Acordam nesta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1 – A..., melhor identificado nos autos, recorre nos termos do artº 150º do CPTA do acórdão do TCA Sul que negou provimento ao recurso que interpusera da sentença do TAF de Sintra que julgou procedente a excepção peremptória de caducidade do direito de acção e absolveu a FAZENDA PÚBLICA do pedido na impugnação judicial da liquidação adicional de IRS do ano de 2003, para o que alegou, vindo a concluir como segue:
- “1.Os factos tributários constitutivos ou geradores do imposto são elementos essenciais da relação jurídica tributária.
- 2.A existência de relação jurídica tributária nomeadamente de IRS é que determina os direitos e deveres das partes, declarativos e constitutivos, no âmbito deste tributo.
- 3.A relação jurídica tributária de IRS é condição essencial para o procedimento de liquidação e consequentemente para o acto tributário ou liquidação deste tributo.
- 4.O facto tributário constitutivo, previsto nas regras de incidência do CIRS é elemento essencial do acto tributário em IRS.
- 5.A impugnação é o meio processual para dirimir toda e qualquer ilegalidade (existência e validade) do acto, em sentido amplo, conforme resulta do disposto no artigo 99° do CPPT, para além de outras disposições legais e do próprio conceito de direitos e garantias dos contribuintes.
- 6.A inexistência do facto tributário constitutivo provoca a inexistência do acto, aplicando-se-lhe o regime da nulidade previsto no artigo 133° do CPA.
- 7.Invocando-se a nulidade do acto por inexistência do facto, pode formular-se o pedido de impugnação a todo o tempo e nos termos do disposto no n° 3 do artigo 102° do CPPT.
- 8.O facto tributário é um elemento essencial do acto em sentido amplo e não um erro sobre os pressupostos de facto do mesmo.
- 9.A decisão recorrida viola o disposto no artigo 268° n° 4 da C.R.P.; o artigo 95° n° 1 da L.G.T; o artigo 133° do C.P.A.; o artigo 99° do CPPT e o artigo 102° n° 3 do CPPT.
Termos em que deve ser revogada a decisão recorrida, julgando a p.i. entregue nos prazos legais e nos termos do artigo 102° n° 3 do CPPT, devendo ser recebida e prosseguir termos para instrução e decisão.”
A Fazenda Pública contra-alegou, vindo a concluir nos seguintes termos:
- 1)O recurso do art. 150º do CPTA não é aplicável aos processos tributários, pelo menos aqueles que são processados nos termos do CPTT.
- 2)Sem conceder, também se dirá que não se verificam os pressupostos a que alude o n° 1 do artigo 150º do CPTA:
a) è nítido que a admissão do presente recurso não é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
• Com efeito, a questão de direito a decidir - saber se a mera alegação, enquanto fundamento de impugnação judicial de um acto tributário, da ilegalidade “inexistência do facto tributário” permite a dedução daquela impugnação a todo o tempo - já se encontra decidida uniformemente pela jurisprudência do STA.
Nesse sentido cfr. o douto Acórdão do STA, de 13-02-2008, proferido no Recurso nº 886/07 ou o douto Acórdão do STA, de 23-11-2005, proferido no Recurso 0612/05, onde se afirma, no ponto IV do seu sumário que:
“IV - Deste modo, a propositura de uma impugnação judicial de um acto de liquidação com fundamento em norma inexistente ou na falta de suporte legal, está sujeita aos prazos fixados na lei para tal propositura, já que aquele acto de liquidação será eventualmente anulável, que não nulo.
b) No que se refere à natureza da questão levantada pela recorrente, ainda se dirá que a mesma não se reveste de “importância fundamental”
- •Não fundamenta o recorrente o seu entendimento sobre a “importância fundamental” da questão que levanta que, da leitura da sua pi da impugnação judicial parece ser a do não enquadramento da situação de facto no disposto no artigo 6°, n° 4, do CIRS e que transmuda na “de saber se a inexistência de facto tributário constitutivo é ou não elemento essencial do acto tributário impugnado”.
- •Ora a apreciação de tal questão implica necessariamente matéria de facto não aceite pelo despacho judicial recorrido e pelo acórdão recorrido e que não pode ser discutida no presente recurso (cfr. n° 4 do art. 150° do CPTA).
3) Sem conceder, ainda se dirá que o presente recurso não merece provimento.
• Com efeito, estando em causa no acto tributário imputado de ilegal apenas a agressão de esfera patrimonial do contribuinte, em termos não ofensivos do conteúdo essencial do direito de propriedade, não se compreenderia que se eternizasse, de forma generalizada, a possibilidade de o contribuinte questionar a legalidade do acto de liquidação de imposto, sendo muito mais sensato e equilibrado, ponderando os interesses conflituantes do contribuinte e da administração tributária, estabelecer como regra o regime da anulabilidade.
Assim o regime regra é o da anulabilidade, existindo nulidade só em casos excepcionais, quando se não consegue retirar qualquer sentido do acto tributário, que é irremediavelmente obscuro, ou quando lhe faltam requisitos essenciais.
- Ora, esse não é nitidamente o caso sub judice: os valores acrescidos ao rendimento global líquido do recorrente no ano em causa resultaram da sua qualificação como adiantamentos por conta de lucros. E, a existir eventual erro por parte da AF na sua qualificação ou na apreciação dos factos em que essa qualificação foi sustentada, essa eventual ilegalidade não configura vício cuja consequência possa ser a da nulidade.
Nestes termos, e nos que Vossas Excelências doutamente suprirão, deverá o presente recurso ser rejeitado por inadmissível e, em qualquer caso, considerado improcedente.”
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de se verificar a procedência da questão prévia suscitada pela Representante da Fazenda Pública, pelo que, entende, não é de admitir o recurso.
Notificada as partes deste parecer, responderam nos termos que constam de fls. 149 e 150 e 152 a 154, que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais.
Colhidos os vistos, cumpre decidir.
2 - O acórdão recorrido fixou a seguinte matéria de facto:
- “A.O impugnante foi notificado no dia 28/11/2007 da liquidação impugnada e para proceder ao pagamento voluntário do imposto liquidado até ao dia 02/01/2008 (Docs. 1 e 2 da Petição Inicial e fls. 142/146 do Processo Administrativo Tributário).
- B.A presente impugnação judicial deu entrada no Serviço de Finanças de Sintra - 4 no dia 18/06/2008 (fls. 3).”
3 - Quanto à admissibilidade do presente recurso e muito embora esta questão não seja inteiramente líquida, o certo é que vem sendo jurisprudência pacífica desta Secção do STA que o recurso de revista excepcional, previsto no artº 150º do CPTA, é admissível no âmbito do contencioso tributário, isto face, até, ao princípio pro actione.
“Aliás, por um lado, também o artigo 152.º do CPTA consagra um recurso para uniformização de jurisprudência, com funcionalidade semelhante ao previsto no artigo 284.º do CPPT.
E, por outro e mutatis mutandis, o seu artigo 28.º, n.º 5 tem um alcance semelhante ao do artigo 284.º, mas com atinência à 1ª instância.
Ora, o dito artigo 150.º do CPTA não tem em vista, a se e de modo directo, a uniformização da jurisprudência mas, como adiante melhor se verá, constitui, antes, uma válvula de escape do sistema, não sendo seu requisito directo a existência de decisões em oposição.
Ainda, a existência de um terceiro grau de jurisdição, “novidade absoluta no contencioso administrativo” (cfr. Aroso de Almeida e Fernandes Cadilha, CPTA anotado, 2005, p. 747), também já havia sido abolida em 1997, mercê da alteração do artigo 120.º do ETAF de 1984 – cfr. Decreto-Lei n.º 229/96, de 29 de Novembro.
Finalmente, a admissibilidade do recurso, em causa tem sustentáculo formal no artigo 2.º do CPPT já que a remissão a que se refere a alínea c) tem natureza dinâmica e não estática: as normas sobre processo nos tribunais administrativos são presentemente as constantes do CPTA e não as da LPTA” (Acórdão desta Secção do STA de 14/10/09, in rec. nº 622/09).
No mesmo sentido o recente acórdão desta Secção do STA de 29/6/11, in rec. nº 568/11.
Tem-se, assim, no descrito circunstancionalismo, por admissível o recurso.
4 - Quanto ao mais, estabelece o artº 150º, nº 1 do CPTA que “das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”, competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação prevista no seu n.º 5.
Por outro lado, tem vindo este Supremo Tribunal Administrativo a acentuar, repetidamente, que “quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva” (vide Acórdão desta Secção do STA de 24/5/05, in rec. nº 579/05).
“Na mesma orientação, refere Mário Aroso, que “não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios”, cabendo ao STA “dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema”.
Cfr. O Novo Regime do Processo nos Tribunais Administrativos, 2.ª edição, p. 323 e Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2005, p. 150 e ss.
O artigo 150.º do CPTA tem, desde logo, como primeiro pressuposto, a importância fundamental da questão por virtude da sua relevância jurídica ou social.
E, como se assinala no citado aresto, a relevância jurídica “não é uma relevância teórica medida pelo exercício intelectual, mais ou menos complexo, que seja possível praticar sobre as normas discutidas, mas uma relevância prática que tenha como ponto obrigatório de referência, o interesse objectivo, isto é, a utilidade jurídica da revista”; e esta, em termos de capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular.
Por outro lado, “a melhor aplicação do direito” há-de resultar da possibilidade de repetição, num número indeterminado de casos futuros, em termos de garantia de uniformização do direito” (Acórdão desta Secção do STA de 20/5/09, in rec. nº 295/09).
Como se refere no Acórdão desta Secção do STA de 30/5/07, rec. n.º 0357/07:
“(…) o que em primeira linha está em causa no recurso excepcional de revista não é a solução concreta do caso subjacente, não é a eliminação da nulidade ou do erro de julgamento em que porventura caíram as instâncias, de modo a que o direito ou interesse do recorrente obtenha adequada tutela jurisdicional. Para isso existem os demais recursos, ditos ordinários. Aqui, estamos no campo de um recurso excepcional, que só mediatamente serve para melhor tutelar os referidos direitos e interesses. Em primeira linha, o que se visa é submeter à apreciação do tribunal de revista excepcional a apreciação de uma questão que, pela sua importância jurídica ou social, tenha importância fundamental; ou permitir a pronúncia desse mesmo tribunal quando ela seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”.
Do que fica exposto, não vemos que, no caso em apreço, se verifiquem os requisitos apontados.
A questão que se coloca nos presentes autos prende-se com o facto de saber se a invocada inexistência dos factos tributários gera nulidade ou mera anulabilidade da liquidação, com as consequências que daí podem advir quanto ao prazo em que pode ser apresentada impugnação judicial por vício de violação de lei.
Se se tratar de nulidade, como defendem os recorrentes, é óbvio que a impugnação pode ser apresentada a todo o tempo, face ao disposto no artº 102º, nº 3, do CPPT.
Porém, se estivermos perante um caso de mera anulabilidade o limite temporal para impugnar é o referido no artº 102º, al. a) do CPPT.
Quer o Mm. Juiz de 1ª instância, quer o acórdão do TCA Sul, aludindo, aliás, a jurisprudência deste STA, que identificam, concluem que se trata de um vício que gera mera anulabilidade, pelo que o prazo para impugnar é de 90 dias.
Assim sendo, a impugnação foi julgada intempestiva.
É contra esta decisão que se insurgem os recorrentes, pedindo a revista.
Mas sem razão.
Com efeito e como se decidiu já em caso em tudo idêntico tirado no Acórdão desta Secção do STA de 16/9/09, in rec. nº 591/09, que o Relator subscreveu na sua qualidade de Juiz Adjunto, “a admissão do recurso não é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, já que a jurisprudência seguida pelas instâncias segue a firme, reiterada e uniforme jurisprudência deste Supremo Tribunal, segundo a qual apenas os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental são nulos, pelo que um acto que, em aplicação da lei ordinária, viole alegadamente o princípio da legalidade tributária não é nulo mas anulável, devendo a impugnação do respectivo acto de liquidação ser apresentada no prazo fixado no art. 102º, 1, do CPPT (vide, para além dos acórdãos citados nos autos, e a título meramente exemplificativo, o aresto deste STA de 11/10/2006 (rec. n. 676/06)”.
E a inconstitucionalidade que os recorrentes vêem nesta reiterada interpretação tem um remédio: o recurso para o Tribunal Constitucional.
Por outro lado, não se vê que esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua importância jurídica ou social, se revista de importância fundamental.
Aliás, os recorrentes nem sequer explicitam onde esteja essa importância jurídica ou social.
Que também, como dissemos, não se antolha.
Saber se a inexistência de um acto tributário gera nulidade ou anulabilidade não tem a importância jurídica ou social que o recorrente lhe aponta, nem tal justifica.
É pois inadmissível a revista pretendida”.
5 - Nestes termos, acorda-se em não admitir o recurso, face à não verificação dos requisitos expressos no nº 1 do artº 150º do CPTA.
Custas pelos recorrentes, fixando-se a procuradoria em 1/6.
Lisboa, 14 de Setembro de 2011. – Pimenta do Vale (relator) – António Calhau – Casimiro Gonçalves.
