Diretiva n.º 2014/59/EU, assim como não atenta contra a liberdade de estabelecimento a que alude o artigo 49º do TFUE;

IV- Não há lugar a reenvio prejudicial junto do TJUE quando a resposta jurisprudencial é inequívoca e o erro reside apenas no pressuposto fixado, cuja correção incumbe aos tribunais nacionais.

I. RELATÓRIO

AA SUCURSAL PORTUGUESA (doravante RECORRENTE ou AA) veio recorrer da sentença proferida pelo TRIBUNAL TRIBUTÁRIO DE LISBOA, na qual foi julgada improcedente a impugnação deduzida do indeferimento da reclamação graciosa relativa ao ato de autoliquidação da contribuição sobre o setor bancário (CSB) respeitante ao ano de 2018, no valor de €516.661,94.

A RECORRENTE nas suas alegações, concluiu nos seguintes termos:

“A. A sentença sob censura nos presentes Autos pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.º 1408/19.3BESNT, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, e foi submetida contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela Recorrente por não concordar com a legalidade da autoliquidação da Contribuição sobre o Setor Bancário («CSB») relativa ao ano de 2018, tendo a Recorrente pago, a esse título, o montante de € 516.661,94.

B. Conforme a Recorrente deixou inequivocamente demonstrado ao longo do processo de impugnação judicial, a liquidação contestada, assim como o indeferimento que a manteve inalterada, padecem de diversos vícios de Lei ordinária e constitucional que cabia ao Tribunal a quo reconhecer, anulando o ato de liquidação aí impugnado.

C. Contudo, antes de entrar na materialidade das questões discutidas na sentença recorrida importa determo-nos num ponto prévio: da decisão sobre a matéria de facto da sentença recorrida.

DA DECISÃO SOBRE A MATÉRIA DE FACTO DA SENTENÇA RECORRIDA

D. A Recorrente entende que a Sentença recorrida possui erros no julgamento da matéria de facto provada e não provada, tendo o Tribunal a quo considerado como provados apenas factos relacionados com a natureza da Recorrente e com o procedimento tributário, não tendo decidido quanto aos demais factos, esses sim carentes de prova suscetíveis de influir na boa decisão da causa.

E. Com exceção de um dos factos, onde se considerou provado que a casa mãe da Recorrente pagou em 2019, na Alemanha, uma contribuição periódica cuja base de incidência.

F. Em concreto, a Recorrente considera que o Tribunal a quo errou ao não incluir na matéria de facto provada os seguintes factos, por a sua veracidade estar inteiramente na disponibilidade do Tribunal, resultando de disposições legais de diferentes ordens, pelo que requer o seu aditamento aos factos:

1. “À Recorrente, na qualidade de Sucursal, está vedada a possibilidade de registar capitais próprios, de contabilizar fundos próprios de nível 1 e de nível 2, bem como de emitir instrumentos de passivo com características de capital próprio.”

2. “A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, fundos próprios de nível 1 e de nível 2, ou dedução de quaisquer elementos do passivo com características de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal de entidade não residente, entidade sem personalidade jurídica”.

VIOLAÇÃO CONSTITUCIONAL E DE VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA EQUIVALÊNCIA

G. Em relação ao vício em questão importa começar por referir que o sentido decisório invocado pelo Tribunal a quo, sobre o tema da violação do princípio constitucional da igualdade, na vertente da equivalência, se aplica a uma situação factual diferente daquela que se verifica no caso sub judice.

H. Com efeito, essa jurisprudência refere-se a situações que envolviam a aplicação da CSB apenas e exclusivamente a instituições financeiras residentes em Portugal, e não a sucursais de instituições de crédito não residentes a operar em Portugal, como é o caso da Recorrente, sendo precisamente essa divergência que impõe uma decisão diferente nos 90 / 108 presentes Autos.

I. Isto por duas razões essenciais. Por um lado, porque embora as referidas sucursais estejam legalmente obrigadas a pagar a CSB para o Fundo de Resolução Português, não lhes é possível, em qualquer circunstância, beneficiar das medidas de resolução a aplicar por esse Fundo. Por outro lado, porque a única entidade que pode, de facto e de direito, aplicar uma medida de resolução à Recorrente é a entidade de resolução da Alemanha, pelo que se encontra acautelado qualquer risco sistémico que a Recorrente possa causar.

J. Assim, no contexto das sucursais, não está em causa uma prestação “ainda que eventual”, uma vez que, conforme resulta do acórdão citado, simplesmente não é possível que as sucursais beneficiem das prestações que a CSB visa financiar.

K. E nem se venha dizer que a prestação de que as sucursais beneficiam se traduz na “na reunião de condições para fazer face a riscos sistémicos”. Estamos certos de que qualquer sucursal, empresa, pessoa singular ou outra entidade a operar na economia portuguesa beneficiará das variadas e importantes medidas do Banco de Portugal ou de qualquer outra autoridade pública portuguesa.

L. Mas esse pressuposto não é suficiente para que todas estas entidades ou pessoas paguem a CSB (!) Tanto assim é que essas entidades não foram chamadas a suportar a CSB.

E quanto a ser a Recorrente uma presumível causadora de risco sistémico, 91 / 108 sendo chamada a suportar a sua contribuição para o mesmo, o que é certo é que esse encargo já é suportado ao nível da casa-mãe.

N. A CSB é, pois, um verdadeiro imposto – um imposto especial sobre alguns operadores de um setor de atividade específico, em razão da sua alegada capacidade contributiva particular.

O. Posto isto, a CSB é um imposto materialmente inconstitucional. Numa primeira linha, por violação do princípio da legalidade (artigo 103.º da CRP), uma vez que a sua incidência e taxa foram verdadeiramente definidos por Portaria, violando a exigência constitucional de intervenção parlamentar na fixação daqueles dois elementos essenciais dos impostos.

P. Em segundo lugar, por violação do princípio da capacidade contributiva, subprincípio em que se concretiza no campo dos impostos o princípio constitucional da Igualdade (artigo 13.º da Constituição). Neste caso, a sua base de incidência subjetiva atinge contribuintes que pouco ou nada têm a ver com os fins declarados da “contribuição” (não são de todo beneficiados com as atividades estaduais que a receita pretende financiar nem deram origem aos problemas que aquela é suposto colmatar).

Q. Se fosse vista como um imposto sobre o rendimento, a CSB violaria ainda o princípio da capacidade contributiva por, ao ter como base objetiva o valor dos passivos das sucursais, constituir uma aproximação indireta ou presumida aos lucros das mesmas – uma aproximação ou presunção fantasiosa, puramente conjeturada do rendimento real, que facilmente conduzirá a resultados arbitrários.

R. Mas mesmo que se admita que a Recorrente até poderia vir a beneficiar das medidas aplicadas pelo Banco de Portugal, sempre se estaria perante uma violação do princípio da equivalência, dada a inadequação da base de incidência objetiva da CSB.

S. A base de incidência da CSB, foi escolhida de forma a presumir a dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pela instituição de crédito.

T. Ora, o mesmo motivo que presidiu ao afastamento dos capitais próprios dessa base – explicitado pelo TC – aplica-se inteiramente aos fundos alocados pela casa-mãe à Recorrente, pelo que a sua inclusão gera um resultado ilegal, estando incluídas realidades desconexas com o propósito do tributo na base de incidência das sucursais, fazendo com que estas não sejam oneradas na proporção do risco sistémico que alegadamente geram.

VIOLAÇÃO DO DIREITO EUROPEU A VÁRIOS NÍVEIS

U. Por outro lado, como ficou bem reiterado nos Autos, a sujeição das sucursais de instituições de crédito da União Europeia à incidência de CSB constitui também uma clara e evidente violação do Direito Europeu a vários níveis.

V. Assim sendo, afigura-se-nos que o Tribunal a quo não ponderou, como o deveria ter feito, os elementos concretos invocados a respeito do incumprimento do Direito da União Europeia, nomeadamente, da Diretiva 2014/59/EU e da Liberdade de Estabelecimento plasmada no artigo 49.º e seguintes do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia.

DA VIOLAÇÃO DA LIBERDADE DE ESTABELECIMENTO NO CASO SUB JUDICE

W. Em primeiro lugar, muito mal andou na sentença recorrida o Tribunal a quo ao decidir que não se verificava qualquer violação da Liberdade de Estabelecimento no caso sub judice.

X. Com efeito, Tribunal a quo não seguiu a jurisprudência já firmada em decisões anteriores e que decidiram que o regime da CSB aplicável às sucursais implica, na prática, uma restrição à liberdade de estabelecimento, prevista nos Tratados Europeus e, consequentemente, uma violação ao direito europeu primário.

Y. Em sentido contrário, o Tribunal a quo baseou – novamente, por completo e de forma acrítica – a sua conclusão num singelo Acórdão do STA (Proc. n.º 0938/17.6BELRS), que decide no sentido de a CSB não violar a liberdade de estabelecimento e a liberdade de circulação de capitais.

Z. A existência de tratamento discriminatório decorre, em parte, das regras de determinação da base de incidência da CSB ao decorrer uma situação de manifesta e inadmissível discriminação fundada na residência das entidades sujeitas àquela contribuição. Nos termos da lei e para efeitos de incidência objetiva, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos elementos que integram os fundos próprios dos sujeitos passivos — cfr. art.º 3.º, alínea a), do regime da CSB.

AA. Isto significa que, no caso das instituições de crédito residentes, a CSB incide sobre o seu passivo “líquido”, depois de deduzidos os capitais e fundos próprios, ao passo que no que às sucursais UE diz respeito a CSB incide sobre o seu passivo “bruto”, sem qualquer dedução relacionada com capitais próprios, colocando as últimas em situação desfavorável face às primeiras em termos de base tributável.

BB. A discriminação ocorre, ainda, por força da disparidade de tratamento que de tratamento que é dado contabilisticamente e para efeito do cálculo do Regime da CSB (i) às diferentes fontes de financiamento das instituições de crédito residentes em Portugal provenientes de acionistas, e (ii) às fontes de financiamento equiparáveis no caso das Sucursais UE, isto é, fundos que estas recebem das suas sedes.

CC. A este respeito, em primeiro lugar, estes fundos provindos da sede, de acordo com as normas contabilísticas e com as instruções de preenchimento da declaração para efeito do apuramento da CSB (declaração-modelo 57), aprovadas pela Portaria 191/2020, não são fundos de acionista (i.e., não representam direitos residuais) que respeitem a definição de capital próprio das referidas normas contabilísticas, mas sim sempre de passivo (trata-se, em bom rigor, de obrigações).

DD. Em segundo lugar, decorre do regime jurídico-contabilístico aplicável às Sucursais em sede de CSB que as mesmas tão pouco podem deduzir os Fundos próprios de nível 1 e de nível 2.

EE. E, por fim, decorre do regime jurídico-contabilístico aplicável às Sucursais em sede de CSB que as mesmas tão pouco podem deduzir os elementos do passivo com características de capital próprio, vendo-se, em qualquer circunstância, numa posição desvantajosa quando comparadas com as instituições de crédito residentes.

FF. É, assim, uma análise de substância sobre a forma que nos termos das normas de contabilidade nacionais e internacionais (IAS 32) aplicáveis à definição do Passivo das Sucursais que alcança linearmente a conclusão de que os fundos alocados pela casa-mãe não cumprem as funções jurídicas, contabilísticas e financeiras dos elementos de capitais próprios e, como tal, não podem ser deduzidos ao Passivo da Recorrente, para efeitos da base de incidência da CSB aqui em causa.

Nestes termos fica claro que as Sucursais, como a ora Recorrente, não possuem capitais próprios, nem tão pouco fundos próprios nem elementos do passivo com características de capitais próprios e, como tal, são, pelo regime da CSB, colocados numa posição desvantajosa e desfavorável, em comparação com as instituições de crédito residentes em Portugal. Isto mesmo foi já confirmado recentemente pelo Advogado-Geral PRIIT PIKAMÄE nas suas conclusões apresentadas no Processo C-640/22, Cofidis v. Autoridade Tributária e Aduaneira, que corre termos no Tribunal de Justiça da União Europeia:

«A meu ver, não há dúvidas de que a dedução do valor desses instrumentos de dívida equiparáveis aos fundos próprios da base de incidência do ASSB implica, à semelhança da dedução dos fundos próprios, que as sucursais de instituições de crédito não residentes são tratadas de um modo menos favorável do que as instituições de crédito residentes e as filiais de instituições de crédito não residentes. Daqui decorre que a legislação que cria o ASSB dá lugar a uma discriminação indireta em detrimento das instituições de crédito não residentes que pretendam instalar‑se em Portugal por intermédio de uma sucursal, pelo que a mesma está abrangida pelas medidas que são proibidas pelo artigo 49.° TFUE» (realce nosso).

II. Assim, existe uma diferença de tratamento objetivamente verificável ao nível do regime jurídico da CSB, que, aliás, o Acórdão citado parece, inclusivamente, reconhecer.

JJ. De resto, não releva que, na opinião expressa no Acórdão, «o critério diferenciador [não seja] a nacionalidade da entidade, mas antes a sua natureza jurídica, pois, se não fosse uma sucursal poderia deduzir tal como uma outra entidade, abrangida pelo regime, que tivesse capital ou fundos próprios».

KK. Com efeito, ainda que se considerasse que é da natureza jurídica da Sucursal que resulta o tratamento discriminatório desta, o que é certo é que o TJUE afirmou por diversas vezes que «a liberdade de escolher a forma jurídica apropriada para o exercício de atividades noutro Estado‑Membro tem assim, nomeadamente, por objetivo permitir às sociedades com sede num Estado‑Membro abrir uma sucursal noutro Estado‑Membro para aí exercerem as suas atividades, em condições idênticas às que são aplicáveis às filiais» – cfr. acórdão CLT-UFA, processo C-253/03, de 23 de fevereiro de 2006, § 15).

LL. Por último, nos termos da jurisprudência do Tribunal da União Europeia, 97 / 108 para que uma diferença de tratamento fiscal seja discriminatória é necessário que as entidades em questão se encontrem em situações objetivamente comparáveis, sendo a comparabilidade objetiva das situações analisada tendo em conta o objetivo prosseguido pelo regime nacional em questão (acórdãos Comissão/Hungria, proc. C-253/09, n.º 50, e X Holding, proc. C-337/08, n.º 17), ou, estando-se perante situações objetivamente comparáveis, que exista uma razão imperiosa de interesse geral que possa justificar a diferença de tratamento observada.

MM. Ora, uma vez que a situação das sucursais UE e das instituições de crédito residentes e filiais de instituição de crédito não residentes é objetivamente comparável, e não se verificando a existência de qualquer razão imperiosa de interesse geral, o tratamento conferido às sucursais é verdadeiramente discriminatório.

NN. Mais uma vez, este entendimento da RECORRENTE é secundado na íntegra pelo Advogado-Geral PRIIT PIKAMÄE nas conclusões acima referidas: «[N]ão há dúvida de que a situação de uma instituição de crédito não residente que opera em Portugal por intermédio de uma sucursal é comparável à situação de uma instituição de crédito residente ou de uma filial de uma instituição de crédito não residente. Como tal, não existe, entre estas entidades, nenhuma diferença de situação objetiva que possa justificar uma diferença de tratamento à luz das regras de determinação da base de incidência do ASSB» (realce nosso).

OO. E concluiu o AG nas mesmas conclusões com a necessária consideração final acerca destas normas determinantes da base de incidência (no caso 98 / 108 do ASSB mas perfeitamente replicáveis para a CSB, por serem idênticas): «À luz das considerações que precedem, proponho ao Tribunal de Justiça que responda à segunda questão prejudicial submetida pelo Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa-CAAD) (Portugal) do seguinte modo: A liberdade de estabelecimento consagrada no artigo 49.° TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma legislação nacional que permite exclusivamente às instituições de crédito residentes e às filiais de instituições de crédito não residentes, com personalidade jurídica, excluindo, assim, as sucursais de instituições de crédito não residentes, sem personalidade jurídica, deduzir os respetivos fundos próprios, bem como os instrumentos de dívida equiparáveis, da base de incidência de um imposto que incide sobre o passivo dessas entidades» (realce nosso).

PP. Ante o que se veio de plasmar, não restam dúvidas de que as regras especialmente aplicáveis às sucursais UE, na definição da sua base de incidência da CSB, implicam uma clara discriminação da Recorrente, face às instituições de crédito residentes em território português, ao determinar a aplicação de uma carga fiscal agravada e uma taxa efetiva de tributação mais alta, o que não é permitido pelo Direito da União Europeia, pelo que o regime da CSB é violador dos artigo 49.º e 18.º do TFUE.

DA VIOLAÇÃO DA DIRETIVA 2014/59/EU

QQ. Em segundo lugar, a sentença recorrida, no que diz respeito à violação da Diretiva 2014/59/EU, torna a invocar um Acórdão no sentido de fundamentar a inexistência dessa violação, bastando-se depois com um conjunto de considerações genéricas acerca da relação entre as normas aplicáveis à CSB e a Diretiva.

RR. Importa frisar que a letra e o espírito da referida Diretiva (que cria um regime harmonizado para a resolução de instituições de crédito na União Europeia) impedem que as sucursais de instituições de crédito estabelecidas noutros Estados Membros da União Europeia suportem qualquer tipo de contribuição no âmbito dos regimes de resolução bancária.

SS. Por este motivo, não pode proceder a tese defendida na Sentença a quo no sentido de que a Diretiva em causa, em conjunto com os Regulamentos em causa (Regulamento (UE) n.º 806/2014 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de julho de 2014 e Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão de 21 de Outubro de 2014) não se opõe à regulamentação nacional atinente à CSB.

TT. Simplesmente, a CSB consubstancia uma contribuição sui generis, não prevista na Diretiva, que, digamo-lo desde já, viola o regime de contribuições criado pela referida Diretiva, bem como a regulação do RGICSF, designadamente no seu artigo 153.º-H, por contrariar este regime harmonizado a nível europeu. Pelo que a CSB não só não é enquadrável nas contribuições previstas na Diretiva, como viola grosseiramente o espírito e a letra da referida Diretiva.

UU. Mas mesmo que assim não se entendesse, ou seja, ainda que se concluísse que a CSB é enquadrável e compatível com a Diretiva 2014/59/UE, sempre se teria de referir que a Recorrente está expressamente excluída da sujeição daquelas contribuições, por imperativo de interpretação da lei doméstica em conformidade com o Direito europeu. É que a partir do momento em que a Diretiva, que harmoniza o regime de contribuições e resolução de instituições de crédito no âmbito da UE, exclui expressamente as referidas Sucursais de quaisquer contribuições, é claro e evidente, que o regime jurídico da CSB aplicável à ora Recorrente colide com a referida Diretiva.

VV. Nestes termos, fica claro que as sucursais de instituições de crédito residentes em Estados Membros da UE não podem ser sujeitas a quaisquer contribuições destinadas ao financiamento dos procedimentos relativos à recuperação e resolução – o que é, aliás, a forma como o legislador europeu conformou o exercício das liberdades fundamentais e a harmonização destes tributos ao nível europeu. Ou seja, a extensão da CSB em 2016 para as sucursais de instituições de crédito residentes noutros Estados Membros afrontou claramente a letra e o espírito da referida Diretiva, que estipulam, que a nível da União Europeia, as sucursais não devem ser chamadas a quaisquer contribuições para regimes de resolução bancária.

WW. Com efeito, se ao nível da UE, os Estados Membros acordaram na criação de um regime europeu, único e harmonizado, que regula simultaneamente as contribuições a pagar pelas instituições de crédito e as correspondentes medidas de resolução bancária a adotar, a existência de um regime nacional paralelo, com regras que contrariam aquele regime harmonizado, viola frontalmente o direito europeu.

XX. Neste sentido, nos termos da jurisprudência do TJUE, os artigos 52.º e 65.º do TFUE produzem efeito direto, pelo que o juiz nacional, enquanto juiz comum do direito da União, tem o dever de desaplicar no caso concreto a norma nacional incompatível com aquelas liberdades fundamentais e/ou interpretar o direito nacional de modo a harmonizá-lo com o direito da União, à luz dos princípios do primado e da interpretação conforme do direito da União e do artigo 8.º, n.º 4, da Constituição da República Portuguesa.

DA VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA NÃO DUPLA TRIBUTAÇÃO INTERNACIONAL

YY. Em terceiro lugar, o Tribunal pouco (ou nada) disse quanto à violação do princípio da não dupla tributação internacional, bastando-se com uma menção meramente conclusiva no final do capítulo do Direito na Sentença, mas resolveu dar como provado o facto de a casa-mãe da Recorrente ter pago em 2019, na Alemanha, uma contribuição periódica, referente ao ano de 2018, cuja base de incidência inclui o passivo da Recorrente como sucursal.

ZZ. E, ainda assim, resolveu nada acrescentar ao vazio de fundamentação na Sentença quanto a esta matéria, concluindo apenas a final pela improcedência do vício invocado.

AAA. Porém, a existência de dupla tributação resulta dos normativos aplicáveis e perfeitamente explicitados nos autos, bem como do tratamento jurídico contabilístico das sucursais.

BBB. Em primeiro lugar, é inegável que o passivo da Recorrente é duplamente tributado, uma vez que a sociedade-mãe é sujeito passivo na Alemanha das contribuições previstas na Diretiva 2014/59/UE, sendo que a base de incidência daquelas contribuições, em particular das previstas no artigo 103.º da Diretiva, é formada pelo respetivo passivo.

CCC. Ora, no passivo da casa mãe inclui-se o passivo respeitante à Recorrente, assim como o passivo de quaisquer outras sucursais localizadas noutros Estados-Membros da União Europeia, e é precisamente por conta deste efeito da consolidação de passivos ao nível das casas-mãe e da unicidade na tributação, imposta pela Diretiva, que existe o regime harmonizado e unificado da resolução bancária e das respetivas contribuições necessárias para o seu financiamento ao nível da União Europeia, de forma a evitar a tributação em cascata sobre todas as sucursais espalhadas pelos vários Estados Membros da União Europeia.

DDD. Nestes termos, é possível concluir que o passivo da Recorrente foi duplamente tributado: a primeira vez em Portugal através da CSB e, novamente, na Alemanha, através das contribuições previstas na Diretiva, o que naturalmente não é admitido pela mesma, e viola o enquadramento europeu harmonizado sobre esta matéria que hoje vigora.

EEE. Desta feita, de novo se conclui no sentido de que a CSB se mostra violadora da Diretiva 2014/59/UE.

DA VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA CONCORRÊNCIA LIVRE, IGUAL E NÃO FALSEADA

FFF. Em quarto e último lugar, como se não bastassem todos os vícios já 103 / 108 elencados, o regime da CSB aplicável à Recorrente também se traduz na violação do princípio da concorrência livre, igual e não falseada que enforma o direito da União Europeia.

GGG. Efetivamente é preciso não olvidar que o mercado financeiro é um mercado europeu, em que as várias instituições dos vários EstadosMembros concorrem numa situação de igualdade. Pois bem: a CSB introduz para as instituições de crédito residentes em outros EstadosMembros que aqui disponham de sucursal uma oneração acrescida que prejudica a sua atuação no mercado europeu e nacional e põe mesmo em causa os objetivos da harmonização concretizada pela Diretiva 2014/59/EU.

DO REENVIO PREJUDICIAL

HHH. Subsidiariamente, e apesar de se afigurar que esta matéria é pacífica, não permitindo a nosso ver, qualquer outra visão acerca da boa interpretação e aplicação do direito europeu, caso subsistam dúvidas sobre a legalidade da autoliquidação da contribuição em crise no caso sub judice, em que a Recorrente demonstrou que tal contribuição viola o direito europeu, na sua vertente primária e secundária, desde já se requer que V. Exa, ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, solicite ao Tribunal de Justiça da União Europeia que se pronuncie sobre as questões elencadas nas presentes Alegações.

III. Caso o Tribunal decida não proceder ao reenvio prejudicial, o que apenas 104 / 108 se entenderia à luz do facto de estar pendente no TJUE a mesma questão jurídica de interpretação do direito europeu que se suscitou e discutiu nos presentes autos, requer-se que seja suspensa a instância recursiva até à prolação da decisão por parte do TJUE – aliás, em linha com o sustentado pela Procuradora da República em primeira instância, que pugnou pela suspensão dos Autos até à solução do processo C-340/22.

DA SUSPENSÃO DA INSTÂNCIA:

JJJ. De facto, no processo n.º 502/2021-T («Processo Arbitral»), foi proferida uma decisão de reenvio prejudicial para o TJUE, tendo o processo sido recebido por parte deste último (C-340/222), estando em causa a mesmíssima questão de interpretação do direito europeu que se discute nos presentes autos, e que será decidida pelo TJUE.

KKK. Ora, o artigo 272.º do CPC estatui que «[o] tribunal pode ordenar a suspensão quando a decisão da causa estiver dependente do julgamento de outra já proposta (…)». Por outro lado, e em relação de complementaridade, do artigo 276.º, n.º 2 resulta que uma causa é prejudicial de outra quando a decisão daquela pode fazer desaparecer o fundamento ou razão de ser desta.

LLL. Estando a ser discutida uma questão num órgão jurisdicional nacional, e prendendo-se essa questão com a interpretação ou possível violação do Direito Europeu, cabe ao julgador nacional aguardar que o TJUE profira a respetiva decisão, tendo sido chamado a dirimir a questão por efeito de um reenvio prejudicial, de forma a poder conformar o seu entendimento face à mesma.

MMM. Impõe-se assim que, estando a ser discutida no TJUE a mesma questão essencial sobre a qual cumpre decidir nos presentes autos, seja a instância suspensa até à prolação dessa decisão, sob pena de se poder vir a produzir jurisprudência desprovida de utilidade, por ser desconforme com o Direito da União, e de onerar a Recorrente a avançar com mais uma instância jurisdicional de forma a assegurar os seus direitos.

NNN. Requer-se, adicionalmente, que se dispense a Recorrente do pagamento do remanescente nos termos do número 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, com as demais consequências legais.

X. DO PEDIDO

Nestes termos e com o douto suprimento de V. Exas, ao presente o presente recurso deve-lhe ser concedido integral provimento, com todas as consequências legais, designadamente:

(i) Aditando-se aos factos dados como provados os factos elencados na secção III das presentes alegações;

(ii) Revogando-se a decisão de facto da Sentença recorrida e sendo determinada a sua ampliação;

(iii) Revogando-se a decisão emitida pelo Tribunal a quo, a qual deve ser substituída por outra que anule o ato de liquidação de CSB em crise, que passam pelo reconhecimento dos vícios enumeradas na sentença recorrida determinando, em consequência, a anulação integral do ato de autoliquidação de CSB, aqui em causa por violação do princípio da equivalência, por violação do direito europeu no que diz respeito à violação da Diretiva 2014/59/EU e/ou por vício de dupla tributação internacional no âmbito da referida Diretiva, por violação da liberdade de estabelecimento, bem como, por violação do princípio da livre concorrência, ordenando-se o reembolso da CSB paga pela ora Recorrente e a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º da LGT, tudo com as demais consequências legais;

(iv) Requer-se, adicionalmente, que se dispense a Recorrente do pagamento do remanescente nos termos do número 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, com as demais consequências legais. Tudo com as devidas consequências legais e por ser da mais elementar Justiça.”

A RECORRIDA devidamente notificada optou por não apresentar contra-alegações.

Foram os autos com vista ao DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO, nos termos do artigo 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir.

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A decisão recorrida considerou provada a seguinte matéria de facto:

“Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

A. Impugnante é a sucursal em Portugal da AA AA (adiante, AA Bank), instituição de crédito de direito alemão com sede e administração efetiva na Alemanha (facto não controvertido);

B. Desde o ano 2000, a AA Bank assegura a sua presença em Portugal através da Impugnante (facto não controvertido);

C. A Impugnante encontra-se coletada para o exercício da atividade de “Outra Intermediação Monetária”, CAE 64190 (facto não controvertido);

D. Em 19.06.2019, a Impugnante procedeu à autoliquidação da CSB, referente ao ano de 2019, no montante de € 516.661,94, mediante a entrega da Declaração Modelo 26 (Guia n.º ...) (cfr. doc. 1 junto com a p.i., a fls. 37 dos autos);

E. Em 27.06.2019, a Impugnante procedeu ao pagamento do valor apurado (cfr. doc. 5 junto com a p.i., a fls. 74 dos autos);

F. O apuramento do valor da autoliquidação da CSB incidiu sobre a média anual dos saldos finais do passivo de cada mês do ano de 2018, com base nos resultados apurados no balanço a 31 de dezembro de 2018, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios (cfr. docs. nº. 4 junto aos autos com a p.i., a fls. 70 a 73 dos autos);

H. Em 06.08.2019, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra o ato de autoliquidação da CSB, referente ao passivo apurado no ano de 2018 (cfr. doc. n.º 3 junto com a p.i., a fls. 46 verso a 69 dos autos);

I. Através do ofício datado de 18.11.2019, a Impugnante foi notificada do projeto de decisão de indeferimento da reclamação graciosa e para, querendo, se pronunciar em sede de audição prévia (cfr. fls. 261 e ss., numeração sitaf);

J. Em 04.12.2019, a Impugnante exerceu o seu direito de participação (cfr. fls. 261 e ss., numeração sitaf);

K. Por despacho do Chefe de Divisão da Unidade dos Grandes Contribuintes, exarado a 10.12.2019, foi indeferida a reclamação graciosa, com base na fundamentação constante da Informação anexa n.º ..., na qual se aduziu, designadamente, o seguinte: “(…) Sem prescindir, 33. Quanto às dívidas das sucursais à empresa-mãe, está explicitamente previsto na Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, (…) que devem ser consideradas, também para efeitos de CSB, no passivo a preencher no Campo 01 do Quadro 05, enquanto dívidas para com terceiros. (…) 34. Ao contrário do que sucede com outras situações, o RCSB não exceciona a concorrência desta realidade para os termos e efeitos do procedimento de apuramento da CSB. (…) 40. Face ao referido, resulta que a alocação de fundos da “casa-mãe” à sucursal é parte integrante do passivo, conforme resulta das normas de contabilidade aplicáveis, sendo que esse mesmo passivo é positivamente exigível para efeitos de determinação da base de incidência da CSB visto que não se encontra legalmente excecionada a sua concorrência. (…) § V. DA ANÁLISE DO DIREITO DE AUDIÇÃO

(…) 65. Entende o STA que as sucursais das instituições de crédito com sede noutros Estados-Membros da UE contribuem para a “provocação do risco sistémico do setor, no Estado em que a sucursal está implantada”, justificando assim a sua sujeição a CSB. 66. De referir igualmente que a jurisprudência do Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 3 de dezembro de 2019. Processo Iccrea Banca (C-414/18) sobre a contribuição do setor bancário ordinária e a exclusão de determinados passivos: (…). 67. No caso das contribuições extraordinárias como é o caso da CSB aqui em apreço, as normas de direito da União Europeia não regulamentam a matéria em pormenor como fizeram com as contribuições ordinárias, permanecendo na soberania de cada Estado-membro tal matéria. (…)”. (cfr. doc. n.º 2 junto aos autos com a p.i., a fls. 38 a 46 dos autos).

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:

“Não existem factos que importe registar como não provados.”

Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A decisão da matéria de facto foi realizada com base na análise crítica das alegações das Partes e dos documentos, que constam dos autos e do PAT apenso, não impugnados, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.”

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo TRIBUNAL Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, relativa à autoliquidação da CSB referente ao ano de 2018.

Ab initio, importa relevar que, em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir:

i) do erro de julgamento de facto, na medida em que não foram fixados factos com relevo para a decisão da causa;

ii) se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento por:

• violação do princípio legal e constitucional da igualdade, nomeadamente, na vertente da equivalência;

• por não se verificar a relação de para-comutatividade que se exige para as contribuições financeiras, configurando a CSB um verdadeiro imposto, violando, assim, o princípio legal e constitucional da legalidade e o princípio da capacidade contributiva;

iii) violação do Direito Europeu, na vertente:

• Da Diretiva 2014/59/UE, colocando em causa a coerência e os princípios do Mecanismo Único de Resolução Europeu;

• Da liberdade de estabelecimento, por discriminação das entidades não residentes que operam em Portugal através de sucursal;

• Da não dupla tributação internacional;

iv) violação do princípio da concorrência livre, igual e não falseada;

v) Deve ser decretado o reenvio prejudicial ao TJUE.

Apreciando.

Antes de proceder à análise das questões decidenda supra enunciadas, importa apreciar previamente do pedido de suspensão da instância e bem assim emitir pronúncia quanto à admissibilidade do articulado superveniente.

Vejamos.

Veio peticionar a suspensão da instância até à pronúncia do STA quanto às duas questões fundamento do recurso de revista interposto no âmbito do processo n.º 1576/20.1BELRS, sucede, porém, que o STA já prolatou o referido Acórdão, em 12 de novembro de 2025, razão pela qual esta questão se considera prejudicada.

Atenhamo-nos, ora, na admissibilidade do articulado superveniente.

Vem a Recorrente apresentar um requerimento acompanhado por três documentos, denominado de “articulado superveniente”, cuja admissibilidade defendeu à luz dos artigos 588.º e 589.º do CPC e no âmbito do qual peticionou o seguinte: “deverá o presente articulado superveniente ser admitido por ser tempestivo e pertinente para a prolação de uma decisão justa e conforme à lei, de maneira a evitar que o erro manifesto de direito em que incorreu o STA nas decisões dos processos n.º 0281/19. 6BELRS e n.º 01576/20.1BELRS se repita na decisão dos presentes autos, sob pena de incorrer ainda nos vícios de violação de lei doméstica, lei constitucional e lei europeia e no erro de julgamento na aplicação do Direito, quadro legal doméstico, Direito Europeu, Direito Constitucional e Direito Internacional, no caso concreto , julgando - se, a final, pela total procedência, quer do recurso ordinário apresentado pela REQUERENTE perante este Douto Tribunal Central Administrativo, quer do pedido de anulação da autoliquidação de Contribuição sobre o Setor Bancário que subjaz aos presentes autos, por assente num regime jurídico violador da liberdade de estabelecimento tal como consagrada nos artigos 49.º e 54.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia, tudo com os demais efeitos legais.”

Vejamos, então, da sua admissibilidade evidenciando, desde já, que o mesmo carece de base e fundamento legal, devendo, por conseguinte, ser rejeitado.

Com efeito, preceitua o artigo 588.º do CPC que apenas deve ser admitido articulado superveniente quando nele sejam alegados factos constitutivos, modificativos ou extintivos do direito, ocorridos ou conhecidos após os prazos legais.

In casu, mediante leitura atenta do aludido articulado resulta manifesto que a Recorrente não alegou qualquer facto superveniente, sendo certo que, como é consabido factos são acontecimentos reais, humanos ou naturais, com relevância jurídica e aptos a integrar o suporte fáctico de uma norma.

No caso vertente, a Recorrente limitou‑se a invocar dois Acórdãos prolatados pelo STA, que submete a apreciação crítica, tentando convertê‑los, indevidamente, em fundamento para a admissão de um novo articulado. Porém, a prolação dos visados Acórdãos não constitui, de todo, qualquer facto superveniente relevante passível de subsunção normativa no artigo 588.º do CPC, por não integrar qualquer situação pré‑jurídica criadora, modificativa ou extintiva de direitos.

Note-se que, qualquer censura às decisões convocadas deve ser exercida através dos meios impugnatórios próprios nesses autos, não podendo, portanto, utilizar este meio processual para contestar a correção de decisões proferidas noutros processos.

Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, por manifesta inadmissibilidade legal do articulado apresentado, rejeita-se o mesmo.

Dirimidas as aludidas questões prévias.

Atentemos, ora, no erro de julgamento de facto.

Vejamos, ora, o erro de julgamento de facto.

Para o efeito, importa começar por aferir se a Recorrente cumpriu os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.

Preceitua o aludido normativo que:

“1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3- O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Com efeito, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida1.

Mais importa, ainda, ter presente que a seleção da matéria de facto só pode integrar acontecimentos ou factos concretos, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, sendo que as asserções que revistam tal natureza devem ser excluídas do acervo factual relevante ou indeferido o seu aditamento.

Com efeito, [q]uestão de facto é (..) tudo o que se reporta ao apuramento de ocorrências da vida real e de quaisquer mudanças ocorridas no mundo exterior, bem como à averiguação do estado, qualidade ou situação real das pessoas ou das coisas” e que “(..) além dos factos reais e dos factos externos, a doutrina também considera matéria de facto os factos internos, isto é, aqueles que respeitam à vida psíquica e sensorial do indivíduo, e os factos hipotéticos, ou seja, os que se referem a ocorrências virtuais”.2

“As afirmações de natureza conclusiva devem ser excluídas do elenco factual a considerar, se integrarem o thema decidendum, entendendo-se como tal o conjunto de questões de natureza jurídica que integram o objeto do processo a decidir, no fundo, a componente jurídica que suporta a decisão. Daí que sempre que um ponto da matéria de facto integre uma afirmação ou valoração de factos que se insira na análise das questões jurídicas a decidir, comportando uma resposta, ou componente de resposta àquelas questões, tal ponto da matéria de facto deve ser eliminado.”3.

Feito este enquadramento, vejamos, então, o que a Recorrente requer neste concreto particular.

Peticiona a Recorrente o aditamento dos seguintes factos:

1. À Recorrente, na qualidade de Sucursal, está vedada a possibilidade de registar capitais próprios, de contabilizar fundos próprios de nível 1 e de nível 2, bem como de emitir instrumentos de passivo com características de capital próprio.

2. A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, fundos próprios de nível 1 e de nível 2, ou dedução de quaisquer elementos do passivo com características de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal de entidade não residente, entidade sem personalidade jurídica.

Ora, tendo presente o regime normativo supra expendido e as considerações vertidas anteriormente, o aludido aditamento encontra-se votado ao insucesso, desde logo, porque não se encontra corporizado o respetivo meio probatório que permitiria fundar os visados aditamentos, e por outro lado, porque tais asserções assumem uma roupagem conclusiva, opinativa e coadunada com o thema decidendum, donde insuscetíveis de integrar o acervo fático dos autos.

Atentemos, ora, no erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito.

Comecemos por convocar o respetivo quadro normativo.

De relevar, desde já, que a CSB foi implementada em Portugal através da Lei n.º 55 A/2010, de 31 de dezembro, tendo sido sucessivamente prorrogada a sua vigência pelas Leis do Orçamento do Estado subsequentes, nomeadamente, pelos artigos 182.º da Lei n.º 64B/2011, de 30 de dezembro, 252.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, 226.º da Lei n.º 83C/2013, de 31 de dezembro, 235.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, Lei 59.º-C/2015, de 30 de dezembro, 185.º da Lei n.º 7-A/2016, de 30 de março, 141.º da Lei nº 42/2016, de 28 de dezembro, 141.º da Lei nº 71/2018, 135.º da Lei nº 114/2017, 141.º, da Lei nº 71/2018, 338.º, da Lei nº2/2020, 348.º da Lei nº 75-B/2020 e 318.º da Lei nº 12/2022.

Sendo, outrossim, de relevar que a mesma foi objeto de regulamentação pela Portaria 121/2011, de 30 de março, a qual veio a ser alterada pelas Portarias n.ºs 77/2012, de 26 de março, 64/2014, de 12 de março, 176-A/2015, de 12 de junho e 165-A/2016, de 14 de junho.

Quanto ao concreto regime jurídico vigente à data da prática dos factos tributários, como visto, data da contribuição autoliquidada e em contenda, importa ressalvar, designadamente, os normativos que infra se convocam e descrevem.

Ab initio, importa ter presente o artigo 1.º do REGIME JURÍDICO DAS CONTRIBUIÇÕES SOBRE O SETOR BANCÁRIO (RJCSB), o qual concretiza o seu objeto, sendo que a incidência subjetiva do tributo, está consignada no seu artigo 2.º da qual resulta que são sujeitos passivos da CSB: “a) as instituições de crédito com sede principal e efetiva da administração situada em território português; b) as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham a sua sede principal e efetiva da administração em território português; c) As sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora do território português.”

No concernente à incidência objetiva, a mesma encontra-se materializada no seu artigo 3.º da qual resulta que: “a contribuiç~o sobre o sector banc|rio incide sobre: a) O passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo AA ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Diretiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-lei n.º 298/92, de 31 de dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis, e dos depósitos na Caixa Central constituídos por caixas de crédito agrícola mútuo pertencentes ao sistema integrado do crédito agrícola mútuo, ao abrigo do artigo 72.º do Regime Jurídico do Crédito Agrícola Mútuo e das Cooperativas de Crédito Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 24/91, de 11 de janeiro, e republicado pelo Decreto-Lei n.º 142/2009, de 16 de junho; b) o valor nacional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos.”

Sendo que a taxa aplicável se encontra plasmada no artigo 4.º estatuindo-se, por um lado, que a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea a) do artigo 3.º varia entre 0,01 % e 0,110 % em função do valor apurado (n.º 1), e que a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea b) do mesmo normativo varia entre 0,000 10 % e 0,000 30 % em função do valor apurado (n.º 2).

Por seu turno, a liquidação do tributo encontra-se preceituada no artigo 5.º, estabelecendo, outrossim, o artigo 8.º do RJCSB que, “a base de incidência definida pelo artigo 3.º, as taxas aplicáveis nos termos do artigo 4.º, bem como as regras de liquidação, de cobrança e de pagamento da contribuição são objeto de regulamentação por portaria do Ministro das Finanças, ouvido o Banco de Portugal”.

Sendo que, como já evidenciado anteriormente, as condições de aplicação da CSB foram regulamentadas pela Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, com as alterações introduzidas Portarias n.ºs 77/2012, de 26 de março, 64/2014, de 12 de março, 176-A/2015, de 12 de junho, e 165-A/2016, de 14 de junho.

Para o caso vertente, há que convocar, primeiramente, o artigo 2.º da aludida Portaria, da qual resulta a incidência subjetiva, estando, por seu turno, a incidência objetiva plasmada no artigo 3.º

Estabelecendo, por sua vez, o n.º 1, do artigo 4.º relativamente à quantificação da base de incidência que para efeitos do disposto na alínea a) do artigo 3.º, se entende por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com exceção dos elementos enunciados nas respetivas alíneas a) a f).

E, o seu n.º 2 estatui que para efeitos do disposto na alínea a) do artigo 3.º, ter-se-ão de observar as regras seguintes:

“a) o valor dos fundos próprios, incluindo os fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, compreende os elementos positivos que contam para o seu cálculo de acordo com o disposto na Parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho, tendo em consideração as disposições transitórias previstas na Parte X do mesmo Regulamento que, simultaneamente, se enquadrem no conceito de passivo tal como definido no número anterior;

b) Os depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo AA ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Diretiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis relevam apenas na medida do montante efetivamente coberto por esses Fundos.”

No que concerne às taxas, de acordo com o artigo 5º da Portaria a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea a) do artigo 3.º é de 0,110% sobre o valor apurado (n.º 1) enquanto a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea b) do artigo 3.º é de 0,000 30% sobre o valor apurado (n.º 2).

No que respeitante ao procedimento e forma de liquidação, estatui o artigo 6.º da Portaria, que:

“1- A contribuição sobre o sector bancário é liquidada anualmente pelo sujeito passivo através da declaração de modelo oficial n.º 26, que é aprovada e consta do anexo à presente portaria.

2. - A base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.º e 4.º é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição.

3. - A declaração a que se refere o n.º 1 é enviada por transmissão eletrónica de dados até ao último dia do mês de junho, podendo ser obtida por impressão em papel formato A4 a partir do site www.portaldasfinancas.gov.pt.

4. - A liquidação prevista no n.º 1 pode ser corrigida pela administração fiscal nos prazos previstos nos artigos 45.º e 46.º da lei geral tributária, caso sejam verificados erros ou omissões que determinem a exigência de um valor da contribuição superior ao liquidado.

5. - Na falta de liquidação da contribuição nos termos do n.º 1, a mesma tem por base os elementos de que a administração fiscal disponha.”

Quanto ao pagamento, estabelece o artigo 7.º que, a CSB devida é paga até ao último dia do prazo estabelecido para o envio da declaração referida no artigo anterior nos locais de cobrança legalmente autorizados (n.º 1), sendo, ainda, aplicáveis as regras previstas na LGT e no CPPT, designadamente em matéria de fiscalização e de recurso aos meios processuais tributários.

Visto o quadro normativo, importa, então, analisar do erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito.

Neste concreto particular, e uma vez que as questões, ora, convocadas têm vindo a ser objeto de profusa Jurisprudência, quer por parte do Tribunal Constitucional, do STA e por este TCA, eximimo-nos de expender considerandos adicionais e adotamos o discurso fundamentador que foi acolhido no Acórdão deste TCAS proferido no processo nº 1218/18 prolatado em 26 de fevereiro de 2026, que aborda todas as questões que, ora, são colocadas, existindo, outrossim, similitude das respetivas conclusões das alegações de recurso. Ademais, o aludido Aresto, conforme veremos, convoca e adere sem reservas a demais jurisprudência que cita.

Lê-se, assim, no citado Acórdão do TCAS o seguinte:

“Assim, quanto ao erro de julgamento por vício de violação de Lei Constitucional – violação do princípio da igualdade, nomeadamente, na vertente da equivalência, por não se verificar a relação de paracomutatividade que se exige para as contribuições financeiras, configurando a CSB um verdadeiro imposto quando aplicado às sucursais –, pronunciou-se este TCA, em 06-02-2025, no proc. n.º 1057/18.3BELRS, citando inúmeros jurisprudência, nos seguintes termos:

“(…) Alega ainda a Recorrente que em causa não está uma contribuição financeira, mas um imposto, com as consequências associadas, desde logo quanto à respetiva constitucionalidade orgânica; foi violado o princípio da legalidade; que foi violado o princípio da igualdade, e que ainda que se fosse correto classificar a CSB como uma verdadeira contribuição, esta sempre incorreria em violação do princípio da equivalência; que foi violado o princípio da não retroatividade da lei fiscal; que foram violados os princípios da tutela da confiança e da segurança jurídica.

Sucede que a Recorrente não tem razão, vindo a jurisprudência dos nossos tribunais superiores a decidir unanimemente pela legalidade e conformidade da CSB com a Constituição da República Portuguesa, tendo-se pronunciado inequivocamente neste sentido o Tribunal Constitucional nos Acórdãos n.ºs 268/2021, proc. 1010/19, proferido em 29 de abril de 2021; 332/2021, proc. 1197/19, proferido em 26 de maio de 2021; 505/2021, proc. 985/2019, proferido em 9 de julho de 2021; 533/2021, proc. 458/2021, proferido em 13 de julho de 2021, e especificamente quanto à CSB de 2017, no Acórdão n.º 765/2022, proc. 128/2022, proferido em 15 de novembro de 2022 (todos disponíveis para consulta em www.tribunalconstitucional.pt).

No mesmo sentido se tem igualmente pronunciado o Supremo Tribunal Administrativo em jurisprudência constante e uniforme, designadamente, e em concreto no que diz respeito à Contribuição referente ao ano de 2017, nos Acórdãos proferidos em 2019-06-19, no proc. 02340/13.0BELRS 0683/17, em 2020-05-06, no proc. 02921/17.2BEPRT, em 2022-10-12, no proc. 0592/19.0BEPRT, em 2023-01-25, no proc. 0336/18.4BELRS, e em 2024-09-11, no proc. 0231/18.7BELRS (todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt), arestos nos quais conclui pela natureza jurídica de contribuição financeira deste tributo, e pela respetiva constitucionalidade, orgânica e material, considerando que o respetivo regime não viola os princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da capacidade contributiva e equivalência.

Também sobre esta matéria, e concluindo pela natureza jurídica de contribuição financeira da CSB, e pela não violação dos princípios constitucionais da legalidade, da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, e da equivalência se pronunciou já este Tribunal Central Administrativo Sul, nos Acórdãos proferidos em 2023-01-11, no proc. 1721/18.7 BELRS, e em 2024-12-05, no proc. 811/18.0BELRS (disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).

Vejamos então.

Quanto à natureza jurídica da CSB, e ao contrário do pretendido pela Recorrente, a mesma configura uma contribuição financeira, e não um imposto, pelo que não padece de qualquer inconstitucionalidade orgânica, não sendo também afrontados pelo seu regime os princípios da legalidade, ou da equivalência, aqui se acolhendo integralmente, e sem qualquer reserva, os fundamentos gizados no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 268/2021, proc. 1010/19, proferido em 29 de abril de 2021, para se chegar a tal conclusão, fundamentos esses que se passam a citar (destacado nosso):

(…)

D. 1 A questão da natureza jurídica da CSB

13. Subjaz às questões de constitucionalidade referentes à CSB suscitadas pela recorrente uma controvérsia quanto à natureza jurídica da CSB: saber se se trata de um imposto, como esta defende, ou antes de uma contribuição financeira, como foi considerado pelas instâncias que proferiram decisões nos presentes autos (cfr. supra o n.º 5).

Com efeito, a autonomização das três categorias de tributos – imposto, taxa e contribuição financeira – assume um relevo fundamental, seja quanto aos princípios da legalidade, da tipicidade e da reserva de lei parlamentar, pelas diferentes exigências que decorrem do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição – na medida em que aí se preveem dois tipos de reserva parlamentar: uma relativa aos impostos (abrangendo todos os seus elementos essenciais, incluindo a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes – artigo 103.º, n.º 2), outra restrita ao regime geral, que é aplicável às taxas e às contribuições financeiras –, seja porque o princípio da igualdade tributária não reveste o mesmo significado em todas as categorias de tributos, exigindo critérios de repartição que se adequem à respetiva estrutura e finalidade – o da capacidade contributiva para os impostos e o da equivalência para as taxas e contribuições.

A qualificação jurídica da CSB é, assim, o primeiro problema a dilucidar, porquanto a resposta às questões colocadas pela recorrente depende da correspondência entre o tributo em causa e o regime constitucional de uma daquelas categorias.

A este propósito, importa recordar que tal qualificação resulta da análise do regime jurídico concreto que se encontre legalmente definido, sendo irrelevante o nomen iuris atribuído pelo legislador ou a qualificação expressa do tributo como constituindo a contrapartida de uma prestação utilizada pelo sujeito passivo (cfr., por exemplo, os Acórdãos n.ºs 365/2008, 539/2015, 848/2017 e 344/2019).

14. A distinção entre as três categorias tributárias parte da consideração simultânea de um critério finalístico a par de um critério estrutural ou do pressuposto e da finalidade do tributo (cfr., Cardoso da Costa, “Ainda a distinção entre «taxa» e «imposto» na jurisprudência constitucional”, in Homenagem a José Guilherme Xavier de Basto, Coimbra Editora, Coimbra, 2006, p. 549; e Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético”, in Fiscalidade da Energia, 2017, Coimbra, Almedina, pp. 230 e 231, respetivamente).

No mesmo sentido, escreveu-se no Acórdão n.º 344/2019 (referente à “taxa SIRCA”), fazendo apelo a jurisprudência anterior e acolhendo os traços essenciais da doutrina defendida na matéria por Sérgio Vasques (em O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, Almedina, Coimbra, 2008), o seguinte:

«[7…A] qualificação de um tributo como imposto, por contraposição ao conceito constitucional de taxa, reside na análise do seu pressuposto e da respetiva finalidade: “o imposto constitui uma prestação pecuniária, coativa e unilateral, exigida com o propósito de angariação de receitas que se destinam à satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas, e que, por isso, tem apenas a contrapartida genérica do funcionamento dos serviços estaduais”; diversamente, “a taxa constitui uma prestação pecuniária e coativa, exigida por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, assumindo uma natureza sinalagmática” (Acórdãos n.ºs 365/2008, 177/2010, 152/2013, 539/2015, 320/2016, 848/2017, 418/2017, 367/2018, 379/18 e 7/2019).

O critério distintivo dos tributos reside assim na natureza unilateral ou bilateral do pressuposto do qual depende a formação da obrigação tributária e na finalidade indeterminada ou determinada das prestações a que se destina a receita com ela angariada: enquanto o pressuposto do imposto – o facto tributário – respeita exclusivamente ao sujeito passivo, não lhe correspondendo qualquer contrapartida específica da administração pública, o pressuposto da taxa ou da contribuição integra uma relação do sujeito passivo com a administração pública, correspondendo sempre à contraprestação de uma certa atividade pública que especialmente lhe é dirigida; enquanto o propósito do imposto é angariar receita destinada ao financiamento de prestações públicas indeterminadas, provendo indistintamente às necessidades financeiras da comunidade, em cumprimento de um dever geral de solidariedade, a taxa destina-se a angariar receita para compensar o custo ou valor das prestações públicas determinadas, provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo.

[…]

Uma terceira categoria de tributos públicos que foi reconhecida e autonomizada pela revisão constitucional de 1997, dando cobertura a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto, é formada pelas contribuições financeiras a favor das entidades públicas (artigo 165.º, n.º 1, alínea i). A autonomização dessa espécie tributária levou o Tribunal Constitucional a reconhecer, pela primeira vez, a existência de uma tripartição nas categorias jurídico-fiscais, ao reconduzir a taxa de regulação e supervisão da Entidade Reguladora para a Comunicação Social (ESC) a uma contribuição financeira a favor dessa entidade (Acórdãos nºs 365/08, 613/08 e 261/09).

Em rigor, esta categoria de tributos, não obstante pretender concretizar uma troca entre o Estado e o contribuinte, sem envolver uma prestação efetiva, não tem estrutura unilateral como o imposto nem estrutura bilateral como a taxa.»

O Tribunal Constitucional reconhece, portanto, a existência de contribuições financeiras, enquanto categoria tributária autónoma, dotada de relevo no sistema fiscal português. As contribuições financeiras são, neste plano, globalmente entendidas como prestações pecuniárias coativas, bilaterais, exigidas por uma entidade pública, em contrapartida de uma prestação administrativa dirigida a um grupo, e apenas presumivelmente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo singular.

Refira-se que, sem prejuízo da aparente simplicidade do conceito, esta é uma categoria de contornos muito heterogéneos, em especial na ausência da aprovação pela Assembleia da República do regime geral para as demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas, previsto no artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição. Na verdade, uma visão abrangente do sistema fiscal português revela que esta categoria integra um conjunto extenso e variado de tributos paracomutativos, com características nem sempre inteiramente coincidentes, sendo evidentes as especiais dificuldades experimentadas pela doutrina na sua delimitação precisa – v., a título de exemplo, entre outros, Ana Paula Dourado, que imputa à categoria das contribuições financeiras um caráter residual, enquadrando neste conceito todos os tributos que não apresentem as características dos impostos e das taxas e os tributos a favor de entidades públicas de base não territorial com características de sinalagma difuso (em Direito Fiscal – Lições, Almedina, Coimbra, 2015, p. 67); Sérgio Vasques, que reconhece às contribuições uma natureza fugidia, sediada num lugar intermédio entre as taxas e os impostos, integrando nesta figuras tributárias tão díspares como as contribuições para a segurança social, as taxas de regulação económica, os tributos associativos devidos às ordens profissionais e ainda os modernos tributos ambientais e impostos especiais pelo consumo (em Manual de Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 2018, pp. 257 e 274); ou F. Vasconcelos Fernandes, para quem a categoria das contribuições financeiras integra uma ampla e diferenciada panóplia de tributos de base bilateral e grupal (em As Contribuições Financeiras no Sistema Fiscal Português, Uma Introdução, Gestlegal, Coimbra, 2020, p. 43). A razão de ser desta heterogeneidade prende-se, em parte, com a circunstância de não se tratar aqui de um conceito classificatório, mas antes de um quadro tipológico caracterizador, podendo variar o grau e modo da correspondência entre a realidade concreta e o tipo.

Concorrendo para a tipificação do tributo em apreço, afirmou-se no Acórdão n.º 539/2015 (que analisou a conformidade constitucional da “Taxa de Segurança Alimentar Mais”, aí considerada como contribuição financeira) o seguinte (n.º 2 da fundamentação):

«As contribuições financeiras constituem um tertium genus de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas coletivas, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos (porque não têm necessariamente uma contrapartida individualizada para cada contribuinte) e em parte da natureza das taxas (porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam coletivamente de um atividade administrativa) (Gomes Canotilho/Vital Moreira, em “Constituição da República Portuguesa Anotada,” I vol., pág. 1095, 4.ª ed., Coimbra Editora).

As contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (sobre estes aspetos, Sérgio Vasques, ob. cit., pág. 221, e Suzana Tavares da Silva, em “As taxas e a coerência do sistema tributário”, pág. 89-91, 2ª edição, Coimbra Editora).»

Assim, na síntese do Acórdão n.º 255/2020 (n.º 9):

«[O] Tribunal reconhece que a criação de tributos dirigidos à compensação de prestações presumidas e a admissibilidade de um quadro amplo de incidência das taxas torna mais diluída a fronteira entre as diferentes categorias de tributos e muito mais delicada a respetiva qualificação. Daí a determinação de um critério estrutural para demarcar a “linha de fronteira” entre as diferentes categorias de tributos públicos (a natureza da prestação do ente público): “se o pressuposto de facto gerador do tributo é alheio a qualquer prestação administrativa ou se traduz numa prestação meramente eventual, estamos perante um imposto; se o facto gerador do tributo consubstancia uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada por um grupo em que o sujeito passivo se integra, estamos perante uma contribuição; se o facto gerador do tributo é constituído por uma prestação administrativa de que o sujeito passivo seja efetivo causador ou beneficiário, ou por um facto que, de acordo com as regras da experiência, constitui um indicador seguro da existência daquela prestação, estamos perante uma taxa.” (ibidem) [Acórdão n.º 344/2019].»

O critério de distinção das contribuições financeiras em relação às demais categorias tributárias assenta, portanto, no tipo de relação jurídica que se estabelece entre o sujeito passivo e os benefícios ou utilidades que para este decorrem do tributo (critério estrutural, pressuposto), com especial destaque para a incidência e a natureza do aproveitamento esperado (geral, difuso, concreto, efetivo ou presumido). A contribuição financeira emerge, deste modo, como um tributo coletivo, fixado em função do grupo, pela utilização ou utilidade singular meramente presumida, numa relação de bilateralidade genérica. O mesmo é dizer que a qualidade de sujeito passivo de uma contribuição financeira não pressupõe a compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito, sendo a pertença ao grupo identificado pelo legislador condição necessária e suficiente para tal. Concretizando esta ideia, F. Vasconcelos Fernandes refere, a propósito da autonomização das contribuições financeiras, face aos demais tributos, no sistema fiscal português:

«[A mesma prende-se] com o facto de corresponderem a tributos que servem de financiamento a entidades públicas cuja atividade beneficia grupos tendencialmente homogéneos de destinatários, estabelecendo-se assim uma estrutura de incidência ancorada numa prestação de acordo com a qual da atividade daquela mesma entidade decorre um benefício igualmente imputável aos indivíduos ou empresas inseridos nesse mesmo grupo. Como tal, pode mesmo dizer-se que o tipo particular de aproveitamento de que os membros dos referidos grupos usufruem é, nestes casos, determinantemente condicionado pela sua condição grupal, sendo totalmente distinto caso estivessem numa relação direta ou imediata com o ente público que lhes oferece a prestação, como sucede nas taxas, ou se não houvesse qualquer tipo de relação de benefício identificável, como sucede nos impostos.» (em “As «demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas» no sistema fiscal português – conceito, pressupostos e regime jurídico-constitucional (incluindo a analogia com as Sonderabgaben alemãs)”, in Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, ano XII, 1/4, 2019, p. 82)

«(…) a condição de sujeito passivo de uma dada contribuição financeira, quer esta respeite ao perímetro regulatório, associativo ou qualquer outro, apenas poderá despoletar-se na medida em que estejam reunidas as condições de pertença a um dado grupo homogéneo de interesses, entendendo-se por este último um conjunto institucionalmente ordenado para a expressão de objetivos de índole material e que se concretizam em benefícios concretos ao nível do referido grupo e, como tal, em benefícios presumidos para os seus membros.» (ob. cit., p. 84)

Sublinha-se, ainda quanto a este ponto, no Acórdão n.º 344/2019, que:

«Nos tributos comutativos, o ponto de referência para a fixação do custo provocado e do benefício aproveitado não é o mesmo em todos eles: nas taxas, porque se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, o custo e o benefício são reportados ao contribuinte individual (equivalência individual); nas contribuições, porque voltadas à compensação de prestações de que o sujeito passivo apenas é presumido causador ou beneficiário, o custo ou benefício é reportado ao grupo em que o sujeito passivo se integra (equivalência de grupo). (...) Nesta última espécie de tributos – contribuições – o princípio da equivalência vincula o legislador a definir o universo de sujeitos passivos que se presume provocar ou aproveitar a prestação administrativa. Não podendo dar-se por seguro que cada um dos concretos sujeitos passivos provoca ou aproveita a prestação pública – como ocorre nas taxas – exige-se que o legislador isole os grupos de pessoas às quais estejam presumivelmente associados custos e benefícios comuns. Assim, o princípio da equivalência projeta-se na estruturação subjetiva do tributo através do recorte de um grupo de pessoas que tem interesses e qualidades em comum, que tem responsabilidades na concretização dos objetivos a que o tributo se dirige, e que a prestação tributária seja empregue no interesse dos membros grupo.»

O Tribunal Constitucional deixou, assim, claro que a delimitação da base de incidência das contribuições financeiras não decorre apenas da homogeneidade de interesses, mas, bem assim, de uma autêntica responsabilidade de grupo, «que se deve ao facto de os sujeitos passivos deste tipo de tributo partilharem um ónus ou responsabilidade de custeamento ou suporte da atividade pública que não pode atribuir-se isoladamente mas apenas em face daquela que é a respetiva inserção no grupo a que efetivamente pertencem» (F. Vasconcelos Fernandes, ob. cit., p. 85).

Em linha com a conclusão que antecede, tem sido sublinhada pela jurisprudência do Tribunal a importância de atender, ainda, ao elemento teleológico do tributo (critério finalístico), na medida em que este pode constituir um indicador determinante no esclarecimento da sua natureza. Conforme esclarece Sérgio Vasques, ao contrário dos impostos, «a finalidade típica das contribuições não está na mera angariação de receitas mas em angariá-la para compensar as prestações presumivelmente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo» (em “A Contribuição Extraordinária ... cit., p. 226). Importa, por este motivo, conhecer o destino da receita obtida com o tributo em análise, designadamente, se está em causa o financiamento de prestações públicas indeterminadas ou de despesas gerais da comunidade, ou antes a compensação de custos incorridos por uma atividade pública determinada.

Nesta perspetiva, a consignação de receitas à entidade pública competente para financiar as prestações subjacentes aos tributos que as geram constitui, por regra, «uma qualidade reveladora da natureza comutativa destes tributos, por tal consignação significar que a receita não pode ser desviada para o financiamento de despesas públicas gerais» (Acórdãos nºs 539/2015, 320/2016, 7/2019, 255/2020). Todavia, o Tribunal Constitucional reconhece que a consignação da receita do tributo não constitui, por si só, um elemento determinante na qualificação de um tributo – não é uma condição nem necessária nem suficiente (v. Acórdãos n.ºs 344/2019 e 255/2020). Na verdade, «dependendo do modo como seja feita, a consignação da receita tanto pode atestar a natureza comutativa de um tributo público quanto desmenti-la categoricamente. Se, por hipótese, o legislador consignar a receita do imposto sobre o tabaco ao investimento no parque escolar, a afetação da receita nega uma qualquer relação de troca entre o estado e aquele grupo, que não se pode dizer presumível causador e beneficiário das prestações administrativas a financiar, estando-se perante verdadeiro imposto. A qualificação de um tributo público como contribuição exige correspondência entre pressuposto e finalidade – nalguns casos a consignação comprova-a, noutros casos desmente-a.» (cfr. Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária ...”, cit., p. 231.)

15. Tendo presente o enquadramento já realizado (cfr. supra os n.ºs 6 a 9), verifica-se que a CSB tem como sujeitos passivos as instituições de crédito com sede principal e efetiva da administração em território português, as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham cá a sua sede principal e efetiva da administração e as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora da União Europeia (cfr. artigo 2.º do RJCB). O mesmo é dizer, apelando às noções do RGICSF (vide supra), que através desta contribuição o legislador visa atingir os sujeitos cuja atividade consiste em receber do público depósitos ou outros fundos reembolsáveis e em conceder crédito por conta própria (i.e., o setor bancário). Visa, bem assim, abarcar todos aqueles que, prosseguindo a atividade enunciada, operam no sistema bancário nacional, independentemente de terem no território português a sua sede principal e efetiva ou uma filial ou sucursal (universalidade subjetiva).

Em termos objetivos, aquela Contribuição incide sobre os passivos dos bancos, concretamente sobre o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido dos fundos próprios de base (tier 1) e complementares (tier 2) e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos e pelo AA, e os depósitos na Caixa Central constituídos por AA pertences ao AA e, bem assim, sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos (cfr. artigo 3.º RJCSB), ambos calculados nos termos do artigo 4.º da Portaria CSB.

Ora, conforme resulta do contexto histórico em que é criada a CSB e da leitura das justificações político-legislativas que forem sendo apresentadas pelo legislador ao longo do tempo, as opções vertidas na delimitação das bases de incidência subjetiva e objetiva da CSB estão estreitamente relacionadas com as finalidades visadas com a criação deste tributo.

Neste quadro, começa-se por afirmar, no Relatório do Orçamento de Estado para 2011, que se «procede […] à criação de uma contribuição sobre o sector bancário na linha daquelas que foram já introduzidas noutros Estados Membros, com o propósito de aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro da que onera o resto da economia e de o fazer contribuir de forma mais intensa para o esforço de consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos, protegendo também, assim, os trabalhadores do sector e os mecanismos de segurança social.». Esclarece-se ainda no mesmo Relatório que «[o] impacto da recente crise económica e financeira internacional sobre a estabilidade financeira e o papel que o sector financeiro teve na criação do risco sistémico justificaram a introdução desta contribuição, cujo objetivo geral é o de garantir um contributo deste sector que reflita os riscos que o próprio sector gera, à semelhança do que tem vindo a acontecer em outros Estados-membros da União Europeia.».

Ressalta, deste modo, um duplo propósito originário na criação do novo tributo: reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos, em linha com aqueles que haviam sido os objetivos traçados ao nível europeu, pela Comissão, na sequência da Cimeira de Pittsburgh – garantir que é o setor bancário que suporta os encargos que ele próprio gera («limitar os encargos para os contribuintes e minimizar – ou melhor ainda, eliminar – a futura dependência de fundos provenientes das contribuintes para salvar um determinado banco»); mobilizar os montantes necessários para cobrir os custos expectáveis dos fundos de resolução («que facilitem a resolução de crises nos bancos em dificuldades de formas que evitem o contágio e que permitam a liquidação de um banco de forma ordeira e num prazo que evite a venda urgente dos ativos (“princípio da previdência”)», «contribuir para o financiamento da resolução ordeira das dificuldades em que se encontra uma entidade financeira»); e criar incentivos à adoção de comportamentos adequados pelo setor da banca, reduzindo o risco de recurso aos mecanismos de resolução de crises («aplicação, também no sector financeiro, do chamado «princípio do poluidor-pagador”»).

Salientando a conexão existente entre a incidência objetiva da CSB e o segundo propósito traçado pelo legislador nacional, relativo à mitigação dos riscos sistémicos gerados pela atividade do setor bancário, os quais se tornaram evidentes com a crise económica e financeira, explicita-se no preâmbulo da Portaria CSB, o seguinte:

«[…P]ara efeitos da aplicação da contribuição sobre o sector bancário qualificam[-se] por regra como passivo todos os elementos reconhecidos em balanço que representem dívida para com terceiros, independentemente da sua forma ou modalidade. Excluído para este efeito do passivo fica um conjunto de realidades muito circunscrito, tal como os capitais próprios ou os passivos associados ao reconhecimento de responsabilidades por planos de benefício definido, os passivos resultantes da reavaliação de instrumentos financeiros derivados e os passivos por ativos não desreconhecidos em operações de titularização, ou os passivos por provisões, atento o objetivo da mitigação de riscos sistémicos que subjaz largamente à criação desta contribuição. É também o objetivo da mitigação de riscos sistémicos que dita a desconsideração, para efeitos da base tributável, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos na parcela do respetivo valor que seja objeto de cobertura por esse mesmo fundo. Idêntica razão explica que não se integrem na base tributável os instrumentos financeiros derivados de cobertura de risco, bem como aqueles cujas posições em risco se compensem mutuamente (back to back derivatives).»

O risco sistémico em apreço está, numa larga medida, associado à avaliação das dificuldades para superar uma crise de confiança do público quanto à solvabilidade da instituição, ou seja, quanto à sua capacidade para enfrentar uma eventual “corrida aos depósitos” recebido de terceiros, e às consequências daí advenientes para outras instituições financeiras, nomeadamente o “contágio”. O ponto de partida da análise é, por isso, a estrutura financeira da própria instituição e, muito em especial, as interdependências das várias instituições de crédito ao nível de tal estrutura.

Deste modo, e pondo igualmente a tónica no objetivo de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos, o qual está na base do regime de resolução, no seu todo, e bem assim na origem da CSB, enquanto mecanismo de financiamento do mesmo (ainda que não o único), refere-se no preâmbulo do Decreto-Lei n.º 24/2013, de 19 de fevereiro, que estabeleceu o método de determinação das contribuições iniciais, periódicas e especiais para o Fundo de Resolução (tal diploma foi, entretanto, revogado pelo artigo 13.º, alínea d) da Lei n.º 23-A/2015, de 26 de março), que:

«O regime jurídico da resolução tem por finalidade a prevenção, a mitigação e a contenção do risco sistémico que, no limite, pode decorrer do colapso de uma instituição de crédito, ainda que provocado por choques externos, poder produzir um efeito de contágio sobre as restantes instituições do sistema. Tal risco agrava-se em função da dimensão, complexidade e interconexão - com outras entidades - que a instituição que entrou em grave desequilíbrio financeiro apresente. Perante este tipo de risco e as inerentes consequências, considerou-se necessário criar novos tipos de instrumentos de intervenção que assegurem a estabilidade financeira, bem como mecanismos de financiamento sem cuja existência aqueles instrumentos perderiam grande parte da sua eficácia.

O regime instituído no RGICSF pelo Decreto-Lei n.º 31-A/2012, de 10 de fevereiro, estabelece que as necessidades de financiamento das medidas de resolução são asseguradas pelo Fundo de Resolução, o qual, por sua vez, é financiado essencialmente, nos termos do artigo 153.º-F do RGICSF, por via de contribuições das instituições nele participantes, a par da afetação das receitas da contribuição sobre o sector bancário.

[…]

No plano jurídico, as contribuições, embora obrigatórias, assumem natureza análoga à de um prémio de seguro destinado a cobrir o risco de uma instituição participante deixar de cumprir, ou ficar em risco sério de deixar de cumprir, os requisitos para a manutenção da autorização para o exercício da atividade, por força da ocorrência de uma ou de várias das situações referidas no n.º 3 do artigo 145.º-C do RGICSF e, por via desse facto, contagiar outras instituições. As contribuições para o Fundo de Resolução constituem, neste contexto, a expressão de uma mutualização daquele risco.

Em caso de ocorrência do evento contra o qual as instituições participantes se querem premunir, a intervenção do Fundo de Resolução protege o conjunto das entidades nele participantes, evitando que a situação verificada numa delas alastre às restantes e as contamine. Assim, as instituições pagam as suas contribuições como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico originado numa delas, mas que poderia, por seu turno, induzir o colapso financeiro das restantes instituições participantes, caso não existisse um sistema de financiamento do Fundo de Resolução.

[…]

Os custos da adoção de medidas de resolução advêm essencialmente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. Ou seja, é da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades.

Por esta razão, a base de incidência das contribuições periódicas e das contribuições iniciais das instituições participantes no Fundo desde o início da sua atividade é composta por determinados elementos do passivo das instituições participantes, com dedução de certas responsabilidades incluídas no balanço que não merecem proteção em sede de resolução, como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados. Existem também responsabilidades que já beneficiam de outras formas de proteção, nomeadamente os depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo AA, que podem, a esse título, ser chamados a comparticipar no financiamento de uma medida de resolução. Por isso não se considera apropriado que sejam cobradas contribuições sobre estes elementos do balanço, embora se entenda que a definição da base de incidência deve ser o mais ampla possível, limitando a possibilidade de arbitragem na captação dos vários tipos de recursos e evitando induzir distorções artificiais na estrutura do balanço das instituições.

A utilização, como referência, da base de incidência para a contribuição sobre o sector bancário, que se encontra estabelecida na Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, alterada pela Portaria n.º 77/2012, de 26 de março, concretiza os princípios enunciados. […]»

Resulta, assim, patente da motivação aduzida pelo legislador nacional nos diplomas que desenvolvem e concretizam o regime da CSB, que daquele duplo propósito originariamente identificado no Relatório do Orçamento de Estado para 2011, é o segundo objetivo enunciado – de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos – aquele que assume preponderância e que influi na estrutura do tributo. Já a referência ao objetivo de reforço do esforço fiscal feito pelo sector financeiro, parece assumir, neste quadro, um relevo subsidiário, na medida em que ao fazer o setor bancário contribuir de forma mais intensa, custeando os encargos que ele próprio gera, reduz-se proporcionalmente a participação dos contribuintes no esforço de consolidação das contas públicas.

16. Retira-se da análise que antecede que a CSB tem a natureza de contribuição financeira. Com efeito, estão reunidas as principais notas características desta categoria tributária: é uma prestação pecuniária (i), coativa (ii), cujas receitas são consignadas subjetiva e materialmente a um ente público (iii), que assenta numa relação de bilateralidade genérica ou difusa – visando compensar uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada (iv) por um grupo homogéneo de contribuintes em que o sujeito passivo se integra (v).

Acompanha-se, por isso, o entendimento adotado pelos tribunais tributários e pelo Supremo Tribunal Administrativo, que consideram ter a CSB inquestionável natureza de contribuição financeira, devido a ter na sua base «uma contraprestação de natureza grupal». De resto, a mesma qualificação tem sido assumida pela jurisprudência arbitral no âmbito do CAAD, destacando-se pela profundidade da análise realizada – ainda que com referência particular à CSB aplicável em 2016 – o acórdão de 14 de junho de 2018, proferido no Processo n.º 347/2017-T (acessível a partir da ligação caad.org.pt; cfr., em especial, os n.ºs 77, 79, 82, 85 e 87).

A prevenção, mitigação e contenção dos riscos sistémicos (que podem advir do desequilíbrio financeiro de uma instituição de crédito), assoma como pedra angular do regime, seja com vista a produzir um efeito disciplinador do mercado, na medida em que o maior ou menor valor da contribuição devida depende, pela sua incidência objetiva, da maior ou menor exposição do sujeito passivo ao risco, seja pela criação de um mecanismo de financiamento do sistema de resolução, que resulta num reforço das garantias de intervenção pública, em caso de necessidade, assegurando a estabilidade financeira e contendo o efeito de contágio.

A CSB não pode ser qualificada como imposto porque a sua finalidade não é satisfazer os gastos gerais da comunidade; nem como taxa, porque não é contrapartida de uma prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo – visando, unicamente, contribuir para o financiamento das medidas de resolução a adotar pelo Banco de Portugal, obviando à formação de um risco sistémico no sistema bancário nacional, o que faz mediante consignação das receitas ao Fundo de Resolução que tem por missão custear esta intervenção (cfr. artigo 153.º-C, do RGICSF). Trata-se, sim, de um tertium genus, na medida em que o tributo visa a cobertura de despesas e a satisfação de necessidades especiais do setor bancário, face a situações que, em regra, gerariam custos, oferecendo condições de estabilidade financeira ao setor, de que cada instituição (filial e sucursal) há-de a título singular presumivelmente beneficiar.

O Fundo de Resolução pode, para estes efeitos, disponibilizar apoio financeiro para: subscrever e realizar, total ou parcialmente, o capital social de uma instituição de transição ou de um veículo de gestão de ativos criados no âmbito da aplicação de medidas de resolução; garantir os ativos ou os passivos da instituição de crédito objeto de resolução, das suas filiais, de uma instituição de transição ou de um veículo de gestão de ativos; conceder empréstimos à instituição de crédito objeto de resolução, às suas filiais, a uma instituição de transição ou a um veículo de gestão de ativos; adquirir ativos da instituição de crédito objeto de resolução; ou pagar uma indemnização aos acionistas ou aos credores da instituição de crédito objeto de resolução caso seja determinado que os mesmos suportaram um prejuízo superior ao que suportariam caso não tivesse sido aplicada uma medida de resolução e a instituição de crédito objeto de resolução entrasse em liquidação no momento em que aquela foi aplicada (cfr. artigo 145.º-AA do RGICSF). Ou seja, tal Fundo destina-se quer ao financiamento dos custos inerentes ao serviço público de apoio à aplicação e de execução de medidas de resolução (cfr. artigo 145.º-E do RGICSF), quer à satisfação das finalidades de interesse público que, com tais medidas de resolução, se visam prosseguir (cfr. o disposto no artigo 139.º e no artigo 145.º-D do RGICSF).

Importa ainda sublinhar que a circunstância da receita fiscal da CSB ser paga diretamente ao Estado e só depois transferida por este para o Fundo de Resolução (sendo aí contabilizada como recursos próprios, conforme resulta da leitura do Relatório e Contas dos anos 2014 e 2015) em nada afeta a conclusão que antecede, na medida em que a materialidade da relação subjacente ao tributo em apreço (pressuposto e finalidade) não sai prejudicada por esta configuração regulativa, de índole meramente formal ou de contabilidade orçamental.

Pelos mesmos motivos, e pese embora se reconheça que a consignação da receita da CSB ao Fundo de Resolução constitui um indício forte da sua natureza de contribuição, cumpre referir que a circunstância de só em 2012 ter sido criado o Fundo de Resolução não compromete a posição seguida neste acórdão, pelo facto de se manter globalmente a materialidade da relação tributária, atentos os elementos constitutivos do tributo (base de incidência, base de cálculo e afetação da receita), não podendo ser a receita obtida desviada para o financiamento de despesas públicas gerais. Como refere o tribunal a quo:

«[…A] CSB visou, em primeiro lugar e desde o início, atenuar as consequências resultantes das intervenções públicas no sector financeiro, face à situação de crise financeira então desencadeada no âmbito desse mesmo sector, reconduzindo-se a um instrumento de apoio na prevenção dos inerentes riscos sistémicos que ali então se identificaram, e não se destinando, assim, a colmatar necessidades genéricas de financiamento do Estado.»

Acha-se, pois, aqui, uma relação de bilateralidade genérica ou difusa, que se estabelece na ordem jurídica por referência a um grupo delimitado e homogéneo de contribuintes – as instituições de crédito que operam em Portugal (o setor bancário) e que, pela sua integração e interligação, contribuem para e enfrentam um risco de contágio em caso de desequilíbrio financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. Doutro modo, a CSB foi criada para fazer face a situações de crise financeira, das quais os seus sujeitos passivos são simultaneamente potenciais causadores e potenciais beneficiários dos valores arrecadados, seja pela possibilidade de se virem a constituir como presumíveis destinatários diretos de medidas de resolução, seja por presumivelmente beneficiarem, enquanto parte do grupo, da adoção de tais medidas e da contenção do efeito de contágio que daí poderia advir para a sua própria esfera. Contexto que justifica, aliás, que a Comissão tenha invocado na já citada Comunicação COM/2010/254-final, também no setor financeiro, o conhecido princípio do poluidor-pagador, e o legislador tenha, por seu turno, recorrido à imagem da mutualização do risco sistémico para elucidar a natureza das contribuições para o Fundo de Resolução (cfr. Decreto-Lei n.º 24/2013). A CSB destina-se a compensar uma contraprestação concreta, ainda que potencial e futura, oferecida a um grupo homogéneo (v., a este propósito, Suzana Tavares da Silva, ob. cit., pp. 89 e 90).

Em sentido próximo, reconhecendo expressamente a natureza de contribuição financeira da CSB, escreve Sérgio Vasques:

«A cobertura desses riscos [sistémicos] e as medidas de reação perante o colapso das instituições financeiras têm custos que não podem com justiça ser exigidos da generalidade dos contribuintes, servindo esta contribuição para exigi-los dos presumíveis beneficiários. A contribuição sobre o sector bancário opera, pois, à semelhança de um prémio de seguro, e por essa precisa razão a sua base de incidência é formada pelo passivo das instituições de crédito, indicador do risco que geram. Existe nisto, em suma, o mesmo fundo comutativo que encontramos em figuras mais recuadas como as contribuições para o Fundo de Garantia de Depósitos ou para o AA, criadas ainda nos anos 90.» (cfr. ob. cit., p. 231.)»

Posicionando-se igualmente em sentido favorável à aproximação da CSB às contribuições financeiras, pelo menos desde a criação do Fundo de Resolução, distinguem-se Suzana Tavares da Silva (ob. cit., p. 89) e Casalta Nabais e Matilde Lavouras (em “O imposto sobre as transações financeiras”, in Boletim de Ciências Económicas, Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra, Volume LVII, Tomo II, 2014, pp. 2493, 2494 e 2495), para quem a configuração deste tributo como contribuição está, aliás, «em consonância com contribuições semelhantes criadas em outros Estados-Membros da União Europeia com o duplo propósito de reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos que lhe estão associados» (ob. cit., p. 2495).

17. O tributo em apreciação nos presentes autos revela, em suma, uma natureza financeira paracomutativa, enquanto contrapartida das prestações públicas de vocação grupal (medidas de resolução e finalidades globais por estas visadas: salvaguarda da solidez financeira da instituição de crédito intervencionada e estabilidade do sistema financeiro). As medidas de resolução também visam salvaguardar os interesses dos depositantes, mas estes são in limine financeiramente assegurados pelo Fundo de Garantia de Depósitos (cfr. artigo 154.º e ss do RGICSF); são aproveitadas e/ou provocadas, presumivelmente, por cada instituição de crédito (filiais e sucursais) que integram o leque de sujeitos passivos (cfr. artigos 139.º, 145.º-C, 145.º-E, 145.º-AB 153.º-C do RGICSF). A arrecadação de receitas visada pelo tributo surge, deste modo, subordinada à prossecução da finalidade material específica de prevenção e contenção dos riscos sistémicos, daí advindo um benefício concreto imputável a um conjunto diferenciável de destinatários.

Paralelamente é ainda possível encontrar neste tributo um fito extrafiscal, de orientação de comportamentos (ainda que em sentido impróprio, sem total autonomia e como mero efeito lateral, face à natureza comutativa do tributo, como explica Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência…, cit., pp. 584 e 585), na medida em que, ao incidir sobre o passivo e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço, o legislador parece ter igualmente pretendido incentivar as instituições de crédito a moderar a adoção adequada e prudente de riscos no endividamento, evitando comportamentos de endividamento excessivo, que estão na base das situações de desequilíbrio financeiro das instituições, com risco de insolvência e riscos sistémicos que a manutenção da estabilidade do sistema financeiro impõe contrariar.

Em face de tudo o que antecede quanto à estrutura e finalidade da CSB, dúvidas não restam relativamente à sua natureza de contribuição financeira: tributo exigido por uma entidade pública em contrapartida de uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, nos termos acima melhor explanados no n.º 14 do presente acórdão.

(…)

D. 3 A questão da igualdade fiscal

21. Resta, por último, apreciar as questões de constitucionalidade suscitadas pelo recorrente quanto ao critério da igualdade na repartição dos tributos.

Seguindo de perto o enquadramento deste parâmetro feito no já citado Acórdão n.º 344/2019, é de referir que a conformação legal das várias categorias de tributos está sujeita ao princípio da igualdade tributária, enquanto expressão do princípio geral da igualdade, consagrado no artigo 13.º da Constituição. A igualdade na repartição dos encargos tributários obriga o legislador a não fazer discriminações ou igualizações arbitrárias, usando critérios distintivos manifestamente irracionais ou “sem fundamento material bastante” – proibição do arbítrio.

A conceção puramente negativa da igualdade tributária, excluindo os casos de discriminação absurda, não garante, porém, a justiça material ou a coerência interna do sistema tributário. Impõe-se a definição de critérios materialmente adequados à repartição dos diversos tributos públicos. No caso dos tributos unilaterais, o critério que se afigura constitucionalmente mais adequado é o da capacidade contributiva, na medida em que, exigindo-se aos membros de uma comunidade que custeiem os respetivos encargos, a solução justa é que sejam pagos na medida da força económica de cada um (cfr., entre muitos, o Acórdão n.º 590/2015, n.º 12).

O referido critério não se mostra, porém, materialmente adequado à repartição dos tributos comutativos e paracomutativos (taxas e contribuições financeiras), na medida em que os mesmos não custeiam os encargos gerais da comunidade, mas antes prestações de que o sujeito passivo é (individualmente ou em grupo) causador ou beneficiário. A sua natureza bilateral característica exige, deste modo, que a repartição se faça em função do custo provocado pelo contribuinte ou em função do benefício de que ele se aproveita.

Resulta, nestes termos, inequívoco, no plano constitucional, que o critério de repartição dos tributos comutativos para que aponta o princípio da igualdade fiscal é o princípio da equivalência: estando em causa a remuneração de uma prestação administrativa, a solução justa é que seja paga na medida do custo que o sujeito passivo gera à Administração ou do benefício que a Administração lhe proporciona. A este propósito esclarece-se no Acórdão n.º 7/2019, que: «o princípio da equivalência resulta do princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º da Lei Fundamental, com ele se procurando que taxas e contribuições se adequem às prestações públicas de que beneficiarão, real ou presumidamente, os respetivos sujeitos passivos», não carecendo, por este motivo, de consagração constitucional explícita.

22. No caso dos autos, e tendo por assente a qualificação da CSB como contribuição financeira (cfr. supra o n.º 17), fica, naturalmente arredada, a avaliação da conformidade material do tributo em causa com o princípio da igualdade fiscal, à luz do critério distintivo da capacidade contributiva, próprio dos impostos, subjacente às questões de constitucionalidade enunciadas supra no n.º 5, nas alíneas iv) e v) (v. também as conclusões 114.ª e 116.ª das alegações da recorrente). Com efeito, a recorrente só é – e só pode ser – sujeito passivo da CSB, na medida em que integre o grupo de entidades que poderão ser causadoras dos custos a financiar por tal contribuição financeira ou que poderão beneficiar da atuação pública que a mesma se destina a financiar. O Tribunal considerará, assim, para efeitos da referida avaliação de constitucionalidade, tão-somente, a questão enunciada na alínea vi) do citado n.º 5, à luz das exigências materiais do princípio da equivalência, enquanto critério material de igualdade adequado a contribuições financeiras.

23. Conforme resulta do anteriormente exposto, o princípio da equivalência exige que o quantum do tributo seja fixado em função do custo ou valor das prestações públicas:

«A correspondência entre o tributo e a prestação administrativa tanto pode ser aferida em função do custo que o sujeito passivo provoca (princípio da cobertura de custos) como em função do benefício que ele aproveita (princípio do benefício). Por isso, a estrutura desses tributos deve ser concebida de modo a que contribuintes que provoquem custos iguais ou que aproveitem benefícios iguais sejam chamados a pagar tributo igual e que contribuintes que provoquem custos diferentes ou aproveitem benefícios diferentes paguem tributos também diferente» (Acórdão n.º 344/2019).

Importa, contudo, sublinhar, que a relação de equivalência que se constitui, por esta via, entre a obrigação tributária e a prestação administrativa (provocada ou aproveitada) não tem que traduzir uma rigorosa equivalência económica, sendo suficiente que aquela relação traduza uma equivalência jurídica. Assim se escreveu no Acórdão n.º 344/2019:

«Para efeito de qualificação do tributo como taxa ou contribuição basta que o tributo seja cobrado em função de uma prestação provocada ou aproveitada pelo particular. Trata-se, portanto, de uma equivalência jurídica, que veda diferenciações entre contribuintes alheias ao custo ou benefício a compensar (Acórdãos n.ºs 461/87, 67/90, 640/95, 1108/96; 410/00, 115/02, 320/16).»

Acentua-se, por seu turno, no Acórdão n.º 539/2015, quanto ao caso típico das contribuições financeiras – assentes numa bilateralidade geral ou difusa, delimitada por referência a um grupo homogéneo e diferenciável de contribuintes, e não reportadas a cada sujeito passivo singularmente – que a equivalência em causa não é sinalagmática, uma vez que as contribuições financeiras respeitam a feixes de prestações difusas que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas por certos grupos de contribuintes. O custo ou benefício é reportado, neste plano, ao grupo em que o sujeito passivo se integra, sendo a contribuição uma compensação devida por prestações de que este é apenas presumido causador ou beneficiário.

Reclama-se, pois, no quadro deste tributo, uma equivalência de grupo (e não uma equivalência individual, como é próprio das taxas), assumindo especial relevo, na apreciação da validade constitucional do tributo, a delimitação operada pelo legislador quanto à base de incidência subjetiva e objetiva.

Assim, no tocante à incidência subjetiva – seguindo-se, neste ponto, as lições de Sérgio Vasques, que lança mão, para o efeito, de três noções trabalhadas pela jurisprudência alemã (em Manual... cit. pp. 311 e 312) –, considera-se que as exigências do princípio da equivalência serão respeitadas sempre que o legislador proceda à identificação e delimitação de um grupo de pessoas (universo de sujeitos passivos), que partilhe interesses e qualidades determinadas (homogeneidade de grupo, BB), que tenha especial responsabilidade na concretização dos objetivos a que o tributo se dirige (responsabilidade de grupo, BB), e ao qual estejam presumivelmente associados custos e benefícios comuns originados pelas prestações financiadas (utilidade ou aproveitamento de grupo, BB).

No que se refere à incidência objetiva, esta há-de ser fixada em função dos elementos mais capazes de revelar o custo ou valor das prestações públicas visadas, ficando excluídas diferenciações alheias à compensação que a contribuição visa financiar (como seja o valor do rendimento, património ou consumo do contribuinte) – sem prejuízo da situação particular que se constitui no caso de contribuições orientadas primordialmente à satisfação de finalidades extrafiscais (v. sobre esta hipótese e a derrogação da regra geral enunciada, Suzana Tavares da Silva, ob. cit., pp. 126 a 129, e Sérgio Vasques, Manual... cit. p. 293 e O Princípio da Equivalência ... cit., pp. 577 e ss).

Do mesmo modo, conforme sublinhado pelo Tribunal no Acórdão n.º 344/2019, a equivalência, enquanto expressão do princípio da proporcionalidade, exige que o quantitativo da prestação tributária deva corresponder ao custo ou benefício que se pretende compensar, sendo o tributo inválido se manifestamente excessivo face ao custo ou valor dos bens e serviços prestados ao sujeito passivo. Por isso, «só a provocação de custos comuns e o aproveitamento de benefícios comuns garantem a homogeneidade capaz de legitimar a sobretributação de um qualquer grupo social ou económico no confronto com o todo da coletividade, mostrando-se discriminatória uma contribuição cobrada na sua falta» (Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência ... cit., p. 528).

24. Analisando a CSB à luz destas considerações, verifica-se que, no plano da incidência subjetiva, a contribuição em apreço incide sobre um grupo delimitado de sujeitos, em termos precisos e homogéneos, que se caracteriza pela sua natureza de instituições de crédito. O tributo atinge, concretamente, todas as instituições de crédito (lato sensu) que integram e operam no sistema bancário nacional, independentemente da sua sede principal e efetiva se situar em território português (recorde-se que, nos termos do artigo 2.º do RJCSB, são sujeitos passivos da CSB não apenas as instituições de crédito com sede em Portugal, mas bem assim as filiais e sucursais de instituições de crédito que não tenham, respetivamente, sede em território português ou na União Europeia). Estas entidades, enquanto prestadoras de serviços financeiros de receção do público de depósitos ou outros fundos reembolsáveis e de concessão de crédito por conta própria, enfrentam, pela sua interconexão, um risco de contágio em caso de colapso financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. As instituições pagam, deste modo, a CSB como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico, na medida em que, na ausência de uma intervenção pública – designadamente do Banco de Portugal, no âmbito do sistema de resolução –, o desequilíbrio financeiro de uma delas poderia induzir o colapso financeiro das restantes instituições que integram o sistema. Trata-se aqui, nas palavras do legislador “de uma mutualização d[o] risco [sistémico]” (cfr. o Decreto-Lei n.º 24/2013).

Confirma-se, nestes termos, o preenchimento das três notas acima enunciadas, que indiciam a equivalência da relação jurídica subjacente ao tributo – um grupo homogéneo de entidades, diferenciável dos contribuintes como um todo; a responsabilidade cumulativa do grupo na estabilidade do sistema financeiro e a utilidade do mesmo grupo, em caso de crise e intervenção da autoridade de resolução.

Já no que respeita à incidência objetiva, destaca-se o facto de a CSB ter por base tributável elementos do passivo das instituições de crédito, que representam dívida para com terceiros (independentemente da sua forma ou modalidade), deduzidas certas responsabilidades incluídas no balanço, seja porque o legislador considera que não merecem proteção em sede de resolução (como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados), seja porque já beneficiam de outras formas de proteção (como é o caso dos depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo AA, ou ainda dos instrumentos financeiros cujas posições em risco se compensem mutuamente back to back derivatives). A escolha do passivo como base de incidência resulta, conforme explicitado na Comunicação da Comissão ao Parlamento Europeu, ao Conselho, ao Comité Económico e Social Europeu e ao Banco Central Europeu — Fundos de resolução de crises nos bancos, 26.5.2010 (COM/2010/254-final), do seguinte racional:

«Os passivos dos bancos aparentam ser os indicadores mais adequados dos montantes que poderão vir a ser necessários quando surgir a necessidade de resolver uma crise num banco. Os custos de resolução de uma crise num banco são mais suscetíveis de resultar da necessidade de apoiar determinados passivos (excluindo o capital próprio e os passivos segurados – ou seja, os depósitos).»

Em consonância, explicita-se no preâmbulo do Decreto n.º 24/2013 que a opção pelo passivo como base tributável se baseia na circunstância de os custos da adoção de medidas de resolução advirem designadamente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. É, pois, da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades.

Neste sentido, conforme reconhecido pelo tribunal a quo, o valor a pagar a título de CSB varia, para cada sujeito passivo, em função dos riscos sistémicos provocados pela sua atuação. Ou seja, incidindo sobre o valor do passivo apurado e aprovado e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados, conclui-se que a taxa a pagar por cada sujeito é diretamente proporcional à intensidade do risco sistémico que as suas opções de endividamento podem presumivelmente provocar, e à medida dos encargos públicos a empregar no âmbito do sistema de resolução, em face da dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pela instituição de crédito (cfr. o artigo 4.º da Portaria CSB).

Sem prejuízo das inerentes dificuldades que a circunstância de se tratar in casu de uma prestação potencial e futura, cuja dimensão e valores envolvidos são, naturalmente, desconhecidos numa perspetiva ex ante, resulta, ainda assim, patente do exposto, que a estrutura da CSB atende, pela delimitação que se faz da base de incidência subjetiva e objetiva, aos custos que, em caso de desequilíbrio financeiro, o sujeito passivo presumivelmente provoca, e simetricamente ao benefício que este presumivelmente aproveitará através da adoção de medidas de apoio financiadas pelo Fundo de Resolução, ao qual está consignada a receita desta contribuição.

Mostra-se, por conseguinte, verificada a exigência de equivalência jurídica.

Já no que respeita ao benefício adveniente da mitigação do risco sistémico, para o sistema, considerado como um todo, o reconhecimento da equivalência de grupo assenta na, já formulada, ideia de uma mutualização do risco, operando a CSB, à semelhança de um prémio de seguro, sendo o passivo das instituições de crédito indicador do risco que geram.

Por estas razões é de concluir pela improcedência da alegada violação do princípio da equivalência quanto à norma extraída dos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), 3.º e 4.º do RJCSB.

(…)”

Há assim que concluir, com o Tribunal Constitucional, e a jurisprudência do STA que precedeu e se seguiu ao supracitado acórdão, que a CSB é uma contribuição financeira, e não um imposto, e que o seu regime não viola o princípio da legalidade, nem da equivalência.

- No que se refere à alegada violação do Direito Europeu, na vertente da Directiva 2014/59/EU, colocando em causa, na perspectiva da Recorrente, o Mecanismo Único de Resolução Europeu, na vertente da liberdade de estabelecimento, por discriminação das entidades não residentes que operam em Portugal através de sucursal, bem como á alegada violação do princípio da não dupla tributação internacional e da concorrência livre, igual e não falseada, tanto este TCA, como o STA têm jurisprudência constante e abundante sobre tal questão, razão pela qual a iremos seguir, apelando, novamente, ao art. 8.º n.º 3 do CC, transcrevendo, nesta parte, o Acórdão do STA, de 31-05-2023, proc. n.º 090/21.2BELRS:

“(…) 3.2.5. Vejamos, então, salientando que na sentença recorrida - após ter dado como provado que a então Impugnante era uma sucursal em Portugal do Banco 1..., SA, instituição de crédito de direito espanhol, com sede e administração efectiva em Espanha, e que em 25 de Junho de 2020 entregou uma declaração modelo 26 relativa ao ano de 2020, em que apurou contribuição sobre o sector bancário no montante de € 406.202,54 euros, valor que pagou mas de cuja determinação discorda – reconheceu que assistia razão à Recorrida na sua alegação de que a liquidação é ilegal por o regime jurídico nacional em que aquela imperativamente se funda quanto á determinação do valor base de cálculo é desconforme o Direito da União Europeia.

(…)

3.2.8. Não cremos que este julgamento deva subsistir na ordem jurídica. Note-se, aliás, que esta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, embora posteriormente à prolação da sentença que ora se sindica, já se pronunciou, pelo menos duas vezes, sobre situação similar, sendo que, um dos julgamentos realizados, foi-o por esta mesma formação (vide, acórdãos de 21-9-2022, proferido no processo n.º 938/17.6BELRS, integralmente disponível em www.dgsi.pt ), não se descortinando na argumentação apresentada nesta Impugnação Judicial, desde a petição inicial até às contra-alegações, qualquer razão ou argumento que, ponderado, nos determine a alterar aquele que foi já o nosso entendimento no que a esta alegada desconformidade de regimes respeita, sendo por referência muito próxima ao então doutrinado que se decidirá o presente recurso, sem prejuízo de termos sempre presente o único vício suscitado na Impugnação e que foi objecto de apreciação e decisão, as conclusões de recurso e das contra-alegações que a este foram apresentadas.

Vejamos, antes de mais, o quadro jurídico cuja violação a Meritíssimo Juiz julgou verificada pelo ordenamento nacional, ou seja, os artigos 18.º e 49.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, salientando-se, para o que ora mais releva, o que se segue.

Por força de tais preceitos, no âmbito de aplicação dos Tratados, e sem prejuízo das suas disposições especiais, é proibida toda e qualquer discriminação em razão da nacionalidade (artigo 18.º) e estão proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro, proibição que abrange igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro (artigo 49.º).

De notar, ainda, que no mesmo capítulo, todo ele dedicado ao direito de estabelecimento, nos artigos subsequentes, mais concretamente nos artigos 50.º a 55.º, ficou definida a forma como o Parlamento Europeu e o Conselho actuam em ordem a assegurar esta liberdade de estabelecimento, através de directivas que, como sabemos, são necessariamente transpostas para os ordenamentos jurídicos nacionais e tem que ser respeitadas pelos Estados-Membros, consagrando-se a necessidade de eliminação de procedimentos e práticas administrativas decorrentes, quer da legislação nacional, quer de acordos anteriormente concluídos entre os Estados-Membros, cuja manutenção constitua obstáculo à liberdade de estabelecimento, e que as restrições à liberdade de estabelecimento em todos os ramos de actividade considerados deviam ir sendo implementadas gradualmente, quer quanto às condições de constituição de agências, sucursais ou filiais no território de um Estado-Membro quer quanto às condições que regulam a admissão de pessoal do estabelecimento principal nos órgãos de gestão ou de fiscalização daquelas, mais se reconhecendo que as sociedades constituídas em conformidade com a legislação de um Estado-Membro e que tenham a sua sede social, administração central ou estabelecimento principal na União são, para efeitos do disposto no presente capítulo, equiparadas às pessoas singulares, nacionais dos Estados-Membros e que os Estados-Membros concederão aos nacionais dos outros Estados-Membros o mesmo tratamento que aos seus próprios nacionais, no que diz respeito à participação financeira daqueles no capital das sociedades, na acepção do artigo 54.º, sem prejuízo da aplicação das outras disposições dos Tratados.

Segundo o Meritíssimo Juiz, como vimos já, são estas regras do Direito da União Europeia, de não discriminação e de violação de liberdade de estabelecimento que os artigos 3.º e 4.º da Portaria 121/2011, uma vez que, afirma, a base de incidência da CSB aplicada às sucursais não residentes, por estas não deterem capital própria a deduzir ao passivo, do que resulta um tratamento discriminatório e, consequentemente, a violação de liberdade de estabelecimento.

Vejamos, então, agora, se assim é, recordando a disciplina jurídica que consta dos artigos 2.º, nº 1 al. c), 3.º e 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março (Portaria que regulamenta e estabelece as condições de aplicação da Contribuição sobre o Sector Bancário, na redacção dada pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de Junho - que introduziu no ordenamento jurídico várias alterações ao Regime da Contribuição sobre o Sector Bancário, designadamente no que respeita ao âmbito de incidência subjectiva, ao âmbito de incidência objectiva e, bem assim, alterações ao intervalo das taxas aplicáveis à base de incidência definida pela alínea a) do artigo 3.º daquele regime - preceitos estes que estabelecem, respectivamente, a incidência objectiva e as regras de quantificação da base de incidência ou tributável.

Do primeiro dos referidos preceitos consta que a Contribuição sobre o Sector Bancário incide sobre “As sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora do território português».

Do segundo, que a Contribuição sobre o Sector Bancário incide sobre:

- o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo AA ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Directiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de Abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de Dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis, e dos depósitos na Caixa Central constituídos por caixas de crédito agrícola mútuo pertencentes ao sistema integrado do crédito agrícola mútuo, ao abrigo do artigo 72.º do Regime Jurídico do Crédito Agrícola Mútuo e das Cooperativas de Crédito Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 24/91, de 11 de Janeiro, e republicado pelo Decreto-Lei n.º 142/2009, de 16 de Junho [n.º 1, al. a)];

- o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos [n.º 1, al. b)].

No terceiro normativo (artigo 4.º da identificada Portaria), o legislador “clarifica” o que deve entender-se por passivo para efeitos do preceituado na al. a) e da al. b) do citado artigo 3.º e, bem assim, as regras de cálculo a observar, nos seguintes termos:

- deve entender-se por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com excepção dos elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios [n.º 1, al. a)]; passivos associados ao reconhecimento de responsabilidades por planos de benefício definido [n.º 1, al. b)]; passivos por provisões [n.º 1, al. c)]; passivos resultantes da reavaliação de instrumentos financeiros derivados [n.º 1, al. d)]; receitas com rendimento diferido, sem consideração das referentes a operações passivas [n.º1, al. e)] e passivos por activos não desreconhecidos em operações de titularização [n.º 1, al. f)];

- devem observar-se as regras seguintes: o valor dos fundos próprios, incluindo os fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, compreende os elementos positivos que contam para o seu cálculo de acordo com o disposto na Parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de Junho, tendo em consideração as disposições transitórias previstas na Parte X do mesmo Regulamento que, simultaneamente, se enquadrem no conceito de passivo tal como definido no número anterior [n.º 2, al. a)]; os depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo AA ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Directiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de Abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de Dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis relevam apenas na medida do montante efectivamente coberto por esses Fundos [n.º 2, al. b)];

- Para efeitos do disposto na alínea b) do artigo 3.º da mesma Portaria, entende-se por instrumento financeiro derivado o que seja qualificado como tal pelas normas de contabilidade aplicáveis, com excepção dos instrumentos financeiros derivados de cobertura ou cujas posições em risco se compensem mutuamente (n.º 3).

Por fim, e ainda em conformidade com as alterações preconizadas pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de Março e Portaria 165-A/2016, de 14 de Junho, foi alterada a declaração de modelo oficial n.º 26 (através da qual os sujeitos passivos efectuam a liquidação da CSB), passando a constar das instruções de preenchimento, no ponto 5 «Base da contribuição», o seguinte:

«Campo 1 - Passivo - Deverá inscrever o montante correspondente à média anual do valor dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros reportado ao final de cada mês, constante dos respetivos Balanços elaborados de conformidade com as normas e o Plano de Contas para o setor. De notar que, no caso das sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora de território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, o respetivo passivo inclui as dívidas para com a sede (principal e efetiva fora de território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais são, assim, consideradas dívidas para com terceiros».

Debruçando-se sobre o âmbito de incidência subjectiva e objectiva da CSB diz-se, com relevo para os autos, no acórdão do Tribunal Constitucional n.º 763/2022, de 15 de Novembro de 2022 (processo n.º 1222/2021), o seguinte:

«24. Analisando a CSB à luz destas considerações, verifica-se que, no plano da incidência subjetiva, a contribuição em apreço incide sobre um grupo delimitado de sujeitos, em termos precisos e homogéneos, que se caracteriza pela sua natureza de instituições de crédito. O tributo atinge, concretamente, todas as instituições de crédito (lato sensu) que integram e operam no sistema bancário nacional, independentemente da sua sede principal e efetiva se situar em território português (recorde-se que, nos termos do artigo 2.º do RJCSB, são sujeitos passivos da CSB não apenas as instituições de crédito com sede em Portugal, mas bem assim as filiais e sucursais de instituições de crédito que não tenham, respetivamente, sede em território português ou na União Europeia). Estas entidades, enquanto prestadoras de serviços financeiros de receção do público de depósitos ou outros fundos reembolsáveis e de concessão de crédito por conta própria, enfrentam, pela sua interconexão, um risco de contágio em caso de colapso financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. As instituições pagam, deste modo, a CSB como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico, na medida em que, na ausência de uma intervenção pública – designadamente do Banco de Portugal, no âmbito do sistema de resolução –, o desequilíbrio financeiro de uma delas poderia induzir o colapso financeiro das restantes instituições que integram o sistema. Trata-se aqui, nas palavras do legislador “de uma mutualização d[o] risco [sistémico]” (cfr. o Decreto-Lei n.º 24/2013).

Confirma-se, nestes termos, o preenchimento das três notas acima enunciadas, que indiciam a equivalência da relação jurídica subjacente ao tributo – um grupo homogéneo de entidades, diferenciável dos contribuintes como um todo; a responsabilidade cumulativa do grupo na estabilidade do sistema financeiro e a utilidade do mesmo grupo, em caso de crise e intervenção da autoridade de resolução.

Já no que respeita à incidência objetiva, destaca-se o facto de a CSB ter por base tributável elementos do passivo das instituições de crédito, que representam dívida para com terceiros (independentemente da sua forma ou modalidade), deduzidas certas responsabilidades incluídas no balanço, seja porque o legislador considera que não merecem proteção em sede de resolução (como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados), seja porque já beneficiam de outras formas de proteção (como é o caso dos depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo AA, ou ainda dos instrumentos financeiros cujas posições em risco se compensem mutuamente back to back derivatives). A escolha do passivo como base de incidência resulta, conforme explicitado na Comunicação da Comissão ao Parlamento Europeu, ao Conselho, ao Comité Económico e Social Europeu e ao Banco Central Europeu — Fundos de resolução de crises nos bancos, 26.5.2010 (COM/2010/254-final), do seguinte racional:

«Os passivos dos bancos aparentam ser os indicadores mais adequados dos montantes que poderão vir a ser necessários quando surgir a necessidade de resolver uma crise num banco. Os custos de resolução de uma crise num banco são mais suscetíveis de resultar da necessidade de apoiar determinados passivos (excluindo o capital próprio e os passivos segurados – ou seja, os depósitos)».

Em consonância, explicita-se no preâmbulo do Decreto n.º 24/2013 que a opção pelo passivo como base tributável se baseia na circunstância de os custos da adoção de medidas de resolução advirem designadamente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. É, pois, da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades.

Neste sentido, conforme reconhecido pelo tribunal a quo, o valor a pagar a título de CSB varia, para cada sujeito passivo, em função dos riscos sistémicos provocados pela sua atuação. Ou seja, incidindo sobre o valor do passivo apurado e aprovado e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados, conclui-se que a taxa a pagar por cada sujeito é diretamente proporcional à intensidade do risco sistémico que as suas opções de endividamento podem presumivelmente provocar, e à medida dos encargos públicos a empregar no âmbito do sistema de resolução, em face da dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pela instituição de crédito (cfr. o artigo 4.º da Portaria CSB).».

Porventura ciente desta jurisprudência (que apenas reafirma anterior doutrina acolhida pelo mesmo Tribunal Constitucional) a tese da Recorrente, que o Tribunal a quo deu como certa, não se louva no entendimento de que não está abrangida pela norma de incidência ou que o não devesse ser destinatária dela à luz do direito constituído, optando por centrar, como bem se vê da petição inicial e de todos os articulados por si subsequentemente apresentados, a ilegalidade, no seu caso, da base de incidência, na circunstância de, sendo uma sucursal, não ter personalidade jurídica e, “consequentemente” capitais próprios passiveis de ser deduzidos, contrariamente ao que ocorre com as demais instituições residentes em Portugal.

Sem razão.

Por força das alterações introduzidas pela Portaria 165-A/2016, a base de contribuição, no que respeita ao passivo, passou a ser determinada pelo montante correspondente à média anual do valor dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros reportado ao final de cada mês, constante dos respectivos Balanços elaborados em conformidade com as normas e o Plano de Contas para o sector, sendo que, no caso das sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora de território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, ao respectivo passivo podem ser deduzidos “capitais próprios” se como tal se mostrarem inscritos.

Como dissemos no acórdão proferido no processo n.º 938/17, a que já fizemos referência, estando a Recorrente sujeita ao regime geral das instituições de crédito e sociedades financeiras (o que é indiscutível), tem que ter nela centralizada toda a contabilidade específica das suas operações realizadas em Portugal, incluindo criação e movimentação de contas de capital próprio (capital afecto) e os resultados transitados, pelo menos o “capital afecto” (se existir) tendo, em consequência, elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios. E sendo de expurgar ao valor total do passivo apenas os elementos que o integram, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, se esse passivo, apurado pelos sujeitos passivos, não integrar quaisquer elementos que possam ser considerados como “elementos dos fundos próprios” nenhuma importância será deduzida a esse título, independentemente de estarem em causa sucursais de entidades não residentes ou sucursais de sociedades residentes como resulta, desde logo, do facto de o legislador ter cuidado de utilizar a expressão «passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável.

Em síntese, em conformidade com o que dispõe os artigos artigo 3.°, al. a) do Regime Jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário e 3.°, al. a) e 4.º da Portaria 121/2011, de 30 de Março (na redacção introduzida pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de Junho ), é ao passivo [tal como delimitado pelo artigo 3.° al. a)] que são deduzidos os elementos identificados nas alíneas do n.º 1, do artigo 4° da mesma Portaria, sendo que, para efeitos do apuramento do passivo referido no artigo 3.°, al. a), por força do n.º 2 do artigo 4.º, o valor dos fundos próprios há-de calcular-se por apelo ao normativo constante a respeito do Regulamento (UE) ali referido. Ou seja, o que resulta do artigo 4° da Portaria 165- A/2016, de 14 de Junho é que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor. E esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes.

Note-se, de resto, que as sucursais tem elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios, uma vez que são criadas e movimentadas contas de capital próprio, pelo menos o “capital afecto” (se existir) e os resultados transitados, nada impedindo que a sociedade-mãe aloque à sua sucursal em Portugal uma dotação de capital de base (“elementos do capital próprio”) registado em contas de capital próprio, caso em que tudo se assemelha às entradas feitas pelos sócios às empresas e que não são remuneradas, o que significa que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal.

Acresce que, como muito bem realçou o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer (em sintonia com a doutrina por diversas vezes já firmada pelo Tribunal Constitucional) convocando o preâmbulo da referida Portaria, «a razão da exclusão dos elementos do passivo que integram os fundos próprios para efeitos de incidência da CSB está em consonância com os objectivos visados com a contribuição, ou seja, «reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos que lhe estão associados».

Daí que, como aduz a Recorrente, mesmo na ausência, na sua contabilidade, de rubricas de “capital próprio”, a questão da sua exclusão do passivo apurado para efeitos de incidência da CSB é uma falsa questão, não podendo concluir-se daí que haja discriminação. Porque do artigo 3.º da Portaria não resulta imposta qualquer restrição negativa a este nível. Porque dele também não resulta uma discriminação positiva a favor das entidades residentes, uma vez que a norma se limita a excluir do passivo, para efeitos de incidência, os elementos que o legislador considerou não estarem associados ao risco que visa prevenir.

Ou seja, como está, salvo o devido respeito, bem de ver, não há qualquer penalização em resultado da disciplina jurídica consagrada, uma vez que a exclusão da base de incidência “ dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” de que beneficiam as instituições residentes não reduz o valor do passivo que a lei pretende “ penalizar” com a aplicação da CSB [pese embora, como salienta o Excelentíssimo procurador-Geral Adjunto, a equivoca terminologia (“dedução”) utilizada], antes se limita a retirar do passivo o montante relativo aos fundos próprios (que em termos contabilísticos integram a rubrica do “ passivo”) a que o legislador entendeu não estarem associados o risco que visa prevenir com o regime instituído.

Donde, mesmo acompanhando a tese da Recorrente, no sentido de que as sucursais, pela natureza e especificidade jurídicas que lhe estão reconhecidas, não possuem, em rigor, na rubrica do “ passivo” quaisquer elementos que integrem fundos próprios, a questão da sua exclusão para efeitos de incidência da CSB, precisamente por não existirem, não se coloca.

E, não se colocando, também não existe fundamento algum para que se conclua que existe, directa ou indirectamente, qualquer tratamento discriminatório em razão da sua nacionalidade, proscrito pelo artigo 18.º do TFUE.

Tal como não se logra encontrar razão alguma capaz de sustentar a violação do princípio de liberdade de estabelecimento consagrado no artigo 49.º do mesmo Tratado, quer porque não existe (nem foi invocada) qualquer disposição no ordenamento jurídico nacional que permita concluir que às sucursais de instituições bancárias não residentes está vedado o exercício da sua actividade nas mesmas condições que essa actividade é exercida pelas instituições residentes em território nacional quer porque, pelo contrário, ficou demonstrado que o regime jurídico nacional instituído para efeitos de incidência da CSB confere a entidades residentes e não residentes exactamente o mesmo tratamento, apenas se verificando, quanto às sucursais, a inaplicabilidade de uma norma - dedução ao passivo de determinados elementos que integram os fundos próprios, não existindo, o que é amplamente justificado pela natureza da entidade e pelos fins que a este normativo legal estão associados.”

No mesmo sentido, cfr. Acórdão deste TCA Sul, de 20-02-2025, proc. n.º 2916/19.1BElRS:

“(…) - Relativamente aos erros de julgamento de direito, no que tange à violação do Direito da União Europeia, nomeadamente a Diretiva 2014/59(UE, que no seu entender exclui as sucursais da CSB, e à violação da liberdade de estabelecimento conferida pelos tratados (artigo 18º e 49º do TFUE), não carece igualmente de razão a recorrente.

Vejamos.

Esta questão foi por diversas vezes colocada ao STA (vd., entre outros os acórdãos do STA datados de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS; de 25.01.2023, processo 0336/18.4BELRS, e de 12.10.2022, processo nº 850/17.9BELRS) e ao TC, contrariando aquela que é a interpretação da recorrente, assim como foi já decidida por este TCAS (vd. processo 1576/20.1BELRS prolatado em 12.09.2024), tendo sido emanada jurisprudência na qual nos revemos.

Está em causa uma CSB relativamente ao ano de 2018 que tem como sujeito passivo uma entidade bancária, mais precisamente uma sucursal de uma entidade bancária, sediada em Portugal, cuja “casa mãe” se situa na Alemanha.

A jurisprudência do STA, há muito, se mantém constante e unânime, nas afirmações de que a CSB tem natureza de contribuição financeira, não ocorrendo inconstitucionalidade orgânica e (ou) material das normas do seu regime jurídico, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva, equivalência e especificação orçamental (vd. a este respeito o acórdão do STA de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS).

Relativamente ao tratamento das sucursais em Portugal, sujeitas à incidência de CSB, as questões de saber se o passivo das mesmas inclui (ou não) as dívidas para com a sede e da compatibilidade do regime nacional com o regime constante da Diretiva n.º 2014/59/UE e do Regulamento Delegado, foram, também elas profundamente analisadas nos acórdãos do STA datados de 25.01.2023, processo 0336/18.4BELRS, de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS, de 21.09.2022, processo n.º 938/17.6BELRS, de 18.05.2022, processo n.º 783/20.1BEPRT e de 13.07.2022, processo n.º 2936/16.8BELRS.

Também neste TCAS a questão não é nova, tendo sido versada, nomeadamente no acórdão prolatado em 12.09.2024 no processo nº 1576/20.1BELRS.

Na situação na nossa mira, assim como nos arestos acima enunciados, a recorrente defende que a liberdade de estabelecimento conferida pelo artigo 49º do TFUE é afrontada com a aplicação a si da CSB, por ser uma sucursal, pois, por definição não pode ter capitais próprios, nem fundos, não podendo deduzir do passivo elegível, para a base da CSB, aquilo que, diferentemente, as instituições de crédito com sede em Portugal podem.

Conforme tem sido entendimento comum, o princípio da proibição de discriminação em razão da nacionalidade apenas deve ser objeto de aplicação autónoma quando esse mesmo princípio se não encontre concretizado em disposições específicas do Tratado relativas às liberdades de circulação, e, nesse sentido, pode dizer-se que o princípio da não discriminação se realiza, designadamente, por via do direito ao estabelecimento previsto no artigo 49.º ou da livre circulação de movimentos de capitais a que se refere o artigo 63.º do Tratado (cf. Paula Rosado Pereira, in “Princípios do Direito Fiscal Internacional – Do Paradigma Clássico ao Direito Fiscal Europeu”, Coimbra, 2011, p. 254).

De acordo com o artigo 49.º do TFUE ¯(...) são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.

No acórdão proferido pelo TJUE, de 31.05.2018, no processo C-382/16, decidiu o Tribunal que só pode aceitar-se uma medida fiscal que afete a liberdade de estabelecimento, consagrada no artigo 49.º do TFUE, quando respeite a situações que não são objetivamente comparáveis se essa medida se justificar por razões imperiosas de interesse geral, devendo ainda revelar-se adequada à realização do objetivo a que se propõe, dentro do alcance necessário à prossecução desse objetivo.

No caso em apreço, a recorrente é uma sucursal portuguesa de uma instituição de crédito sediada na Alemanha.

Assim, à luz da alínea a) do artigo 3.º do RCSB, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos fundos próprios de base e complementares, e ainda, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos.

Tal como se disse no acórdão do STA datado de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS, que vem norteando a nossa apreciação: ¯Se as sucursais tivessem os elementos do passivo que podem ser deduzidos, nos termos do Regime, a Impugnante poderia desconsiderá-los, pelo que o critério diferenciador não é a nacionalidade da entidade, mas antes a sua natureza jurídica, pois, se não fosse uma sucursal poderia deduzir tal como uma outra entidade, abrangida pelo regime, que tivesse capital ou fundos próprios.

Com efeito, ao introduzir-se, através da Lei do Orçamento do Estado de 2016 (Lei n.º 7º-A/2016, de 30 de março), as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora do território português como sujeitos passivos da CSB [alínea c) do artigo 2.º da Portaria n.º 121/2011], igualmente se estatuiu que a CSB incide sobre ¯o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios‖ [alínea a) do artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011], de onde decorre, desde logo, que o legislador reconheceu a abrangência da incidência da contribuição a entidades que não tivessem nada a deduzir ao passivo, como é o caso da Impugnante.

Assim, não colhe o argumento de que a Impugnante é tributada, através da CSB, sobre um passivo ¯ficcionado, pois o legislador expressamente acolheu o caso do passivo sem que deduções lhe sejam feitas; e, sobretudo, não se vislumbra, assim, sequer uma situação que se possa apreciar à luz da violação daquelas liberdades, pois, não há uma discriminação, sendo a incidência objetiva idêntica para todos os sujeitos passivos abrangidos pela CSB.

Pelo que, não há violação do Direito da União Europeia, soçobrando este argumento aduzido pela Impugnante.

Também no acórdão do STA de 12.10.2022, prolatado no processo nº 0850/17.9BELRS, se sumariou, a este respeito que:

I- As normas que aprovaram o regime jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário em vigor no ano de 2016 não enfermam de inconstitucionalidade material, não violam os princípios constitucionais da legalidade, da não retroactividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da capacidade contributiva e da equivalência nem o direito da União Europeia.

II- Perante o enquadramento da figura da CSB nos termos supra descritos e tendo em atenção que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor, sendo que esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes, do mesmo modo que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao ¯capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal, tem de entender-se que, ao contrário do decidido, inexiste qualquer tratamento discriminatório para efeitos do artigo 18º do TFUE ou violação da liberdade de estabelecimento consagrada no Artigo 49.º do TFUE.”

Nesta conformidade, improcede o apontado erro de julgamento quanto à violação da liberdade de estabelecimento conferida pelo art. 49.º do TFUE.

No que diz respeito à violação do direito da União na vertente da Directiva 2014/59/EU, prossegue o Acórdão que vimos citando:

“Também não lhe assiste razão, consoante vem, igualmente, sido afirmado repetidas vezes pelos Tribunais Superiores em jurisprudência na qual nos revemos, de que são exemplos os acórdãos do STA, proferidos nos processos 0510/20, de 05.07.2023, 02360/18, de 07.12.2022, 0850/17, de 12.10.2022, 0782/20, de 06.10.2021, 02921/17, de 06.05.2020 e 02631/16, de 05.02.2020.

Ora, está em causa a alegada preterição do regime inscrito na Diretiva n.º 2014/59/EU, de 15 de maio de 2014, que estabelece o regime de enquadramento para a recuperação e a resolução de instituições de crédito e de empresas de investimento.

Analisado o teor do ato normativo em causa, não se apura norma atinente à CSB dirimida nos presentes autos ou que com a mesma colida.

Com efeito, são realidades distintas, o mecanismo de Direito da UE de saneamento financeiro das instituições bancárias que operam no espaço da União Europeia, por um lado, e a contribuição devida pelas instituições bancárias em virtude do risco sistémico, de solvabilidade financeira, associado ao exercício da sua atividade no território nacional de recolha de depósitos bancários e concessão de crédito, por outro lado.

O mecanismo europeu de resolução bancária, previsto na citada Diretiva n.º 2014/59/EU, dispõe das suas próprias contribuições e instituições de resolução bancária, outro tanto sucede com os regimes nacionais dos Estados-membros de resolução bancária (entre os quais se inclui o português) cuja existência e financiamento não é por aquele prejudicada.

Tanto assim que, basta atentar aos fins, as condições e as entidades responsáveis pelo procedimento de resolução, no plano europeu (cf., respetivamente, artigos 31.º, 32.º e 3.º da citada Diretiva n.º 2014/59/EU) com os fins e as entidades responsáveis por semelhante procedimento a nível nacional (v., respetivamente, artigos 145.º-C e 139.º do RGICSF).

A este propósito, o acórdão do STA, de 18.05.2022, tirado do processo nº 0783/20.1BEPRT, esclarece que: ¯ não se vê como a Diretiva n.º 2014/59/EU possa fazer inflectir o sentido dessa compatibilidade. // (…) // [D]a legislação europeia transcrita não resulta, como pretende o Impugnante, que a CSB definida pelo Regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, corresponda à contribuição ex ante instituída pela Diretiva 2014/59/UE, e nessa medida se deva conformar com a legislação europeia aplicável. // Mais, o próprio Impugnante constrói a alegação de desconformidade da CSB com a legislação europeia, sem indicar, de forma direta, qual a norma concretamente violada pela atuação do Estado Português, ou qual a norma que levaria à adequação ou revogação da CSB, por força da criação da designada contribuição ex ante.(…)

Assim, o entendimento de que o Regime da CBS (e da própria Portaria da CBS) é desconforme com o direito da União Europeia, nomeadamente por não assegurarem a fixação de critérios de ajustamento em função do risco, em conformidade com a Diretiva 2014/59/UE, e logo violarem o princípio da igualdade tributária, não pode ser acolhido, na medida em que o regime instituído ao nível interno não se confunde com o regime criado ao nível europeu, coabitando os dois no ordenamento jurídico, sem que com isso ofenda ou viole o direito da União Europeia.

Dito de outro modo, o mecanismo europeu de resolução bancária não se confunde com o mecanismo nacional de resolução bancária, ao qual está afeta a receita derivada da contribuição financeira em apreço, pelo que a alegada contradição de regimes não se comprova. Ambos os regimes de resolução bancária (europeu e nacional) são ordenados à garantia do exercício da livre concorrência no sector bancário, em condições de solvabilidade, mas atuam em escalas de intervenção distintas, pelo que não se sobrepõem, nem contradizem.

A este respeito, sublinhou-se no acórdão deste TCAS no acórdão prolatado em 12.09.2024 no processo nº 1576/20.1BELRS, a respeito dos riscos de uma sucursal de uma instituição de crédito que exerce atividade em Portugal (tendo a sociedade mãe domicílio noutro país da União), com interesse para a situação sob nossa mira que: ¯ A mesma exerce actividade bancária em Portugal, a qual, por natureza, é geradora de riscos próprios e sistémicos, de falta de liquidez e de

solvabilidade, o que pressupõe a existência de mecanismos de resolução bancária nacionais, cujo financiamento é a razão primacial da instituição do tributo em exame nos presentes autos. De notar também que o regime da CSB e da resolução bancária europeia, vertido na Diretiva 2014/59/EU, são compatíveis, entre si, e coexistentes, dado que ordenados a finalidades de alcance distinto, ainda que complementares, realizadas por entidades que não se sobrepõem, como se escreveu no ponto anterior. Ou seja, não existe dupla tributação, porquanto são realidades distintas, a supervisão e o risco sistémico, associados à actividade da empresa sede da recorrente, em França e a referida supervisão e risco sistémico, associados à actividade da recorrente, em Portugal, sendo a CSB devida em razão apenas desta última e do passivo gerado pela mesma.

(…) Por relação com o fundamento do recurso referido em viii), a recorrente alega que «o mercado financeiro é um mercado europeu, em que as várias instituições dos vários Estados-Membros concorrem numa situação de igualdade»; que «a CSB introduz para as instituições de crédito residentes em outros Estados-Membros que aqui disponham de sucursal uma oneração acrescida que prejudica a sua atuação no mercado europeu e nacional e põe mesmo em causa os objetivos da harmonização concretizada pela Diretiva 2014/59/EU».

Apreciação. A argumentação da recorrente pressupõe a incompatibilidade entre o regime nacional e o regime europeu de resolução bancária, asserção que, como vimos nos pontos anteriores, não se comprova.

A este propósito, o STA teve ocasião de referir o seguinte:

«(…) a CSB reconduz-se a uma receita criada pelo Estado Português anteriormente à aprovação da Directiva 2014/59/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15/05/2014, bem como do Regulamento Delegado (EU) 2015/63 da Comissão, de 21/10/2014, sendo que a aplicação dos critérios enunciados nesta legislação da EU poderá eventualmente relevar, a partir de 01/01/2015, mas no âmbito das contribuições (iniciais, periódicas e especiais) para o Fundo de Resolução (FdR) e das contribuições comunitárias destinadas ao Fundo Único de Resolução (FUR). Porém, a CSB, cujo regime jurídico se esgota na legislação nacional (sendo o Estado Português que a regula, cobra e aloca ao FdR) não se confunde com aquelas outras contribuições [iniciais e periódicas, ex ante ou ex post] com que as próprias instituições obrigatoriamente participantes financiam o FdR ou o FUR, de acordo com a Directiva // (…) // a CSB e o respectivo regime jurídico autonomizam-se, assim, destas apontadas contribuições, sendo de concluir, portanto, que, no contexto e termos da alegação do recorrente, o regime das Contribuições a que se referem os invocados art. 100.º da Directiva n.º 2014/59/EU e Regulamento Delegado n.º 2015/63, não parecem opor-se à regulamentação nacional atinente à CSB, pois, além de esta não se confundir com as outras diversas contribuições [iniciais e periódicas, ex ante ou ex post] com que as próprias

instituições obrigatoriamente participantes financiam o FdR e o FUR, por outro lado, também não se vê que, atendendo ao respectivo regime jurídico, a mesma CSB colida com o princípio da não discriminação (ou da livre concorrência, segundo o entendimento do recorrente) ou determine distorção ou falseamento do funcionamento do mercado relevante a nível europeu»

Sendo assim, não se vê que tenha cometido, também nesta parte a decisão recorrida qualquer erro de julgamento na interpretação que fez da CSB à luz do direito derivado da União, sendo de salientar que as próprias regras de concorrência no mercado interno europeu não são também elas prejudicadas pelo regime nacional de resolução bancária, e pelo regime da CSB, dado que tais regimes são compatíveis com o sistema europeu de resolução bancária (como se sublinhou supra), sendo ambos, em última instância, ordenados à garantia da concorrência dos operadores bancários, em condições de solvabilidade, sendo de sublinhar que a CSB é aplicada de forma uniforme a todos os operadores bancários a operar no território nacional, sejam os mesmos sucursais de entidades não residentes ou “casas mães” aqui sedeadas, o que evidencia, também, que inexiste qualquer restrição ao exercício da atividade bancária em Portugal, como igualmente se sublinhou supra.”

Improcede, assim, nos termos e com os fundamentos acima expostos o recurso quanto às questões em apreciação.”

Note-se que ainda recentemente o STA, no âmbito do processo 01538/24, de 11 de março de 2026, acolheu esta posição, doutrinando, designadamente, o seguinte:

“[n] o que respeita à violação do princípio da igualdade, acolhemos a fundamentação do acórdão do Tribunal Constitucional n.º 268/2021; quanto à natureza do tributo como “ contribuição financeira” e à violação do princípio da especificação orçamental, acolhemos a fundamentação do acórdão nº 891/2024; no que respeita ao vício de inconstitucionalidade indirecta, por violação de lei de valor reforçado, acolhemos a fundamentação do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido a 7-12-2022, no processo n.º 2494/16.3BEPRT; relativamente à violação da liberdade de estabelecimento acolhemos a fundamentação do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 31-5-2023, proferido no processo n.º 90/21.2BELRS; no que se refere à discriminação das sucursais em relação às demais entidades financeiras residentes acolhemos a fundamentação dos julgamentos realizados nos acórdãos de 21-9-2022, (proferido no processo n.º 938/17.6BELRS), de 12-10-2022 (proferido no processo n.º 850/17.9BELRS), de 11-1-2023 (proferido no processo n.º1919/17.5BELRS) e de 31-5-2023 (proferido no processo n.º 90/21.2BELRS). E, por fim, quanto à questão da incompatibilidade da CSB com a Directiva 2014/59/EU e Regulamento MUR, acolhemos a fundamentação do julgamento proferido nos acórdãos de 3-7-2019 (proferido no processo n.º 2135/15.6BEPRT) e de 15-1-2025 ( proferido no processo n.º 942/21.0BEPRT) – todos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt.”

Posto isto, nada há a apontar à sentença recorrida, pelo que também por aqui o presente Recurso não merece provimento.

Resta aquilatar do pedido de Reenvio Prejudicial.

A Recorrente requer, a final, e a título subsidiário um pedido de reenvio prejudicial sugerindo a colocação das seguintes questões prejudiciais:

I- O artigo 49.° do TFUE se opõe a uma legislação nacional, como a que está em causa no regime doméstico português da Contribuição sobre o Sector Bancário, que tributa as instituições financeiras não residentes em Portugal (e residentes noutros Estados Membros da União Europeia a operar através de Sucursais) sobre a totalidade do seu passivo, sem lhes dar a possibilidade de deduzir os seus capitais próprios, de deduzir os seus fundos próprios nem de deduzirem os elementos do passivo com características de capital próprio, ao passo que essa possibilidade é expressamente reconhecida às instituições financeiras residentes, colocando as primeiras em situação desfavorável face às segundas?

II- A Diretiva 2014/59/UE se opõe à aplicação do regime doméstico português da Contribuição sobre o Sector Bancário às instituições financeiras (residentes ou não residentes) a operar em Portugal através de uma sucursal, devendo este regime ter sido eliminado e substituído, aquando da transposição para o ordenamento jurídico português da referida Diretiva, pelas contribuições previstas naquela Diretiva?

III- A Diretiva 2014/59/UE se opõe especificamente à aplicação do regime doméstico português da Contribuição sobre o Sector Bancário às instituições financeiras não residentes em Portugal (e residentes noutro Estado Membro da União Europeia) a operar em Portugal através de Sucursal?

Apreciando.

Dispõe o artigo 267.º, do TFUE4 o seguinte:

“O Tribunal de Justiça da União Europeia é competente para decidir, a título prejudicial:

“a) Sobre a interpretação dos Tratados;

b) Sobre a validade e interpretação dos atos adotados pelas instituições, órgãos ou organismos da União.

Sempre que uma questão desta natureza seja suscitada perante qualquer órgão jurisdicional de um dos Estados-Membros, esse órgão pode, se considerar que uma decisão sobre essa questão é necessária ao julgamento da causa, pedir ao Tribunal que sobre ela se pronuncie.

Sempre que uma questão desta natureza seja suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial previsto no direito interno, esse órgão é obrigado a submeter a questão ao Tribunal.

Se uma questão desta natureza for suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional relativamente a uma pessoa que se encontre detida, o Tribunal pronunciar-se-á com a maior brevidade possível”

Conforme resulta da interpretação do aludido normativo, o reenvio prejudicial de interpretação só é obrigatório caso a questão de interpretação seja suscitada perante tribunal nacional de cujas decisões não caiba recurso, sendo nas restantes circunstâncias facultativo.

Por outro lado, o reenvio não deve ser efetuado sempre que: (i) a questão prejudicial não for necessária nem pertinente para o julgamento do litígio; (ii) o TJUE já se tenha pronunciado de forma firme sobre a questão ou já exista jurisprudência sua consolidada sobre ela; (iii) o juiz nacional não tenha dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de Direito da União, por o sentido da norma em causa ser claro e evidente5.

Neste particular, e relativamente ao alcance de reenvio de interpretação, atente-se nas Recomendações aos órgãos jurisdicionais nacionais, relativas à apresentação de processos prejudiciais (2012/C 338/01), delas se extratando, designadamente, o seguinte:

“12. (…) [U]m órgão jurisdicional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial em direito interno é obrigado a submeter esse pedido ao Tribunal, exceto quando já exista jurisprudência na matéria (e quando o quadro eventualmente novo não suscite nenhuma dúvida real quanto à possibilidade de aplicar essa jurisprudência ao caso concreto) ou quando o modo correto de interpretar a regra jurídica em causa seja inequívoco.

13. Assim, um órgão jurisdicional nacional pode, designadamente quando se considere suficientemente esclarecido pela jurisprudência do Tribunal, decidir ele próprio da interpretação correta do direito da União e da sua aplicação à situação factual de que conhece. Todavia, um reenvio prejudicial pode ser particularmente útil quando se trate de uma questão de interpretação nova que apresente um interesse geral para a aplicação uniforme do direito da União, ou quando a jurisprudência existente n~o se afigure aplic|vel a um quadro factual inédito”.

In casu, não se afigura que a questão prejudicial seja necessária, e pertinente para o julgamento do litígio, não resultando, face a todo o supra expendido, dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de direito.

No caso vertente, face à fundamentação deste Recurso, resulta manifesto que as questões formuladas não contribuiriam para a resolução da presente causa. Acresce que a correta aplicação do direito comunitário, face aos Arestos que foram sendo convocados para dirimir a questão, não oferece qualquer dúvida razoável quanto à solução a dar à questão suscitada.

Neste âmbito, e na esteira do que foi entendido no Acórdão do STA, prolatado no âmbito do processo nº 0281/19, de 05 de novembro de 20256, e por forma a apartar, designadamente, o aduzido em JJJ) a MMM), transcreve-se o seguinte:

“Relativamente à necessidade de proceder ao reenvio prejudicial ao TJUE (para que este possa emitir pronúncia sobre a mesma) também não se justifica, pois, o que o TJUE afirmou relativamente ao ASSB, dada a proximidade com o CSB no que respeita especificamente às questões colocadas, é perfeitamente claro e não deixa dúvidas, não fosse a circunstância de partir de um pressuposto errado. Ora, a fixação dessa matéria e reajustamento dos pressupostos cabe aos Tribunais nacionais, pelo que seria espúrio o pedido de reenvio. A questão colocada foi clara e devidamente respondida e teria plena aplicação, também noutras situações como a que analisamos, se os pressupostos fossem, de facto, aqueles. Na realidade, todavia, não o são, chocando, inclusive, com a jurisprudência reiterada deste Supremos Tribunal, pelo que, a despeito da bondade da solução no plano abstrato e da uniformização levada a cabo, não pode ter impacto no caso concreto sob julgamento.”

E por assim ser, não se colocando a este Tribunal qualquer dúvida da conformidade da solução adotada com o direito comunitário, nos termos supra evidenciados e tendo presente, por outro lado, que o Tribunal in casu, não está vinculado a submeter qualquer pedido de reenvio prejudicial, não se procede a qualquer reenvio prejudicial.

Assim, tudo visto e ponderado, conclui-se que não padece a CSB das ilegalidades que lhe são assacadas, improcedendo, na íntegra, os vícios arguidos pela Recorrente, donde a sentença que assim o decidiu deve ser confirmada, mantendo-se, por isso, na ordem jurídica.

Aqui chegados, cumpre apenas apreciar do pedido de dispensa de pagamento do remanescente da dispensa de taxa de justiça.

Dispõe, neste âmbito, o artigo 6.º, n.º 7, do RCP, que:

“[n] as causas de valor superior a (euro) 275 000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento”.

No caso sub judice, considera-se que o valor de taxa de justiça devida a final, calculado nos termos do tabela I.B., do RCP, é excessivo. Porquanto, ponderadas as circunstâncias do caso vertente à luz dos critérios escolhidos pelo legislador, em especial, o comportamento processual das partes litigantes, sem qualquer reparo negativo a apontar, a complexidade do processo – atendendo, outrossim, que as questões em apreciação já foram objeto de apreciação quer por este Tribunal, pelo TC e pelo STA, acarretando, assim, menor complexidade na solução jurídica das questões decidendas, determina-se que haja lugar à dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, prevista no art.º 6.º, n.º 7, do RCP.

IV. DECISÃO

Nestes termos, acorda-se em conferência na Secção de Contencioso Tributário do

TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, SUBSECÇÃO TRIBUTÁRIA COMUM:

-Rejeitar o articulado superveniente apresentado pelo Recorrente, determinando-se o seu desentranhamento, bem como os documentos que o acompanham.

-NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO, E MANTER A DECISÃO RECORRIDA.

Custas a cargo da Recorrente, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte em que excede os €275.000,00.

Registe e notifique.

LISBOA, 16 de abril de 2026

(PATRÍCIA MANUEL PIRES)

(Sara Diegas Loureiro)

(Isabel Silva)

1. António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 5ª edição, pp 165 e 166; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; Vide, designadamente, Acórdão do TCA Sul, proferido no processo nº 6505/13, de 2 de julho de 2013.

2. Henrique Araújo “A matéria de facto no processo civil”, publicado no site do Tribunal da Relação do Porto, acessível em www.trp.pt

3. Ac. do Tribunal da Relação do Porto, de 11 de julho de 2018, proferido no processo nº 1193/16.1T8PRT.P1

4. Ex-artigo 234.º TCE.

5. Vide, neste sentido, Acórdão do STA, proferido no processo nº 0280/06, de 14.11.2018.

6. No mesmo sentido, vide Acórdão do STA, proferido no âmbito do processo nº 1576/20, de 12.11.2025.