00130/04 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. As "ajudas de custo" assumem um carácter compensatório, com o desiderato de reembolsar o trabalhador pelas despesas que teve de suportar a favor da entidade patronal por motivos de deslocações ou novas instalações ao serviço desta, afastando, assim, qualquer correspectividade entre a sua percepção e a prestação de trabalho, qualificando-se as verbas pagas como tal, e revestindo relevância a existência de suporte documental apenas no âmbito da prova.

2. A prova da factualidade caracterizadora de uma qualquer verba como ajuda de custo, pode ser feita por qualquer dos meios probatórios admitidos em direito, não carecendo de o ser por via documental, que nessa medida, não se revela imprescindível à respectiva demonstração.

3. No que concerne à repartição do ónus da prova, no sentido de se apurar quando estão em causa, ou não, "ajudas de custo", de acordo com o regime de tributação vigente no nosso ordenamento jurídico impera como regime regra da tributação o do método declarativo, em razão do qual o legislador colocou na disposição do contribuinte a iniciativa no procedimento de apuramento, fixação e pagamento de impostos, assente num pressuposto qual seja o de uma cooperação estreita entre a AT e o contribuinte, com vista ao alcance da tributação dos rendimentos reais do último, sendo que sempre que aquela cooperação se frustre a AT pode recorrer a meios alternativos para o fazer.

4. É à AT que cumpre demonstrar a ocorrência de circunstancialismo justificativo de uma não aceitação da declaração de rendimentos do contribuinte, como seja a ausência de menção a determinada importância como sujeita a tributação em sede de IRS.

5. Atento que as ajudas de custo devam por princípio, corresponder a montantes inferiores à remuneração base e a dias certos diferentes e inferiores aos dias normais de trabalho, a verdade é que a simples verificação de tais circunstâncias, por si só, não legitima que se conclua não se tratar de ajudas de custo mas de complemento remuneratório, desde logo quando a deslocação, quer pela distância e/ou quer pela dificuldade de comunicação, se revele inviável ou excessivamente oneroso para permitir um usual regresso ao local de trabalho a que o funcionário se encontre adstrito, antes relevando que o funcionário, para o exercício das respectivas funções, se encontre sediado em determinado local - domicílio profissional- e que, por força do exercício dessas mesmas funções se veja obrigado a deslocar-se no interesse da entidade patronal, a outro ou outros locais que em razão da sua distância implique que suporte despesas com deslocações e/ou alojamento que competem ser suportadas, nos termos da lei -nessa medida não carecendo de estarem previstas no respectivo contrato de trabalho-, por aquela última.

- «B...» , com os sinais dos autos , por se não conformar com a sentença proferida pelo Mmº Juiz do TAF do Funchal e que lhe julgou improcedente a impugnação que deduziu contra a liquidação adicional de IRS n.º..., relativa ao ano de 1996 , dela veio interpor o presente recurso apresentando , para o efeito , as seguintes conclusões;

1) Para formação da sua decisão , baseou-se o tribunal a quo no relatório da inspecção tributária , no documento emitido pela sociedade S..., SA e no depoimento da testemunha arrolada pelo recorrente.

2) Não pode o ora Recorrente conformar-se com a interpretação dada pela instância recorrida à prova produzida nos autos , nem consequentemente , com o conteúdo da decisão sobre a matéria de facto daí resultante.

3) E isto porque a correcta análise e valoração da prova constante dos autos não permitia concluir de forma inequívoca e irrefutável que as quantias atribuídas a título de “ajudas de custo” consubstanciavam na realidade um complemento de remuneração.

4) Na verdade, caso a prova produzida tivesse sido correctamente apreciada, bem diferente seria , necessariamente , a decisão quanto à questão de fundo.

5) Em primeiro lugar , porque o documento emitido pela sociedade S..., SA e junto aos autos por iniciativa da DDF do Funchal e que segundo a instância recorrida terá sido determinante para criar a convicção de que quantias pagas não eram ajudas de custo mas sim um complemento de remuneração , não tem qualquer relevância para a situação em apreço.

6) Desde logo porque o referido documento foi emitido pela S..., SA quando a entidade patronal do recorrente é a S..., TP.

7) E por outro lado porquanto o referido documento respeita a uma inspecção tributária ocorrida em 1995 quando a situação em análise reporta-se ao exercício de 1997.

8) E ainda porque , a prova testemunhal produzida em primeira instância comprova com relativa segurança , que o recorrente se deslocou do seu local habitual de trabalho em Lisboa à obra que , à data decorria no aeroporto do Funchal.

9) Pelo que , em face do acima exposto , afigura-se-nos que a referida sentença procede a uma errónea interpretação da matéria factual e como tal , a incorrecta aplicação da lei.

- Não houve contra-alegações.

- O EMMP , junto deste Tribunal , emitiu o douto parecer de fls. 170 pronunciando-se , a final , no sentido de ser negado provimento ao recurso.

- Colhidos os vistos legais , cabe DECIDIR.

- Com suporte no Relatório da Inspecção e no doc. da S... , juntos aos autos, bem como , na prova testemunhal produzida , a sentença recorrida , segundo alíneas da nossa iniciativa , deu , por provada a seguinte;

- MATÉRIA DE FACTO -

A) . A liquidação de IRS/1996 ora impugnada , assentou no seguinte constante do Relatório: «O SP (...) declarou (...) a quantia de 4.375.000$00 em vez de 5.983.000$00 , em virtude de ter auferido da firma S... ... PT Sucursal em Portugal (...) um complemento á remuneração base e contabilizado como ajudas de custo enquadráveis nos rendimentos da categoria A nos termos do n.º 2 do art.º 2.º do CIRS , (...)».

B) . O impugnante é francês.

C) . Para realizar as várias obras de construção civil em Portugal , a S... abriu representação permanente em Portugal (Lisboa).

D) . E acordou com os seus trabalhadores transferidos , como o impugnante , pagar-lhes um suplemento de abono de ajudas de custo em virtude da transferência de França para Portugal (v. doc. de fls. 31).

E) . Dou aqui como reproduzido o doc. da S... a fls. 31

Mais se deram por NÃO PROVADOS os seguintes factos;

- O suplemento em causa foi para ressarcir as despesas com alimentação , pernoitas e alojamento em virtude da sua permanente deslocação dos escritórios da empresa às obras.

- O domicílio fiscal do impugnante na RAM deveu-se a o impugnante ter , no início da sua prestação de trabalho em Portugal , ter passado semana consecutivas no Funchal.

- O local de trabalho do impugnante era os escritórios da empresa em Lisboa.

- No caso vertente o recorrente imputa , nuclearmente , à decisão recorrida , erro de julgamento quanto à matéria de facto , seja porque deu relevância a prova documental que é inócua ao dirimir do conflito que , no caso , se controverte , -cfr. conclusões 4ª a 7ª - , seja porque a prova testemunhal produzida pela testemunha que arrolou comprova que as quantias em questão e que lhe foram pagas , assumem a natureza de “ajudas de custo”.

- E crê-se que , no essencial , a razão lhe assiste.

- Vejamos em que medida;

- Compulsando o probatório , constata-se que o Mmº Juiz recorrido , deu por demonstrado que o recorrente , sendo cidadão francês , enquanto trabalhador da “S... ... PT Sucursal em Portugal” – como o atesta o conjunto das suas alíneas , mormente das primeiras três, cujo alcance não pode deixar de ser entendido interpenetradamente – acordou com esta a respectiva transferência para o nosso País , mediante e ao que aqui releva , o pagamento de abono de ajudas de custo , nos termos do constante do doc. que constitui fls. 31 dos autos , para que faz expressa remessa e dá por reproduzido.

- Ora , sobre esta matéria , sustenta a recorrente que o documento em questão não permite tal extrapolação , seja porque o mesmo mão emana da sua entidade patronal , seja porque se reporta a ano anterior ao que aqui está em causa.

- No referido documento , - que aliás , se encontra incompleto nos autos e precisamente no que concerne à orientação ali expressa sobre a política de ajudas de custo da empresa no que concerne ao seu pessoal de nacionalidade estrangeira , por norma francesa – , depois de se referir que os “abonos” em causa são calculados de forma distinta consoante o trabalhador esteja deslocado ou transferido do seu local de trabalho , - correspondendo a “deslocação” ao trabalho a realizar , por um ou mais dias , fora do local de trabalho do funcionário , mas pressupondo sempre o respectivo regresso e a “transferência” à mudança do trem de vida do trabalhador para outro local diverso do de origem e , no mínimo , com impossibilidade de previsão do momento do respectivo regresso -, diz-se , designadamente que , no que toca àquele pessoal estrangeiro , o mesmo se tem por transferido , uma vez que o local de trabalho de origem é em França.

- Mas a verdade é que , se tal documento se encontra timbrado , no seu cabeçalho , com os dizeres «S... » , a verdade é que , em rodapé , se identifica tal empresa como sendo a «S..., SA – Sucursal» , com escritório na Estrada ..., na Parede , correspondendo-lhe o n.º de identificação fiscal ..., o que consubstancia realidade diversa daquela a que corresponde a entidade patronal do recorrente , que se identifica como sendo a «S...– Sucursal» , em Portugal , como sede na Avª. ..., ..., em Lisboa e à qual corresponde o NIPC ... , como o atesta informação junta no proc. apenso.

- E assim sendo , parece que , no mínimo e à luz dos elementos coligidos para os autos , se torna inviável ter por assente , como o faz a decisão recorrida , que o recorrente tenha acordado com a sua entidade patronal um suplemento de abono de ajudas de custo de acordo com o teor do doc. de fls. 31 em que se suporta; Tanto mais que no proc. apenso existe um outro doc. , este emitido pela «S..., TP» em que , reportando-se à realidade fáctica discutida nos autos , atesta realidade diversa daquela que a AT e a decisão recorrida , entenderam verificar-se.

- Acresce que , para além do dito doc. de fls. 31 se encontrar incompleto , no seu segmento em que se reporta aos trabalhadores não nacionais ,- e que , nessa medida , se desconhece se , na parte omitida , se contêm referências sobre a matéria em causa , que de alguma forma possam divergir ou excepcionar do entendimento que ali se pode colher , como sustenta o recorrente -, o certo é que se não encontra datado e o recorrente o reporta ao ano de 1995quando , no caso, está em questão o ano de 1996 (e não de 1997 como , certamente por lapso , se refere na conclusão 7ª. do recurso o que , como quer que seja , irreleva á economia do entendimento que ora se explana) , não sendo legítimo concluir que , a ser assim , aquela “política” não possa ter sido alterada , sendo certo que , a manter-se , por um lado , e a ser de imputar doc. de tal teor à entidade patronal do recorrente , não era a este que cabia demonstrar que assim sucedia , uma vez que é “estranho” à respectiva elaboração.

- Mas , como quer que seja , ainda que o doc. de fls. 31 tivesse sido emanado pela entidade patronal do recorrente e correspondesse a entendimento vigente no ano aqui em questão e , nessa medida , lhe fosse de aplicar , a verdade é que ele não se revela antagónico com o que aqui se discute , ou seja , não contende coma circunstância da importância em causa poder ter a natureza de ajudas de custo; É que , se bem se alcança do mesmo , o que dali se pode extrapolar é que os trabalhadores , a quem seja aplicável , de nacionalidade diferente da portuguesa , nomeadamente os franceses , eram de considerar como transferidos , mas apenas no que concerne ao facto de terem vindo de França , local de trabalho de origem , e nessa medida , não excluindo que , por referência ás obras que implicassem deslocação do seu local de trabalho , no nosso País, nos termos da lei , lhe fosse atribuídas ajudas de custo.

- E se assim sucede com a prova documental , no que toca à prova testemunhal também se nos afigura que não foi feita uma criteriosa valoração da mesma.

- É sabido que a força probatória da prova testemunhal é apreciada livremente pelo Tribunal , por força do preceituado no art.º 396.º do C.C.; Mas tal não significa , como é evidente , a consagração legal de qualquer arbitrariedade do julgador naquela apreciação.

- Ou seja , o que de tal preceito resulta é que o juiz não se encontra vinculado a qualquer critério legal de valoração dos depoimentos das testemunhas , antes os deverá avaliar criteriosa e cotejadamente com os restantes elementos de prova trazidos aos autos , no sentido de deles extrapolar a ilação mais consentânea , segundos parâmetros de normalidade adequada e razoabilidade; mas , por isso mesmo , não pode deixar de deles extrair as circunstâncias de facto pertinentes que os mesmos imponham.

- Ora , no desempenho de tal tarefa assume particular relevância as razões de ciência invocadas pela testemunha , ou como doutrina o Prof. Alb. dos Reis (1), a testemunha «Além de dizer o que sabe [...] , deve [...] indicar a razão de ciência e quaisquer circunstâncias que possam justificar o conhecimento dos factos. Razão de ciência quer dizer fonte de conhecimento dos factos. Tem a maior importância esta exigência da lei , porque a razão de ciência é um elemento de grande valor para a apreciação da força probatória do depoimento.

[...].

Tanto apreço ligou a lei ao factor – razão de ciência – que [...] manda que seja, quanto possível especificada»; Diga-se que , o actual art.º 638.º/1 , na sua parte final , para além de determinar , tanto quanto possível , a especificação da razão de ciência , a que alude aquele ilustre mestre , impõe , ainda e nessa mesma medida , a sua fundamentação.

- Ora , a testemunha arrolada pelo recorrente indicou como razão de ciência a circunstância de ser colega de trabalho daquele , sendo certo que se lhe não assacaram quais motivos adequados a afectarem a credibilidade do respectivo depoimento; Ora , naquele seu depoimento referenciou , designada mas , ao cremos relevantemente , que foi ele quem solicitou á administração da empresa que fizesse deslocar o recorrente para a prestação de determinados serviços na RAM na realização da obra de ampliação da pista do aeroporto do Funchal.

- E mais atestou que o local de trabalho habitual do recorrente era na sede da empresa em Lisboa , onde tinha um apartamento onde residia , sendo que , enquanto prestou os seus serviços na referida obra , nela passava 90 a 95% do seu tempo; E ainda referenciou que o facto do seu domicílio fiscal ser na Madeira , se deve a circunstâncias que nada têm a ver com a realidade , sendo que o mesmo corresponde apenas aos estaleiros da empresa na Madeira , onde não havia instalações para que o recorrente ali pudesse ter estabelecido o seu trem de vida.

- Ora , salvo o devido respeito , não se vislumbra , não só , porque nenhuma relevância probatória positiva se deu ao seu depoimento , na medida em que se não divisam outros elementos probatórios que afectem a respectiva credibilidade , mas , mais do que isso , se refira que se não atendeu a tal depoimento , quando refere que o domicílio profissional do recorrente era em Lisboa , com fundamento na circunstância de que «[...] não é isso que se invoca na p.i..».

- Ora , a verdade é que o recorrente no articulado inicial refere ter contratado com a SBTP , para além da sua deslocação para o nosso País , o pagamento de ajudas de custo sempre que tivesse de deslocar a alguma das diversas obras que , aquela , tinha espalhadas pelo País (cfr. art.ºs 3.º a 5.º) , sendo que as importâncias aqui em causa se inserem dentro de tal realidade , por deslocação à Madeira por força da obra de ampliação da pista do aeroporto do Funchal (cfr. art.ºs 37.º a 43.º).

- Crê-se , por isso , que o depoimento testemunhal não foi adequadamente valorado , particularmente se o ponderarmos cotejadamente com os restantes elementos probatórios coligidos para os autos , designadamente e no campo documental , a informação da AT e o documento emanado da SBTP , juntos ao processo apenso.

- Nessa medida e ao abrigo do disposto no art.º 712.º do CPC , altera-se o probatório , com suporte na prova documental e testemunhal , junta e produzida nos autos e no apenso , nos termos mencionados em cada uma das alíneas , julgando-se , nessa medida , serem os seguintes , os;

- FACTOS PROVADOS -

A) . A empresa «S... TP , Sucursal» em Portugal foi objecto de uma acção de fiscalização tributária que concluiu que , aquela procedera ao pagamento , nomeadamente no ano de 1996 , de determinadas importâncias aos seus empregados , a título de ajudas de custo , as quais , para efeitos fiscais , assumiram a natureza de remunerações (cfr. informação de 01FEV09 , no proc. apenso).

B) . Sobre as quantias referidas na alínea que antecede , consignou-se na informação junta ao proc. apenso e para que se remete , designadamente , o seguinte;

«Estas ajudas de custo embora documentadas , em mapas e constantes nos recibos , abrangem todos os dias do mês , não existindo qualquer montante diário uniforme , mas mais de 20 valores diferentes , entre 2.500$00 e 15.200$00 , dividindo o total mensal pelos dias do mês , portanto acima e abaixo dos valores fixados pelas portarias anuais que fixam os montantes para os agentes do Estado.

O contribuinte justifica as ajudas de custo pelo facto de o pessoal se encontrar deslocado nas obras: Aeroporto da Madeira e Metro de Lisboa.

O pessoal de nacionalidade francesa encontra-se registado para efeitos de IRS como tendo domicílio na sua maioria na RF do 8º Bairro Fiscal de Lisboa , área da sede da empresa , e em RF’s da Madeira.

Solicitados ao longo da visita contratos de trabalho para as pessoas envolvidas nunca os mesmos foram apresentados , tendo finalmente sido declarado por escrito , conforme termo de declarações , que os mesmos não se encontravam na sede da empresa em Lisboa.

[...] o pessoal com residência em concelhos da Madeira (Funchal , Santa Cruz , Machico) , desempenha funções nas obras do aeroporto do Funchal.

[...]

Quanto ao pessoal da Madeira , constata-se ter residência na Ilha , e não ter sido apresentado qualquer contrato de trabalho especificando as condições em que o mesmo ali se encontra a trabalhar.

Desta forma , sendo a maioria das pessoas envolvidas pessoal de nacionalidade francesa a trabalhar em Portugal , com remunerações base reduzidas , e Ajudas de Custo de montante considerável , todos os dias do mês , e em montante mensal quase sempre aproximado , conclui-se que as mesmas ajudas de custo mais não são que remunerações.

As mesmas ajudas de custo são igualmente recebidas por pessoal que não está afecto às obras: Director Administrativo , Contabilista , igualmente de nacionalidade francesa.»

C) . Na sequência do referenciado na alínea que antecede vieram a ser efectuadas a correspondentes correcções à matéria colectável dos trabalhadores da recorrente , designadamente do recorrente , em sede de IRS (cfr. docs. de fls. 43 , 45 , 46 , 49 e 50 dos autos , que , aqui , se dão por reproduzidos para todos os efeitos legais).

D) . No que concerne a tais correcções aos trabalhadores da SBTP , esta fez chegar à AT , o doc. que se encontra junto ao proc. apenso e que , aqui , se reproduz para todos os efeitos legais , no qual , aderindo á qualificação dada pela AT aos abonos pagos ao pessoal afecto ás obras do metro em Lisboa , bem como aos funcionários administrativos , mais refere o seguinte;

«[...]

Já se não pode conformar com o mesmo raciocínio , quando aplicado aos trabalhadores afectos ás obras do Aeroporto da Madeira.

Isto porque contrariamente ao que se refere no relatório , os trabalhadores em causa não residem nem nunca residiram na Região Autónoma da Madeira.

A única razão pela qual os trabalhadores em causa possuem aí a sua residência para efeitos fiscais resulta da circunstância de , no início da respectiva prestação de trabalho em Portugal , os mesmos terem passado semanas consecutivas no Funchal , em apoio ao arranque das obras de ampliação do aeroporto , o que determinou que , por motivos de ordem prática , tenham optado por regularizar aí a sua situação.

Não obstante tal circunstância , a verdade é que todos os trabalhadores da respondente residem em Lisboa , ou em concelhos limítrofes , sendo o seu local de trabalho ou domicílio profissional , as instalações desta.

[...]

A tal conclusão não obsta a circunstância de os abonos em causa revestirem um valor fixo , contemplando igualmente os sábados e domingos.

Isto porque [...]» as «[...] razões que motivaram esta forma de atribuição de verbas desta natureza [...]» foram «motivadas pela aplicação , errónea , das regras vigentes em França [...]».

E) . O impugnante , de nacionalidade francesa , é funcionário da «S... Batignolles TP» , tendo vindo exercer funções para o nosso País em 1994 (cfr. depoimento testemunhal de fls. 83/84).

F) . O impugnante, residia com a família em Lisboa , onde tinha um apartamento , exercendo funções da sede da SBTP , nesta cidade (cfr. aludido depoimento e doc. emanado da SBTP constante do proc. apenso).

G) . No ano de 1996 , o impugnante tinha o seu domicílio fiscal na RAM correspondendo aos estaleiros da SBTP naquela Região (cfr. informação da AT junta ao proc. apenso e depoimento da mencionada testemunha).

H) . No ano de 1996 deslocou-se ao Funchal para acompanhamento das obras de ampliação da pista do aeroporto do Funchal , no âmbito do Agrupamento Complementar de Empresas de que era associada a SBTP (cfr. o referido depoimento testemunhal).

J) . Em resultado das correcções a que se faz alusão em C). , veio a ser efectuada a impugnada liquidação adicional de IRS , relativa ao ano de 1997 , de que o impugnante foi notificado em 2001 (confissão do impugnante em 6.º e 7.º da p.i.).

L) . O prazo de pagamento voluntário do imposto terminou em 01DEZ17 (cfr. informação constante da última pág. do proc. apenso).

M) . A presente impugnação deu entrada em juízo em 02FEV14 (cfr. carimbo aposto na primeira pág. do articulado inicial).

- ENQUADRAMENTO JURÍDICO -

- A questão primordial que , aqui , importa resolver , é a de saber qual a natureza a atribuir à verba paga pela SBPT ao recorrido, no ano de 1996 , em consequência do cumprimento de contrato de trabalho que entre ambos foi estabelecido; se a de “ajudas de custo” , como pretende o recorrente , ou , antes e ao invés , se a de complemento remuneratório , com as inerentes implicações ao nível da incidência em sede de IRS , como considerou a AT e foi acolhido pela decisão recorrida.

- Não é questão virgem , antes pelo contrário , foi , já , objecto de apreciação em diversas decisões , particularmente deste Tribunal , e de que decorre o entendimento pacífico de que “ajudas de custo” assumem um carácter compensatório , com o desiderato de reembolsar o trabalhador pelas despesas que teve de suportar a favor da sua entidade patronal , por motivos de deslocações ou novas instalações ao serviço desta , afastando , assim , qualquer correspectividade entre a sua percepção e a prestação de trabalho.

- Por outro lado , em tal noção se esgotam os pressupostos à qualificação das verbas que estejam em causa , como ajudas de custo ou como complemento remuneratório , revestindo , por isso , relevância , a existência de suporte documental apenas no âmbito da prova.

- Ora , a verdade é que , como tem doutrinado o STA , a prova da factualidade caracterizadora de uma qualquer verba como ajuda de custo , atento o preenchimento do respectivo conceito nos termos já referenciados , pode ser feita por qualquer dos meios probatórios admitidos em direito ou , o que é o mesmo que dizer que , não carece de ser feita por via documental , que , nessa medida , não se revela imprescindível à respectiva demonstração.

- E com esta outra questão relativa à prova prende-se outra temática relativa á respectiva repartição entre as partes litigantes ou , dito de outra forma a de saber como se reparte o ónus da prova no desiderato de se apurar se , no caso vertente , estão , ou não , em causa “ajudas de custo”.

- Ora , à solução a dar a esta última questão , releva considerar , desde logo o regime de tributação vigente no nosso ordenamento jurídico; Na realidade , de acordo com tal regime , impera como princípio regra da tributação , o do método declarativo , em razão do qual o legislador colocou “nas mãos” dos contribuintes a iniciativa no procedimento de apuramento , fixação e pagamento de impostos , sendo , nessa medida e por princípio , merecedoras de crédito as declarações prestadas em tal sentido.

- Tal sistema , no entanto , assenta num pressuposto qual seja o de uma cooperação estreita entre a AT e o contribuinte , visando-se alcançar a tributação dos rendimentos reais do último , pelo que e sem embargo do que acima se referiu quanto ao “regime-regra” , o legislador não deixou de facultar à AT , sempre que aquela cooperação devida se frustre por parte do contribuinte , o recurso a meios alternativos , sob pena de , assim não sucedendo , se colocar nas mãos dos contribuintes a decisão ilegítima e ilegal de pagarem ,-a pagarem-, apenas o montante de impostos que entendessem.

- Assim e à luz do que se vem de referir pode-se , desde já , afirmar que é á AT que cabe o dever de demonstração da ocorrência «[...] dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação , designadamente se agressiva (positiva e desfavorável) [...]» impendendo , ao invés «[...] ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto , quando se mostrem verificados esses pressupostos [...]» (2); Este entendimento, no entanto , tem de ser temperado com o princípio da descoberta da verdade material e , por consequência , também , com o da oficiosidade de investigação e indagação das provas , que rege o procedimento tributário.

- E desta conjugação resulta que o ónus da prova , nos termos antes referidos, não assume , no caso , uma natureza formal ou adjectiva , mas , antes substantiva ou material de que resulta que , apesar de nenhuma das partes ter uma particular incumbência de provar o que quer que seja , a decisão final não pode , no entanto e pela impossibilidade legal de manutenção de um “non liquet” , deixar de desfavorecer a parte que se encontrava onerada á prova dos necessários e relevantes factos.

- Transpondo , para o caso ”sub judice” , o entendimento que se acabou de expor , logo resulta que era à AT que se impunha demonstrar a ocorrência de circunstancialismo de facto justificativo de uma não aceitação da declaração de rendimentos do contribuinte ,-no caso traduzida numa ausência de menção à importância aqui em causa como sujeita a tributação em sede de IRS-, e ao recorrente e quando assim aconteça que apesar da regularidade formal de actuação da AF , ainda assim o entendimento que ela venha sufragar não tem aderência à realidade.

- Ora , crê-se que a AT não logrou demonstrar a ocorrência de tal circunstancialismo.

- Assim compulsando a informação que se encontra junta ao processo apenso levada ao probatório e onde se enuncia a fundamentação substancial aduzida pela AT para proceder ás correcções em causa , verifica-se que , no essencial elas repousam na circunstância da maioria dos indivíduos a quem foram feitas serem de nacionalidade francesa , como o recorrente , a trabalharem no nosso País , com remunerações base consideradas reduzidas e com ajudas de custo de montante elevado, abrangendo todos os dias do mês e montantes mensais quase sempre aproximados.

- Ora se bem que as ajudas de custo devam , por princípio , corresponder a montantes inferiores á remuneração base e a dias certos diferentes e inferiores aos dias normais de trabalho , a verdade é que a simples verificação de tais circunstâncias , por si só , não legitimam que se conclua não se tratar de ajudas de custo mas de complemento remuneratório , desde logo quando a deslocação , quer pela distância e/ou quer pela dificuldade de comunicação , se revele , como no caso vertente , (entre o continente e a RAM) , inviável ou excessivamente oneroso para permitir um usual regresso ao local de trabalho a que o funcionário se encontre adstrito.

- O que releva , pois e primordialmente , é que o funcionário , para o exercício das respectivas funções , se encontre sediado em determinado local e que , por força do exercício dessas mesmas funções , se veja obrigado a deslocar-se , no interesse da entidade patronal , a outro ou outros locais , que , em razão da sua distância , implique que suporte despesas , com deslocações e/ou alojamento que competem ser suportadas , nos termos da lei ,-nessa medida não carecendo de estarem previstas no respectivo contrato de trabalho-, por aquela última.

- Por consequência , para que a AT se visse legitimada a actuar como actuou, era mister que tivesse indícios que o local de trabalho onde o recorrente se encontrava colocado , no ano de 1996 em causa , foi na RAM , uma vez que se não questiona que , de facto e nesse ano , o recorrente aí tenha estado a trabalhar como funcionário da SBTP; Contudo o único elemento concreto que aponta nesse sentido reside no facto de o recorrente ter o seu domicílio fiscal naquela Região Autónoma.

- Só que o que relva , para o efeito aqui em questão , é o domicílio profissional e não o domicílio fiscal , sendo manifesto que este último não implica , necessariamente , uma correspondência com aquele.

- Ora a verdade é que , as ajudas de custo em questão , como a própria AT se deu conta , estavam devidamente documentadas e constavam dos recibos , sendo certo que , confrontada a SBTP com o entendimento da AT , no sentido de vir a corrigir , como corrigiu , os rendimentos colectáveis dos seus funcionários , como , no caso , do recorrente , veio informar que eles tinham o respectivo domicílio profissional em Lisboa , destinando-se aquelas ao pagamento das despesas que eles , necessariamente , tinham de suportar com alimentação e alojamento , na Madeira , donde , como é um axioma , não podiam necessária e normalmente regressar a Lisboa , pela impraticabilidade , desde logo económica , de tal solução.

- Adjuvantemente refere-se , ainda , naquela informação que tendo sido solicitados os contratos de trabalho , veio a ser referido que os mesmos se não encontravam na sede da empresa em Lisboa.

- Ora , se bem que se não atribua uma relevância especial aos contratos de trabalho em causa , uma vez que sendo as ajudas de custo um direito decorrente da verificação do condicionalismo de facto estipulado na lei e não de qualquer acordo de vontades entre empregado e entidade empregadora e não se questuionando, por um lado , que o recorrente exerceu funções , no ano em causa na Madeira e tendo em linha de conta , por outro , que a entidade patronal , confirmou a alegada colocação daquele , para efeitos de exercício da sua actividade laboral como sendo em Lisboa , a verdade é que estando nós no âmbito de correcções aos rendimentos declarados pelo impugnante, era a este ou , pelo menos , era também a este , que teria de ser solicitada a apresentação do seu contrato de trabalho , o que como decorre daquela informação não foi feito.

- Ou seja , crê-se que as circunstâncias em que se estribou a AT não permitem extrapolar a conclusão de que , em 1996 , e durante o período em que se encontrou a trabalhar na Madeira , o recorrente estava em tal Região , e não em Lisboa , colocado pela sua entidade empregadora , o que consubstancia o cerne da questão , pois ninguém questiona que a ocorrer a primeira hipótese , como o entendeu a AT , a importância em causa não podia deixar de ser qualificada como complemento remuneratório , ao passo que , e ao invés , a verificar-se a segunda hipótese defendida pelo impugnante , este tinha irrecusável direito ao abono de ajudas de custo.

- Em nosso entender crê-se que a prova produzida nos autos é , como já deixámos apontado , adequada á conclusão de que o recorrente , tendo estado a trabalhar na Madeira , tinha , no entanto , o seu normal local de trabalho , por aí ter sido colocado , por transferência , em Lisboa; Como quer que seja , para quem entenda que tal questão não se encontra esclarecida , restando qualquer dúvida quanto ao domicílio profissional do recorrente , no ano de 1996 , ela tem de se revelar desfavorável à AT , uma vez que se não vislumbra qualquer conduta , por parte daquele susceptível de consubstanciar a violação ou ruptura do seu dever de colaboração com a AT , adequada ao afastamento da credibilidade do que mencionou na respectiva declaração de rendimentos.

- E , assim sendo , forçoso se impõe concluir que a liquidação impugnada se não pode manter na ordem jurídica , nos moldes em que foi efectivada; Contudo , está , também , demonstrado que o impugnante recebeu a importância em causa , por referência a todos os dias dos meses do calendário a que se referem.

- Ora , nos termos da lei , o pagamento de quaisquer importâncias , ainda revestindo todas as características das “ajudas de custo” , atentos os considerandos acima referenciados , e por dias sucessivos , apenas serão atendíveis , para efeitos fiscais , na medida em que não excedam o período de noventa dias seguidos , sendo a continuação da deslocação para além de tal limite temporal está , desde logo e além do mais , condicionado a despacho do ministro da tutela (cfr. art.º 14.º do DL 248/94OUT07).

- Por outro lado , nos termos do (excerto) relatório transcrito em B). do probatório , das importâncias pagas pela entidade patronal do recorrente aos seus funcionários a título de ajudas de custo , algumas há que excederam os limites legais atendíveis.

- Ora a verdade é que , quer nestes autos , quer no apenso , não existem quaisquer elementos que indiciem se as quantias aqui em questão , ainda que revestindo a natureza de ajudas de custo , nos termos acima referenciados , se excedem , ou não , por um lado , os limites legais , e , por outro , aquele período de noventa dias e, na afirmativa , em que medida , já que só quando se compreendam dentro dos aludidos limites e lapso temporais , é que importarão a possível ilegalidade do acto tributário sindicado.

- Impõe-se , assim , diligenciar pelo apuramento de tais circunstâncias de facto para que , em face do regime jurídico acima delineado , se poder proferir decisão de mérito.

- D E C I S Ã O -

- Nestes termos acordam , os Juizes da Secção de Contencioso Tributário deste TCAS em , anular a decisão recorrida , para que , em 1ª instância se procedam às complementares diligências que se revelem necessárias ao apuramento dos aludidos factos , com subsequente prolação de nova decisão de mérito.

- Sem custas.

Lisboa, 16 de Dezembro de 2004

Ass: Lucas Martins

Ass: Eugénio Sequeira

Ass: Francisco Rothes

(1) Cfr. CPC , anotado , vol. IV , págs. 442 , em anotação ao art.º 641.º , correspondente ao vigente art.º 638.º , mas , a este , aplicável.

(2) Cfr. , entre outros , o Ac. deste Tribunal de 02JUN04 , tirado no Rec. n.º 3.279/00.