00009/24.9BEMDL - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Ao recorrente que impugne a decisão relativas à matéria de facto cabe cumprir os ónus processuais vertidos no artigo 640.º do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT.

II- Como refere o atual art.º 627.º nº 1 do CPC o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo. Ora, em princípio, não se pode em sede de recurso apreciar a validade dos atos impugnados em si mesma considerada ou a existência de um vício que não tenha sido tempestivamente suscitado (isto sem prejuízo das questões que possam ser do conhecimento oficioso por parte do Tribunal de recurso).*

* Sumário elaborado pelo relator

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I- A [SCom01...], Lda. (Recorrente) veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela pela qual se considerou improcedente a impugnação que intentou direcionada contra os atos de liquidação da Contribuição de Serviços Rodoviários (CSR), relativas aos períodos de 2019, 2020, 2021 e 2022.

No presente recurso, a Apelante formula as seguintes conclusões:

A. Vem o presente Recurso interposto da Sentença que julgou improcedente a Impugnação Judicial dos atos tributários de liquidação da Contribuição de Serviços Rodoviários, referentes aos períodos de tributação de 2019, 2020, 2021 e 2022 no valor global de € 122.228,68;

B. Demonstrou-se que uma correta subsunção da factualidade vertida nos autos às normas aplicáveis evidenciaria uma conclusão distinta daquela a que chegou o Tribunal a quo;

C. Pelo que a decisão a quo incorre em erro de julgamento, por incorreta apreciação da factualidade em mérito, com a consequente errada aplicação do direito;

D. Devendo ser alterada a Sentença em crise e substituída por outra que determine a procedência total da presente Impugnação Judicial e, em consequência, determine a anulação dos atos tributários de liquidação em crise;

E. De acordo com a sentença recorrida, “…a prova documental carreada para os autos não permite comprovar qual o montante pago pela Impugnante a título de CSR,…”, pelo que considerou procedente a exceção da falta de pagamento dos valores a título de CSR, invocada pela AT, e, como tal, improcedente a pretensão da ora Recorrente;

F. Sucede que, ao contrário do alegado, os documentos apresentados e referenciados demonstram cabalmente o referido pagamento das liquidações em crise, pelo que a questão a dirimir se prende com saber se resultou comprovado, ou não, nos autos que a repercussão da CSR ocorreu;

G. Note-se que, ao contrário do que resulta da sentença em apreço, configurando a CSR um imposto especial sobre o consumo, é pacífico na doutrina e jurisprudência, que há uma repercussão legal;

H. Os documentos apresentados para comprovar o pagamento de CRS aos seus fornecedores permitiram demonstrar o pagamento da Recorrente, pelo que deverá ser anulada a sentença recorrida;

I. Quanto ao valor de CSR que incide sobre a gasolina e o gasóleo rodoviário, importa atender ao consagrado na Lei n.º 55/2007, de 31 de agosto, que veio criar a Contribuição de Serviço Rodoviário, para financiar a rede rodoviária nacional a cargo da [SCom02...], E.P.E., e determinar as condições da sua aplicação;

J. Como decorre do disposto no artigo 4.º, n.º 2, “O valor da contribuição de serviço rodoviário é de (euro) 64/1000 l para a gasolina e de (euro) 86/1000 l para o gasóleo rodoviário”;

K. Pelo que, havendo uma repercussão legal do imposto nos consumidores dos combustíveis, é inegável que a Recorrente teve de suportar CSR por cada gasolina e gasóleo rodoviário adquirido, ao valor supra identificado, legalmente previsto!

L. Nesse sentido, vide o processo do CAAD n.º 10-5/2..., proferido em 28.05.2024, e em que foi designado Mmo. Árbitro-Presidente o Exmo. Senhor Professor Doutor Jorge Lopes de Sousa: “(…) A repercussão da CSR nos consumidores de combustíveis é manifestamente pretendida pela lei, ao estabelecer que o financiamento da rede rodoviária nacional «é assegurado pelos respectivos utilizadores» e que «a contribuição de serviço rodoviário constitui a contrapartida pela utilização da rede rodoviária nacional, tal como esta é verificada pelo consumo dos combustíveis» ((artigos 2.º e 3.º do CIEC na redacção anterior à Lei n.º 24‐ E/2022, de 30 de Dezembro)(…)

M. Quanto ao valor da CSR suportado pela Requerente, considerou‐se provado o que indica, com base nas quantidades indicadas nas facturas e não se demonstra que não corresponda à realidade. Inclusivamente, a Autoridade Tributária e Aduaneira nem alega que tal valor não corresponda à realidade, afirmando é «provável que o valor efetivamente cobrado pela AT a título de ISP/CSR seria inferior ao montante que a Requerente pretende ver devolvido». Neste contexto, não indicando sequer a Autoridade Tributária e Aduaneira um valor alternativo, o Tribunal Arbitral entende que não há fundamento para considerar suportado um valor diferente do indicado pela Requerente.”

N. Ora, sendo a repercussão da CSR no consumidor final uma presunção legal, e não havendo qualquer facto que afaste tal presunção, deverá concluir-se pelo pagamento de tal contribuição, desde que demonstrado, pelo referido consumidor final, o pagamento de tais faturas de combustíveis, como in casu,

O. Sendo que, na dúvida quanto ao pagamento de tal contribuição, deverá sempre concluir-se a favor do contribuinte;

P. Devendo improceder, portanto, a sentença, pois, ao contrário do que a mesma menciona, as faturas apresentadas, emitidas pelas empresas fornecedoras, ao conter a descrição do produto adquirido, o valor, valor-base e IVA, contêm todos os elementos para permitir concluir pela repercussão da CSR, legalmente prevista, na ora Recorrente, nos valores e períodos demonstrados!;

Q. De facto, os elementos que a ora Recorrente juntou aos autos provaram e demonstraram que esta adquiriu, à fornecedoras de combustíveis, gasolina e gasóleo rodoviário sobre o qual tinha incidido CSR nesse momento;

R. É indiscutível que a ora Recorrente comprou combustível e que, no preço deste, se encontrava repercutido o valor da CSR, pelo que a prova produzida demonstra, inequivocamente, que o tributo foi liquidado nas faturas juntas;

S. Assim sendo, ao concluir como concluiu, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento e, consequentemente, na errada aplicação do direito, violando, assim, as disposições legais dos artigos 74.º e 75.º da LGT;

T. Em consequência, deverá o Tribunal ad quem revogar a decisão em recurso, substituindo-a por outra que anule os atos tributários de liquidação de CSR aqui impugnados, por erro quanto aos pressupostos de facto e de direito e por violação conjunta do princípio da verdade material e do ónus da prova.

Termina a Recorrente pedindo que seja dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão em recurso.

A Recorrida, apesar de regularmente notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.

Os autos foram com vista ao digno Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal, que emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso (cf. referência … dos autos).

Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos, dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.

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II- Matéria de facto provada indicada em 1.ª instância:

A) A Impugnante exerce a atividade principal de extração de granito ornamental e rochas similares (CAE principal 08112) – cfr. acordo das partes - art.º 1 da p.i. e art.º 2.º da contestação;

B) Dá-se por reproduzido o teor das faturas emitidas pela sociedade comercial “[SCom03...], Lda.” a favor da Impugnante – cfr. fls. 16, 116, 240, 286, 375, 532, 594, 704, 895, 954 e 1227 do SITAF;

C) Dá-se por reproduzido o teor das faturas emitidas pela “[SCom04...]” a favor da Impugnante – cfr. fls. 116 do SITAF;

D) Dá-se por reproduzido o teor das faturas emitidas pela sociedade comercial “[SCom05...], Lda.” a favor da Impugnante – cfr. fls. 375, 532, 594, 704, 895, 954 e 1227 do SITAF;

E) Dá-se por reproduzido o teor das faturas emitidas pela sociedade comercial “[SCom06...], S.A. MRDL” a favor da Impugnante – cfr. fls. 1052 e 1227 do SITAF;

F) Dá-se por reproduzido o teor das faturas emitidas pela “[SCom07...]” a favor da Impugnante – cfr. fls. 1227 do SITAF;

G) Em 24/07/2023, a Impugnante requereu a “revisão oficiosa dos atos tributários de liquidação da contribuição de serviços rodoviários referentes aos períodos de 2019, 2020, 2021 e 2022”, a qual não foi objeto de decisão – cfr. fls. 1408 do SITAF;

H) A presente impugnação foi intentada, em 09/01/2024 – cfr. fls. 1 do SITAF.

Considerou-se ainda, na sentença apelada que:

«FACTOS NÃO PROVADOS

Com interesse para a decisão, não se provou que nos anos de 2019, 2020, 2021 e 2022, a Impugnante suportou os encargos nos termos da tabela infra, a título de tributação em sede de CSR (facto alegado no art.º 39.º da petição inicial):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Relativamente à motivação da decisão da matéria de facto, decidiu-se na sentença recorrida que:

«Motivação: no que respeita ao facto não provado, a Impugnante não logrou produzir prova documental tendente a demonstrá-lo.»

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III- Questões a decidir.

No presente recurso, cabe analisar e decidir as questões suscitadas pela Apelante, nomeadamente quanto aos erros de julgamento de facto e de direito invocados.

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IV- Da apreciação do presente recurso.

Constitui objeto dos presentes recursos a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela pela qual se considerou improcedente a impugnação que intentou direcionada contra os atos de liquidação da Contribuição de Serviços Rodoviários (CSR), relativas aos períodos de 2019, 2020, 2021 e 2022.

Cumpre apreciar e decidir.

IV.1- Do erro de julgamento de facto invocado.

Assim, tendo sido impugnada a matéria de facto provada em primeira instância, cabe, antes de mais verificar se os Apelantes cumprem com os ónus processuais vertidos no art.º 640.º do atual CPC (aplicável ex vi art.º 281.º do CPPT). Deste modo, como refere António Abrantes Geraldes in «Recursos no Novo Código de Processo Civil», 2018, pag. 165 e segs.:

“[…] Sem nos alongarmos demasiado em considerações sobre os regimes anteriores, podemos sintetizar da seguinte forma o sistema que agora vigora sempre que o recurso de apelação envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto:

a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões;

b) Deve ainda especificar, na motivação, os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinem uma decisão diversa quanto a cada um dos factos;

c) Relativamente a pontos de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão, na motivação, as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos;

d) O recorrente pode sugerir à Relação a renovação da produção de certos meios de prova, nos termos do art. 662.º, n.º 2, al. a), ou mesmo, a produção de novos meios de prova nas situações referidas na al. b). Porém, como anotamos à margem desses preceitos, não estamos perante um direito potestativo do recorrente, antes em face de um poder-dever da Relação que esta deve usar de acordo com a perceção que recolher dos autos;

e) O recorrente deixará expressa, na motivação, a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência que vem na linha do reforço do ónus de alegação, por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente;

f) Na posição em que o recorrido se encontra, incumbe-lhe o ónus de contra-alegação, cujo incumprimento produz efeitos menos acentuados do que os que se manifestam em relação ao recorrente. O facto de inexistir efeito cominatório para a falta de apresentação de contra-alegações ou para o incumprimento das regras sobre a sua substância ou forma e o facto de a Relação ter poderes de investigação oficiosa determinam que sejam menos visíveis os efeitos que decorrem da sua deficiente atuação. […]”.

O mesmo autor na obra supra citada a fls. 168, refere que a rejeição total ou parcial da decisão da matéria de facto dever ocorrer quando:

“a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635.º, n.º 4, e 641.º, n.º 2 al. b));

b) Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640.º, n.º 1, al. a));

c) Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);

d) Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda;

e) Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação”.

Na presente situação, apesar de o Recorrente se insurgir quanto à circunstância de se ter dado como não provada o facto de ter sido paga a contribuição para o setor rodoviário (CSR), a verdade é que o mesmo, na motivação ou nas conclusões da presente apelação, não específica factual e detalhadamente o resultado pretendido quanto à matéria de facto impugnada, não especificando, igualmente, quais os documentos da miríade dos juntos com a petição inicial que comprovam o efetivo pagamento da CSR. Com efeito, não basta que aqui a Recorrente faça uma mera remissão em bloco para a prova documental junta aos autos, impondo-se-lhe que especificasse individualmente qual ou quais os documentos aptos a demonstrar a sua versão dos factos.

Por isso, a Recorrente não cumpre os ónus processuais previstos no art.º 640.º do CPC, mais concretamente o disposto nas alíneas b) e c) do n.º 1 desta norma processual.

Por isso, neste subponto, não se poderá conhecer do presente recurso.

IV.2- Dos erros de julgamento invocados.

Na perspetiva da Apelante, a sentença recorrida errou no que diz respeito à factualidade em apreço. Assim, interpretando-se a intenção recursiva da ora Recorrente neste ponto, da matéria de facto vertida na sentença recorrida seria suficiente para se dar como demonstrado o efetivo pagamento que efetuou da CSR. No entanto, atendendo à matéria de facto vertida na mesma, lida no seu todo, a conclusão de que aqui chegamos é diametralmente oposta à pretensão da Apelante neste suponto do presente recurso. Com efeito, não resulta dos factos provados que a Recorrente tenha pago efetivamente a CSR relativa aos combustíveis que terá adquirido. Por isso, quanto a esta questão, terá de improceder o presente recurso.

Segundo a Recorrente a sentença recorrida afronta o regime do ónus da prova previsto nos arts.º 74.° e 75 da LGT.

Ora, o n.º 1 do art.º 74.º da LGT estabelece que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque. Por outro lado, tal princípio tem espelho no regime geral do ónus da prova especificado no código civil, máxime no seu n.º 1 do art.º 343.º do CC.

No caso em apreço, não estamos perante uma dúvida probatória que imponha o recurso ao regime do ónus da prova no sentido de desfazer aquela. Com efeito, dos factos provados nos autos não emerge qualquer dúvida a resolver por efeito do regime do ónus da prova. Assim sendo, não se vê como poderia o Tribunal de primeira instância ter feito aqui um indevido uso do regime do ónus da prova.

Por outro lado, não se vislumbra que haja aqui qualquer situação que configure a eventual existência de uma qualquer presunção legal, da qual se possa retirar que o pagamento efetuado dos combustíveis adquiridos e aqui em causa, resultasse o pagamento da CSR e cuja devolução foi peticionada nos presentes autos. Acresce que aqui não é possível elaborar uma presunção judicial nesse sentido, desde logo, por tal ser contrária ao julgamento de facto feito na sentença recorrida e porque, desde logo, das regras da experiência de vida era altamente questionável que se verificasse o aqui pretendido pela Recorrente. Também há que ter em conta que a RFP, em sede de contestação se insurgiu, entre outras questões, contra o efetivo pagamento pela Recorrente da CSR que aqui pretende ver anulada e restituída. Igualmente se diga que os documentos apresentados pela Recorrente no decurso dos presentes autos, atento o respetivo conteúdo, não beneficiam da cobertura protetora dada pela presunção ínsita no artigo 75.º da LGT.

Mais se diga, que a Impugnante (Recorrente) não indicou qualquer outra prova, ou solicitou qualquer diligência no sentido de melhor ser aferida a factualidade que invocou, limitando-se à apresentação de prova documental para sustentar a sua pretensão Denote-se que, em certos casos, após a entrada em vigor do Regulamento da ERSE n.º 141/2020, de 20 de fevereiro, o montante da CSR passou a ter de constar na faturação entregue ao consumidor final

Deste modo, temos de concluir que a sentença recorrida não infringiu as regras do ónus da prova aqui invocadas pela Recorrente.

Por último, na conclusão final apresentada no presente recurso, a Apelante aparenta insurgir-se contra o julgamento feito pelo Tribunal no que concerne ao erro sobre os pressupostos de facto e de direito e por violação do princípio da verdade material e do ónus da prova. Porém, atendendo à referida alegação, há que denotar que a mesma além de vaga, sobretudo no que concerne aos erros sobre os pressupostos de facto e de direito, constitui matéria que não foi atempadamente invocada em sede própria, mais concretamente, não foi alegada em sede de petição inicial. Por isso, trata-se de questões novas, no sentido que nascem apenas com a presente apelação.

Como refere o atual art.º 627.º nº 1 do CPC o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo. Ora, em princípio, não se pode em sede de recurso apreciar a validade dos atos impugnados em si mesma considerada ou a existência de um vício que não tenha sido tempestivamente suscitado (isto sem prejuízo das questões que possam ser do conhecimento oficioso por parte do Tribunal de recurso).

Por isso, não se poderá conhecer aqui conhecer das últimas questões acima enunciadas, desde logo se realçando que as mesmas não são passíveis de conhecimento oficioso.

Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, apresenta-se o seguinte sumário:

I- Ao recorrente que impugne a decisão relativas à matéria de facto cabe cumprir os ónus processuais vertidos no artigo 640.º do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT.

II- Como refere o atual art.º 627.º nº 1 do CPC o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo. Ora, em princípio, não se pode em sede de recurso apreciar a validade dos atos impugnados em si mesma considerada ou a existência de um vício que não tenha sido tempestivamente suscitado (isto sem prejuízo das questões que possam ser do conhecimento oficioso por parte do Tribunal de recurso).

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V- Dispositivo

Nestes termos, acordam em conferência os juízes desta Subsecção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao presente recurso, confirmando-se a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente (por vencida).

Porto, 29 de janeiro de 2026

Carlos A. M. de Castro Fernandes

Maria da Conceição Soares

Serafim José da Silva Fernandes Carneiro