0429/16 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo Relatório A……., identificado nos autos, vem interpor recurso da sentença do TAF de Viseu, que julgou improcedente a reclamação apresentada contra o despacho de indeferimento da prestação de garantia, proferido pelo órgão de execução fiscal, no âmbito da execução nº. 2631201201001736, a correr termos no Serviço de Finanças de São João da Pesqueira. Apresentou as seguintes conclusões das suas alegações: Do exposto, resulta que o despacho de indeferimento da prestação da garantia não está devidamente fundamentado, de modo claro, suficiente e congruente, pois a AT não fundamentou a inidoneidade da garantia, bem como a existência de risco financeiro do recorrente, pelo que o despacho reclamado não se pode manter na ordem jurídica, devendo ser anulado por vício de violação da lei, cf. Art.° 268° da CRP, Art.°s 124° e 125° , do CPA e Art.° 77° da LGT . Deve ser aceite a garantia se esta, objetivamente e no momento do pedido, é apta a garantir a totalidade da dívida e do acrescido, não podendo ser a mesma rejeitada com fundamentos abstratos e teóricos, como o de que se trata de um crédito que não oferece liquidez imediata. A prestação de garantia através de penhor para suspensão da execução fiscal é legalmente admissível, de acordo com o disposto no Art.° 199° , n.° 2, do CPPT , exigindo-se a concordância da AT. Por outro lado, o órgão de execução (AT) não cumpriu a observância das formalidades necessárias à constituição da garantia apresentada pelo recorrente, cf. Art.° 224° do CPPT . Aliás, numa apreciação mais rigorosa, a constituição do penhor resultará do acordo entre as partes (executado e exequente), por não se encontrar prevista como fonte desta garantia a declaração unilateral, ao contrário do que sucede com a hipoteca voluntária (cf. Art.° 712° e 457° do Código Civil ). Obtido esse acordo, será elaborado auto no processo e notificado o devedor nos termos previstos para a citação, cf. Art.° 195° , n.° 5, do CPPT , aplicável por remissão do Art.° 199°, n.° 2, do mesmo Código, notificação essa que constitui condição de eficácia do penhor de créditos, cf. Art.° 681° , n.° 2, do Código Civil . Todavia, nessa avaliação da idoneidade da garantia proposta pelo recorrente, a margem de apreciação é presidida por princípios jurídicos, como a proporcionalidade e a boa-fé, que estabelecem parâmetros a que não se pode furtar aquele juízo de avaliação, cf. Art.° 266°, n.° 2, da CRP. Portanto, na apreciação da idoneidade da garantia tem de apreciar-se se ela é ou não apta a garantir a dívida exequenda e o acrescido, sendo certo, que estamos na presença de uma garantia, não de um pagamento, pelo que não se exige uma “certeza absoluta”. Por outro lado, para o caso de vir a revelar-se no futuro que a garantia se tomou manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, sempre o Art.° 52° , n.° 3, da LGT , permite que a AT possa exigir ao executado o reforço da garantia. Assim sendo, o crédito oferecido é a base da dívida tributária que se quer garantir e por isso é idóneo. Por outro lado, deve a execução fiscal ficar suspensa até à decisão da impugnação, sob pena de, se entretanto prosseguir a sua tramitação, causar prejuízos irreparáveis ao recorrente. Nestes termos Deve a douta decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que admite o crédito oferecido para efeitos de garantia da dívida tributária e acrescidos, para que assim se faça JUSTIÇA. Não houve contra-alegações. O magistrado do Ministério Público pronunciou-se pela improcedência do recurso, com os seguintes fundamentos: O presente recurso é interposto da sentença de fls. 94 e seguintes do TAF de Viseu, que julgou improcedente a reclamação apresentada contra o despacho de indeferimento da prestação de garantia proferido pelo órgão de execução fiscal no âmbito da execução fiscal nº 2631201201001736, a correr termos no Serviço de Finanças de São João da Pesqueira. Entende o Recorrente que a sentença incorreu em erro de julgamento ao dar como não verificados os vícios que apontou àquele despacho de indeferimento de prestação de garantia. Para tanto considera que «os fundamentos invocados pela AT referentes ao “grau de risco” da execução da garantia introduzem uma restrição ao conceito de idoneidade da garantia que não tem suporte legal, não constituindo parâmetros relevantes no juízo de aferição da garantia oferecida». Entende, assim, que a decisão recorrida fez uma incorreta apreciação do vício de falta de fundamentação e contrária à doutrina do acórdão do STA de 27/06/2012 (proc. n° 0654/12). Entende igualmente o Recorrente que «a AT não pode fundamentar a recusa da garantia em aspetos qualitativos das garantias, sob pena de incorrer em errónea interpretação e aplicação do artigo 199º do CPPT ». E termina pedindo a revogação da sentença e a sua substituição por decisão que considere a garantia prestada idónea. 2. Conforme se alcança da sentença recorrida, o Mmo. juiz elegeu como questões decidendas as ilegalidades resultantes da falta de fundamentação do despacho de indeferimento proferido pelo órgão de execução fiscal e da recusa da garantia por falta de idoneidade. Quanto ao primeiro vício, entendeu-se na sentença recorrida que o mesmo não se verifica, por a decisão reunir os requisitos da suficiência, congruência e clareza. E debruçando-se sobre o segundo vício, considerou que em princípio “não existe qualquer obstáculo a que a garantia a prestar para suspensão da execução fiscal seja constituída mediante penhor”. Todavia, considerando que o crédito oferecido apenas é exigível findo o prazo de 10 anos a contar de 28/11/2011, podendo o prazo ser prorrogado, considerou o tribunal recorrido que o mesmo introduz limitações à exequibilidade da garantia que constituem fundamento para a sua recusa por parte da Administração Tributária. E nessa medida julgou improcedente a reclamação. 3. No que respeita ao julgamento efetuado pelo tribunal recorrido sobre o alegado vício de falta de fundamentação afigura-se-nos que o mesmo se mostra correto, uma vez que o Recorrente entendeu efetivamente qual o juízo que o órgão de execução fiscal fez sobre a idoneidade da garantia oferecida. O que ocorre é que o Recorrente não concorda com esse juízo, mas neste caso não estamos perante o vício de falta de fundamentação, mas sim perante uma questão da sua validade substancial. Constitui entendimento jurisprudencial pacífico que o ato administrativo só está fundamentado quando, pela motivação aduzida, se mostra apto a revelar a um destinatário normal as razões de facto e de direito que determinaram a decisão, e que o dever de fundamentação visa habilitar o interessado a optar conscientemente entre conformar-se com o ato ou impugná-lo, assegurar a devida ponderação das decisões administrativas e permitir um eficaz controlo da atuação administrativa pelos tribunais. Todavia e na medida em que a sua falta ou insuficiência acarreta um vício formal, não está em causa, para avaliar da correção formal do acto, a valia substancial dos fundamentos aduzidos, mas tão só a sua existência, suficiência e coerência, em termos de dar a conhecer as razões da decisão.» (cfr. Vieira de Andrade, in “O Dever de Fundamentação Expressa de Actos Administrativos”, pag. 231/239). E neste caso ao questionar a validade da fundamentação e não propriamente a sua compreensão, o que o Recorrente pretende é ver apreciada a sua valia substancial, e que é objeto de apreciação a propósito da segunda questão relativa à invocada ilegalidade da recusa da garantia oferecida. Entendemos, assim, que a decisão recorrida fez uma correta apreciação e julgamento do vício apontado ao ato administrativo, motivo pelo qual deve ser confirmada nesta parte. 4. Quanto à questão da legalidade da recusa do penhor oferecido como garantia para efeitos de suspensão da execução fiscal. Da factualidade assente resulta que correr termos execução fiscal em que o Recorrente é executado por dívida no montante de € 632.978,66 euros, acrescida de juros vencidos no valor de € 136.568,70 euros, o que perfaz a quantia de € 769.547,36 euros. E para efeitos de suspensão da execução fiscal o Recorrente ofereceu a constituição de penhor de crédito detido sobre a sociedade “B………, S.A.”, no valor de € 807.000,00 euros, por esta reconhecido em ata da assembleia geral e da qual consta que o prazo de reembolso é de 10 anos a contar de 28/11/2011, data em que foi elaborada a ata. No despacho de recusa da garantia proferido pelo senhor diretor de finanças foi invocado como fundamento o fato o crédito oferecido como penhor não ser exigível antes de 28/10/2021 e de o prazo de cumprimento poder ser prorrogado por acordo das partes, o que no entender da mesma entidade acabar por ser deferido “ad aeternum”, e nessa medida não cumpre os requisitos de idoneidade da garantia, por não viabilizar a sua execução quando tal se revelar necessário em caso de incumprimento dos executados. E na sentença recorrida, citando as anotações de Jorge Lopes de Sousa (in CPPT Anotado, vol. III, 6ª edição, p. 412) considerou-se que « ...para ser idónea para este efeito, o garantia não pode estar subordinada a condições ou limitações que possam afetar a possibilidade de o credor tributário assegurar o seu crédito através da execução da garantia, como por exemplo ...limitação temporal. Só uma garantia incondicional e abrangendo a globalidade do período de pendência do processo de execução fiscal até ao momento do pagamento dos créditos tributários poderá ser considerada idónea para assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido». E concluiu o Mmo. Juiz “a quo” que «... o prazo a partir do qual poderá ou não ocorrer o reembolso não é um prazo certo, introduzindo, assim, limitações temporais à exequibilidade da garantia», considerando, assim, que a decisão da AT funda-se em critérios que têm suporte legal e material e que não padece do vício de violação de lei que fundamente a sua anulação. Como decorre da jurisprudência citada na sentença recorrida, a idoneidade da garantia deve ser aferida em razão da sua capacidade para salvaguardar a cobrança da dívida exequenda, no caso de incumprimento do devedor. Sendo que essa capacidade deve ser avaliada não só em função do grau de liquidez, como da sua suficiência, solidez e solvência da entidade garante, sem onerar ou afetar de forma grave os interesses legítimos do executado. No caso concreto a fundamentação da recusa do penhor de crédito foi essencialmente baseada na constituição a favor do devedor de um prazo de vencimento bastante longo e da possibilidade de o mesmo poder ser prorrogado, o que afeta significativamente a possibilidade da sua cobrança num prazo razoável em caso de incumprimento do devedor (e que torna muito difícil efetuar qualquer prognóstico sobre a capacidade económico-financeira da sociedade devedora em vir satisfazer esse crédito quando chamada a responder pelo seu pagamento). Ou seja, tanto em resultado do dilatado prazo de cumprimento do crédito, como da possibilidade da sua prorrogação por acordo das partes, a capacidade do penhor desse crédito para assegurar o pagamento da dívida exequenda quando acionado pelo credor tributário é significativamente diminuta, o que permite concluir pela sua inidoneidade. Por outro lado não resulta comprovado por quaisquer outros elementos carreados para os autos que qualquer outro meio de garantia onere ou afete de forma grave os legítimos interesses do executado e aqui Recorrente. Em face do exposto, entendemos que a sentença recorrida fez igualmente nesta parte uma adequada apreciação e aplicação do direito, motivo pelo qual deve ser confirmada e o recurso ser julgado improcedente. 5. Cumpre apreciar e decidir. Fundamentos De facto O Reclamante e sua esposa foram alvo de uma inspeção tributária por parte dos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Viseu que incidiu sobre os anos de 2007, em sede de IRS - cfr. fls. 13/19 dos autos. Resultou da inspeção referida em 1., a emissão da liquidação de IRS e de Juros Compensatórios n.° 20125000053832, relativa ao ano de 2007, no valor a pagar de € 632.978,66 euros. – Fls. 20/21 dos autos. Contra o Reclamante, corre termos no Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira, o processo de execução fiscal n.° 2631201201001736 para cobrança coerciva do valor da liquidação de IRS referida em 2., acrescida de juros de mora, no valor global de € 136.568,70 euros. - Fls. 10/11 dos autos. No âmbito do referido processo executivo, o Reclamante apresentou em 20/04/2012, um requerimento no qual ofereceu como garantia um crédito que detém sobre a sociedade B………, S.A.”, com o objetivo de suspender a execução. - Fls. 4/5 do PEF anexo aos autos. Sobre o requerimento apresentado pelo Reclamante, recaiu a informação datada de 12/06/2012, escrita pelo TataAdj., ……….. — Fls. 49/50 do PEF anexo aos autos. Na mesma data (12/06/2012), foi proferido despacho pelo Chefe de Finanças (em substituição) de S. João da Pesqueira, o qual indeferiu a garantia apresentada — cfr. fls. 49 a 5] do PEF anexo aos autos. O Reclamante apresentou Reclamação da decisão referida em 6., nos termos do artigo 276.° do CPPT , que deu lugar ao processo n.° 312/12.0 BEVIS, na qual se decidiu “...Do exposto resulta que o facto invocado pelo órgão de execução fiscal — falta de título constitutivo da garantia — não constitui fundamento válido para rejeitar liminarmente o requerimento apresentado pelo ora Reclamante, pelo que o despacho reclamado não se pode manter na ordem jurídica, devendo ser anulado por vício de violação de lei.” e em face do que foi dado provimento à reclamação anulando o Despacho reclamado — cfr. fls. 26 a 29 verso dos autos. Em face do decidido nos termos do ponto 7. deste probatório, a Equipa de Apoio às Execuções Fiscais da Direção de Finanças de Viseu, procedeu à reapreciação do pedido do Reclamante, nos termos da informação datada de 12 de outubro de 2015 e da qual resulta: Por Despacho de 13 de outubro de 2015 do Diretor de Finanças de Viseu, com os fundamentos que resultam da informação que resulta do ponto 8. do probatório, indeferiu o requerido pelo Reclamante em 4. do probatório - cfr. fls. 9 verso dos autos. O Reclamante foi notificado da decisão referida em 9. no dia 22/10/2015. - Fls. 67/68 do PEF anexo aos autos. Nos termos da ata n.° 25, realizada em 28/11/2011, a Assembleia Geral da sociedade “B………, S.A.”, deliberou “aprovar por unanimidade que o crédito no montante de € 807.000,00 que o Sr. A…….. detém sobre a sociedade não será reembolsado nos próximos dez anos, podendo este prazo ser prorrogado por acordo entre as partes.” — cfr. fls. 30/31 dos autos. Com data de 12 de junho de 2008, entre a E………., SA e A………., foi celebrado “Contrato de adjudicação e de promessa de venda do estabelecimento da “E……….., SA”, representada pelo seu Administrador de Insolvência, nos termos do qual foi adjudicado ao segundo outorgante e Reclamante nos presentes autos a venda do estabelecimento da E…….., S.A, pelo valor de € 1.602.500,00 - cfr. fls. 33 dos autos. Nos termos da cláusula terceira do contrato referido em 12., “Nesta data o segundo outorgante pagou ao primeiro, que lhe deu quitação, vinte por cento do preço aprovado, através do cheque n.° 98416255158, sobre o Banco G……….., no valor de € 320.500,00”— cfr. fls. 33 dos autos. Nos termos da cláusula quarta do contrato referido em 12., “No prazo de dez dias a contar desta data o segundo outorgante pagará ao primeiro, o remanescente do preço, no valor de € 1.282.000,00, ou em alternativa, entregará uma garantia bancária on first demand daquele valor, válida pelo prazo máximo de cento e vinte dias” - cfr. fls. 33 dos autos. Em 2 de fevereiro de 2010, foi celebrada entre B………. e A………., na qualidade de Administrador Único da sociedade B………….., S.A., escritura de compra e venda, pelo preço de um milhão, seiscentos e dois mil e quinhentos euros, já recebido, do estabelecimento industrial e comercial da insolvente E…….., S.A., estabelecimento este composto por um conjunto de prédios melhor identificados na escritura de compra e venda celebrada — cfr. fls. 34/43 dos autos. De direito : O Mº juiz a quo julgou improcedente a reclamação por considerar que contrariamente ao alegado pelo reclamante a decisão do órgão de execução fiscal que indeferiu a garantia apresentada não enfermava de falta de fundamentação nem do vício de violação de lei quando a considerou inidónea. O reclamante como se constata das suas conclusões de recurso insurge-se contra esta decisão e entende que ocorre falta de fundamentação na medida em que o O.E.F. não fundamentou a inidoneidade da garantia nem a existência de risco financeiro. Entende contrariamente ao decidido que a garantia deve ser ponderada no momento do pedido tendo em consideração o valor da dívida e do acrescido não podendo questionar-se outras razões que contendam com estas. A que acresce o facto de o OEF EF ter preterido a formalidade da promoção de acordo, tudo nos termos do disposto nos artigos 195 e 199 do CPPT . Cumpre decidir. Quanto à falta de fundamentação. Sendo o indeferimento um acto administrativo que contende com os direitos do reclamante o mesmo tem necessariamente de ser fundamentado no sentido de que deve revelar ao destinatário embora sucintamente as razões de facto e de direito que congruente e logicamente levaram a Administração a tomar aquela decisão. A exigência da fundamentação dos actos administrativos quando afectam os direitos ou interesses legalmente protegidos dos cidadãos decorre do artigo 268 /3 da CRP e vem expressamente te explicitada nos artigo 77 da LGT e artigos 124 e segs do CPA (hoje 152 e segs do novo CPA). Sendo assim uma garantia dos obrigados tributários que assegura não só a legitimidade, racionalidade e ponderação da actuação e da aplicação da actividade da Administração Tributária mas também a possibilidade da sua impugnação por ausência insuficiência ou obscuridade da fundamentação dessas decisões, facilitando dessa forma o controlo jurisdicional da actuação da entidade administrativa decisora. Nesse sentido o OEF tem de indicar os factos ainda e as normas de direito que alicerçaram aquela decisão revelando assim o processo lógico e congruente seguido de modo que o destinatário desse acto fique a saber o iter cognitivo e valorativo que a AT considerou naquele decisão. No caso dos autos o mº juiz considerou que do despacho de indeferimento o reclamante ficou a saber as razões pelas quais não era aceite a garantia oferecida pelo que o despacho reclamado se encontrava fundamentado. E tem razão. Decorrem efectivamente do teor da reapreciação que integra o acto de indeferimento as razões que motivaram a não aceitação da garantia oferecida e que se sintetizam no facto de a mesma na eventualidade de ser executada o não poder ser de imediato ou em tempo razoável. Por isso e porque o reclamante face às razões expendidas ficou a saber o iter cognitivo e valorativo seguido pelo OEF a decisão reclamada não pode deixar de ser tida por suficientemente fundamentada pois o reclamante não podia deixar de a compreender, de modo a poder contestá-la contenciosamente, sendo essa a finalidade principal da exigência da fundamentação. E se virmos bem o reclamante não questiona a não compreensão do acto reclamado o que questiona é a validade dessa fundamentação ou seja a valoração do juízo que subjaz à decidida inidoneidade da garantia oferecida. Mas esta questão já não contende com a ausência da fundamentação formal que a lei exige mas com a valia substancial de tal decisão o que implica conhecer da segunda questão que é a de conhecer do mérito da decisão que considerou a garantia oferecida inidónea. Da Inidoneidade do penhor oferecido como garantia. Nos termos do artigo 52 /1 e 2 da LGT a cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em caso de impugnação judicial desde que prestada garantia idónea nos termos das leis tributárias. A execução fiscal ficará suspensa no caso da garantia oferecida e aceite garantir a totalidade da quantia exequenda e do acrescido. cfr nº 1 do artigo 169 do CPPT . De acordo como preceituado no artigo 195 do CPPT quando o riso financeiro o torne recomendável o órgão da execução fiscal para garantia dos créditos tributa pode fundamentadamente constituir hipoteca legal ou penhor para assegurar o pagamento da dívida. Note-se desde já que ao contrário do que o recorrente sustenta o juízo sobre o risco financeiro não é questão que se imponha conhecer quando há oferecimento de garantia por parte do executado já que o juízo do OEF sobre uma garantia que é oferecida se tem de limitar à verificação da sua legal admissão e idoneidade. O juízo sobre o risco financeiro a que se reporta o nº1 do artigo 195 do CPPT prende-se antes com um acto unilateral da AT que visa garantir e assegurar o pagamento da dívida em cobrança e que decorre da constatação pela AT de haver perigo para a sua cobrança caso a mesma não seja acautelada pela imposição de tal garantia. No caso dos autos é o executado que tendo impugnado a liquidação donde decorre a dívida para que a execução seja suspensa tem de prestar garantia nos termos do disposto no artigo 52 nºs 1 e 2 da LGT . Ao OEF neste caso só compete decidir da sua admissão legal e idoneidade no sentido de verificar se a mesma tem capacidade para assegurar em caso de incumprimento e da sua execução a satisfação dos créditos em cobrança. O artigo 199 /2 do CPPT possibilita ao executado a prestação de penhor como garantia mediante concordância da administração tributária. O penhor de créditos oferecido é uma das garantias que a lei contempla como forma de obter a suspensão da execução na pendência da impugnação judicial. No caso dos autos o reclamante ofereceu como penhor um direito de crédito sobre a sociedade B………… SA. no valor de € 807 000,00 para garantia do pagamento da dívida e acrescido no montante de € 769 547,36 pelo que relativamente ao montante garantido nada haveria a opor ao penhor oferecido já que tal garantia real pode ter como objecto direitos como decorre do artigo 679 do Código Civil . Mas qualquer garantia que o CPPT e a LGT aceitam tem de ser idónea o que implica o preenchimento cumulativo de dois requisitos ou condições: A primeira é que o seu valor tem de ser suficiente para garantir a satisfação da dívida garantida em cobrança e do acrescido. A segunda o de serem elas próprias exequíveis sem qualquer tramitação que não seja a relativa á sua normal execução caso haja lugar à sua efectivação. O que significa que não deva aceitar-se como idónea um garanta cuja execução se for caso disso acarrete para o exequente dificuldades e obstáculos cuja remoção a torne como que inviável. Ora tendo em consideração a celeridade que se exige na cobrança das dívidas tributárias dada a finalidade pública dos créditos em causa, a não possibilidade de concessão de moratórias nos termos do nº 3 do artigo 36 da LGT no pagamento das obrigações tributárias por parte da AT que não sejam as legalmente previstas, a aceitação de um penhor sobre um crédito com o prazo de cumprimento tão prolongado dado o mesmo apenas ser exigível em 28 10 2021 e ainda passível de ser prolongado contradiria tais princípios pelo que tal garantia não pode considerar-se como não foi como garantia idónea. O reconhecimento liminar manifesto por parte do OEF da falta do requisito de rápida e tempestiva viabilidade de execução da caução se necessário, torna inútil e desnecessária qualquer outra diligência por parte da AT. Decisão Por todo o exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário em negar provimento ao recurso. Custas pelo recorrente. Lisboa 18 de Maio de 2016. – Fonseca Carvalho (relator) – Ascensão Lopes – Pedro Delgado.