01101/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Das disposições conjugadas dos artºs 77º do CIMI e 134º, nº 1 do CPPT resulta que a impugnação está legalmente condicionada ao prévio esgotamento dos meios graciosos previstos no procedimento de avaliação, ou seja, no caso dos autos, à realização de segunda avaliação do prédio urbano, nos termos do artigo 76.º do CIMI.

II- Tal exigência não é de fazer nos casos em que a impugnação não se funde na errónea fixação do valor patrimonial, antes em falta de fundamentação da avaliação, admitindo-se, por isso, a impugnação da 1ª avaliação.

III- Invocando a impugnante falta de fundamentação do resultado da 1ª avaliação, é admissível a impugnação desta, independentemente de a 2ª avaliação não ter tido lugar, por ter sido julgado extemporâneo o respetivo pedido.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

I- O representante da Fazenda Publica, veio recorrer da decisão do Tribunal Tributário e Fiscal de Aveiro, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “A………………., SA”, melhor identificada nos autos, contra a avaliação direta efetuada às frações autónomas, em sede de imposto municipal de imóveis referente aos prédios inscritos na matriz predial urbana sob o artigo 4510 e sob o artigo 4439, ambos da freguesia da ………, em Aveiro apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

1ª . Com a presente lide, a Impugnante pretendeu impugnar o despacho que indeferiu o pedido de segunda avaliação das frações designadas pelas letras LN, LS, LT, LU, LV, LX, LY, LZ, MM, MN, MS, MT, MT, NN, NP, NO, NR, NU e NX do prédio inscrito na matriz urbana da freguesia da ………., sob o artigo n.º 4439, e pelas letras JV, JW, JZ, KK, KN, KP, KS, KW, KX, NT, NU, NX, NY, OO e OR do prédio urbano inscrito na respetiva matriz da mesma freguesia, sob o artigo n.º 4510.

2ª . Tal pedido de segunda avaliação foi indeferido com fundamento na sua manifesta intempestividade, facto que é reconhecido pelo tribunal a quo nos primeiros parágrafos da página n.º 6 da sentença recorrida.

3ª . Constatamos no entanto, que a decisão oriunda do TAF de Aveiro entende que a extemporaneidade do pedido de segunda avaliação não contende com a apreciação do mérito das questões vertidas na petição inicial, designadamente a alegada ilegalidade das fichas de avaliação.

4ª . Todavia, com ressalva do devido respeito por melhor opinião, entendemos que a impugnação dos atos de fixação de valores patrimoniais está condicionada pelo prévio esgotamento dos meios administrativos de revisão previstos no respetivo procedimento de avaliação, atento o preceituado nos artigos 134.º, n.º 7, do CPPT e 86.º, nºs 1 e 2 da LGT.

5ª . Por seu turno, o artigo 77.º, n.º 1, do CIMI só prevê a possibilidade de impugnação judicial do resultado das segundas avaliações.

6ª . Nessa conformidade, caducou o direito de requerer uma segunda avaliação, pelo que, em obediência aos preceitos supra mencionados, a A…….. não pode impugnar judicialmente o valor resultante da primeira.

7ª . Ou seja, não tendo sido atempadamente deduzido o pedido de segunda avaliação, o valor fixado no âmbito da primeira ficou consolidado na ordem jurídica, motivando a atualização da respetiva matriz, mediante a inscrição dos respetivos valores patrimoniais.

8ª . A inimpugnabilidade do ato tributário sindicado nos presentes autos resulta, assim, da omissão da segunda avaliação.

9ª . Esta inimpugnabilidade constitui uma exceção dilatória insuprível, (vide, Mário Aroso de Almeida e Carlos Cadilha, Comentários ao CPTA, 3ª edição revista, 2010, página 586) do conhecimento oficioso do tribunal e que obsta, por isso, ao conhecimento do mérito da causa, atento o preceituado no artº. 89.º, n.º 1, alínea c), do Código de Processo nos Tribunais Administrativos ex vi art. 2.º alínea c) do CPPT.

10ª . Razão por que a exceção dilatória invocada deve ser imediatamente conhecida, sem possibilidade de suprimento.

Nos termos vindos de expor e nos que V.ªs Ex.ªs, sempre mui doutamente, poderão suprir, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, com as legais consequências.

II. A recorrida, A……………….., SA, não apresentou contra alegações.

III. O MP a fls. 158/159 do autos, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, concluindo que “… a aplicação e interpretação propugnada das normas invocadas no recurso interposto resulta em violação do acesso sem restrições à tutela judicial que é de especialmente de respeitar em face da efetividade a dar ao principio da legalidade fiscal…”

V. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir.

VI. Com interesse para a decisão, foram dados como provados na decisão recorrida os seguintes factos:

1º . A impugnante é dona e legítima possuidora das frações autónomas NX, NY, JV, JW, JZ, KN, KK, KP, KS, KT, KW, KX, NT, NU, OQ E OR, do prédio em regime de propriedade horizontal inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 4510 da freguesia da ……… - caderneta predial, fls. 708 do pa. e demais documentos do 2º vol do p.a.

2º . Igualmente é dona e legitima possuidora das frações autónomas IV, LW, LX, LV, U, NR, MZ, NX, NU, MT, MS, MN, MM, NQ LN, NP, IS, LT, LU e NN, do prédio em regime de propriedade horizontal inscrito na matriz urbana sob o artigo 4439 da freguesia da …….. - caderneta predial, fls. 20 do p.a. e demais documentos do 1º vol do p.a.

3º . No dia 27 de julho de 2009, a impugnante foi notificada das avaliações levadas a cabo pela Administração Tributária (AT) em sede de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI), bem como do valor patrimonial tributário atribuído a cada um dos imóveis supra referidos, nos termos do artigo 38° do Código do Imposto Municipal sobre imóveis (IMI), conforme cópias de documentos que ora se juntam e se dão por integralmente reproduzidos - doc. 1 e 2

4º . No dia 28 de agosto de 2009, através de carta registada com aviso de receção, que foi rececionada pela AT no dia 31 de agosto de 2009, a impugnante, requereu uma segunda avaliação nos termos do artigo 76° do IMI, nos termos seguintes (doc. 3 e 4):

5º . No dia 6 de outubro de 2009, a AT notificou a impugnante, por intermédio do oficio que ora se junta e se dá por integralmente reproduzida (cfr. doc. 5), afirmando que este tinha sido notificado do valor patrimonial tributário atribuído em 1ª avaliação às frações autónomas supra referidas no dia 24 de julho de 2009 e ainda que o requerimento para segunda avaliação fora efetuado e rececionado em 31 de agosto de 2009, pela AT.

6º . Tendo concluído nesse mesmo ofício que o requerimento apresentado pelo Impugnante teria, a seu ver, excedido claramente o prazo de 30 dias previsto no art.º 76º do IMI, declarando-o extemporâneo e indeferindo-o nos termos da alínea d) do artigo 83° do CPA - idem, doc. n° 5.

7º . Todas as frações autónomas são estacionamentos que se situam no subsolo do empreendimento denominado ………, que é constituído pelos dois prédios urbanos com os artigos matriciais 4510 e 4439, da freguesia da ………., Aveiro, no regime de construção a custos controlados - mapa e desenhos no p.a.

8º . São estacionamentos cobertos e não fechados, delimitados por retângulos pintados no pavimento - idem e facto admitido.

9º . Nas notificações de avaliação a AT, no item “afetação” considera as frações ”estacionamento coberto e não fechado” - fls. 49 a 84 dos autos.

4. Cumpre decidir.

4.1. A decisão recorrida entendeu que, apesar de não ter sido realizada a 2ª avaliação, por ter sido extemporâneo o respetivo pedido, a impugnação da 1ª avaliação era admissível, uma vez que foi invocada ilegalidade da 1ª avaliação e a impugnação foi instaurada no prazo de 90 dias contados nos termos do artº 102º do CPPT.

E, conhecendo do pedido, decidiu que as fichas de avaliação constantes de fls. 49/84 estavam afetadas de vício de violação de lei, uma vez que, estando em causa estacionamentos cobertos e não fechados, o coeficiente de afetação previsto no artº 41º do CIMI é de 0,15 e não 0,40, como das referidas fichas consta.

Deste modo, foram anuladas as liquidações por estarem eivadas do vício de violação de lei por erro na avaliação.

4.2. A recorrente, por sua vez, argumenta que o artº 77º, nº 1 do CIMI apenas prevê a possibilidade de impugnação judicial do resultado das 2ªs avaliações.

Assim, tendo sido extemporâneo o pedido de 2ª avaliação, ficou consolidado na ordem jurídica o valor fixado na 1ª avaliação.

A inimpugnabilidade da avaliação constitui exceção dilatória que obsta ao conhecimento do mérito.

5. Resulta dos autos - fatos 6º e 7º - que a recorrida requereu segunda avaliação das frações, tendo esta sido indeferida por extemporânea.

Na sequência desse indeferimento veio a mesma recorrida deduzir impugnação judicial invocando a ilegalidade do valor da 1ª avaliação por erro na aplicação do coeficiente de afetação.

Vejamos então se a impugnação deveria ou não ter sido admitida.

O artº 77º do CIMI dispõe o seguinte:

“1- Do resultado das segundas avaliações cabe impugnação judicial, nos termos definidos no Código de Procedimento e de Processo Tributário.

2- A impugnação referida no número anterior pode ter como fundamento qualquer ilegalidade, designadamente a errónea quantificação do valor patrimonial tributário do prédio”.

O regime da impugnação judicial dos atos de fixação de valores patrimoniais, definido no CPPT, para que remete o n.º 1 daquele artº. 77.º do CIMI, consta do artº. 134.º daquele diploma, nele se estabelecendo, para além do mais, o seguinte:

“1- Os atos de fixação dos valores patrimoniais podem ser impugnados, no prazo de 90 dias após a sua notificação ao contribuinte, com fundamento em qualquer ilegalidade.

2- Constitui motivo de ilegalidade, além da preterição de formalidades legais, o erro de facto ou de direito na fixação.

(...)

7- A impugnação referida neste artigo não tem efeito suspensivo e só poderá ter lugar depois de esgotados os meios graciosos previstos no procedimento de avaliação”.

Este regime de impugnação está em sintonia com o disposto no artº. 86.º, n.ºs 1 e 2, da LGT, em que se estabelece:

1- A avaliação direta é suscetível, nos termos da lei, de impugnação contenciosa direta.

2- A impugnação da avaliação direta depende do esgotamento dos meios administrativos previstos para a sua revisão.

Daqui resulta então que os atos de fixação de valores patrimoniais apenas podem ser impugnados depois do esgotamento dos meios administrativos destinados à sua revisão, que no caso de avaliação de imóveis, é a segunda avaliação.

Deste modo, se não for requerida 2ª avaliação ou esta for rejeitada por extemporânea, o valor da avaliação consolida-se (neste sentido, entre outros, v. os acórdãos deste STA, de 17.11.1999 – Processo nº 23.912, de 21.06.2000 – Processo nº 24.542 e de 02.04.2003 – Processo nº 2007/02).

Acontece, no entanto, que este STA tem admitido a impugnação judicial da 1ª avaliação em casos em que inexistiu previamente esgotamento daqueles meios.

Assim, no acórdão de 16.04.2008 - Processo nº 04/2008, ficou escrito, para além do mais, o seguinte:

“Porém, esta exigência de esgotamento dos meios administrativos de revisão apenas existe quando estiver em causa a discussão da legalidade da própria fixação do valor patrimonial, isto é, quando o interessado discordar do resultado da avaliação, como, aliás, decorre dos próprios termos do citado artº. 76.º, n.º 1, do CIMI, que é a norma especialmente aplicável ao caso, ao dizer que «quando o sujeito passivo ou o chefe de finanças não concordarem com o resultado da avaliação direta de prédios urbanos, podem, respetivamente, requerer ou promover uma segunda avaliação».

Sendo a finalidade da segunda avaliação apreciar as razões da discordância do interessado (ou do chefe de finanças, como se prevê na citada norma do CIMI) com o resultado da primeira avaliação, a exigência de requerer a segunda avaliação, como pressuposto da impugnação judicial, deve ser afastada quando a impugnação se basear em fundamentos diferentes dessa discordância. (Já assim entendeu este Supremo Tribunal Administrativo no acórdão de 6-11-2002, recurso n.º 968/02, AP-DR de 12-3-2004, página 2552, que foi proferido a propósito do artº. 155.º do CPT, equivalente ao art. 134.º do CPPT.

Refere-se neste aresto que «a exigência de esgotar os meios graciosos, a dar-se-lhe o sentido de “requerer segunda avaliação”, quando se não visa contestar o resultado da primeira, nem se pode obter da comissão que fará a segunda uma solução para o problema que se pretende discutir, não tem qualquer sentido lógico nem racional, e saldar-se-ia na imposição da prática de um ato inútil, um mero dispêndio inconsequente de tempo e meios, dificilmente compatível com a proporcionalidade, eficiência, praticabilidade e simplicidade que o legislador quis dar ao procedimento tributário, para além de, precisamente por lhe faltar um sentido útil, não se antolhar outro que não seja o de colocar um escolho escusado no caminho do interessado para alcançar a declaração do direito que se arroga»).

Nesta linha de pensamento, deverá entender-se que, quando o contribuinte entende que a primeira avaliação não está suficientemente fundamentada e pretende impugná-la, invocando respetivo vício de falta de fundamentação, não será necessário requerer a segunda avaliação. Na verdade, se a primeira avaliação não está fundamentada, o contribuinte poderá mesmo ficar impossibilitado de saber se ela enferma ou não de qualquer ilegalidade e de conscientemente formar a sua decisão de concordar ou não com ela.

Por outro lado, a exigência de fundamentação de atos lesivos tendo em vista, relativamente aos destinatários, proporcionar-lhes a possibilidade de entenderem as razões por que quem decidiu tomou a decisão que tomou, visa permitir-lhes formar uma decisão conscienciosa sobre a impugnação de tais atos, pela generalidade de meios impugnatórios que a lei prevê, tanto os de natureza contenciosa como os de matéria administrativa.

Por isso, não teria sentido impor ao contribuinte que pretende impugnar um ato de primeira avaliação por falta de fundamentação, a necessidade de requerer a revisão deste ato através de segunda avaliação, sem poder formar a sua convicção sobre a necessidade de tal revisão, por o ato enfermar de qualquer ilegalidade.

Isto significa que a exigência de esgotamento dos meios administrativos de revisão dos atos de fixação de valores patrimoniais, deve ser interpretada restritivamente, reconduzindo o alcance da norma aos limites que decorrem da sua razão de ser (Como ensina BATISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, página 186, por vezes, «o intérprete chega à conclusão de que o legislador adotou um texto que atraiçoa o seu pensamento, na medida em que diz mais do que aquilo que pretendia dizer. Também aqui a ratio legis terá uma palavra decisiva. O intérprete não deve deixar-se arrastar pelo alcance aparente do texto, mas deve restringir este em termos de o tornar compatível com o pensamento legislativo, isto é, com aquela ratio. O argumento em que assenta este tipo de interpretação costuma ser assim expresso: cessante ratione legis cessat eius dispositio (lá onde termina a razão de ser da lei termina o seu alcance)». ), o que conduz ao afastamento dessa exigência em casos, como o dos autos, em que o Impugnante não manifesta discordância”.

Também no acórdão de 19.10.2011- Processo nº 0311/11 se escreveu o seguinte:

“É certo que, nos termos do disposto no n.º 7 do artigo 134.º do CPPT, tal impugnação está legalmente condicionada ao prévio esgotamento dos meios graciosos previstos no procedimento de avaliação, ou seja, no caso dos autos, à realização de segunda avaliação do prédio urbano, nos termos do artigo 76.º do CIMI. Não obstante, constitui jurisprudência deste Supremo Tribunal que casos há - designadamente aqueles em que o sujeito passivo não discorda da quantificação do valor patrimonial, antes limita a sua discordância à verificação dos pressupostos legais que autorizam a avaliação ou em que invoca a falta de fundamentação da avaliação efetuada (cfr. os Acórdãos de 6 de novembro de 2002, rec. n.º 968/02 e de 16 de abril de 2008, rec. n.º 4/08) -, em que a exigência de prévio requerimento de segunda avaliação se mostra dispensável como prévio requisito para deduzir impugnação judicial, o que manifestamente sucede no caso dos autos em que a suposta ilegalidade dos atos de avaliação se situa a montante destes, em razão da invocada ilegalidade do despacho que ordenou a avaliação dos prédios segundo as regras do CIMI.

Exigir-lhes, neste caso, a prévia dedução de requerimento de segunda avaliação dos imóveis seria impor-lhes a prática de atos inúteis (e além do mais dispendiosos), obrigando-os a um compasso de espera apenas necessário para se ter como aberta a via de impugnação judicial do seu resultado, na qual a alegada ilegalidade do despacho que determinou a avaliação poderia ser a final conhecida pelo tribunal”.

No caso dos presentes autos, lendo atentamente a petição da recorrida verificamos que o que ela contesta relativamente à 1ª avaliação é a falta de fundamentação para aplicação do coeficiente de afetação de 0,40 relativamente à frações identificadas na petição, quando relativamente a outras frações do mesmo empreendimento e com áreas brutas privativas similares ter sido usado o coeficiente de 0,15 previsto no artº 41º do CIMI (v. artºs 12º a 35º da petição de impugnação).

Deste modo, a impugnante - ora recorrida - concluiu (v. artº 33º da petição) que a 1ª avaliação era suscetível de impugnação, não estando em causa o disposto no nº 7 do artº 134º do CPPT.

Será assim?

Afigura-se-nos que, nesta parte, a recorrida (impugnante) tem razão.

Na verdade, embora aparentemente coloque em causa o valor da avaliação, ela invoca que perante avaliação de frações de natureza idêntica e relativas ao mesmo artigo matricial, não foi fundamentada a aplicação do coeficiente afetação de 0,15 nuns casos (v. docs. de fls. 90/93) e 0,40 noutros (v. docs. de fls. 49/84).

A decisão recorrida, aliás, assim entendeu também a petição inicial, apreciando expressamente o vício de falta de fundamentação (v. fls. 122/123 da sentença).

No entanto, acabou por considerar que a avaliação se encontrava devidamente fundamentada, na medida em que as fichas de avaliação continham todos os elementos legalmente exigidos, padecendo antes de vício de violação de lei, uma vez que o coeficiente de avaliação a considerar, por força do artº 41º do CIMI, deveria ser 0,15 e não 0,40 (este o tido em conta na avaliação).

Porém, uma vez que nesta parte a decisão não foi atacada, este STA não pode dela conhecer, pois o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações.

Em face do que ficou dito entende-se que, perante o fundamento invocado, a impugnação era admissível, pelo que improcede o recurso.

6. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida.

Custas pela recorrida apenas em 1ª instância.

Lisboa, 15 de janeiro de 2014. – Valente Torrão (relator) – Dulce Neto – Ascensão Lopes.