168/17.7BCLSB - Tribunal Central Administrativo Sul

1.ª Ocorre o vício de omissão de pronúncia, em relação a questão relacionada com erro nos pressupostos do acto de liquidação, quando o tribunal deixa de averiguar, em concreto, a existência de uma alegada divergência entre a realidade e a matéria de facto que é pressuposto do acto. 2.ª Não supre tal vício a mera identificação da questão num capítulo da decisão.

168/17.7BCLSB ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL: Relatório 1.1. As partes e o objecto do recurso J……… e M………., não se conformando com a decisão do Tribunal Arbitral que, em processo arbitral constituído ao abrigo do disposto no art.º 10.º, n. os 1 e 2, do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011 , de 20 de Janeiro, negou procedência ao pedido de pronúncia arbitral sobre o acto de liquidação de IRS do ano de 2015, vieram interpor impugnação dessa decisão, contra a Autoridade Tributária e Aduaneira , tendo rematado as respectivas alegações com estas conclusões: 1.ª Os Impugnantes tiveram o ensejo de invocar perante o Tribunal que, tanto na decisão administrativa como no acto tributário sobre o qual aquela incidiu, a AT não teve qualquer preocupação de verificar se estavam ou não cumpridos os pressupostos factuais legitimadores da tributação. 2.ª Estava em causa, portanto, uma relevantíssima questão atinente aos pressupostos de facto do acto tributário — como resulta de Jurisprudência deste mesmo Tribunal Central Administrativo 5 . 3.ª O Tribunal Arbitral limitou-se a concluir que não reconhece a errada interpretação legal apontada pelos Impugnantes — o que faz através da simples remissão para a posição defendida pela AT e sem apreciar o invocado vício. 4.ª Vale isto por dizer que o Tribunal Arbitral não conhece do erro nos pressupostos de facto, nem qualquer uma das suas invocadas vertentes — mormente no que tange a construção de presunções de imputação de rendimentos sem atender a realidade dos factos ou a distribuição do ónus probatório no que tange a verificação dos pressupostos materiais onde repousa o acto tributário. 5.ª Essa omissão de pronúncia influi indelevelmente no sentido da decisão da causa e, sobretudo, obsta a tutela jurisdicional pretendida pelos Impugnantes. 6.ª E que, para decidir pela manutenção do acto tributário na ordem jurídica, o Tribunal tinha necessariamente de sindicar se, de facto e em concreto, as mais e menos-valias que resultam da alienação dos títulos em causa estão relacionados, CONJUNTA OU SEPARADAMENTE com ambos os Impugnantes. 7.ª A omissão de pronúncia constitui fundamento de impugnação da sentença arbitral — conducente a sua anulação (Art. 28.º n. º 1 c) do RJAT). 8.ª Os Impugnantes invocaram que a AT pretende efectuar uma interpretação extensiva ou aplicação analógica em matéria de incidência — na medida em que aplica o critério de dedução de perdas em caso de englobamento a determinação da matéria colectável - o que não é permitido pela Lei e Constituição 6 . 9.ª O Tribunal Arbitral, pese embora admita que um preceito relativo ao regime de dedução de perdas foi aplicado para efeito da determinação da mais-valia sujeita a imposto, entende que não esta em causa uma aplicação analógica com base no argumento de que a norma aplicada não padece de qualquer lacuna. 10.ª Todavia, como é bom de ver, ao assim decidir o Tribunal incorre numa contradição lógica, na medida em que, quando esta em causa o preenchimento de lacunas, a sindicância quanto a existência de lacuna é efectuada tendo por referência o teor da norma preenchida (artigo 43.º CIRS) e não, como é obvio, o teor da norma utilizada para o seu preenchimento (artigo 55.2 CIRS). 11.ª A contradição entre os fundamentos e a decisão constitui fundamento de impugnação da sentença arbitral — conducente a sua anulação (Art. 28.º n.º 1 b) do RJAT). A Autoridade Tributária e Aduaneira contra-alegou, pugnando pela manutenção da decisão impugnada. b) As questões essenciais a decidir são: ¾ Saber se ocorre omissão de pronúncia e contradição entre os fundamentos e a decisão na decisão impugnada. Fundamentação 2.1. De facto Em 15-05-2017 os recorrentes apresentaram no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) um pedido de constituição de tribunal arbitral, tendo em vista a declaração de ilegalidade e anulação da liquidação de IRS de 2015 n.º 2015…… , no valor a pagar de €11.342,25; Na petição os requerentes alegaram que a liquidação padecia de vício de forma, por preterição da formalidade legal de audiência prévia; A este respeito consta dos artigos 22.º e 23.º da petição o seguinte: Por força do referido reconhecimento constitucional do direito de audiência, aquela formulação – com bas e na declaração do contribuinte ͟ - deve ser interpretada com o alcance de apenas dispensar a audição quando a liquidação for efectuada em sintonia com a posição que decorre da declaração do contribuinte, nos aspectos factual e jurídico. Logo, nos casos em que a liquidação seja elaborada com base nos elementos factuais constantes da declaração do contribuinte, mas com diferente enquadramento jurídico, sobre o qual o interessado não tenha tido oportunidade de se pronunciar, por imperativo constitucional não poderá dispensar-se a audição do contribuinte antes de efectuar a liquidação 4 ”. Alegaram anda que “para a determinação do imposto devido, haverá de atender-se à sua efectiva capacidade contributiva; Os artigos 53.º a 73.º da petição são do seguinte teor: No caso em apreço, a AT não teve qualquer preocupação de verificar se estão ou não cumpridos os pressupostos factuais legitimadores da correcção que efectua. Desde logo, a AT olvida que, nos termos do disposto no artigo 124.º do CIRS, são as entidades bancárias que declaram a realização de operações de alienação de valores mobiliários. Concretamente, como resulta do ponto 36 do projecto de decisão, a parte significativa das menos-valias desconsideradas pela AT – e imputadas ao Impugnante marido – foram declaradas pelo Banco B… , pessoa n.º 501….. . . De igual modo, como resulta do mesmo ponto, uma parte das mais­-valias imputadas à Impugnante mulher foi declarada pela mesma entidade. Daqui resulta que as componentes positivas e negativas que a AT se recusa a considerar conjuntamente têm origem em contas de títulos supostamente em nome individual dos Impugnantes . Com efeito, apenas desse modo se compreende que a AT pretenda cindir as mais e menos-valias com base exclusiva no seu ͞titular nominativo͟ – como resulta expresso do que a AT refere no ponto 43 do projecto de decisão. Sucede que, Ao invés do que presume a AT, as contas de títulos abertas em nome dos Impugnantes junto do Banco B… são CONTAS CONJUNTAS ( doc. n.º 5 ). Vale isto por dizer que as mais e menos-valias que resultem da alienação desses mesmos títulos estão também, por natureza, incindivelmente relacionados com ambos os Impugnantes . Com efeito, os Impugnantes são co-titulares nas referidas contas de títulos , pelo que, inclusivamente, desconhecem de que forma e com base em que critério é efectuada pelo banco a declaração a que se refere o artigo 124.º do CIRS – mormente para efeito da afectação de um rendimento ou perda APENAS A UM dos seus co-titulares . Note-se que « As contas bancárias colectivas (aquelas que têm mais do que um titular) podem ser solidárias (quando qualquer dos titulares pode movimentar sozinho a conta) ou conjuntas (quando os movimentos da conta exigem a intervenção simultânea de todos os seus titulares). No que respeita à titularidade dos valores depositados numa conta bancária colectiva, na falta de demonstração em contrário, presume-se (cfr.artº.516, do Civil - presunção ilidível) que cada um dos depositantes é proprietário de metade dos fundos nela existentes .» 12 . Aliás, como se denota da jurisprudência que foi sendo firmada, para efeito da tributação dos "acréscimos patrimoniais não justificados, a AT lança invariavelmente mão daquela presunção em caso de conta bancária co-titulada 13 . Já no caso em apreço, a AT afasta propositadamente essa presunção legal, sem qualquer fundamento, porque lhe interessa cindir as mais e menos- valias entre os supostos "titulares. Todavia, para assim proceder, e, sobretudo, para efectuar a correcção aos valores declarados pelos Impugnantes em sede de IRS, incumbia à AT demonstrar que, pese embora aquela presunção legal, as contas de títulos em causa pertenciam unicamente a cada um dos Impugnantes . Como tem vindo a ser o entendimento do Supremo Tribunal, a AT tem «(...) o ónus de demonstrar a existência do fundamento legal com que se arroga a titularidade de atribuições e de competência para a prática do acto em causa ou da sua actuação enquanto persona potentior, pois só perante a existência deste está autorizada a actuar. (...) .» 14 . No exercício da sua competência fiscalizadora da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, a AT actua no uso de poderes vinculados e, por isso, submetida ao princípio da legalidade, pelo que lhe cabe, portanto, o ónus de prova da verificação dos pressupostos que a determinaram a efectuar as correcções técnicas em causa . Cabia à AT, por isso, o ónus de prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua actuação, externando os elementos de facto que a levaram a concluir nesse sentido. Pelo exposto, verifica-se que a decisão e liquidação aqui impugnadas estão inquinadas com erro nos pressupostos de facto, e violação de lei – por errada interpretação e aplicação dos artigos 22.2 n.º 1 e 3 b) e 43.º n.º 2 a 6 do CIRS - a impor a sua anulação. De resto, a serem interpretados como pretende a AT – no sentido que a tributação do saldo entre as mais e menos-valias de sujeitos passivos casados, tendo por base contas de títulos conjuntas, depende de englobamento – os artigos 22.º n.º 1 e 3 b) e 43.º n.º 2 a 6 do CIRS seriam materialmente inconstitucionais por violação do princípio da capacidade contributiva e da protecção da família, plasmados nos artigos 67.º n.º 2 al. f) e 104.º n.º 1 da CRP. De igual modo, verifica-se que a AT procede a uma ilegal aplicação analógica do disposto no artigo 55.º n.º 1 d) do CIRS, de modo a estabelecer um critério de afectação de mais e menos- valias a cada titular de rendimento – o que acarreta a violação do disposto no artigo 11.º n.º 4 da LGT , e, sobretudo, a violação dos princípios da tipicidade e legalidade em matéria fiscal, plasmados nos artigos 103.º n.º 2 e 165.º n.º 1 i) da CRP – o quer tudo implica a an ulação do acto tributário impugnado. f) Na decisão impugnada foi consignada a seguinte matéria de facto: “[Texto integral, com imagem]” g) E na fundamentação de direito exarou-se o seguinte: “[Texto integral, com imagem]” 2.2. De Direito Os impugnantes pretendem que a decisão arbitral seja anulada por entenderem que a mesma sofre dos vícios de omissão de pronúncia e contradição entre os fundamentos e a decisão. 2.2.1. No que concerne à omissão de pronúncia alegam que a decisão recorrida omitiu referência à questão que suscitaram, de erro nos pressupostos de facto em que incorreu o acto de liquidação e, por arrasto, o acto que indeferiu a reclamação graciosa. Segundo a tese dos recorrentes, vertida na sua petição de constituição do tribunal arbitral, tal erro nos pressupostos radicaria, em síntese, na circunstância da AT ter tratado a conta conjunta de que ambos eram titulares no Banco B…, como se de contas individuais se tratasse. O acto de liquidação é um acto tributário declarativo ( artigo 36.º , n.º 1, da LGT ), que como todos os actos administrativos cria obrigatoriamente uma relação jurídica, neste caso tributária, porque define o direito do Estado a um crédito tributário por natureza. O acto de liquidação corresponde à “fixação abstracta na estatuição da norma fiscal do quantitativo do sacrifício fiscal (taxa ou quota de imposto), [que] vai corresponder [à] fixação concreta do imposto devido, pela aplicação da taxa à situação concreta (maxime, a matéria colectável): a liquidação do imposto é a fixação concreta do imposto (colecta do imposto)”. Como sustenta Alberto Xavier, o acto tributário corresponde ao “acto administrativo de aplicação da norma tributária material que se traduz na declaração da existência e quantitativo da prestação tributária e na sua consequente exigência”. Hoje, dada a generalizada aceitação da prática de actos materialmente administrativos por entidades que, embora não integradas na Administração Pública, colaboram com o Estado na prossecução das atribuições deste, está bastante esbatida a autonomia doutrinal que certa corrente defendia para o acto tributário com fundamento em que este, nem sempre , é produto de uma decisão da Administração Tributária, como sucede nos casos de autoliquidação. Como quer que seja, o acto tributário, mormente o que é praticado pela Administração Tributária, é indiscutivelmente um acto que, dogmaticamente, comunga dos mesmos vícios que podem afectar a validade do acto administrativo. Assim, como refere Jorge Lopes de Sousa , os “vícios dos actos administrativos ou actos tributários geradores de anulabilidade enquadram-se genericamente em quatro categorias: erro sobre os pressupostos de direito, erro sobre os pressupostos de facto, incompetência e vício de forma”. Como sustentam os recorrentes, estes arguiram perante o tribunal arbitral o erro nos pressupostos de facto da liquidação impugnada. Alegaram que a AT considerou as contas no Banco B….. em nome dos recorrentes como contas individuais quando as mesmas são conjuntas. O erro nos pressupostos de facto ocorre quando existe uma divergência entre a realidade e a matéria de facto que é pressuposto do acto. Jorge Lopes de Sousa aponta dois exemplos: o erro na quantificação e a consideração de um facto tributário que não existe . Mas, evidentemente, não se esgotam nestes dois exemplos os casos de erro nos pressupostos de factos. No caso presente o apontado erro nos pressupostos de facto é, verdadeiramente, um “erro na qualificação dos factos” , na medida em que a AT não erra quanto à existência da conta no B…., apenas alegadamente erra quando à natureza da sua qualificação ( conta conjunta vs conta individual ) . Ora, para apreciar esta questão a decisão recorrida tinha, obrigatoriamente, de sindicar esse alegado erro na qualificação da conta por parte da AT. Sucede que não obstante dedicar um capítulo ao erro nos pressupostos de facto a decisão recorrida nada diz sobre tal questão; subentende-se, obviamente, que terá raciocinado como se tal erro não existisse, visto que não anulou o acto. Mas, não revelou quais os motivos pelos quais entendeu que não ocorreu erro nos pressupostos. Tal omissão, melhor, tal falta de externalização do seu pensamento equivale, no estrito plano jurídico-processual, à omissão de pronúncia, pois esta ocorre sempre que o tribunal omite uma decisão que lhe tenha sido colocada pelas partes, conforme dispõe o artigo 615.º , n.º 1, al. d), do CPC . E como no caso o alegado erro nos pressupostos não é um mero argumento tendente a demonstrar a ilegalidade da liquidação mas (sem deixar de ser também um argumento) antes uma verdadeira questão, porque se reconduz a um alegado vício que alegadamente afecta a validade da liquidação, questão à qual o tribunal não deu resposta, segue-se que a decisão recorrida é nula por violação do disposto no normativo supra citado. 2.2.2. Verificando-se a procedência da questão da nulidade por omissão de pronúncia suscitada pelos recorrentes, é o que tanto basta para decretar a nulidade da decisão recorrida, ao abrigo do disposto no artigo 615.º , n.º 1, al. d), do CPC , e artigo 28.º n.º 1, al. c) do RJAT, considerando-se por isso prejudicado o conhecimento da questão remanescente. 3. Dispositivo: Em face de todo o exposto acordam em conceder provimento à impugnação e, em consequência, anular a decisão arbitral. Custas pela recorrida. D.n. Lisboa, 2018-12-06 (Benjamim Barbosa) (Catarina Almeida e Sousa) (Lurdes Toscano) 1 Cfr. António Braz Teixeira, Princípios de Direito Fiscal, Vol. I, 3.ª ed., Coimbra Ed.ª, Coimbra, 1990, pp. 254 e ss. 2 António de Sousa Franco, Finanças Públicas e Direito Financeiro, Vol. II, 4.ª Edicão, 14.ª Reimpressão, Almedina, Coimbra, 2012, pp. 155-156 3 Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro, Editora Forense, Rio de Janeiro, 2005, p. 67 4 Assim, Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2.ª ed., Lex., Lisboa, 2000, p. 95) 5 Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado, 6.ª ed., Áreas Editora, Lisboa, 2011, p. 115. 6 Op. cit., p. 116. 7 José Carlos Vieira de Andrade, Lições de Direito Administrativo, Imprensa da Universidade de Coimbra/Coimbra University Pre