3DO DIREITO
Para se decidir pela procedência da impugnação considerou-se na sentença recorrida o seguinte:
“Interessa determinar se o regime transitório da categoria G, previsto no n° 1, do art° 5°, do Decreto-Lei n° 442-A/88, de 30 de Novembro, que aprovou CIRS, tem ou não aplicação na situação em apreço.
Dispõe o mencionado preceito legal, no seu n° 1, que: “Os ganhos que não eram, sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo código aprovado pelo Decreto- Lei n°46373, de 9 de Junho de 1965, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêm se houver efectuado depois da entrada em vigor deste Código”.
Vejamos.
Ficou provado nos autos que o terreno para construção aqui em causa foi adquirido em 26.10.71 e vendido em 27.7.2001.
Considerando a data de aquisição do prédio há que atentar no regime transitório previsto no art° 5° do Decreto-Lei n° 442-A/88, de 30.11, supra citado.
Ora, o art° 1°, n° 1, do Código do Imposto de Mais Valias, estabelece quais os ganhos que não se encontravam sujeitos ao imposto de mais-valias, criado por esse código (aprovado pelo Decreto-Lei n° 46373, de 9 de Junho de 1965). Com efeito, segundo esta norma o imposto de mais-valias incidia sobre os ganhos realizados através da transmissão onerosa de terreno para construção, qualquer que seja o título por que se opere desde que dessa transmissão resultem ganhos não sujeitos a encargos de mais valia previstos no art. 17..., ou no art° 4° do DL n°41.616 de 10.05.1958, ou os ganhos realizados não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.
Afastou, deste jeito, a lei, a possibilidade de uma dupla tributação, pois sendo os ganhos alcançados pelo encargo de mais-valias ou pela contribuição industrial, ficam, logo por isso, fora da incidência do imposto de mais-valias (cfr. Acórdão do Pleno do STA de 14 de Junho de 1984, in AD, 1°. 278).
Por outro lado, o próprio legislador fiscal, com o n° 1 do art° 1° do CIMV aceitou a simples incidência do encargo como bastante para afastar a mais valia do imposto, assim se desinteressando de tudo o mais que, quanto ao primeiro, se seguisse, designadamente não sendo necessário que o encargo tenha sido liquidado ou cobrado para que tal afastamento ocorra. (cfr. Acórdão do Pleno do STA de 1114/84, in AD n° 260).
Ora, no caso dos autos, eram devidos encargos de mais valia na sequência da valorização dos terrenos pela construção da Ponte 25 de Abril e seus acessos (art° 4° do Decreto-Lei n° 41616), sendo que nos termos do n° 1 do art° 2° do Decreto-Lei n°46950, de 9 de Abril de 1966, se considerou como área valorizada, toda a zona sul do Tejo, definida pela Lei n° 2099, de 14 de Agosto de 1959, sendo o Montijo, concelho onde se situa o imóvel em causa, uma dessas zonas.
Assim, o terreno em causa situado no concelho do Montijo, estava sujeito ao encargo de mais valia (cfr. art° 4° do DL 41616 e art° 2°, n° 1, do DL 46950, de 09.04.1966) e, por isso, não estavam sujeitos a imposto de mais valias os ganhos sujeitos àquele encargo (cfr. art. 1°, n° 1, do CJMV).
A propósito de caso idêntico ao dos autos pronunciou-se o Acórdão do STA de 29/03/2006, no recurso n° 1213/05, in www.dgsiljsta.pt., com cuja doutrina se concorda, sem reservas, pelo que se transcreve:
“(..) À data, o art. 10°, n° 1, a) do CIRS dispunha que “constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos comerciais, industriais ou agrícolas, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis “. E, atenta a data de aquisição do prédio (24/5/84) há que atentar no regime transitório previsto no art. 5° do Dec-Lei n° 442-A/88, de 30/11, segundo o qual “os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo Código aprovado pelo Dec-Lei n°46.373, de 9/6/65, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêem se houver efectuado depois da entrada em vigor deste Código
Cotejando os artigos legais pertinentes (art. 1° do CIMV e o art. 17° da Lei nº 2030, de 22/1/48), a Mm. Juiz conclui que os ganhos obtidos pela venda aqui em causa não ficam sujeitos a IRS.
Depois de chamar à colação o art. 1° do CIMV segundo o qual tal imposto incide sobre os ganhos de “... transmissão onerosa de terrenos para construção (...) quando dela resultem ganhos não sujeitos a encargos de mais valias previstos no artigo 17°da Lei n°2030, de 22 de Janeiro de 1948” e este artigo 17° da Lei n°2030 segundo o qual “os prédios rústicos não expropriados quando, por virtude de obras de urbanização (...) aumentem consideravelmente de valor pela possibilidade da sua aplicação como terrenos de construção urbana ficam sujeitos a um encargo de mais valia... “, a Mm. Juiz conclui que não há lugar a tributação por isso que, estando nós perante prédio rústico que, por virtude de obras de urbanização, ficou sujeito a encargos de mais-valia, está afastada a respectiva incidência, pelo que os ganhos obtidos estão excluídos de tributação.
Que dizer?
Atentemos primeiro que é pacífico nos autos que, aquando da venda do prédio em 1996, o terreno em causa é um terreno para construção. Assim o define o RFP na sua contestação e o aceita implicitamente a Mm. Juiz na sentença, sem reparo de quem quer que seja.
Pois bem.
Vejamos.
O imposto de mais-valias incidia sobre os ganhos realizados através da transmissão onerosa de terreno para construção, qualquer que seja o título porque se opere desde que dessa transmissão resultem ganhos não sujeitos a encargos de mais valia, ou os ganhos realizados não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.
Ou seja: o que o legislador pretendeu foi retirar da incidência do imposto sobre as mais valias os ganhos tributados quer pelo imposto da contribuição industrial, quer pelo imposto de encargos de mais-valias.
Daí se colige que se pretendeu afastar a possibilidade dos mesmos ganhos virem a ser atingidos mais do que uma vez: pelo encargo de mais-valias ou pela contribuição industrial e, ainda, pelo imposto de mais-valias. Sendo, portanto, os referidos ganhos alcançados pelo encargo de mais-valias ou pela contribuição industrial, ficam, logo por isso, fora da incidência do imposto de mais-valias — afastou, deste jeito, a lei a possibilidade de uma dupla tributação Acórdão do Pleno do STA de 14 de Junho de 1984, in AD, no. 278.
Daí que, portanto, não seja necessário que o encargo tenha sido liquidado ou cobrado.
Foi o próprio legislador fiscal quem, com o n° 1 do art. 1° do CIMV aceitou a simples incidência do encargo como bastante para afastar a mais vaia do imposto, assim se desinteressando de tudo o mais que, quanto ao primeiro, se seguisse Acórdão do Pleno do STA de 11/4/84, in AD n°. 280. Refira-se agora, num parêntesis, que não são apenas os encargos de mais-valias previstos expressamente na norma que vimos analisando que estavam fora da incidência do imposto de mais valias. Na verdade, há que considerar igualmente as situações descritas no art. 6°, n° 1, do DL n° 46.673 que estabelece que a licença de loteamento será titulada por alvará do qual constarão as obrigações que em face do estudo económico deve assumir, tais como o encargo de mais-valias (...). E tal encargo mostra-se incluído no n°1 do art. 1°do CIMV Acórdão do Pleno do STA de 11/6/81, in AD n°147.
Pretendia-se evitar a dupla tributação (em imposto de mais-valias e imposto de encargo de mais-valias) (...)“.
No caso em apreço, como vimos, o terreno em causa, situado no Montijo, estava sujeito ao encargo de mais valia previsto no art° 4° do DL 41616 e art° 2°, n° 1, do DL 46950, de 09.04.1966.
Assim sendo, nos termos do art. 1°, n° 1, do CIMV não estavam sujeitos a imposto de mais valias os ganhos sujeitos àquele encargo. Logo, fica arredada a sujeição a IRS na categoria G dos ganhos resultantes da alienação efectuada em 27.7.2001, atento o disposto no art° 5° do diploma que aprovou o código do IRS, dado que a aquisição do terreno para construção foi efectuada muito antes da entrada em vigor do CIRS.
Deste modo, o acto de liquidação impugnado padece na realidade do vício de violação de lei que lhe vem assacado, devendo, nessa medida, ser anulado”
DECIDINDO NESTE STA
Nos presentes autos discute-se, no essencial, se um terreno adquirido em 1971, situado no Concelho do Montijo, e vendido em 2001, estava ou não sujeito a Imposto de Mais Valias (IMV), antes da entrada em vigor do Código do IRS (CIRS), e se, consequentemente estão ou não sujeitos a IRS, os ganhos obtidos, com a sua venda em 2001, como rendimentos da categoria G, nos termos do artº 5º do CIRS.
Na sentença, supra destacada, julgou-se procedente a referida impugnação aceitando-se que no presente caso, o terreno em causa, situado no Montijo, estava sujeito ao encargo de mais valia previsto no art° 4° do DL 41616 e art° 2°, n° 1, do DL 46950, de 09.04.1966, pelo que, nos termos do art. 1°, n° 1, do CIMV não estavam sujeitos a imposto de mais valias os ganhos sujeitos àquele encargo. Portanto, decidiu-se pelo afastamento da sujeição a IRS na categoria G dos ganhos resultantes da alienação efectuada em 27.7.2001, atento o disposto no art° 5° do diploma que aprovou o código do IRS, dado que a aquisição do terreno para construção foi efectuada muito antes da entrada em vigor do CIRS.
É com este julgamento que a recorrente Fazenda Pública não se conforma nos termos expressos nas suas conclusões de recurso que delimitam o objecto do presente recurso.
A lei:
Tendo em conta o que se acabou de referir, importa considerar, a evolução legislativa.
O artº 1º do CIMV, dispunha:
“O imposto de mais-valias incide sobre os ganhos realizados através dos actos que a seguir se enumeram:
“1º. Transmissão onerosa de terrenos para construção, qualquer que seja o título por que se opere quando dela resultem ganhos não sujeitos a encargo de mais-valias previstos no art. 17º da Lei nº 2030, de 22/1/48, ou no art. 4º do DL nº 41.616, de 10/5/58, e que não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.
“2º. Transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere, de elementos do activo imobilizado das empresas ou de bens ou valores por elas mantidos como reserva ou para fruição.
“3º. Trespasse de locais …
“4º. Aumento do capital das sociedades …
“…”.
Entrou depois em vigor o Código do IRS, que veio abolir, nomeadamente, o imposto de mais-valias, relativamente aos sujeitos passivos de tal imposto, mas regulando e tributando as mais valias em local próprio (Secção VI, art. 43º).
Sob a epígrafe “Mais-Valias”, o artigo 10.º do Código do IRS, na alínea a) do seu n.º 1, preceitua que «Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis».
Com a entrada em vigor do CIRS foi criada norma que contempla expressamente as situações anteriores .
Dispõe, com efeito, o art. 5º do DL nº 442-A/88, de 30/11 que aprovou o Código do IRS:
“1- Os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo Código aprovado pelo DL nº 46.673, de 9/6/65, bem como os derivados da alienação a título oneroso de prédios rústicos afectos ao exercício de uma actividade agrícola ou da afectação destes a uma actividade comercial ou industrial, exercida pelo respectivo proprietário, só ficam sujeitos a IRS se a aquisição dos bens ou direitos a que respeitam tiver sido efectuada depois da entrada em vigor deste Código”.
Esta norma delimitou negativamente o âmbito de incidência do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS o qual procedeu a um alargamento da base de tributação do IRS, especificamente na componente de mais-valias
Portanto: a norma do n.º 1 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro, visa afastar de sujeição a IRS os ganhos das vendas de imóveis, adquiridos antes da entrada em vigor do Código do IRS, que já não fossem sujeitos ao imposto de mais-valias criado pelo Código de Imposto de Mais-Valias aprovado pelo Decreto-Lei n.º 46 373, de 9 de Junho de 1965.
Cf. neste sentido os acórdãos desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-6-2004, 29-3-2006, e 6-6-2007, proferidos nos recursos n.º 659/04, n.º 1213/05, e n.º 179/07, respectivamente.
Assim, do regime legal referido retiramos que:
- -os ganhos já sujeitos ao imposto de mais-valias encontrar-se-ão sujeitos a IRS, pela categoria G;
- -os ganhos não sujeitos a imposto de mais-valias, e decorrentes da alienação de bens ou de direitos que tenham sido adquiridos até 31-12-1988, não se encontrarão sujeitos a IRS;
- -os ganhos não sujeitos a imposto de mais-valias e decorrentes de alienação de bens ou direitos que tenham sido adquiridos depois da entrada em vigor do Código do IRS, encontrar-se-ão sujeitos a este imposto se forem enquadráveis nas alíneas a) a d) do n.º 1 do artigo 10.º do mesmo Código.
Importa agora analisar se este regime transitório da categoria G, previsto no citado n.° 1 do art.° 5°, do Decreto-Lei n.° 442-A/88, de 30 de Novembro, tem ou não aplicação na situação em apreço, tese que a recorrente defende, em consequência da sua afirmação de que os ganhos obtidos por aquela alienação já estavam sujeitos a tributação nos termos do disposto no art.° 1.° do CIMV, caso se verificassem antes da entrada em vigor do CIRS pelo que a consideração do disposto no artº 10.° do CIRS, impõe na sua óptica a manutenção na ordem jurídica da liquidação impugnada sob pena de violação daquela norma.
Desde já se adianta que a recorrente não tem razão, como iremos demonstrar.
É que a aquisição em causa deve ter-se por enquadrada no regime transitório previsto no citado artº 5º do CIRS.
No caso dos autos a aquisição foi efectuada em 1971, antes da entrada em vigor do CIRS, o qual entrou em vigor a 1 de Janeiro de 1989, e portanto os ganhos obtidos com a venda dos terrenos só seriam sujeitos de IRS, se já fossem sujeitos a IMV na referida data de aquisição, o que não se nos afigura suceder.
Vejamos.
O nº 1 do artº 1º do Decreto-Lei nº 46373, de 9 de Junho de 1965, que aprovou o CIMV, refere que o imposto de mais valias incide sobre os ganhos realizados através de, nomeadamente, transmissão onerosa de terreno para construção (...) quando dela resultem ganhos não sujeitos a encargos de mais-valia previstos no artigo 17º da Lei nº 2030, de 22 de Junho de 1948, ou no artigo 4º do Decreto-Lei nº 41616, de 10 de Maio de 1958, e que não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.
Significa então que, se os ganhos estiverem sujeitos a encargos de mais-valias nos termos da legislação ali referida não estão sujeitos ao IMV e, consequentemente, não estão sujeitos a IRS, porque o bem foi adquirido antes da entrada em vigor deste imposto.
Ora o artº 4º do Decreto-Lei nº 41616, dispõe que “Ficam sujeitos ao encargo de mais-valia, nos termos da legislação aplicável, os terrenos da margem sul do Tejo situados na zona valorizada pela construção da ponte e dos seus acessos (...)”.
Por sua vez o Decreto-Lei nº 46950, de 9 de Abril de 1966, dispõe no nº 1 do seu artº 2º “Considera-se área valorizada toda a zona a sul do Tejo abrangida pelo Plano Director do Desenvolvimento Urbanístico da Região de Lisboa e definida nos termos da Lei nº 2099, de 14 de Agosto de 1959, com os ajustamentos determinados ao abrigo do nº 4 da base I da referida Lei”.
Do que se retira que está sujeita a encargos de mais-valias toda a zona a sul do Tejo abrangida pela citada Lei nº 2099.
Na alínea b) do nº 3 da Base I da Lei nº 2099, refere-se que a região de Lisboa, para os fins desta lei, abrange os seguintes concelhos “b) No distrito de Setúbal: Alcochete, Almada, Barreiro, Moita, Montijo, (...)”.
Ora, o terreno em causa situa-se no Concelho do Montijo o qual é abrangido pela área valorizada, pelo Plano Director do Desenvolvimento Urbanístico da Região de Lisboa, e que sendo sujeito a encargos de mais-valia nos termos do artº 4º do Decreto-Lei nº 41616, não está sujeito a IMV nos termos do nº 1º do artº 1º do CIMV. Logo, não estando sujeito a IMV, e tendo sido adquirido antes da entrada em vigor do IRS, não está sujeito a este imposto.
Assim sendo deve ser julgado improcedente o presente recurso e mantida a sentença recorrida.
