00213/24.0BEMDL - Tribunal Central Administrativo Norte

I. Atentas as características das torres dos aerogeradores estas não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parques eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico..*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. A [SCom01...], S.A., (Recorrente), notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 13.03.2025, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o acto de fixação do valor patrimonial do prédio inscrito oficiosamente na matriz predial urbana sob o artigo P 1693 da Freguesia ..., no montante de € 1.950.270,00.

Alegou, formulando as seguintes conclusões:

«(…)

A) O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pelo TAF de Mirandela que julgou improcedente a impugnação apresentada contra o ato de fixação do valor patrimonial tributário impugnado por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, na avaliação do parque eólico em que se encontram inseridas, o Parque Eólico de ..., em violação do disposto no artigo 2.°, n.° 1, do Código do IMI.

B) O Tribunal a quo não apreciou ou sequer compreendeu corretamente qual era o verdadeiro objeto dos presentes autos, pronunciando-se, inclusivamente, sobre uma questão distinta da que havia sido colocada pela Recorrente, nomeadamente, a possibilidade de os parques eólicos serem considerados realidades sujeitas a IMI.

C) Com efeito, de acordo com o artigo 125.° do CPPT, a sentença recorrida padece de nulidade por omissão de pronúncia, relativamente ao vício de violação de lei ordinária e constitucional quanto à inclusão de um bem de equipamento (a torre) na avaliação de um prédio para efeitos de IMI.

D) O objeto dos presentes autos consiste em aferir da (i)legalidade do ato de fixação do valor patrimonial tributário, resultante da segunda avaliação, em particular devido à errónea inclusão da torre dos aerogeradores para efeitos de avaliação do “prédio”. A Recorrente não pretendeu, em momento algum, obter esclarecimento sobre a possibilidade de um Parque Eólico ser ou não passível de constituir um prédio para efeitos de IMI, questão que já foi devidamente clarificada pelos tribunais superiores, como a própria Recorrente destacou na sua petição inicial - cf. artigos 22, 23 e 24 da p.i.

E) Não obstante, a questão que o Tribunal a quo considerou como sendo o objeto dos presentes autos, e à qual deu resposta, divergiu completamente do que era efetivamente pretendido pela Recorrente, o Tribunal centrou-se na questão de saber se «os parques eólicos devem ou não ser considerados prédios para efeito de liquidação e pagamento de IMI» - cf. página 6 da sentença.

F) Assim, o Douto TAF de Mirandela não compreendeu qual era a verdadeira questão em discussão nos presentes autos, não se pronunciando, em absoluto, sobre a (i)legalidade da inclusão das torres na avaliação dos parques eólicos, deixando uma verdadeira questão de direito sem a devida apreciação judicial, apesar do conhecimento lhe ser imposto, omitindo a sua pronúncia - cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 19 de setembro de 2012, proferido no processo n.° 0862/12.

G) Esta nulidade assume especial gravidade, considerando que o mesmo vício já foi analisado pelo TCA Norte, nos Acórdãos proferidos em 14 de novembro de 2024, 12 de dezembro de 2024 e 16 de janeiro de 2025, no âmbito dos processos n.ºs 166/24.4BEVIS, 240/23.4BEVIS e 624/23.8BEVIS, o primeiro dos quais em anexo às presentes alegações.

H) Assim, no âmbito de um processo idêntico ao dos presentes Autos o TCA Norte decidiu negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública, mantendo a sentença recorrida que determinou a anulação do ato de segunda avaliação precisamente com fundamento no facto de as torres dos aerogeradores não poderem ser consideradas como fator de avaliação dos parques eólicos, dado tratarem-se de equipamentos necessários à produção de energia.

I) Além disso, o Tribunal a quo laborou em erro de julgamento, violando o disposto nos artigos 114.°, 115.°, n.° 1, 118.° e 119.° do CPPT, ao dispensar a produção da prova testemunhal oferecida pela Recorrente na p.i. de impugnação, a qual contém factos, passíveis de serem provados por testemunhas, com relevo para o apuramento da factualidade que constitui o fundamento dos vícios alegados.

J) Independentemente do enquadramento jurídico relativo às torres dos aerogeradores, só o depoimento de testemunhas com conhecimento direto dos factos poderia esclarecer o Tribunal quanto à sua natureza, composição e processo de montagem, e, bem assim, da amovibilidade daquele equipamento, demonstrando que, sempre que necessário, as torres (e os aerogeradores) podem ser desmontadas e reinstaladas noutro local.

K) Estas características são fundamentais para compreender o papel da torre no parque eólico e para distinguir claramente a sua natureza em relação à sapata, que constitui uma verdadeira construção. Esta diferenciação e a errónea inclusão das torres na avaliação do Parque Eólico de ..., é um dos argumentos centrais apresentados pela Recorrente, que evidencia os vícios do ato de fixação do VPT resultante da segunda avaliação conforme se verá adiante.

L) Tivesse o Tribunal acedido em ouvir as testemunhas arroladas e depressa teria chegado à conclusão de que os aerogeradores não são prédios para efeitos de IMI e que as respetivas torres se tratam, isso sim, de «meros equipamentos do aerogerador» (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle - componentes dos quais são indissociáveis).

M) Em acréscimo aos Factos dados como provados na sentença recorrida, devem ainda ser dados como provados, no capítulo ‘Motivação - Factos provados” o facto explicitado no capítulo V das presentes alegações.

N) A avaliação da torre como um dos elementos constitutivos do ‘prédio’ inscrito na matriz predial urbana para efeitos de IMI não pode ser tida senão como ilegal - além de atentatória da Constituição - pois que a dita torre se trata, a par da nacelle e do rótor dos aerogeradores, de um equipamento, e não, como pretende a AT, de bem imóvel suscetível de integrar o conceito de prédio a que se refere o Código do IMI no seu artigo 2. °, n.º 1.

O) Com efeito, não podem estes serem inscritos na matriz como prédios, nem tampouco ser avaliados como se de parte integrante de um prédio se tratassem, constituindo entendimento pacífico que os equipamentos devem ser excluídos da avaliação de um qualquer prédio para efeitos de IMI.

P) O IMI incide sobre o prédio em si - nas suas qualidades de prédio, de património imobiliário do sujeito passivo, assim se justifica que sejam avaliadas as sapatas e as demais construções em sentido técnico que integram os parques eólicos, mas já não qualquer dos elementos componentes aerogeradores, que não cumprem, nem aspiram a cumprir, qualquer função predial - estando antes destinados à produção da energia elétrica e à sua consequente injeção na rede.

Q) Estes equipamentos e, em especial, a torre, se distanciam das fundações, que estão sujeitas a um regime normativo e operacional totalmente distinto daquele conjunto de equipamentos: um que é de molde a permitir à AT a conclusão de que as mesmas são suscetíveis de integrar o conceito de prédio para efeitos do disposto no artigo 2.°, n.° 1 do Código do IMI (e sem prejuízo das fundadas dúvidas que a Recorrente mantém face a este enquadramento).

R) Apesar de se interligar à nacelle, elevando-a em conjunto com o rotor, nada de resto têm em comum a torre e a sapata, pois que aquela tem uma aptidão produtiva típica dos equipamentos que permite ao aerogerador, em que se integra, transformar o nível de tensão da energia elétrica que ajuda a canalizar para entrega à rede do parque eólico (cf. facto dado como provado n.º 3, página 2 da sentença recorrida).

S) À questão funcional soma-se a questão material, pois que a sapata é, por natureza, estática enquanto a torre do aerogerador, sendo um equipamento constituído por diversos segmentos naturalmente amovíveis, poderá ser - e é, efetivamente - montada, desmontada e remontada de acordo com as necessidades que se imponham ao promotor do parque eólico - facto que teria sido dado como provado caso o Tribunal a quo não tivesse dispensado indevidamente a inquirição das testemunhas.

T) Desse modo, as torres dos aerogeradores são equipamentos de produção não sujeitos a avaliação dos prédios para efeitos de IMI, com recurso ao critério civilístico do que constitui uma construção, às características técnicas e físicas dos aerogeradores e à evidente aptidão produtiva destas, quando em contraposição as das fundações (sapatas) sobre as quais assentam - cf. Parecer do Prof. Casalta Nabais junto com a p.i. como doc. n.° 12.

U) Este entendimento é, de resto, o subscrito pela própria Direção de Serviços do IMI (“DSIMI”), que se pronunciou no sentido de se opor à consideração de equipamentos nos procedimentos avaliativos de apuramento do VPT numa Informação anexa ao processo ...65, de 20 de fevereiro de 2024 (“Informação da DSIMI”), referida na página 5 do Despacho n.° 155/2024.XXIII do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, de 4 de março (em termos oportunamente citados nas presentes contra-alegações, para os quais se remete).

V) A esta luz, sempre seria devida esta interpretação sistemática e histórica da norma de incidência constante do artigo 2.°, n.° 1, do Código do IMI - cuja interpretação seria inconstitucional, por violação do artigo 104.°, n.° 2 e 3 da CRP, quando feita no sentido de permitir a consideração dos custos com equipamentos de prédios para efeitos da respetiva avaliação e fixação do correspondente VPT, entendimento que é corroborado pelo Prof. Casalta Nabais, no Parecer junto à p.i. como doc. n.° 12, nas páginas 29 e 30, inconstitucionalidade essa que se reitera.

W) Também a interpretação adotada pela AT com a Circular n.° 2/2021, segundo a qual determinados equipamentos dos parques eólicos - nomeadamente a torre - mas não outros - como a nacelle e o rótor (que inclui as pás), devem ser incluídos na avaliação dos parques eólicos para efeitos de IMI, é totalmente discricionária e desprovida de base legal, pois que, nada na letra, ou na teleologia da Lei permite inferir que o legislador haja desejado sujeitar a tributação, por meio da respetiva inclusão na avaliação, elementos dos parques eólicos que configurem meros equipamentos, como é o caso das torres.

X) Assim, há-de concluir-se igualmente que a consideração dos equipamentos dos parques eólicos para efeitos da respetiva avaliação sem base legal que o permita e por mero efeito de interpretação administrativa contida na Circular n.° 2/2021, de 3 de março, é inconstitucional por violação do princípio da legalidade fiscal, plasmado nos n.os 2 e 3 do artigo 103.° da Constituição, o que se reitera.

Y) É igualmente inconstitucional uma interpretação da Lei - e não da circular que a veicula, segundo a qual apenas os proprietários de parques eólicos podem ser sujeitos de IMI quanto aos equipamentos nele integrados, por oposição aos demais sujeitos passivos de IMI, que apenas se encontram sujeitos a impostos relativamente aos “edifícios ou construções” sobre os quais detenham direitos reais de propriedade, usufruto ou superfície, nos termos do disposto no artigo 8.° do Código do IMI.

Z) Ora, as normas constantes dos artigos 2.°, n.º 1 e 8.° do Código do IMI, quando interpretadas no sentido em que permitem a consideração de equipamentos como partes de prédios para efeitos da respetiva avaliação em sede de IMI, são também inconstitucionais, por violação do princípio da igualdade fiscal, ínsitos no artigo 13.°, n.º 1 e 104.°, n.º 3 da Constituição, também na vertente da neutralidade fiscal, que dele decorre - em conformidade com o Parecer do Prof. Casalta Nabais, junto como doc. n.º 12 à p.i

AA) Tudo visto, assente a natureza de equipamento da torre do aerogerador e a impossibilidade constitucional de incluir o seu custo na avaliação de um prédio para efeitos de tributação em sede de IMI, não poderão os presentes autos de recurso merecer outro desfecho que não o da sua total procedência, revogando-se na íntegra a sentença recorrida, que omitiu a pronúncia sobre esta questão de direito, o que desde já se requer.

BB) A inclusão dos terrenos na avaliação dos parques eólicos é ilegal porque i) tratando-se de terrenos arrendados, tais frações de terreno não lhe pertencem, não podendo, por isso, ser-lhe imputadas e tributadas em sede de IMI, nos termo do artigo 8.°, n.os 1 e 2 do Código do IMI e porque ii) permanecendo tais frações de terreno integradas no prédio rústico (ou em alguns casos, urbano) em que o parque eólico é instalado, as mesmas já são consideradas na avaliação e consequente tributação desses prédios, na esfera dos respetivos proprietários, verificando-se uma duplicação de coleta, prevista no artigo 205.°, n.° 1 do CPPT, em violação dos artigos 1.° e 7.° do Código do IMI e do artigo 104.° da Constituição.

CC) Não obstante, no que toca a inclusão do terreno na avaliação do parque eólico o Douto Tribunal a quo, sem aprofundar a sua fundamentação, limita-se a afirmar que a ligação ao solo com caráter de permanência da subestação e do centro de operação e manutenção é imprescindível para a atividade de transformação da energia, considerando que as áreas onde se encontram assentes as fundações e demais construções devem ser incluídas na avaliação dos parques eólicos.

DD) Ora, as normas contidas nos artigos 1.°, 7.° e 8.° e ainda nos artigos 38.°, n.º 1 e 46.°, n.ºs 2 e 3 do Código do IMI, quando interpretadas no sentido em que permitem a consideração de terrenos de que os sujeitos passivos são meros arrendatários, na avaliação dos parques eólicos para efeitos de IMI, são também inconstitucionais, por violação do princípio da legalidade fiscal, que exige que a incidência, incluindo subjetiva, seja definida por lei, ínsito no artigo 103.°, n.º 2 da Constituição - cf. Parecer do Prof. Casalta Nabais, junto com a p.i. como doc. n.º 12.

EE) Isto porque, tal entendimento não tem o mínimo suporte na lei, já que, como vimos, o Código do IMI identifica como sujeito passivo de imposto o proprietário ou titular de um direito real menor, sendo apenas nesse pressuposto e medida que os métodos previstos no artigo 38.°, n.º 1 e 46.°, n.º 2 admitem a consideração do valor do terreno onde está implantado o edifício no cálculo do VPT (seja o terreno na sua totalidade, seja, no caso do artigo 46.°, n.º 3, a parte do terreno efetivamente ocupada).

FF) Ainda que assim não se entenda, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao considerar que o método de avaliação utilizado, em concreto, o método do custo adicionado do custo do terreno, se encontra suficientemente concretizado na lei - uma vez que os “centros electroprodutores” e “instalações de transformação de eletricidade” constam do anexo à Portaria 11/2017 - e que, não faltando regulamentação legal, a AT não criou regras arbitrárias de avaliação.

GG) Nos termos do artigo 38. °, n.os 1, 3 e 4, do Código do IMI, sempre que esteja em causa a avaliação de um prédio industrial, nomeadamente de um “centro electroprodutor” e, dentro desta tipologia, de um parque eólico, o método de avaliação a ser utilizado deve, em regra, ser o método geral. Apenas quando se conclua que a aplicação desse método não é viável, em concreto, pode a AT recorrer ao método do custo, habilitada para tanto pela Portaria n.° 11/2017, devendo, contudo, fundamentar devidamente essa opção.

HH) Desse modo, e em consonância com o TAF de Mirandela, na sentença proferida em 24 de janeiro de 2025, no âmbito do processo n.° 72/24.2BEMDL, em tudo igual aos presentes autos, à luz do artigo 38.°, n.º 3 do Código do IMI e da Portaria n.º 11/2017 cabia sempre à AT determinar, em concreto, se era ou não desadequado aplicar o método geral na avaliação do parque operado pela Recorrente, sendo a interpretação daquelas normas no sentido de que a AT poderia aplicar no parque eólico ora em causa o método do custo sem fundamentar a desadequação do método geral deve, assim, ter-se por inconstitucional, por violação do princípio da legalidade.

II) Não tendo a AT procedido a essa fundamentação, dúvidas não restam que o ato de avaliação se encontra inquinado de um vício de falta de fundamentação, nos termos dos artigos 77. ° da LGT e 268. ° da Constituição.

JJ) Além disso, a respeito do valor do terreno, e contrariamente ao que decidiu o Tribunal a quo, a considerar-se a área de implantação das torres, sempre deveria ter-se considerado não a área correspondente à base da fundação, mas a área que cada fundação ocupa ao nível do solo, e que, tendo estas uma estrutura cónica, a sua área de implantação ao nível do solo é sempre inferior à de implantação no subsolo - cf. entendimento da AT expresso no Manual de Avaliação junto à p.i. como doc. n.° 14.

KK) Finalmente, quanto ao custo das construções o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento, ao admitir a inclusão do custo das torres, as quais são bens de equipamento, afirmando que caso a Recorrente quisesse contestar esta inclusão, devia ter apresentado desenhos das peças do parque eólico e documentos ou informações que atestassem dados/valores ajustados que pudessem ser considerados para efeito da determinação do VPT do prédio em apreço.

LL) Contudo, pouco importaria a apresentação dos referidos documentos, uma vez que a ilegalidade intrínseca ao ato de fixação do VPT, reside na inclusão do custo das torres, as quais são, na realidade, bens de equipamento, uma vez que um equipamento não deveria sequer ser incluído para efeitos de tributação em sede de IMI, por todos os motivos já mencionados e dissecados pela Recorrente.

IX. PEDIDO

Por todos os motivos elencados, deve ser dado provimento ao presente recurso, devendo a sentença proferida pelo Tribunal a quo ser revogada, com os demais efeitos legais, designadamente:

- Ser declarada nula ou anulada, por vícios de omissão de pronúncia e/ou por preterição ilegal da produção de prova testemunhal; e

- Ser esta substituída por decisão que dê por verificados os vícios de violação de Lei ordinária e/ou constitucional alegados, anulando-se o ato de fixação do VPT impugnado, com as devidas consequências legais.»

1.2. A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira, notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.

1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer a fls. 776 e ss do SITAF, pugnando pela procedência do recurso.

1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cf. artigo 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

1.5. Delimitação do objecto do recurso - Questões a decidir:

As questões suscitadas pela recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se (i) a decisão interlocutória errou ao decidir pela não realização da diligência de inquirição de testemunha; (ii) se a sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia e, (iii) de erro de julgamento de facto e (iv) erro de julgamento de direito.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2. 1 De facto

2.1. 1 Matéria de facto dada como provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:

«1. A Impugnante é proprietária e gere, no Município ... - mais concretamente na Freguesia ... - um parque de produção de energia eólica designado Parque Eólico de ... (cf. - doc. n.° 3-A e 3-B da PI)

2. Este parque é composto por 6 aerogeradores (também vulgarmente designados por postes ou moinhos de vento), 6 postos de transformação um posto ou edifício de comando, rede subterrânea de cabos que interliga os postos de transformação e uma subestação - art.° 34.° da PI não impugnado, e doc. N.° 3-A da PI;

3. Um aerogerador consiste num sistema que converte a energia cinética contida no vento em energia elétrica, sendo composto de quatro grandes componentes de sistema, a saber (art.° 36.° da PI não impugnado):

a. O rotor: composto pelas pás rotativas e pelo cubo (ou hub), onde estas se encontram encastradas, e cuja função é converter em energia mecânica a energia cinética do vento;

b. A nacelle: Onde se encontram o veio principal, a caixa multiplicadora e o veio secundário, bem como o gerador que converte a energia mecânica em elétrica;

c. A torre: estrutura tubular onde se encontram a cablagem para transportar a energia elétrica, onde assentam o rotor e a nacelle e que garante, por esse motivo, acesso a esses equipamentos; e

d. A fundação (ou sapata): estrutura de betão armado que adere os equipamentos acima descritos ao solo, garantindo a sua verticalidade.

4. A Impugnante adquiriu os aerogeradores que se encontram implantados no parque eólico sob análise ao respetivo fabricante, em estado de novo, sendo os mesmos constituídos pelos seguintes equipamentos: torre, nacelle (cabine), gerador, rotor eólico (composto pelo cubo e três pás), módulo elétrico (composto pelos inversores e posto de transformação) e sistema de controlo - art.° 38.° da PI, não impugnado e doc. n.° 3-B do mesmo articulado;

5. Cada aerogerador foi fornecido de forma integrada, incluindo todos os equipamentos descritos, os quais foram transportados para o local e aí montados, pelo fabricante, sobre as fundações pré-construídas - art.° 39.° da PI, não impugnado e doc. 3-B do mesmo articulado;

6. Os equipamentos que integram cada aerogerador, ou seja a torre, a nacelle e o rótor (no qual se incluem as pás), são projectados e fabricados com vista à sua instalação integrada nos locais aos quais se destinam em função das respetivas condições de vento - as quais devem respeitar a capacidade projetada para os mesmos - 40° da PI, não impugnado;

7. O projeto e a construção das fundações obedecem às características do solo onde se pretende que sejam construídas, tendo em consideração a carga que se prevê que seja necessário que suportem - para além de não ter sido impugnado o art.° 44.° da PI onde esta afirmação é feita, parece-nos que é um facto notório porque se aplica a qualquer tipo de construção.

8. Foi licenciada pela Câmara Municipal a execução de fundações em betão armado, nos terrenos rústicos detidos pela Impugnante, conforme licença emitida pela Camara Municipal - doc. n.° 3-C;

9. Em outubro de 2013, a AT emitiu a Circular n.°8/2013 (www.lexpoint.pt/Fileget.aspx?FileId=39141), nos termos do qual considerou que "cada aerogerador (torre eólica) e cada subestação são unidades independentes em termos funcionais, pelo que constituem prédios para efeitos do disposto no artigo 2.° do Código do IMI (CIMI)";

10. Tendo ainda procedido à liquidação de IMI com respeito a essas realidades com respeito aos 4 anos anteriores, acrescido de juros - art.° 52.° e 53.° da PI, não impugnados;

11. Por discordar de tal enquadramento, a Impugnante contestou-o judicialmente, tendo vindo a obter ganho de causa, consoante o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo no processo n.° 0260/17.8BEMDL, de 09/12/2021, cuja conclusão foi na seguinte: " Os aerogeradores, enquanto elementos constitutivos de um parque eólico, não se subsumem ao conceito fiscal de "prédio" tal como definido nos artigos 2.°, 3.°, 4.° e 6.° do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis.";

12. A AT, em 2021, revogou a Circular n.° 8/2013 e emitiu uma nova - a Circular n.° 2/2021, segundo a qual as "centrais eólicas e as centrais solares são realidades que preenchem os elementos estruturais do conceito de prédio";

13. No seguimento da divulgação desta circular, a AT notificou a Impugnante, através do Ofício n.º ...50, de 17/06/2022, do Serviço de Finanças 1... para proceder à entrega da Declaração Modelo 1 de IMI - Doc. 5 da PI que aqui se reproduz;

14. Após carta enviada pela Impugnante à AT (Doc.6), onde defendeu a sua posição, a AT inscreveu oficiosamente o prédio na matriz e emitiu a primeira avaliação relativa ao artigo P 1693, da Freguesia ..., na qual apurou um VPT de € 2.077.520,00 "apurado nos termos dos n.°s 3 e 4 do art.° 38.° do CIMI" e que foi notificado à Impugnante por meio do Ofício n.° ...63 do Serviço de Finanças 1... - doc. 7 da PI que aqui se dá por reproduzido;

15. Após solicitação por parte da Impugnante a AT fundamentou o acto consoante o doc 8 da PI (que aqui se reproduz);

16. Deste documento complementar resulta, entre o mais, que aquela avaliação respeitou a um parque eólico "composto por 6 torres eólicas (aerogeradores), uma subestação e um edifício de comando, constituindo um prédio urbano industrial destinado à produção de energia elétrica a partir da transformação de energia eólica (...)"- doc. n.° 8 da PI, pág. 2;

17. Uma vez que discordava de vários dos pressupostos da avaliação realizada, a Impugnante apresentou um pedido para que fosse promovida uma segunda avaliação, que veio a ocorrer em 28/2/2024 - doc. 9 da PI;

18. Foi lavrado o correspondente termo de avaliação, com o laudo do perito regional, do vogal da Câmara Municipal e do representante sujeito passivo - doc 9 e 10 da PI, que aqui se dão por reproduzidos;

19. Desta reunião resultou uma segunda avaliação do artigo P 1693, da Freguesia ..., de onde resultou um VPT de € 2.077.520,00, assim descriminado (docs 1, 2 e 9 da PI, que aqui se dão por integralmente reproduzidos):

a. Valor do terreno: correspondente à área de implantação das construções, de 1.335,21m2, multiplicada pelo "preço de venda", no valor total de € 667,61;

b. Custo das construções:

i. Edifício de Comando: considerando o valor médio de construção por m2 (Vc) de 512€ e o coeficiente de afetação (Ca) de 0,6, que, multiplicados pelos 130,00 m2 construídos, resultam no valor de € 39.936,00;

ii. Subestação: multiplicando o valor de € 197,00 que corresponde a uma "medição efetuada e contabilizada a preços correntes de mercado" pelos 255m2 construídos, do qual resulta um valor global de € 50.235,00;

c. Torres eólicas:

i. Custo da estrutura tubular ou torre propriamente dita, avaliado em € 1.466.160,83 tendo por base o peso do aço e do betão utilizados em cada uma das torres e custo unitário deste material,

ii. Custo das sapatas ou fundações em betão: tendo em conta o betão utilizado e os respetivos preços unitários, resultaram num valor de € 664.890,00;

d. Mantiveram-se os custos indiretos de 10% e a depreciação de 15%, que deixou, contudo, de incidir sobre o valor do terreno;

20. A AT converteu a inscrição do artigo, até agora provisória, em definitiva, tendo emitido a caderneta predial urbana relativa ao artigo 1693 da Freguesia ..., da qual consta o referido VPT de € 2.077.520,00, determinado no ano de 2022 e um sumário dos pressupostos da avaliação efetuada - doc 10 da PI;

21. Nesta sequência a Impugnante foi notificada do acto de 2- avaliação no valor de € 2.077.520,00 €- docs 1 e 2 da PI;

Não se provou:

a) Que os aerogeradores sejam mudados do local onde foram inicialmente instalados, desmontando-se torre, nacelle e rótor e voltando a montar-se no local onde as condições do solo e dos ventos sejam adequadas à reinstalação dos equipamentos em causa — a Impugnante não apresentou qualquer documento que provasse tal facto alegado no art.° 41.° da PI o que, e salvo o devido respeito, lhe teria sido fácil . Aliás, se no artigo 39.° da PI refere que os equipamentos que integram o aerogerador são projetados e fabricados com vista à sua instalação integrada nos locais aos quais se destinam em função das respetivas condições de vento, não se compreende que eles possam ser desmontados, e montados, em locais para os quais não foram projectados, designadamente atendendo às tais condições do vento ou características do solo.»

2.1.2. Do aditamento oficioso à matéria de facto

Dispondo os autos dos elementos probatórios para o efeito indispensáveis e ao abrigo do disposto no artigo 662.º n.º 1 do CPC, afigura-se-nos ser de aditar à matéria de facto assente o teor do despacho interlocutório, na medida em que se mostra essencial conhecer o seu teor por forma a aferir do seu acerto.

Assim, adita-se o ponto 22 à matéria de facto assente com a seguinte redacção:

22. Do despacho proferido pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela em 03.12.2024 consta o seguinte: «Face aos factos alegados na PI, que, no essencial, não são contraditados na contestação, indefiro a inquirição de testemunhas (que teriam de narrar as suas percepções sobre factos passados que interessam ao julgamento da causa, que é o que as define enquanto tais - Neste sentido, cfr. Antunes Varela e outros, in Manual de Processo Civil, 2ª edição, pág, 539) porque, tratando-se de questão que se prende com a apreciação e interpretação de normas e com prova documental, o processo já contém todos os elementos necessários à decisão. Notifique as partes para alegar no prazo de 10 dias.» - cfr. referência Magistratus Processo (175712) Despacho (008447560) de 12/06/2024 15:57:17

2.2. De direito

Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o acto de fixação do valor patrimonial do prédio inscrito oficiosamente na matriz predial urbana da Freguesia ..., concelho ..., sob o artigo P 1693.

A Recorrente, discordando da sentença proferida, vem, em síntese invocar a nulidade da sentença recorrida, por omissão de pronúncia, o erro na decisão interlocutória que decidiu pela não realização da diligência de inquirição de testemunha, o erro de julgamento facto e ainda o erro de julgamento de direito.

Ora, estas questões, que cumpre apreciar e decidir nesta sede recursiva, foram já objecto de decisão por este Tribunal Central Administrativo Norte, por via do acórdão datado de 15 de maio de 2025, no âmbito do processo n.º 75/24.7BEMDL, no qual mereceu a nossa intervenção enquanto 2ª adjunta, e em que as alegações, petição, revestem o mesmo teor das produzida nos presentes autos.

Acresce que, o segmento da decisão e despacho interlocutório aqui recorridos é transversal à fundamentação da decisão e despacho do processo de impugnação judicial que redundou no Acórdão supracitado. Ou seja, a diferença existente entre os processos prende-se tão só quanto à entidade Recorrente e ao parque eólico em questão, ali [SCom02...], S.A., aqui [SCom01...], , ali Serviço de Finanças 2..., aqui Serviço de Finanças 1

Nesta medida, com as necessárias adaptações e menções que serão devidamente assinaladas, mormente entre [...] quanto à menção da matéria de facto que se considere pertinente, passa-se a reproduzir o aí decidido:

«2.2.1. Da nulidade da Decisão recorrida

A Recorrente vem alegar que o Tribunal a quo não apreciou ou sequer compreendeu corretamente qual era o verdadeiro objecto dos presentes autos, pronunciando-se, inclusivamente, sobre uma questão distinta da que havia sido colocada pela Recorrente, nomeadamente, a possibilidade de os parques eólicos serem considerados realidades sujeitas a IMI.

Nessa medida, sustenta que “o objeto dos presentes autos consiste em aferir da (i)legalidade do ato de fixação do valor patrimonial tributário, resultante da segunda avaliação, em particular devido à errónea inclusão da torre dos aerogeradores para efeitos de avaliação do “prédio”, não pretendendo “obter esclarecimento sobre a possibilidade de um Parque Eólico ser ou não passível de constituir um prédio para efeitos de IMI”.

Vejamos.

Decorre do disposto no n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário que “Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”.

Acresce que, também resulta do disposto no artigo 615.º do Código de Processo Civil, aplicável por força do disposto no artigo 2.º alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que:

“1- É nula a sentença quando:

a) Não contenha a assinatura do juiz;

b) Não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

c) Os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível;

d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;

e) O juiz condene em quantidade superior ou em objeto diverso do pedido”

Ora, como estatui o n.º 2 do artigo 608.º do Código de Processo Civil, “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras”

Por último, o n.º 1 do artigo 609.º do Código de Processo Civil determina que “A sentença não pode condenar em quantidade superior ou em objeto diverso do que se pedir”.

“Impõe-se ali um duplo ónus ao julgador, o primeiro (o que está aqui em causa) traduzido no dever de resolver todas as questões que sejam submetidas à sua apreciação pelas partes (salvo aquelas cuja decisão vier a ficar prejudicada pela solução dada antes a outras), e o segundo (que aqui não está em causa) traduzido no dever de não ir além do conhecimento dessas questões suscitadas pelas partes (a não ser que a lei lhe permita ou imponha o seu conhecimento oficioso)” – cfr. Acórdão do STJ de 11.10.2022, proc. n.º 602/15.0T8AGH.L1-A.S1.

Retornando ao caso dos autos, e em sede do articulado inicial, para além de outros fundamentos, a Recorrente invocou no artigo 23.º do articulado inicial que não pode aceitar que se inclua na avaliação do parque eólico as torres dos aerogeradores, porque considera que tais estruturas são partes de equipamentos e não edifícios ou construções com natureza predial.

No entanto, como decorre da decisão recorrida, a fls. 7 a 9, o Tribunal a quo apreciou e decidiu se “Os parques eólicos devem ou não ser considerados prédios para efeito de liquidação e pagamento de IMI”, socorrendo-se da jurisprudência a tal matéria aplicável.

Compreende-se que o discurso argumentativo da Recorrente possa ter induzido em erro o decisor, na medida em que no artigo 6.º do articulado inicial invocou que “a Impugnante discorda em absoluto que um parque eólico e, em concreto, o Parque Eólico de ...Y... 3, deva qualificar-se como um prédio para efeitos do artigo 2.º do Código do IMI (o que necessariamente inquina os elementos considerados na avaliação do suposto prédio e o método utilizado para realizar essa avaliação).”

No entanto, para além de a partir do artigo 7.º da petição inicial a Recorrente ter iniciado a sua argumentação relativamente aos aerogeradores, no artigo 17.º afirma que “Não obstante manter a sua discordância em relação à afirmação de que um parque eólica é uma realidade susceptível de constituir um prédio para efeitos de IMI, em face desta jurisprudência e porque a empresa não pretende prolongar um diferendo já de si complexo e com um passado longo, mas antes chegar a uma rápida e equilibrada composição deste litígio, não se contestará, nesta sede, a premissa de que partiu a AT, no sentido de inscrever na matriz o parque eólica em causa.”

Assim, apesar da técnica argumentativa não se mostrar a melhor, percepciona-se que o fundamento invocado pela Recorrente em sede da petição inicial prende-se com a inclusão dos aerogeradores na avaliação do parque eólico, pelo que se verifica a nulidade que vem invocada, sendo de conceder provimento ao alegado.

Ora, nos termos do que dispõe o n.º 1 do artigo 665.º do Código de processo Civil “Ainda que declare nula a decisão que põe termo ao processo, o tribunal de recurso deve conhecer do objeto da apelação”

Assim, cumprirá conhecer em substituição, o que infra se fará.

2.3.2. Da decisão interlocutória de dispensa de inquirição da testemunha arrolada

A Recorrente invoca outrossim o erro de julgamento, por considerar violado “o disposto nos artigos 114.º, 115.º, n.º 1, 118.º e 119.º do CPPT, ao dispensar a produção da prova testemunhal oferecida pela Recorrente na p.i. de impugnação, a qual contém factos, passíveis de serem provados por testemunhas, com relevo para o apuramento da factualidade que constitui o fundamento dos vícios alegados”

Vejamos.

Nos termos do disposto no artigo 411.º do Código do Processo Civil, “incumbe ao juiz realizar ou ordenar, mesmo oficiosamente, todas as diligências necessárias ao apuramento da verdade e à justa composição do litígio, quanto aos factos de que lhe é lícito conhecer”, consagrando-se assim o princípio do inquisitório, que no seu sentido restrito, que é o rigoroso, “opera no domínio da instrução do processo tendo o juiz aí poderes mais amplos do que no domínio da investigação dos factos, na medida em que pode determinar quaisquer diligências probatórias que não hajam sido solicitadas pelas partes” – cfr. José Lebre de Freitas e Isabel Alexandre, (in Código de Processo Civil Anotado, volume 2º, 3ª Edição, Almedina, pág 207).

No mesmo sentido, o n.º 1 do artigo 99.º da Lei Geral Tributária, sob a epigrafe “Princípio do inquisitório e direitos e deveres de colaboração processual”, estabelece que “O tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados ou de que oficiosamente pode conhecer”

De igual forma, dispõe o n.º 1 artigo 13.º Código de Procedimento e de Processo Tributário ao estatuir que “aos juízes dos tribunais tributários incumbe a direção e julgamento dos processos da sua jurisdição, devendo realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhes seja lícito conhecer”.

Por fim, o artigo 114.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, prevê que “não conhecendo logo do pedido, o juiz ordena as diligências de produção de prova necessárias (…)”

Com efeito, “cabe ao tribunal apurar a matéria de facto relevante com vista a integrar as várias soluções plausíveis da questão de direito suscitada. Para além das diligências requeridas, o tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados” – cfr. Acórdão do TCA Sul de 10.11.2022, proc. 2222/15.0BESNT.

Ademais, como dispõe o artigo 115.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, no processo tributário são admitidos todos os meios gerais de prova, não se encontrando assim limitado a um especifico modo de prova.

Nestes termos, “não obstante o juiz não estar obrigado à realização de todas as provas que sejam requeridas pelas partes, contudo deve ponderar sobre a admissibilidade dos meios de prova no caso concreto. Nesse sentido deve ponderar a realização de diligências úteis à descoberta da verdade material, mormente quando existam factos controversos que careçam de prova bastante, de modo a que seja, sempre que possível, a não ficarem dúvidas sobre essa factualidade controvertida. Significa isto, que a omissão de diligências necessárias à descoberta da verdade material, acarreta um défice instrutório, quando em face do alegado e da análise dos elementos dos autos, se possa antever que a realização de algum meio de prova poderia ser modo de aquisição processual de melhor esclarecimento dos factos, tanto mais que não se vislumbra fossem diligências irrelevantes para os termos da causa.” – cfr. Acórdão do TCA Norte de 23.11.2023, proc. n.º 01045/11.1BEBRG.

Com efeito, e como considera Jorge Lopes de Sousa, (in CPPT anotado e comentado, 5.ª edição, na anotação 9 ao artigo 13.º, páginas 168 e 169) é o critério do juiz que prevalece no que concerne a determinar quais as diligências que são úteis para o apuramento da verdade, sendo inevitável em tal determinação uma componente subjetiva, ligada à convicção do juiz; o que não significa que a necessidade da realização das diligências não possa ser controlada objetivamente, em face da sua real necessidade para o apuramento da verdade, em sede de recurso.

Não obstante, “a produção de prova testemunhal arrolada está dependente da sua necessidade para a decisão da causa, segundo o juízo de aferição do julgador, pelo que não constitui uma formalidade legal vinculadamente imposta” – cfr. Acórdão do TCA Sul de 20.04.2010, proc. n.º 03632/09.

No caso presente, e como decorre do ponto 22. da matéria de facto aditada por este Tribunal, o Tribunal a quo dispensou a prova apresentada, considerando que “Indefere-se a produção de prova testemunhal porque ou a prova dos factos indicados está, ou tem de estar, documentalmente fixada; ou porque não foi impugnada; ou porque constitui matéria de direito; ou porque são juízos conclusivos ou irrelevantes à decisão, ou porque ela não pode ser feita pela narração de percepções sobre factos passados que interessam ao julgamento da causa – que é o que define uma pessoa como testemunha. Neste sentido, cfr. Antunes Varela e outros, in Manual de Processo Civil, 2ª edição, pág, 539 - 13.º, n.º 1 do CPPT” [vide facto aditado oficiosamente nesta sede, com redacção transponível].

Ora, a Recorrente alega que pretende com a produção da prova testemunhal esclarecer “sobre diversos aspetos fundamentais relativos à torre, incluindo o seu processo de instalação, a sua concreta composição e as suas características técnicas, evidenciando, de forma inequívoca a clara distinção entre a torre, que é um equipamento amovível, e a sapata, que constitui uma verdadeira obra de construção civil.”

No entanto, consideramos não ser necessária a produção de prova testemunhal para aferir tal questão, pois as características dos aerogeradores são perceptíveis por meio da prova documental apresentada nos presentes autos.

Acresce que, a questão que a Recorrente pretende que seja produzida prova testemunhal já foi apreciada e decidida por este Tribunal, posição que aqui secundamos, não se mostrando necessária tal diligência.

Pelo exposto, não tendo o Tribunal a quo incorrido em erro de julgamento, ao dispensar a produção da prova testemunhal oferecida pela Recorrente, nega-se provimento ao invocado.

2.3.3. Do erro de julgamento facto

A Recorrente vem pugnar pelo aditamento à matéria de facto

Vejamos.

Como decorre do disposto no artigo 662.º n.º 1 do Código de Processo Civil, sob a epígrafe “Modificabilidade da decisão de facto”, “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”

Com efeito, parafraseando António Abrantes Geraldes (in Recursos em processo civil, 7ª Edição actualizada, Almedina, pag. 333) “quando esteja em causa a impugnação de determinados factos cuja prova tenha sido sustentada em meios de prova submetidos a livre apreciação, a Relação deve alterar a decisão da matéria de facto sempre que, no seu juízo autónomo, os elementos de prova que se mostrem acessíveis determinem uma solução diversa, designadamente em resultado da reponderação dos documentos, depoimentos e relatórios periciais, complementados ou não pelas regras de experiência”

Nesta medida, verificados os pressupostos que decorrem do disposto no artigo 662.º do Código do Processo Civil, assiste a este Tribunal o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo Tribunal a quo, competindo-lhe reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada, objecto de recurso, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre as questões controvertidas.

Acresce que, como decorre do disposto no n.º 4 do artigo 607.º do Código de processo Civil “A matéria de facto é decidida por meio de acórdão ou despacho, se o julgamento incumbir a juiz singular, a decisão proferida declarará quais os factos que o tribunal julga provados e que os que julga não provados, analisando criticamente as provas e especificando os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador”.

Face a tais princípios, cumpre agora aferir se assiste razão à Recorrente, quanto à impugnação da matéria de facto, nos termos por ela propostos.

No caso presente a Recorrente pretende que seja aditado à matéria de facto assente o seguinte facto: “Todos os equipamentos que compõem o aerogerador – nomeadamente a torre, a nacelle e o rotor (incluindo as pás) – são amovíveis, podendo ser desmontados e montados noutro local onde as condições do solo e do vento sejam adequadas à sua reinstalação”, sustentando-se no doc. n.º 4 anexado à petição inicial.”

Ora, atendendo às alegações de recurso, e considerando que a Recorrente vem pugnar pela não inclusão como factor de avaliação para efeitos de IMI os aerogeradores e que o documento em que sustenta tal facto poderá fundamenta-lo, mostrando-se relevante para a questão a decidir, adita-se o seguinte facto:

23. Todos os equipamentos que compõem o aerogerador – nomeadamente a torre, a nacelle e o rotor (incluindo as pás) são amovíveis, podendo ser desmontados e montados noutro local onde as condições do solo e do vento sejam adequadas à sua reinstalação – doc. n.º 4 anexado à petição inicial.

2.3.4. Do conhecimento em substituição

O Tribunal a quo ao ter omitido a pronúncia, não apreciou a questão que vem colocada nos artigos 22 a 30 da petição inicial, o que cumpre apreciar, isto é, a ilegalidade da avaliação impugnada, decorrente da inclusão das torres que integram os aerogeradores para efeitos de determinação do Valor Patrimonial Tributário do parque eólico.

Ora, em sede de impugnação judicial a Recorrente vem invocar que “não pode aceitar que, de forma absolutamente equivocada e sem qualquer base legal, se incluam na avaliação do parque eólico as torres (ou estruturas tubulares) de cada aerogerador.”, “Isto porque tais estruturas são partes de equipamento e não “edifícios ou construções” com natureza predial.”, “Sendo tal erro especialmente manifesto e grosseiro se tivermos em conta que é a própria AT quem, em todos os entendimentos que divulga e posições que toma sobre o tema (incluindo através do perito regional que nomeou para efeitos da segunda avaliação que ora se contesta), exclui da avaliação dos parques eólicos os demais equipamentos que integram cada um dos aerogeradores, a saber, o rótor e a nacelle”.

Vejamos.

Como vem referenciado pela Recorrente nas suas alegações de recurso, a questão que ora cumpre apreciar e decidir foi, muito recentemente, decidida por este Tribunal Central Administrativo do Norte, em Acórdão proferido em 14.11.2024, no âmbito do processo n.º 166/24.4BEVIS, a que se seguiram vários, em conhecimento de recurso interposto, tendo sido apreciada e decidida da inclusão dos aerogeradores na avaliação efectada a parque eólico,

Ora, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito à luz do disposto no artigo 8.º nº 3 do Código Civil, e também porque concordamos com tal decisão e respectivos fundamentos, por semelhança ao caso sob apreciação, acolhemos a argumentação jurídica aduzida naquele Acórdão, na medida em que não se vislumbra justificação para decidirmos em sentido contrário, passando-se aqui a citar o mesmo.

“Nos termos do disposto no artigo 2.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis “1 - Para efeitos do presente Código, prédio é toda a fracção de território, abrangendo as águas, plantações, edifícios e construções de qualquer natureza nela incorporados ou assentes, com carácter de permanência, desde que faça parte do património de uma pessoa singular ou colectiva e, em circunstâncias normais, tenha valor económico, bem como as águas, plantações, edifícios ou construções, nas circunstâncias anteriores, dotados de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontrem implantados, embora situados numa fracção de território que constitua parte integrante de um património diverso ou não tenha natureza patrimonial.

2- Os edifícios ou construções, ainda que móveis por natureza, são havidos como tendo carácter de permanência quando afectos a fins não transitórios.

3- Presume-se o carácter de permanência quando os edifícios ou construções estiverem assentes no mesmo local por um período superior a um ano.”

Por seu lado, o artigo 6.º do mesmo Diploma estatui que “1 - Os prédios urbanos dividem-se em: a) Habitacionais; b) Comerciais, industriais ou para serviços; c) Terrenos para construção; d) Outros.”, estabelecendo ainda o seu n.º 2 que “Habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins.”

Ora, como referenciado na decisão recorrida, com o qual aqui concordamos e passamos a reproduzir: “O Código do IMI não concretiza nem define o que se considera por “edifício ou construção” e tais conceitos também não se encontram densificados noutros diplomas de índole tributária (…) Com efeito, sendo de presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (cfr. artigo 9.º, n.º 3, do Código Civil) temos por certo que, ao referir-se a “edifícios ou construções” (cfr. expresso no artigo 2.º, n.º 1, do CIMI), o legislador quis referir-se à realidade que resulta de obras de construção civil/edificação, isto é, da criação de algo que se aproxime do carácter de permanência, que integre o património imobiliário dos sujeitos passivos que o IMI visa tributar (cfr. artigo 1.º e 2.º do CIMI).

Ao invés, o IMI já não incide a sua tributação sobre equipamentos, isto é e como acima referimos, “o conjunto de meios materiais necessários a determina atividade” – o que nos parece óbvio face às normas vigentes que regulam a tributação, em sede deste imposto.

Anota-se que só esta interpretação permite afastar outras que conduziriam a resultados verdadeiramente caricatos como seria, por exemplo, o caso de sujeitar a IMI a maquinaria ou o equipamento industrial de grandes dimensões, assentes e aparafusados ao pavimento de um pavilhão industrial/comercial, no seu interior (como vemos, por exemplo, na indústria têxtil, automóvel, aeronáutica, entre outras), muitas vezes, por períodos mais longos do que a vida útil de um aerogerador.

E, partindo desta comparação, consideramos que, na sua essência e independentemente da finalidade produtiva que possam ter, tais equipamentos ou maquinaria apenas diferem dos aerogeradores, pelo facto de se encontrarem dentro de grandes pavilhões (estes, sim, prédios urbanos sujeitos a IMI), enquanto que os aerogeradores encontram-se visíveis e no exterior.

Os aerogeradores são uma componente de um parque eólico, sendo este uma realidade complexa, composta por diversos elementos e equipamentos que se destinam à transformação de energia eólica em energia elétrica e à injeção desta na rede pública de energia elétrica.” – fim de citação.

Com efeito, e parafraseando Carlos Baptista Lobo e outros (in “A tributação de parques eólicos em sede de IMI”, Fiscalidade da Energia, Coord. SÉRGIO VASQUES, Almedina, 2017, pág. 53 e 54) “o aerogerador é composto por três peças essenciais: o rotor, o gerador e a torre de suporte. (…) De facto, o aerogerador deve ser entendido como um conjunto integrado – uma rede virtual – de equipamentos tendo em vista a prossecução da respectiva finalidade: a produção eléctrica. (…) Em face do exposto, a torre não pode ser entendida como construção ou edificação. Não tem essa característica funcional, nem um valor económico intrínseco distinto daquele que decorre da sua função, a produção de energia eólica. Se não existisse rotor ou gerador, a torre seria totalmente inútil: a sua existência depende da sua compatibilização com os restantes componentes. (…) A torre de nada serve desintegrada da sua rede virtual integrada que constitui o aerogerador. Assim, o critério do valor económico exigido no n.º 1 do artigo 2.º do CIMI não se encontra verificado”

Acresce que, como referenciou o STA no Acórdão de 12.09.2018, proc. 0520/18 por forma a aferir o que é um parque eólico “Da leitura de obras técnicas da especialidade (Cfr., entre outras, a dissertação de mestrado de YESMARY CAROLINA DA SILVA GOUVEIA, no Instituto Superior de Engenharia de Lisboa - Área Departamental de Engenharia Civil, intitulado "Construção de um Parque Eólico Industrial" e bibliografia aí citada.) decorre, de forma clara, que o objetivo final de um parque eólico consiste no aproveitamento da velocidade do vento para a produção de energia elétrica, sendo que, para que tal aconteça, é necessário que o parque seja constituído por alguns elementos essenciais, nomeadamente por um conjunto de aerogeradores que são interligados por cabos de média tensão e cabos de comunicação ligados a uma subestação e a um edifício de comando, que se liga a uma (habitualmente aérea) rede elétrica de transporte.

Deste modo, um parque eólico é constituído por um conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas - aerogeradores (Cada um composto por uma sapata de betão ou "fundação", uma estrutura metálica ou "torre", uma naceile, um rotor, e três pás.), postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, rede elétrica de cabos subterrâneos com ligação entre os aerogeradores e o edifício de comando/subestação e, no caso de existência de várias subestações, linhas elétricas de ligação destas, bem como caminhos de acesso - tudo com vista a converter a energia cinética do vento em energia elétrica e a injetá-la no sistema eléctrico de potência, sendo que os grandes parques eólicos exigem a construção de várias subestações e de linhas de transmissão para a conexão ao sistema elétrico de potência, sendo esta injeção ou conexão ao sistema elétrico um dos principais parâmetros de um parque eólico.

Em suma, um parque eólico é uma fracção de território (terrestre ou marítimo) organizado e estruturado com variados e interligados elementos constituintes e partes componentes - onde se destacam os aerogeradores conectados em paralelo (no mínimo cinco), um ou mais edifícios onde se localizam a(s) subestação(ões) e o centro de operação e manutenção - com ligação ao solo e com carácter de permanência, sendo todo esse conjunto de bens e equipamentos imprescindível à atividade económica em questão: atividade de transformação da energia eólica em energia elétrica, sua injeção no sistema elétrico de potência e consequente venda desta eletricidade à rede elétrica de acordo com a tarifa regulada em Portugal para o sector eólico em geral.

O que significa que cada um desses elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico não pode, de per si, ser considerado um prédio urbano ("outros"), na medida em que não constitui uma parte economicamente independente, isto é, não tem aptidão suficiente para, por si só, desenvolver a aludida atividade económica (A mesma razão leva a que não possam ser considerados como "prédios" (nem a AT ousa considerá-los como tal) os diversos elementos e estruturas que integram um estádio de futebol (as balizas, as bancadas, a estrutura coberta, os balneários, etc.) ou que integram um campo de golfe (o green, o tee, o fairway, os obstáculos, o edifício de atendimento, etc.), já que cada uma dessas estruturas e elementos, que se encontram interligados e conexionados com vista ao mesmo objetivo e finalidade económica, não possuem autonomia económica em relação à fração de território ocupada, pese embora seja incontroverso que tanto o estádio de futebol como o campo de golfe constituem, à luz do mencionado preceito do CIMI, prédios urbanos para efeitos de incidência objetiva de IMI.)

Por conseguinte, e em suma, caracterizando-se como elementos ad integrandum domum, sem autonomia económica relativamente ao todo de que fazem parte, fica afastada a possibilidade de classificar como "prédios" autónomos cada um dos diversos elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico, não só porque o seu destino normal não é diferente de todo o prédio, como, também, porque não é possível avaliá-los separadamente, na medida em que não são partes economicamente independentes. (…)”– fim de citação, negrito nosso.

Acresce que, como também considerou o STA no Acórdão de 7.04.2021, proc. n.º 0503/14.0BECBR 0893/17 ao classificar o parque eólico enquanto unidade económica, “(…) um parque eólico é uma universalidade de equipamentos, com implantação física no terreno, (…)” que “reúne as características de “construção incorporada ou assente em fracção de território”.

Assim, consideramos que atentas as características das torres dos aerogeradores estes não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico.” – fim de citação.

No caso presente e como decorre da factualidade assente, ponto 19., para efeitos da avaliação do sobredito parque eólico, o Serviço de Finanças incluiu as torres eólicas, para efeitos de avaliação, em sede do IMI.

Nesta senda, concluindo-se que as torres dos aerogeradores são equipamentos que compõem o parque eólico, estas não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, tendo a Autoridade tributária e Aduaneira errado na avaliação ora impugnada.

Pelo exposto, concluindo-se pelo provimento do presente recurso jurisdicional, fica prejudicado o conhecimento das questões suscitadas pela Recorrente em sede do articulado inicial.» (fim de transcrição)

E, assim sendo, na consideração de que atentas as características das torres dos aerogeradores estes não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parque eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico, ou seja pela indevida inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação, em conformidade com o decidido no acórdão transcrito, o qual sufragamos e, não se vislumbrando justificação, nem argumentos novos, que infirmem a posição ali assente consentânea a vários acórdãos por nós subscritos na qualidade quer de relatora quer de adjunta, impõe-se julgar não provido o recurso no que contende com as questões colocadas.

2.3. Da dispensa do remanescente

A circunstância da menor complexidade na solução jurídica das questões decidendas, a postura das partes, conjugada com o facto de o montante da taxa de justiça devida (nos termos da tabela I-B anexa ao Regulamento das Custas Processuais) ser manifestamente desproporcionado em face do concreto serviço prestado, quebrando a relação sinalagmática inculcada no pagamento da taxa, justifica a dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nesta instância (artigo 6.º n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais), nos termos requeridos.

2.3. Conclusões

I. Atentas as características das torres dos aerogeradores estas não podem ser consideradas como factor de avaliação dos parques eólicos, pois que estas mais não são do que equipamentos necessários à produção de energia produzida pelo parque eólico.

3. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, julgar a sentença nula por omissão de pronúncia, revogar a sentença recorrida, e decidindo em substituição, julgar procedente a impugnação judicial, revogando-se a 2ª avaliação relativa ao prédio inscrito na matriz predial urbana da Freguesia ..., sob o artigo P 1693.

Custas a cargo da Recorrida, com dispensa do remanescente da taxa de justiça, na parte em que exceda €275.000,00.

Porto, 25 de setembro de 2025

Irene Isabel das Neves

(Relatora)

Cristina da Nova

(1.ª Adjunta)

Paulo Moura

(2º. Adjunto)