Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. “A………………, SA”, com os demais sinais nos autos, veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do TAF de Penafiel que julgou improcedente a reclamação por si deduzida contra decisão do órgão da execução fiscal que recusou o efeito suspensivo a execuções fiscais contra si instauradas para cobrança coerciva de IMI dos anos de 2008 a 2010, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
Iª) O presente recurso deve ter efeito suspensivo da decisão recorrida, caso contrário perder-se-ia o seu efeito útil.
IIª) Assim, deve ser admitido com efeito suspensivo, nos termos do disposto na parte final do nº. 2 do artigo 286º do CPPT.
IIIª) A pendência da AAE que corre termos no TAF do Porto sob o nº 1313/11.1BEPRT, em que é pedida anulação do indeferimento do requerimento para não sujeição a IMI nos anos de 2008, 2009 e 2010 é meio idóneo subsumível ao nº1 do artigo 169º do CPPT e ao nº 1 do artigo 52º. da LGT, para obter a suspensão dos PEF’s referentes às liquidações de IMI desses mesmos anos, desde que exista garantia ou penhora prestada nos autos de execução fiscal.
IVª) A procedência da ação acabada de referir tem como consequência imediata a anulação de tais liquidações, desde logo, por consequência do pedido formulado naquela ação, mas também por virtude do disposto no artigo 100º da LGT que estabelece o princípio da reconstituição da situação tributária.
Vª). A sentença recorrida violou o disposto nos artigos 169º do CPPT e 52º da LGT.
VIª) A administração mudou de entendimento em relação à verificação das condições para a suspensão dos PEF’s.
VIIª) Se a reclamação graciosa e o recurso hierárquico para revogação do despacho de indeferimento da isenção de IMI são considerados meios idóneos para obter a suspensão do PEF, então a ação administrativa especial interposta com o mesmo objetivo também deve ser considerada idónea a tal desiderato.
VIIIª) Até 13/03/2013, a administração fiscal entendeu que a pendência da ação administrativa especial, conjugada com o bem penhorado, preenchia os requisitos para a suspensão dos PEF’s.
IXª). A administração fiscal mudou de entendimento numa altura em que a reclamante já não tinha prazo para proceder à impugnação das liquidações que originaram as dívidas exequendas.
Xª) Neste caso, concreto, a mudança de entendimento operada por parte da administração fiscal viola de modo grave e censurável o princípio da confiança nos atos da administração e os princípios da proporcionalidade e da justiça.
XIª) Ao não decidir no sentido referido, a sentença recorrida violou também os artigos 55º da LGT e 48º do CPPT.
Nestes termos, deve este recurso ser considerado procedente, revogando-se a sentença recorrida e, julgando-se a reclamação procedente, deve ser determinada a manutenção da suspensão dos processos de execução fiscal referentes à cobrança do IMI dos anos de 2008, 2009 e 2010, até que seja proferida decisão transitada em julgado nos autos de ação administrativa comum que correm termos no TAF do Porto sob o nº 1313/11.1BEPRT
Como é de inteira JUSTIÇA
2. O MºPº emitiu o parecer que consta de fls. 296 no qual, louvando-se em doutrina e jurisprudência, se pronuncia pela procedência do recurso, uma vez que a ação administrativa especial não deixa de ser um recurso contencioso para efeitos da suspensão da execução
3. Com interesse para a decisão foram dados como provados em 1ª instância os seguintes fatos:
1º) A Reclamante requereu à Autoridade Tributária e Aduaneira, em 21.11.2008, a não sujeição a IMI, pelo período de três anos, de doze frações (frações autónomas A, B, O, D, E, E, G, H, I, J, L E M) de um prédio urbano constituído em propriedade horizontal sito na Rua ………, ……. e Rua ………., ………, na freguesia de …….., no Porto, inscrito na respetiva matriz predial urbana sob o artigo 8 (atual 1709).
2º) O fundamento de tal requerimento de não sujeição a IMI sustentou-se na alínea e) do nº 1 do artigo 9º do CIMI.
3º) Tal requerimento foi indeferido pelo Serviço de Finanças do Porto - 2, por ofício datado de 18.02.2009, remetido à Reclamante.
4º) Inconformada com a decisão acabada de referir, a Reclamante apresentou recurso hierárquico dessa decisão de indeferimento, o que fez em 25.03.2009.
5º) Por Despacho de 07.12.2010, a Subdiretora-Geral da, então, Direção Geral dos Impostos, indeferiu o recurso hierárquico em causa.
6º) Inconformada, a aqui reclamante apresentou Ação Administrativa Especial em matéria tributária, a qual deu entrada em 26.04.2011 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, com o nº 1313/11.1BEPRT.
7º) A qual se encontra pendente.
8º) Em 31.10.2009, foi instaurado o processo de execução fiscal n° 1813200901050699 à ora reclamante, por falta de pagamento do IMI do ano de 2008, no montante de € 23.476,48, referente a onze frações autónomas do artigo 1709 urbano da freguesia de ……….., concelho do Porto.
9º) Por requerimento datado de 22.12.2009, a ora reclamante solicitou a suspensão da execução, nos termos dos artigos 169° e 199°, do CPPT, até que fosse proferida decisão no âmbito de recurso hierárquico interposto da decisão de indeferimento do pedido de não sujeição de IMI - cfr. doc. de fls. 35 dos autos.
10º) Em tal requerimento ofereceu como garantia a penhora sobre o artigo 2119-FN, urbano da freguesia de ………, concelho de Vila Nova de Famalicão.
11º) Por despacho do Chefe do serviço de finanças de Marco de Canaveses de 29.12.2009, foi ordenada a suspensão da execução - cf. doc. de fls.16 verso dos autos.
12º) Em 24.05.2010, foi instaurado o processo de execução fiscal n° 183201 001022393, por dívidas de IMI do ano de 2009 (1 prestação), referentes a diversas frações autónomas do artigo urbano 1709 da freguesia de ………, concelho do Porto - cfr. doc. de fls. 28 verso e 30 dos autos.
13º) A ora reclamante prestou garantia e requereu a suspensão dos autos, com fundamento na pendência do referido recurso hierárquico (artigo 2°) e, no facto de ter deduzido reclamação graciosa da liquidação do IMI de 2009.
14º) Por despacho do Chefe do serviço de finanças de Marco de Canaveses de 25 de junho de 2010, foi determinada a suspensão dos autos - cfr. doc. de fls. 54 dos autos.
15º) - Por falta de pagamento da prestação de setembro de 2010 da liquidação de IMI referente a onze frações autónomas do artigo 1709 urbano da freguesia de ……………., concelho do Porto, foi instaurado contra a ora reclamante o processo de execução fiscal nº 1813201001043641.
16º) O qual foi suspenso em 16.11.2010.
17º) Em 22.05.2011 foi instaurado contra a ora reclamante o processo de execução fiscal n° 1813201101025619, relativo à falta de pagamento, no mês de abril de 2011, da 1ª prestação da liquidação de IMI do ano de 2010, referente a diversas frações do artigo 1709 urbano de …………….
18º) Por falta de pagamento da prestação de setembro da referida liquidação, foi instaurado contra a ora reclamante o processo de execução fiscal nº 1813201101053914 em 23.10.2011.
19º) Do processo de execução fiscal n° 1813201101053914 faz parte uma outra certidão de dívida, no montante de € 1.195,52, relativa ao artigo 4430 urbano, da freguesia da ………, concelho de Vila Nova de Gaia.
20º) Foi efetuada uma correção de liquidações de anos anteriores, relativamente ao artigo 4430 urbano da freguesia da ………, referente ao ano de 2010, cuja falta de pagamento deu origem à instauração em 25.06.2011 do processo de execução fiscal n° 3201101032348.
21º) Em 26.04.2011, a ora reclamante deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, de Ação Administrativa Especial, na qual requereu a condenação da administração tributária (AT) a reconhecer que o IMI liquidado para os anos de 2008, 2009 e 2010, em relação às diversas frações do artigo 1109, urbano da freguesia de ……………, concelho do Porto, não é válido.
22º) A ora reclamante deduziu Reclamação Graciosa no serviço de finanças de Vila Nova de Gaia, com o fundamento de que só em 04.03.2011 passou a ser proprietário do imóvel inscrito na matriz predial urbana da freguesia da …………, concelho de Vila Nova de Saia, sob o artigo 4430, pelo que, não sendo proprietária do imóvel nos anos de 2009 e 2010, as liquidações efetuadas para esses períodos de imposto deveriam ser anuladas.
23º) Em relação a todos os processos de execução fiscal supra referidos, a ora reclamante requereu a suspensão dos autos e apresentou garantia.
24º) Relativamente ao processo de execução fiscal n° 1813201101025619 foi determinada a suspensão dos autos por despacho de 13.06.2011 - cfr. doc. de fls. 62 verso dos autos.
25º) O processo de execução fiscal nº 1813201101032348 foi suspenso por despacho do OEF de 29 de julho de 2011 - cfr. doc. de fls. 85 dos autos.
26º) No processo de execução fiscal n.º 1813201101053914 foi determinada por despacho de 23.11.2011 a sua suspensão - cfr. doc. de fls.104 verso dos autos.
27º) O recurso hierárquico que esteve na origem da suspensão dos referidos processos de execução fiscal n° 1813200901050699 e 183201001022393 foi indeferido.
28º) As reclamações graciosas referidas foram extintas por indeferimento ou arquivamento, não tendo delas resultado a anulação de qualquer das liquidações colocadas em crise.
29º) O despacho a ordenar a reativação dos processos de execução fiscal em causa foi notificado à ora reclamante pelo ofício 784/1813-30 de 13.03.2013.
30º) Despacho do qual vem a ora reclamante apresentar reclamação.
31º) A reclamante, nos termos do disposto no nº 1 do artº 79°, do CPPT, com vista a que a reclamação possa ser decidida conjuntamente em relação a todos os processos de execução fiscal em causa, solicitou a apensação das execuções fiscais.
32º) O OEF procedeu à referida apensação, tendo sido eleito processo principal o PEF n° 181320090105069.
4. Cumpre agora decidir.
5. Nas conclusões 1ª e 2ª das alegações a recorrente pede o efeito suspensivo do presente recurso, uma vez que a não ser assim, perder-se-ia o efeito útil.
Ora, estando em causa uma reclamação de decisão do órgão da execução fiscal, com subida imediata, o efeito do recurso tem de ser suspensivo, já que, a não ser assim, o recurso perderia a sua utilidade.
Assim, o recurso tem efeito suspensivo.
5.1. A única questão a conhecer no presente recurso - e identificada na conclusão III das alegações - é a de saber se a pendência da AAE que corre termos no TAF do Porto sob o nº 1313/11.1BEPRT, em que é pedida anulação do indeferimento do requerimento para não sujeição a IMI nos anos de 2008, 2009 e 2010 é meio idóneo subsumível ao nº 1 do artigo 169º do CPPT e ao nº 1 do artigo 52º da LGT, para obter a suspensão dos PEF’s referentes às liquidações de IMI desses mesmos anos, desde que exista garantia ou penhora prestada nos autos de execução fiscal.
Conforme resulta de fls. 18 dos autos, o despacho reclamado decidiu dar sem efeito a suspensão da execução por sobre os autos impender uma ação administrativa especial, resultante de indeferimento de recurso hierárquico anterior e não do pagamento em prestações, reclamação, recurso, ou impugnação à execução, não sendo posta em causa a exigibilidade, nem a legalidade da liquidação, mas sim o reconhecimento de uma isenção. Deste modo, não se verificam os pressupostos constantes dos artºs 52º da LGT e 169º do CPPT para a manutenção da suspensão dos processos de execução fiscal em causa nos autos.
A decisão recorrida indeferiu a reclamação, confirmando a decisão do órgão da execução fiscal, louvando-se na seguinte argumentação:
A doutrina tem entendido que a ação administrativa especial não tem virtualidade suspensiva em virtude de se não destinar a colocar em causa a legalidade da dívida exequenda ou a sua exigibilidade. Assim está afastada a possibilidade de enquadramento da AAE no âmbito do nº 1 do artº 169º do CPPT, dado que a suspensão da execução fiscal depende do meio processual ter “por objeto a legalidade da dívida exequenda” (cfr. Jorge Lopes de Sousa- CPTT, anotado e comentado, 6ª edição , 2011, III Volume, pág. 216).
Neste mesmo sentido se tem pronunciado a jurisprudência – cfr. Acórdão do STA, de 28.04.2010- Processo nº 0229/10.
Sendo assim, a decisão do OEF ao negar a suspensão da execução cumpriu o quadro legal.
A recorrente, por sua vez, entende que, se a reclamação graciosa e o recurso hierárquico para revogação do despacho de indeferimento da isenção de IMI são considerados meios idóneos para obter a suspensão do PEF, então a ação administrativa especial interposta com o mesmo objetivo também deve ser considerada idónea a tal desiderato.
Isto até porque a procedência da ação administrativa especial tem como consequência imediata a anulação de tais liquidações, desde logo, por consequência do pedido formulado naquela ação, mas também por virtude do disposto no artigo 100º da LGT que estabelece o princípio da reconstituição da situação tributária.
E, aliás, até 13/03/2013, a administração fiscal entendeu que a pendência da ação administrativa especial, conjugada com o bem penhorado, preenchia os requisitos para a suspensão dos PEF’s, tendo mudado de entendimento numa altura em que a reclamante já não tinha prazo para proceder à impugnação das liquidações que originaram as dívidas exequendas.
Ora, esta mudança de entendimento por parte da administração fiscal viola de modo grave e censurável o princípio da confiança nos atos da administração e os princípios da proporcionalidade e da justiça.
Vejamos então se a decisão recorrida deve ou não manter-se.
6. No caso concreto dos autos a recorrente pretendia a isenção de IMI, ao abrigo do disposto no artº 9º, nº 1, alínea e) do respetivo Código, a qual lhe foi indeferida (fato 3º do probatório).
Desse ato de indeferimento a recorrente apresentou recurso hierárquico (fato 4º do probatório).
Tal recurso hierárquico foi indeferido (fato 5º do probatório).
Inconformada com esse indeferimento, a recorrente apresentou Ação Administrativa Especial em matéria tributária, a qual deu entrada em 26.04.2011 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, com o nº 1313/11.1BEPRT, e na qual pediu a condenação da administração tributária a reconhecer que o IMI liquidado para os anos de 2008, 2009 e 2010, não é válido (fatos 6º e 21º do probatório).
Resulta ainda do fato 28º do probatório que as reclamações graciosas deduzidas pela recorrente foram exitintas por indeferimento ou arquivamento.
6.1. Como é sabido, a execução fiscal só pode ser suspensa nos casos expressamente previstos na lei.
E, sobre esta matéria, os artºs 52º da LGT e 169º do CPPT, estabelecem, respetivamente, o seguinte:
“1-A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros. (Este número tem redação dada pelo artº 83º Lei nº 67-A/2007, de 31 de dezembro).
2- A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias“.
“1- A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objeto a legalidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente.
2- A execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o ato, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda. (Este número e os nºs 4 a 7, 9 e 11 têm redação dada pelo artº 120º da Lei nº 3-B/2010, de 28 de abril, que entrou em vigor no dia seguinte ao da sua publicação - v. o seu artº 176º).”
Daqui resulta então que a suspensão da execução só é admissível desde que esteja em causa a legalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda.
Ora, na ação administrativa especial deduzida pela recorrente não se discute a legalidade ou inexigibilidade da dívida, mas sim a denegação de um benefício fiscal, enquadrando-se tal situação nº artº 97º, nº 1, alínea p) do CPPT.
Sobre matéria semelhante se debruçou também o acórdão deste STA, de 01.10.2008, proferido no processo nº 0664/08, no qual ficou escrito, para além do mais, o seguinte:
“Ora, na verdade, a “legalidade da dívida exequenda”, a que se refere o n.º 1 do aludido 169.º, “constitui um conceito mais lato do que o de “legalidade da liquidação da dívida exequenda”, pois abrangerá, além dos obstáculos à execução coerciva da dívida exequenda que derivam de vícios da liquidação, todos os outros obstáculos legais a que a dívida possa ser coercivamente executada, isto é, os fundamentos de inexigibilidade enquadráveis no artigo 204.º do CPPT - cfr. anotação 3 ao artigo 169.º do CPPT, anotado e comentado, de Jorge Lopes de Sousa, 5.ª edição, a fls. 171.
A este mesmo propósito escreve o mesmo autor na anotação 2 ao mesmo artigo - “Esta suspensão está prevista genericamente no artº. 52º da LGT para os casos de pagamento em prestações, reclamação, recurso, impugnação da liquidação e oposição à execução que tenham por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda.
Por isso, é inequívoco que a possibilidade da suspensão aqui prevista não se reduz aos casos em que esteja em discussão a legalidade da dívida exequenda, em sentido estrito, como reflexo da legalidade da liquidação subjacente à dívida exequenda, mas abrangerá todos os casos em que esteja em causa a legalidade da sua cobrança, seja contra os responsáveis originários, seja contra os subsidiários”.
No entanto, da não taxatividade dos meios procedimentais e processuais previstos no artigo 169.º do CPPT não decorre que a questionada ação especial para impugnação de normas possa ter a virtualidade de suspender a execução fiscal, uma vez prestada garantia.
De facto, como consta do probatório nos pontos 3, 4, 5, 6, 7, quer a impugnação judicial da liquidação da taxa devida pela ocupação da via pública em causa nos autos foi julgada improcedente por acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, transitado em julgado, quer a oposição à execução fiscal que fora deduzida foi liminarmente rejeitada, por intempestiva, decisão esta confirmada pelo Tribunal Constitucional.
Significa isso que a recorrente já esgotou todos os meios procedimentais e processuais que tinha ao seu dispor para colocar em causa a legalidade da dívida exequenda e que poderiam relevar para efeito da suspensão da execução ao abrigo do aludido artigo 169.º.
E certo é que essa legalidade da dívida exequenda não poderá ser afetada por qualquer decisão que venha a ser proferida na ação administrativa especial para impugnação de normas, posto que afrontaria os casos julgados formados nas decisões judiciais acima referidas.
Como escreve Jorge Lopes de Sousa na obra já acima mencionada, na anotação 17.ª, ao artigo 97.º do CPPT – “A retroatividade da declaração de ilegalidade não afeta os casos julgados, nem os atos administrativos que entretanto se tenham tornado inimpugnáveis, salvo decisão em contrário do tribunal, quando a norma respeite a matéria sancionatória e seja de conteúdo mais favorável ao particular (artigo 76.º, n. 3 do CPTA). Bem se andou, portanto, na sentença ao julgar improcedente a reclamação. Improcedem, deste modo, as conclusões 31.ª a 41.ª”
Também no caso dos autos, esgotados os meios de reação contra a legalidade ou exigibilidade da dívida exequenda, a ação administrativa especial para obtenção da isenção, não contende com esta legalidade ou inexigibilidade, já que as liquidações não foram atacadas com fundamento em qualquer ilegalidade.
É certo que, se vier a ser dada razão à recorrente na ação administrativa especial, as liquidações poderão vir a ser anuladas. Porém, essa anulação não terá a ver com ilegalidade da liquidação, antes com fundamento na isenção.
E, no caso de os respetivos valores estarem pagos, poderão vir a ser devolvidos.
Porém, a questão que se discute na ação administrativa especial, nada tem a ver com a legalidade ou inexigibilidade da dívida e, por isso, não pode constituir fundamento da execução fiscal.
E, para o caso, é irrelevante que a execução tenha ficado suspensa durante algum tempo já após instaurada a ação administrativa especial, uma vez que, em qualquer momento, podia cessar essa suspensão por não existir fundamento legal para a mesma.
Deste modo, bem andou a decisão recorrida ao confirmar a decisão do órgão da execução fiscal de não suspensão da execução após cessados os procedimentos ao abrigo da qual a mesma se manteve suspensa.
7. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida que indeferiu a reclamação do órgão da execução fiscal que ordenou a prossecução da mesma.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 18 de dezembro de 2013. – Valente Torrão (relator) – Ascensão Lopes – Francisco Rothes.
