Acórdão STA — Recurso para uniformização de jurisprudência

Sumário

I- O recurso para uniformização de jurisprudência, tendo por objecto decisão arbitral e sendo dirigido ao S.T.A., pressupõe que se verifique, entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão invocado como fundamento, oposição quanto à mesma questão fundamental de direito (cfr.artº.25, nº.2, do R.J.A.T.).

II- Não havendo, entre o acórdão arbitral recorrido e os acórdãos apresentados como fundamento, contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, não deve tomar-se conhecimento do mérito do recurso.

III- Recorde-se que o eventual erro de julgamento em sede de matéria de facto, seja porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente ou ainda porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos, não pode ser objecto do recurso para uniformização de jurisprudência, conforme é jurisprudência constante deste Tribunal.

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

"A..., UNIPESSOAL, L.DA.", com os demais sinais dos autos, interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.236/2022-T, datado de 11/11/2022, o qual julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral, deduzido pela sociedade ora recorrente e visando os actos de liquidação de I.R.S.-Retenção na fonte e de juros compensatórios, relativos ao ano fiscal de 2018 (cfr.cópia junta a fls.268 a 274 do processo físico).

O recorrente invoca oposição entre o acórdão arbitral recorrido e os seguintes arestos fundamento:

a)O acórdão arbitral, datado de 25/02/2019, lavrado no âmbito do processo 409/2018-T (cfr.cópia junta a fls.174 a 197-verso do processo físico);
b)O ac.T.C.A.Norte - 2ª.Secção, de 12/04/2018, proc.0527/16.2BEPRT (cfr.cópia junta a fls.221 a 225 do processo físico).

Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e os arestos fundamento, a sociedade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.2 a 30 do processo físico), formulando as seguintes Conclusões:

A-Recorrente foi alvo de um procedimento de inspecção externo credenciado pela OI202100977, propondo-se correcções ao ano de 2018, no montante de 263.523,76€, resultante da retenção à taxa de 28% de acordo com o nº 1 do artº 71 do CIRS, do valor global de 941.156,31 €;

B-Inconformada a Recorrente recorreu para o Centro Arbitral Administrativo (CAAD) o qual, através do Proc. nº 236/2022-T decidiu julgar improcedente o pedido arbitral e manter na ordem jurídica os actos de liquidação de retenção na fonte de IRS nº ...62 e de liquidação de juros compensatórios nº ...43, referentes ao ano de 2018.

C-De acordo com os termos do n.º 1 do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (“CPTA”), aplicável ex vi n.º 2 do artigo 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011 de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária “RJAT”), com a alteração introduzida pela Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, a Recorrente vem interpor recurso de uniformização de jurisprudência para o Pleno do Contencioso Tributário do STA, da decisão arbitral proferida no processo n.º236/2022-T, de 11/11/2022, do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em que é Recorrida a Autoridade Tributária e Aduaneira, invocando oposição entre a decisão arbitral anteriormente identificada e a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral com o nº 409/2018-T, de 25/02/2019, bem como, a decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo Norte no Proc. nº 00527/16.2BEPRT, 2ª Secção -Contencioso Tributário com data de 12-04-2018, que se indicam como fundamento.

D-As decisões invocadas decidem em posição contrária ao Acórdão Recorrido, impondo condições imperativas para validação dos contratos de mútuo, obrigando a uma verificação dos requisitos do artº 1143 do C. Civil, sem os quais não poderão os mesmos ser considerados válidos, pelo que em face do artº6, nº 4 do CIRS teria que operar a presunção legal, segundo o qual os lançamentos em qualquer conta correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultam de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento por lucros.

E-Enquanto que o Acórdão Recorrido decide numa versão oposta, validando os contratos de mútuo ainda que sem qualquer respeito pela forma imposta por lei, considerando mútuo os valores lançados nas contas de sócio, independentemente das datas dos referidos movimentos e da sua forma legal, alegando até que os lançamentos a débito nas contas correntes do sócio apenas se justificam na prática, por efeito dos contratos de mútuo, olvidando a presunção do art 6, nº 4 do CIRS.

F-Em sede de inpecção a Administração Tributária, o valor apurado resulta do movimento contabilístico número 316 e 325 no valor de 415.377,65€ e 525.778,66€ datados de 30-12-2018 das contas ...32 e ...12, tituladas por AA e BB respectivamente;

G-A Requerente foi notificada do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária tendo feito uso do seu direito de audição, no qual pugnou pelo arquivamento do mesmo, sendo que a Autoridade Tributária manteve o seu parecer, notificando o Requerente da Liquidação de retenção na fonte de IRS para posterior pagamento;

H-A Autoridade Tributária entende que no ano de 2018 encontra-se representado no balanço, resultados transitados negativos de cerca de 800.000,00€, verificando não haver prejuízos;

I-Pela recolha dos elementos contabilísticos constatou a Autoridade Tributária que as contas ...32 no valor de 415.377,65€ e a conta ...12 no valor de 525.778,66€ foram saldadas por contrapartida de resultados transitados, interpretando como se de um perdão de divida se tratasse, em face dos mútuos, com consequente distribuição de lucros em 2018;

J-Entende a Autoridade Tributária que nessa data consubstancia-se o momento a partir do qual o ativo da empresa foi colocado à disposição do sócio gerente, ficando, em face do perdão, ilibado do seu pagamento;

K-Pugna pela obrigatoriedade legal da Recorrida em tributar os referidos valores à taxa liberatória de 28% de acordo com o a alínea a) do nº1 do artº70 do CIRS, procedendo à entrega dos valores já mencionados nos cofres do estado até ao dia 20 de mês seguinte aquele em que foram deduzidas, tudo nos termos dos artº101 e nº3 do artº98 do CIRS;

L-A Requerente não concorda com tal decisão;

M-De entre os documentos entregues à Autoridade Tributária, seguiram cerca de 7 contratos de mútuo com as seguintes datas e valores:

a)3 de Janeiro de 2011 no valor de 200.000,00€;
b)3 de Janeiro de 2012 no valor de 250.000,00€;
c)3 de Janeiro de 2013 no valor de 250.000,00€;

d)2 de Janeiro de 2014 no valor de 350.000,00€;

e)2 de Janeiro de 2015 no valor de 100.000,00€;
f)4 de Janeiro de 2016 no valor de 200.000,00€;
g)4 de Janeiro de 2017 no valor de 200.000,00€;

tudo num total de 1.550.000,00€;

N-Na sua posse a Autoridade Tributária focou-se nos mesmos e deu por concluída a sua inspecção, concluindo sem mais pelo perdão da divida, considerando a data de 30/12/2018, consubstanciando o momento a partir do qual o ativo da empresa foi colocado à disposição do sócio-gerente, ficando este ilibado de pagar os referidos montantes à Requerente;

O-A Autoridade Tributária encontra-se vinculada ao princípio do inquisitório e da verdade material, pelo que tem o dever e o poder de realizar todas as diligências que entenda por convenientes para a descoberta da verdade, tal como prescreve o artº 58 da LGT e art.º 6 do RCPITA;

P-Na verdade não pode a junção dos mencionados contratos “funcionar” como uma confissão, confissão que não tem aplicação pratica no procedimento tributário, sendo uma obrigação legal da Autoridade Tributária enquadrar devidamente, até porque dispunha de outros elementos, a irregularidade contabilística verificada, subsumindo-a num diferente enquadramento legal;

Q-A Autoridade Tributária desconsiderou toda a documentação junta aos autos, desde as contas correntes ...32 e ...12 com os seus documentos de suporte, bem como as actas nº10 de 31 de Março de 2010 e a acta nº 20 de 15 de Maio de 2019;

R-Na verdade a Autoridade Tributária não realizou novas diligências que lhe permitissem verificar a veracidade da informação prestada limitando-se a considerar que a efectiva distribuição de lucros ocorre a 30/12/2018, quando em boa verdade e como se verifica sem margem para dúvida, até porque os documentos bancários são claros, não foi nessa data que o referido valor foi disponibilizado ao sócio;

S-Como prova, temos os próprios documentos bancários, como é o caso a título de exemplo no que diz respeito à conta ...12, da Ordem de transferência da ... datada de 04-8-2014 no montante de 2.000,00 €, identificado pelo nº 324/0, ou até pela nota de lançamento contabilística de Dezembro de 2014 no valor de 135.000,00€ identificada pelo nº590/0;

T-Pela acta nº 10 datada de 31 de Março de 2011 autorizou-se o sócio a continuar a realizar levantamentos como adiantamento por conta de lucros até ao montante de 600.000,00€, desde que tal não prejudicasse a imagem patrimonial da empresa;

U-A acta nº 20 datada de 15 de Maio de 2019 no seu ponto três da ordem de trabalhos refere de forma clara que o sócio recebeu até 31/12/2014 o valor de 941.156,31€, a título de adiantamento por conta de lucros, os quais estão evidenciados nas mencionadas contas ...32 (415.377,65€) e ...12 (525.778,66€);

V-Considerando o princípio do inquisitório bem como a descoberta da verdade material não deveria a Autoridade Tributária concluir que se encontrava perante lançamentos resultantes de contratos de mútuo porquanto, apesar da sua junção, não se encontram os mesmos reflectidos na contabilidade da Recorrida e não se detecta a existência de qualquer empréstimo ao sócio;

W-Ao contrário, os lançamentos efectuados na conta 27 e 21, evidenciam que não é possível retirar essa conclusão, até porque a Administração não encontrou documentos contabilísticos que façam jus aos mútuos, nomeadamente uma contabilização na conta 41 ou até uma deliberação social respeitante aos mesmos;

X-Na verdade a Autoridade Tributária não colocou em causa a veracidade da contabilidade da Recorrente, pelo que de acordo com o nº 1 do artº 75 da LGT, considera-se que a mesma espelha a realidade dos factos, gozando da presunção de veracidade legalmente prevista;

Y-No que concerne aos contratos de mútuo, para além de cópias, verifica-se existirem diversas omissões para que possam os mesmos serem considerados verdadeiros contratos de mútuo, susceptíveis de afastar a presunção do nº 4 do artº 6 do CIRS, nomeadamente, a falta de qualidade de gerente do signatário, tal como exigido pelo nº 4 do art.º 260 CSC, para além disso não se concretizam os valores supostamente mutuados porquanto, os contratos em questão referem mútuos até ao montante de X valor;

Z-Verificam-se ainda outras omissões nos contratos tais como, falta de requisitos de forma nomeadamente, não foi liquidado o imposto de selo, aquando da formalização do contrato; deveriam os mesmos, considerando os valores, terem sido realizados por escritura pública (artº1143 do C. Civil), forma que constitui um requisito ad substantiam;

AA-Por isso, à sua inobservância tem de aplicar-se a regra geral do artº 364 d o C. Civil, com a consequência da falta importar a invalidade dos contratos, tal como prescreve o artº 220 do mesmo diploma;

BB-Exigindo a lei determinada forma escrita para que o contrato seja valido, a sua falta não pode ser suprida senão nos termos do nº 1 do artº 364 do CC, melhor dizendo não pode ser substituído por outro meio de prova ou por outro documento que não seja de força probatória superior, quer isto dizer que a falta de escritura pública ou até de documento particular autenticado não pode ser sanada por documento particular ou por prova testemunhal, tal como prescreve o nº1 do artº 393 do CC;

CC-É entendimento doutrinal que é obrigação da Autoridade Tributária não se “satisfazer” ou limitar o seu trabalho com a entrega de documentos por parte dos contribuintes, devendo na procura da verdade material, indagar pelos factos que possam conduzir à verdade, solicitando documentos e realizando todas as diligências que possam ajudar a apurar a verdade material;

DD-Pelas razões invocadas não pode a Autoridade Tributária considerar os contratos de mútuo, o que significa que aos lançamentos feitos entre a Recorrente e o seu sócio, para ambas as contas correntes ...12 BB) e ...32 (AA), terão obrigatoriamente de aplicar-se a presunção do nº 4 do artº 6 do C.IRS, ou seja considerar-se tais valores como adiantamento de lucros;

EE-Analisados os movimentos contabilísticos das referidas contas, dúvidas não restam sobre os movimentos efectuados a débito os quais totalizaram em cada conta os valores de 525.778,66€ na conta ...12 e 415.377,65€ na conta ...32, respectivamente, movimentos esses cujo hiato temporal diz respeito ao ano de 2013 e 2014 na primeira e 2011, 2012 e 2013 na segunda;

FF-Pelo que, no caso em apreço e considerando-se todos os factos, dúvidas não restam da aplicabilidade da presunção constante do nº 4 do artº 6 do CIRS;

GG-Reitera-se que as importâncias em causa devem ser tributadas em IRS, em virtude dos artº 5, nº1 e 2 alínea h) e 6º nº4, e objecto de retenção na fonte, nos termos dos artº 71 nº 1 alínea c) e 98º do mesmo diploma, e atento o disposto no artº 7, nº3 alínea a) nº2 do mesmo Código, o qual no aspecto temporal do pressuposto objectivo, estabelece a colocação à disposição como momento relevante para a sujeição a tributação.

HH-Pelo que as datas para efeito de tributação, são as datas em que foram feitos os lançamentos dos quantitativos nas contas do sócio gerente (datas em que lhe foram efectivamente disponibilizadas as verbas), e com as taxas então vigentes, no caso, o ano de 2011, 2012 e 2013 da conta ...32 e 2013 e 2014 da conta ...12, e não outras;

II-Analisados os extratos de conta corrente verifica-se que as transacções em questão, disponibilização dos valores efectivos ao sócio nas contas ...12 (BB) e ...32 (AA) objecto de liquidação já se encontra caducado;

JJ-Assim descreve o art 45º da Lei Geral Tributária, no qual o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo no prazo de quatro anos;

KK-Considerando os anos de 2011, 2012, 2013, 2014, e ainda de acordo com o supra artigo mas agora no seu nº 4, temos que, o direito à liquidação por parte da Autoridade Tributária encontra-se caducado, no que nos interessa para os autos mas também 2015 e 2016, não sendo possível proceder a qualquer tributação à Recorrida, nos referidos anos;

LL-Não pode a Autoridade Tributária considerar ter existido “perdão de divida ocorrido em 2018 com consequente distribuição de lucros em 2018”, pelos motivos invocados, ao invés ter-se-á que considerar os referidos montantes movimentados nas contas ...32 e ...12 e efectivamente disponibilizados ao seu sócio nas respectivas datas de 2011, 2012, 2013 e 2013 e 2014 respectivamente, como valores correspondentes a adiantamento por conta lucros;

MM-Após impugnação para o Tribunal Arbitral entendeu o mesmo que em resultado da matéria dada como provada, entre 2011 a 2017, foram celebrados contratos de mútuo, no valor total de 1.550.000,00€, entre a sociedade A..., Unipessoal, Lda. e BB, e, em 30 de Dezembro de 2018, foram registados, na conta ...32, um lançamento a crédito de 415.377,65€, que anulou o saldo existente, e na conta ...12, um lançamento a crédito no valor de 525.778,66€ que reduziu o saldo a 452.163,78€.

NN-Referindo que a Recorrente em assembleia Geral de 31 de Março de 2010, decidiu autorizar o sócio a realizar levantamentos, a título de adiantamentos por conta de lucros, até ao montante de 600.000,00€ (ata nº10) e em 15 de Maio de 2019, foi decidida a distribuição de lucros no valor de 941.156,31€, que corresponderiam aos adiantamentos já realizados até ao dia 31 de Dezembro de 2014, que constam da conta ...32, no valor de 415.377,65€, e na conta ...12, no valor de 525.778,66€ (alínea I) da matéria de facto).

OO-Recorrendo ao art 71º, nº 1, alínea a) do CIRS entendeu o Acórdão Recorrido que a Administração Tributária efetuou prova cabal de que os valores contabilizados como débito na conta ...32 (415.377,65€) e na conta ...12 (525.778,66€), pertencentes ao sócio-gerente, foram abatidos através dos movimentos a crédito realizados a 30 de Dezembro de 2018.

PP-Débitos esses que o Acórdão Recorrido entende estarem a coberto de contratos de mútuo, contratos esses que entende existirem referindo que não há prova de ter sido declarada a sua nulidade por vícios de forma, com a consequente restituição de tudo o que tiver sido prestado.

QQ-Refere que a eventual invalidade dos contratos de mútuo não implica, por conseguinte, que os contratos não tenham existido e que os lançamentos contabilísticos não tenham sido realizados com base nesses contratos.

RR-O Acórdão Recorrido sem mais, justifica os lançamentos a débito nas contas correntes do sócio apenas por efeito dos contratos de mútuo, justificando que mantiveram-se na contabilidade da Recorrente como débitos os quais se extinguiram por via dos movimentos efectuados a 31 de Dezembro de 2018.

SS-O Acórdão Recorrido faz, salvo o devido respeito, total “letra morta” do plasmado na lei quando se refere à obrigatoriedade da observação dos requisitos legais para validação de um contrato de mútuo, superior a 25.000,00€, como é o caso.

TT-Pelo que encontra-se o Acórdão Recorrido em total oposição com o Acórdão Fundamento nº 409/2018-T de 25-02-2019 proferido pelo Centro Arbitragem Administrativa (CAAD) onde se discutiu a questão do IRS- Rendimentos de capitais (categoria E)- presunção do artº 6, nº 4 do Código do IRS- Adiantamento por conta de lucros e ainda o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte no proc. nº 00527/16.2BEPRT, 2ª Secção do Contencioso Tributário com data de 12-04-18 onde de discutiu o contrato de mútuo, e por consequência a distribuição de lucros.

UU-Quanto ao Acórdão Fundamento nº 409/2018-T de 25-02-2019 proferido pelo Centro Arbitragem Administrativa (CAAD) estava em causa a mesma questão fundamental de direito, havendo também uma questão substancialmente similar quantos aos factos.

VV-O Tribunal Arbitral neste caso foi chamado a intervir numa questão que versa sobre a declaração de ilegalidade e anulação da liquidação de retenções na fonte de IRS nº 2018..., respeitante ao exercício de 2015, e respectivos juros compensatórios, da qual resultou o montante a pagar de 18.239,73€ (16.800,00€ de IRS e 1.439,73 e de juros compensatórios), foi ainda pedido a restituição dos montantes de imposto e de juros compensatórios indevidamente pagos, acrescido de juros indemnizatórios à taxa legal, desde a data do pagamento até à data do seu integral reembolso.

WW-No caso Requerente foi questionada, em sede inspectiva, sobre a natureza de um movimento a débito em 31.12.2015 na conta ...03 (outros devedores e credores), no montante de 60.000,00€, por crédito numa conta titulada em nome do sócio e gerente à data dos factos, alegando a Autoridade Tributária que os movimentos contabilísticos refletidos na conta do sócio -gerente ....se presumem feitos a títulos de adiantamento por conta de lucros.

XX-No caso estribou a Autoridade Tributária a sua orientação no nº4 do artº 6 do Código do IRS o qual dispõe que os lançamentos em quaisquer contas correntes do sócios escrituradas na sociedades comerciais, quando não resultem de mútuos, prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento por conta de lucros.

ZZ-No caso em apreço tentou ainda a Requerente justificar tais movimentos invocando o documento de suporte ser “um aviso de lançamento de 31/12/2015 com a descrição manual de “Empréstimo da Sociedade ao sócio B...” no valor de 60.000,00€.

AAA-O Acórdão Fundamento Nº 409/2018-T de 25-02-2019 decidiu no sentido de considerar que efectivamente ao aludido “Contrato de Empréstimo”, para além do mesmo não observar os respectivos ditames legais maxime quanto aos requisitos de forma, a sua alegada celebração teria que estar reflectida na contabilidade da Requerente.

BBB-Refere ainda que estando em causa um contrato de mútuo a respectiva prova estava sujeita a forma, ou seja, escritura pública ou documento autenticado artº 1143 do CCivil, pelo que a de apresentação do original do contrato por si só não cumpre o ónus da prova da existência e subsistência do referido contrato.

Refere o Acórdão a citar,

“Compulsado o probatório, constatamos que resultam provados, como início de prova ou factos conhecidos fundantes do facto presumido, a transferência da quantia de € 60.000,00 da Requerente para o seu sócio B... e o lançamento em conta corrente deste mesmo sócio, escriturada na sociedade (cf. factos provados i) e j)); ademais, como resulta do teor do RIT (cf. factos provados d) e f)), a AT concluiu que a verba monetária em causa foi embolsada pelo dito sócio da Requerente a título de adiantamento por conta de lucros, porque “[o] documento de suporte contabilístico respeitante ao lançamento na conta corrente do sócio e gerente da empresa é um "Aviso de lançamento”, de 31/12/2015, com a Descrição manual de "Empréstimo da Sociedade ao sócio B...” , no valor de € 60.000,00” e, portanto, “não estamos perante nenhum mútuo, (…), ou seja, o documento de suporte não está de conformidade com os requisitos previstos nos artigos 1142.º e 1143.º do Código Civil, pelo que se trata de adiantamentos por conta de lucros, os quais são considerados como rendimentos de capitais”.

CCC-E continua o referido Acórdão Fundamento Nº409/2018-T de 25-02-2019:

“A Requerente procurou, então, demonstrar que a entrega do referido montante ao seu sócio e gerente, B..., e o respetivo lançamento em conta corrente deste, escritura da na sociedade, consubstanciou um empréstimo (não resultando, pois, nem da prestação de trabalho, nem do exercício de cargos sociais), cujo documento de suporte contabilístico é, como resultou provado, “um “Aviso de Lançamento”, datado de 31.12.2015, com a descrição “Empréstimo da sociedade ao sócio B...”, no valor de € 60.000,00, assinado por B... (Diário 4; doc. 749; descritivo: fatura)” (cf. facto provado j)). Visando o mesmo desiderato, a Requerente juntou ao pedido de pronúncia arbitral, como documento n.º 6, um documento particular denominado “Contrato de Empréstimo”, sendo que, pelas razões acima aduzidas, não foi considerada provada a celebração do contrato que esse documento pretende titular (cf. facto não provado a)). Como definido no artigo 1142.º do Código Civil, “mútuo é o contrato pelo qual uma das partes empresta à outra dinheiro ou outra cosia fungível, ficando a segunda obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e qualidade”; o subsequente artigo 1143.º determina a forma exigida para a validade do contrato de mútuo, nos seguintes termos: “Sem prejuízo do disposto em lei especial, o contrato de mútuo de valor superior a € 25 000 só é válido se for celebrado por escritura pública ou por documento particular autenticado e o de valor superior a € 2 500 se o for por documento assinado pelo mutuário.”

DDD-Defendeu o referido Acórdão Fundamento Nº 409/2018-T de 25-02-2019 que estava em causa um contrato de 60.000,00€ pela Requerente ao seu dito sócio, assumindo tal contrato um caráter formal, sendo que a exigência de forma contida no artigo 1143.º do Código Civil – escritura pública ou documento particular autenticado – constitui uma formalidade ad substantiam, cuja inobservância determina a nulidade do contrato tal como consta no artº 220.º do Código Civil

EEE-Por tudo isto concluiu o Acórdão Fundamento que a Requerente não logrou ilidir a presunção vertida no artigo 6.º, n.º 4, do Código do IRS, como lhe estava legalmente imposto, uma vez que não produziu prova suficiente – “prova em contrário” – que permita concluir pela não verificação do facto presumido, pelo que ao referido lançamento feito na conta corrente do sócio da Requerente, terá de aplicar-se a presunção constante do artigo 6.º, n.º 4, do Código do IRS e, em resultado disso, considerar-se que o montante de € 60.000,00 foi colocada à disposição daquele sócio da Requerente a título de adiantamento por conta de lucros e que, por isso, constitui um rendimento de capitais (artigo 5.º, n.ºs 1 e 2, alínea h), do Código do IRS), sujeito a retenção na fonte (artigo 71.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS), nos exatos termos legais enunciados no RIT.

FFF-A contrário decidiu o Acórdão Recorrido que para além de não dar qualquer relevância ao facto de os originais dos contratos não estarem nos autos, desconsidera a necessidade de formalização dos mesmos tal como a lei assim o exige, renegando o requisito de “ad substantiam”.

GGG-O Acórdão Recorrido chega mesmo a afirmar, a citar, " ....Ora, no caso, verifica-se que os lançamentos a débito nas contas correntes do sócio foram efectuadas a coberto dos contratos de mútuo, contratos esses que não foram declarados nulos....a eventual invalidade dos contratos de mútuo não implica, por conseguinte, que os contratos não tenham existido e que os lançamentos contabilísticos não tenham sido realizados com base nesses contratos.”

HHH-Ora analisados tais preceitos considerou o Acórdão Recorrido validar os referidos contratos de mútuo independentemente da sua forma, posição essa totalmente contrária ao Acórdão Fundamento Nº409/2018-T de 25-02-2019, invocado.

III-Em oposição de sobre a mesma questão de direito está o Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Norte no proc. nº 00527/16.2BEPRT da 2ª Secção do Contencioso Tributário datado de 12-04-2018, que versou sobre a mesma questão, presunção legal do contrato de mútuo, validade.

JJJ-No caso em apreço a Recorrente foi sujeita a fiscalização externa iniciada em 25/9/2012 e concluída em 6/12/2012 tendo como âmbito geral o ano de 2009 e 2010 e âmbito parcial IRC e IVA do ano de 2011, sendo que dessa ação concluiu-se pela emissão de correções referentes aos anos de 2009 e 2010 em sede de retenções na fonte de IRS, que para 2009 foi calculado em € 31.030,00 e € 54.570,71 para 2009 e 210, respectivamente.

KKK-A Impugnante apresentou Reclamação Graciosa contra as liquidações adicionais a qual conclui pelo deferimento da reclamação relativa a dezembro/2009 e deferiu parcialmente a reclamação relativa a 2010, insistindo interpondo Recurso Hierárquico, o qual foi indeferido.

LLL-Pelo que a Impugnante deduziu impugnação judicial defendendo, que a conta corrente entre o sócio V… e a sociedade nos exercícios de 2009, 2010 e 2011 revela que a partir de junho deste último ano apenas existem movimentos a favor da empresa e que no final o saldo é favorável ao sócio V…, que assim se manteve ao longo de 2012.

MMM-Defende que a sociedade financiou o sócio V…, o qual a partir de 2011, e face à melhoria da sua situação económica pode amortizar na totalidade o valor que lhe havia sido mutuado pela empresa e ainda proceder a financiamentos a favor da mesma, conclui não estar perante presunção de adiantamentos por conta de lucros, mas sim de mútuos.

NNN-Mais uma vez verificamos haver aqui a mesma questão de direito em apreciação com oposição de julgados, de acordo com o referido Acórdão Fundamento Proc. nº 00527/16.2BEPRT da 2ª Secção do Contencioso Tributário, o qual defende o seguinte, a citar,

“Os empréstimos referidos pelos montantes alegados careciam de forma legal para serem considerados.--- Concretizemos: Dispõe o art. 1142º do Código Civil que “Mútuo é o contrato pelo qual uma das partes empresta à outra dinheiro ou outra coisa fungível, ficando a segunda obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e qualidade”. --- Por seu turno o art. 1143º do mesmo Código estipula a forma como o mútuo opera dizendo “O contrato de mútuo de valor superior a 25.000 euros só é válido se for celebrado por escritura pública ou por documento particular autenticado e o de valor superior a 2500 euros se o for por documento assinado pelo mutuário” (negrito e sublinhado nosso).--- A impugnante, no ano de 2010, movimentou e registou na sua contabilidade a favor do sócio V… o montante global de €258.418,73 (€16.418,73+€242.000,00), movimentos que correspondem a saídas de dinheiro das contas da impugnante para o dito sócio sem que tenha apresentado qualquer justificação ou informação que permita conhecer a natureza do movimento. --Ora, a impugnante pese embora solicitada para o efeito, não juntou em sede inspectiva ou nesta sede qualquer contrato de mútuo nos moldes acima mencionados. --- Efectivamente, não chega alegar que se trata de empréstimos por si feitos ao seu sócio e gerente, é necessário provar tal factualidade e a prova há-de ser feita pela forma legal exigida para esse efeito, ou seja, escritura pública ou documento particular autenticado no caso de mútuo superior a 25.000 euros, e nos mútuos de valor superior a 2.500 euros documento assinado pelo mutuário, e não por uma qualquer menção/informação prestada pela impugnante.”

OOO-E continua o Acórdão Fundamento, a citar,

"...Efetivamente a prova de que as verbas lançadas na conta corrente correspondiam ao cumprimento de um contrato de mútuo deveria ter sido efetuada pela Recorrente pois era desta forma que poderia ilidir a presunção legal de que a AT beneficia. Só que esta prova não pode ser efetuada “por qualquer meio”. Tendo em consideração os valores lançados na conta corrente € 258.418,73 = (€ 6.418,73+242.000,00) e o disposto no art. 1143º do Código Civil, apenas o poderia provar com a respetiva escritura pública, ou documento particular autenticado, que neste caso constitui mesmo um requisito “ad substantiam” (diz o art. 1143º do Código Civil que o contrato de mútuo de valor superior a € 25000 só é válido se for celebrado por escritura pública ou por documento particular autenticado) ”

PPP-Em resultado e ao contrário da conclusão operada pelo Acórdão Recorrido também este Acórdão Fundamento concluiu, que não poderia deixar de operar a presunção prevista no n.º 4 do art.º 6 do CIRS e como tal deixar de se considerar os movimentos a débito como distribuição de lucros.

QQQ-Quanto a esta matéria não temos dúvidas que efectivamente que o Acórdão Recorrido está em perfeita oposição com estes dois Arestos os quais sem dúvida decidem em contrário da orientação perfilhada.

RRR-Pelo que a seguir-se a supra orientação deveria o Acórdão Recorrido não validar os contratos de mútuo invocados e em face de toda a prova produzida, nomeadamente extractos bancários considerar a referida movimentação a débito das contas ...32 (415.377,65€) e conta ...12 (525.778,66€) a título de adiantamento de lucros, tal como o foi, aliás autorizado pela Acta nº 10 de 31 de Março de 2010.

SSS-O Acórdão Recorrido dá como factos provados nas alíneas F), G) H) e I) o seguinte:

F)O extrato da conta ...32, que constitui o documento nº1 junto ao pedido arbitral que aqui se dá por integralmente reproduzido, apresenta movimentos a débito, entre 1 de Janeiro de 2011 e 30 de Dezembro de 2013, com um acumulado de débito, que, em 30 de Dezembro de 2018 era de 415.377,65€;
G)O extrato da conta ...12, que constitui o documento nº 2 junto ao pedido arbitral que aqui se dá por integralmente reproduzido, apresenta movimentos a débito, entre 31 de Março de 2013 e 30 de Dezembro de 2017, com um acumulado de débito, que, em 30 de Dezembro de 2018 era de 977.942,46€;
H)Da acta 10º da Assembleia Geral da sociedade A..., Unipessoal, Lda de 31 de Março de 2010, tendo como ponto 3 da ordem de trabalhos ”deliberar sobre adiantamentos por conta de lucros”, consta o seguinte:

Quanto ao terceiro ponto da ordem de trabalhos, foi dito pelo sócio que até à presente data tem realizado vários levantamentos da empresa, aos quais, conforme indicação dos responsáveis da contabilidade, terá que ser atribuída a correspondente natureza para que a sua contabilização seja devidamente efetuada. Por outro lado a empresa tem obtido lucros, o que se traduz na existência de lucros acumulados em reservas livres no montante de 84.949,58€ sendo expectável que assim continue a verificar-se.

Deste modo propõe-se :a )Considerar o valor de 73.603,95€, que consta a débito da sua conta como adiantamento por conta de lucros:B) Autorizar o sócio a continuar a realizar levantamentos com essa natureza ao montante de 600.000,00€, e desde que tal não prejudique a imagem patrimonial da empresa de modo significativo. I) Da acta nº20 da assembleia geral da sociedade A..., Unipessoal, Lda. de 15 de Maio de 2019, tendo como ponto 3 da ordem dos trabalhos “deliberar sobre a distribuição de lucros” consta o seguinte:

Entrando no ponto três da ordem de trabalhos, tomada a palavra o sócio disse que tendo já recebido até finais de 2018, a título de adiantamentos por conta de dos lucros o valor de 1.196.462,46€, conforme consta das contas ...32 e ...12 importa regularizar a situação através de decisão definitiva de distribuição. No entanto, considera-se que a distribuição de lucros no montante equivalente aos valores já adiantados acarretaria prejuízo para a imagem económica e financeira da empresa, porquanto os capitais próprios passariam a ficar muito reduzidos.

Deste modo, propõe-se que a decisão de distribuição de lucros abranja, apenas, o valor de 941.156,31€ correspondente aos adiantamentos por conta de lucros realizados até 31/12/2014, e que estão evidenciados nas referidas contas ...32 (415.377,65€) e ...32 (525.778,66€), reservando-se a distribuição dos restantes lucros para quando se mostrar conveniente.

TTT-Assim sendo, o que efectivamente sucedeu foi que, e não deixando margem para dúvidas até porque os documentos (actas 10 e 20) são claros, afirma-se que foram realizados adiantamento por conta de lucros, adiantamentos esses espelhados a débito nas contas inspecionadas, ...32 e ...32, pelo que a não se considerar válido os contratos de mútuo tal como decidido nos Acórdãos Fundamento, ter-se-ia que considerar os movimentos efectuados como adiantamento de distribuição de lucros tal como plasmado na acta nº 10, beneficiando da presunção do nº 4 do artº 6 do CIRS.

UUU-O Acórdão Recorrido apela ainda que a considerar-se nulo o contrato de mútuo, ter-se-ia que devolver as prestações efectuadas, o que para o caso, ainda que legalmente verdade, não havendo dúvidas quanto à distribuição de lucros operada nos anos de 2011, 2012 e 2013 no caso da conta ...32 e 2013 e 2014 no caso da conta ...12 ter-se-ia que considerar efectivamente distribuição de lucros tal como prescrito na lei operando o artº6 no nº4 do CIRS, tal como referem os Acórdãos Fundamento.

VVV-Tal facto resulta do mencionado e comprovado nas alíneas F) e G) do Acórdão Recorrido onde se compara os alegados movimentos através de extratos bancários nos referidos anos.

WWW-A referência na acta nº 20 à “distribuição de definitiva de lucros” apenas não passou de uma errónea expressão que não descreve a efectiva disponibilização dos valores, até porque os lucros como se comprova já tinham sido efectivamente adiantados, sendo esse o momento crucial, para a respectiva tributação.

XXX-A lei determina que a relação jurídica tributária se constitui como facto tributário (artº 36, nº 1 da LGT) e o facto tributário corresponde à situação de facto concreta que se encontra prevista e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. São as normas tributárias de incidência real que definem os elementos objectivos da tributação que, no que se refere ao IRS se consubstanciam na percepção do rendimento.

ZZZ-No que se refere aos rendimentos de capitais, o artº 5, nº 2 da alínea h) do Código de IRS, inclui nessa categoria de rendimentos “os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros”, e o art.º 7, nº 3 alínea a) subalínea 2, especifica que estes rendimentos ficam sujeitos a tributação em IRS desde o momento em que ocorre a colocação à disposição do seu titular.

AAAA-Em razão do supra explanado verificamos que os Acórdãos Fundamento decidiram em direção oposta ao Acórdão Recorrido, versando todos sobre a mesma questão de direito fundamental -validade/invalidade do contrato de mútuo com consequente validação dos movimentos contabilísticos por conta dos sócios a título de distribuição de lucros, o que por seu turno releva para efeitos de tributação, resultante da retenção na fonte à taxa liberatória de 28% nos termos do artº 71, nº 1 alínea a) do CIRS.

BBBB-A decidir-se como o plasmado nos Acórdãos Fundamento ter-se-ia que concluir pela não validação dos contratos de mútuo, validando-se a presunção prevista no artº 6 no nº 4 do CIRS, considerando os movimentos efectuados a débito nas contas ...32 e ...12, não a 30 de Dezembro de 2018 como refere o Acórdão Recorrido, mas sim nas datas efectivamente comprovadas da existência dos movimentos, anos de 2011, 2012 e 2013 da conta ...32 e anos 2013 e 2014 da conta ...12, pelo que ter-se-á por consequência a caducidade do direito à liquidação de acordo com o disposto no artº 45, nº1 da LGT.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso (cfr.despacho exarado a fls.261 do processo físico).A entidade recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr.fls.277 a 279 do processo físico), as quais encerra pugnando pela não apreciação do mérito do recurso, dado não estarem reunidos os respectivos pressupostos legais, mas caso assim não se entenda, deve o recurso ser julgado improcedente mantendo-se a decisão arbitral na ordem jurídica, tudo sem estruturar conclusões.O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual conclui pugnando pelo não conhecimento do mérito do presente recurso para uniformização de jurisprudência, desde logo, devido a versarem os arestos em causa sobre diversa factualidade (cfr.fls.281 a 288-verso do processo físico).Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação.Do aresto arbitral recorrido consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.269-verso a 271 do processo físico):

A-A Requerente foi alvo de um procedimento de inspeção externo credenciado pela Ordem de serviço n.º ...21..., que teve em vista a análise dos movimentos contabilísticos referentes à conta ...32 – AA, no valor de € 415.377,65, e à conta ...12 – BB no valor da € 525.778,66, no total de € 941.156,31, e que foram efetuados, em 30 de dezembro de 2018, por contrapartida de resultados transitados.

B-O extrato da conta ...32 – AA registava, em 30 de dezembro de 2018, um saldo de € 415.377,65, que foi anulado por efeito do movimento contabilístico a crédito n.º 316/0000, do mesmo valor e da mesma data.

C-O extrato da conta ...12 – BB registava, em 30 de dezembro de 2018, um saldo de € 977.942,45 e na mesma data foi efetuado o movimento contabilístico a crédito n.º 325/0000, no valor de € 525.778,66, ficando o saldo reduzido a € 452.163,78.

D-A sociedade A... Unipessoal, ora Requerente, e BB, único sócio e gerente, celebraram entre si, de 2011 a 2017, os seguintes contratos de mútuo, no valor total de € 1.550.000,00:

Em 3 de janeiro de 2011, até ao limite de € 200.000,00;

Em 3 de janeiro de 2012, até ao limite de € 250.000,00;

Em 3 de janeiro de 2013, até ao limite de € 250.000,00;

Em 2 de janeiro de 2014, até ao limite de € 350.000,00;

Em 2 de janeiro de 2015, até ao limite de € 100.000,00;

Em 4 de janeiro de 2016, até ao limite de € 200.000,00;

Em 4 de janeiro de 2017, até ao limite de € 200.000,00.

E-O contrato de mútuo tipo é do seguinte teor:

Contrato de mútuo

Entre:

A... Unipessoal, Lda., NPC ...29, com sede na ... – ..., ... -......; e A..., NIF..., com domicílio na..., ..., ...-... ..., adiante abreviadamente designado por “MUTUÁRIO”,

Sendo a A..., Unipessoal, Lda., e o MUTUÁRIO, em conjunto designados abreviadamente por Partes e qualquer uma delas, individualmente por Parte;

Considerando que:

A)O Mutuário é atualmente titular da quota correspondente à totalidade do capital social;
B)O Mutuário, por via da sua situação de doença prolongada, carece de liquidez financeira;
C)A A... Unipessoal, Lda., possui uma sólida estrutura de capitais próprios e meios financeiros disponíveis;
D)A A... Unipessoal, Lda., por seu turno, não é prejudicada por disponibilizar ao Mutuário o montante de que este necessita, por via de um mútuo;
E)As partes pretendem regular os termos e condições inerentes ao Mútuo pela A..., Unipessoal, Lda., a favor do Mutuário.

É livremente e de boa fé celebrado o presente Contrato de Mútuo (de ora em diante designado por Contrato), do qual os Considerandos supra fazem parte integrante e que se regerá pelo disposto nas Cláusulas seguintes:

Cláusula Primeira

Objeto

Cláusula Terceira

Prazo

1.Pelo presente contrato, pelo prazo e nas condições previstas nas cláusulas seguintes, a A..., Unipessoal, Lda., concede ao Mutuário, crédito, a título de mútuo financeiro, até ao montante global de € 200.000,00 (duzentos mil euros), realizados ao longo do corrente ano.1. O presente contrato é celebrado pelo prazo previsível de 1 (um) ano a contar da presente data, podendo ser prorrogado por vontade das partes, não necessariamente de forma escrita.
2.O pagamento deverá ser realizado no prazo de 30 (trinta) dias após notificação da A..., Unipessoal, Lda., para o efeito.
3.O Mutuário poderá optar pela amortização antecipada a qualquer momento.

Cláusula Quarta

Confissão

Cláusula Quinta

Confidencialidade

Cláusula Sexta

Disposições Gerais

O Mutuário confessa-se desde já devedor do montante financeiro nos termos do presente Contrato. As Partes obrigam-se reciprocamente a manter sigilo e a guardar total confidencialidade sobre os termos, condições e conteúdo do presente Contrato. Cessa a obrigação de confidencialidade quando haja autorização escrita da outra Parte ou quando a informação seja exigida por lei ou ato administrativo.1. O presente Contrato reflete o acordo total das Partes relativamente ao respetivo objeto na presente data e sobrepõe-se a todos s acordos anteriores, escritos e orais, entre as Partes relativamente às matérias reguladas neste contrato.

2.Qualquer alteração ao presente Contrato deve revestir a forma de documento escrito e assinado pelas Partes.
3.Se qualquer Cláusula deste Contrato for considerado ilegal, inválida ou inoponível, no todo ou em parte, tal Cláusula aplicar-se-á com a eliminação ou modificação que seja necessária para que a mesma seja considerada legal, válida e oponível e consubstancie a intenção comercial das Partes.
4.O não exercício, ou o exercício tardio ou parcial, de um direito que assista a qualquer das Partes ao abrigo deste Contrato não implica a renúncia a esse direito nem impede o seu exercício posterior.

Celebrado em ..., aos três dias do mês de janeiro de 2011, em duplicado, ficando cada uma das Partes na posse de um original.

Pela A..., Unipessoal, Lda.

Pelo Mutuário

F-O extrato da conta ...32, que constitui o documento n.º 1 junto ao pedido arbitral que aqui se dá como reproduzido, apresenta movimentos a débito, entre 1 de janeiro de 2011e 30 de dezembro de 2013, com um acumulado de débito, que, em 30 de dezembro de 2018, era de € 415.377,65.

G-O extrato da conta ...12, que constitui o documento n.º 2 junto ao pedido arbitral, que aqui se dá como reproduzido, apresenta movimentos a débito, entre 31 de março de 2013 e 30 de dezembro de 2017, com um acumulado de débito, que, em 30 de dezembro de 2018, era de € 977.942,45.

H-Da ata n.º 10 da Assembleia Geral da sociedade A..., Unipessoal, de 31 de março de 2010, tendo como ponto 3 da ordem dos trabalhos “deliberar sobre os adiantamentos por conta dos juros”, consta o seguinte:

Por outro lado, a empresa tem obtido lucros, o que se traduz na existência de lucros acumulados em reservas livres no montante de 84.949,58 € sendo expectável que assim continue a verificar-se.

Deste modo, propõe-se: a) Considerar o valor de € 73.608,95, que consta a débito da sua conta como adiantamento por conta de lucros: b) Autorizar o sócio a continuar a realizar levantamentos com essa natureza até ao montante de € 600.000,00, e desde que tal não prejudique a imagem patrimonial da empresa de modo significativo.

I-Da ata n.º 20 da Assembleia Geral da sociedade A..., Unipessoal, de 15 de maio de 2019, tendo como ponto 3 da ordem dos trabalhos “deliberar sobre a distribuição de lucros”, consta o seguinte:

Entrando no ponto três da ordem de trabalhos, tomando a palavra o sócio disse que tendo já recebido até finais de 2018, a título de adiantamento por conta dos lucros o valor de 1.196.462,46 €, conforme consta das contas ...32 e ...12 importa regularizar a situação através de decisão definitiva da distribuição.

No entanto, considera-se que a distribuição de lucros no montante equivalente aos valores já adiantados acarretaria prejuízo para a imagem económica e financeira da empresa, porquanto os capitais próprios passariam a ficar muito reduzidos.

Deste modo, propõe-se que a decisão de distribuição de lucros abranja, apenas, o valor de 941.156,31 €, correspondente aos adiantamentos por conta dos lucros realizados até 31/12/2014, e que estão evidenciados nas referidas contas ...32 (415.377,65€) e ...12 (525.778,66€), reservando-se a distribuição dos restantes lucros para quando tal se mostrar conveniente.

J-No âmbito do procedimento de inspeção, a Administração determinou, relativamente ao ano de 2018, uma correção tributária no montante de € 263.523,76, resultante da aplicação, nos termos do artigo 71.º, n.º 1, alínea a), do CIRS, da taxa liberatória de 28% sobre o valor global de € 941.156,31, que corresponde aos movimentos contabilísticos n.º 316, no valor de € 415.377,65, e n.º 325, no valor de € 525.778,66, de 30 Dezembro de 2018.

K-A correção encontra-se fundamentada nos termos do Relatório de Inspeção Tributária que consta do processo administrativo, que aqui se dá como reproduzido, e onde se consigna, designadamente, o seguinte:

III. 1. Enquadramento jurídico

III. 1.1 Código das Sociedades Comerciais

III. 1.2. Código do Registo Comercial

[…]

Sistematizando todo o exposto anteriormente,

Comprova-se que a sociedade é detida pela pelo seu único sócio gerente BB;

O SP vem alegar que a empresa emprestou ao longo dos anos ao sócio diversos valores que se encontram registados nas contas ...32 e ...12.

Em 30 de dezembro de 2018 as contas referidas registam um movimento contabilístico a crédito, por débito da conta de resultados transitados (562), cujo saldo credor havia sido gerado por acumulação de lucros não distribuídos.

Com o movimento contabilístico (débito na conta do SNC 562-Correção de saldos) efetuado, dá-se a assunção da distribuição de lucros acumulados, pela anulação do ativo financeiro da empresa, tendo sido perdoada a divida;

O movimento a débito na conta de resultados transitados provoca uma redução do capital próprio, ou seja, uma variação patrimonial negativa. Consequentemente o valor da sociedade no momento em que seja alienada, ou no momento em que seja dissolvida} terá um menor valor e uma menor massa patrimonial.

Donde o rendimento que nessa altura será sujeito a tributação será menor. Os lucros gerados e acumulados, porque não haviam sido distribuídos não foram sujeitos a tributação na esfera dos sócios.

A tributação dos lucros na esfera dos sócios ocorre no momento da colocação à disposição ou no momento da liquidação da sociedade através da partilha, assim o momento em que se assume que a liquidação do empréstimo não será regularizada, data de 30/12/201 ocorre a efetiva distribuição de lucros;

III.1.3 - Enquadramento Fiscal

Nos termos do n.º 1 e da alínea h) do n.º 2 do artigo 5.º do CIRS, consideram-se rendimentos de capitais (categoria E), os frutos e demais vantagens económicas procedentes direta ou indiretamente, de elementos patrimoniais, qualquer que seja a sua natureza ou nomeadamente os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respetivos titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros.

No âmbito desta categoria de rendimentos de IRS, o n.º 4 do artigo 6º do respetivo código - CIRS, refere que, os lançamentos a seu favor em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.

Como ficou demonstrado ao longo do presente relatório, os valores em análise e contabilizados a débito nas contas SNC ...32 e ...12 ambas pertencentes ao sócio-gerente, embora fossem considerados mútuos, na data de 30/12/2018, foram desconsiderados, como se de um perdão de divida se tratasse, o que consubstancia o momento a partir do qual o ativo da empresa foi colocado à disposição do sócio gerente, ficando este ilibado da sua obrigatoriedade de liquidação do mesmo.

Mais se explica no ponto III.1.1 e III.1.2 que a apresentação de contas anuais, fazem fé perante o Estado e Terceiros, pelo que depois de aprovadas, encerradas e comunicadas, apenas serão alvo de no caso de ordem judicial.

Os referidos rendimentos são tributados à taxa liberatória de 28%, de acordo com a alínea a) do n.º 1 do artigo 71.º do CIRS, a sociedade C... Unipessoal Lda, tinha a obrigação legal de proceder à entrega nos cofres do Estado das quantias retidas nos termos do artigo 101.º do CIRS, até ao dia 20 do mês seguinte aquele em que foram deduzidas, nos termos do n.º 3 do artigo 98.º do CIRS.

Todavia, o SP não procedeu à retenção e entrega dos valores apurados, sendo o SP C... Unipessoal Lda, a responsável originária pelo imposto não retido de acordo com o artigo 28.º da Lei Geral Tributária conjugado com o artigo 103.º do CIRS.

[IMAGEM]

J-A correção tributária originou a liquidação de IRS n.º ...21..., datada de 19 de novembro de 2021, com o montante a pagar de € 292.894,02 e o prazo limite de pagamento em 6 de janeiro de 2022.

L-O pedido arbitral deu entrada em 5 de abril de 2022.

Do acórdão arbitral fundamento proferido no âmbito do processo 409/20218-T e datado de 25/02/2019 (defendido pelo recorrente, se bem percebemos, como sustentando a oposição de acórdãos quanto ao exame da validade dos contratos de mútuo, independentemente da sua forma - al.HHH das conclusões do recurso), consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.177-verso a 180-verso do processo físico):

§1. FACTOS PROVADOS

Consideram-se provados os seguintes factos:

a-A Requerente dedica-se à organização de eventos de banquetes, casamentos, batizados e atividades similares com fornecimento próprio, catering e atividades hoteleiras, nomeadamente restaurante.

b-No ano de 2015, B... era sócio e gerente da Requerente. [cf. PA]

c-A coberto das Ordens de Serviço n.ºs ...17... e ...17..., com despachos, respetivamente, de 26.09.2017 e de 03.10.2017, primeiramente parciais (IVA), passando a gerais, em 28.12.2017, a Requerente foi sujeita a uma ação inspetiva externa, incidente sobre os anos de 2015 e 2016. [cf. PA e documento n.º 2 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

d-Nessa sequência, foi elaborado o respetivo Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, no qual foi proposta a seguinte correção atinente a IRS, com os fundamentos que seguidamente também se enunciam [cf. PA]:

“I.4.3. Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Pelo relato efectuado no item “3” do capítulo III (…) do presente projecto de relatório, a retenção na fonte não efectuada ascende a € 16.800,00, relativa ao período a seguir indicado, conforme se evidencia no quadro seguinte:

[IMAGEM]

III.3 Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

ANO DE 2015

ADIANTAMENTO POR CONTA DE LUCROS

Da análise levada a cabo à conta ...03......, constatou-se um movimento a débito, em 31/12/2015, no montante de €60.000,00, por crédito da conta 111-Caixa A (Diário 4; Doc. 749; Descritivo: Factura) — Anexo Vi. A referida conta ...03......, é titulada pelo sócio e gerente da empresa em análise, B..., pelo que o movimento contabilístico efectuado, no montante de € 60.000,00, configura um adiantamento por conta de lucros. Senão vejamos:

1-O documento de suporte contabilístico respeitante ao lançamento na conta corrente do sócio e gerente da empresa é um "Aviso de lançamento”, de 31/12/2015, com a Descrição manual de "Empréstimo da Sociedade ao sócio B... ” , no valor de € 60.000,00. — Anexo VI, fls. 03;

2-Convém aqui salientar que a concessão de crédito, enquanto atividade em Portugal, é reservada às instituições de crédito e sociedades financeiras. No entanto, podem celebrar-se contratos de mútuo por várias razões e de forma ocasional, ou seja, deverão existir razões justificadas para que tal aconteça; 3. Por outro lado, deve-se ter em atenção a definição de "Mútuo" prevista no artigo 1142.º do Código Civil, como sendo um “(...) contrato pelo qual uma das partes empresta à outra dinheiro ou outra coisa fungível, ficando a segunda obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e qualidade.". Atente-se ainda ao artigo 1143.º do referido Código, quanto à forma: "Sem prejuízo do disposto em lei especial, o contrato de mútuo de valor superior a € 25000 só é válido se for celebrado por escritura pública ou por documento particular autenticado e o de valor superior a € 2500 se o for por documento assinado pelo mutuário." Sintetizando, não estamos perante nenhum mútuo, conforme se verifica na descrição efectuada nos pontos 2. e 3., ou seja, o documento de suporte não está de conformidade com os requisitos previstos nos artigos 1142.º e 1143.º do Código Civil, pelo que se trata de adiantamentos por conta de lucros, os quais são considerados como rendimentos de capitais, como de seguida iremos constatar.

Enquadramento legal e sua tributação

Nos termos da al. h) do n.º 2 do art.º 5.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (doravante designado por CIRS), são considerados rendimentos de capitais "Os lucros e reservas colocados à disposição dos associados ou titulares e adiantamentos por conta de com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º". Por sua vez, o n.º 4 do art.º 6.º do mesmo diploma legal, refere que "Os lançamentos a seu favor, em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros”. Pelo n.º 1 do artigo 71.0 do CIRS, "Estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 28%" enquanto a alínea a) do referido n.º 1 prevê a tributação pela referida taxa liberatória "Os rendimentos de capitais obtidos em território português, por residentes ou não residentes, pagos por ou através de entidades que aqui tenham sede, direção efetiva ou estabelecimento estável a que deva imputar-se o pagamento e que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada;”.

A alínea a) do n. 2 do artigo 101. do CIRS, consagra que tratando-se de rendimentos referidos no artigo 71. , a retenção na fonte nele prevista cabe "Às entidades devedoras dos rendimentos (…)”. Por sua vez, o artigo 98. do diploma citado, estabelece que: "Nos casos previstos nos artigos 99. a 101.º

“(…) a entidade devedora dos rendimentos sujeitos a retenção na fonte, as entidades registadoras ou depositárias, consoante o caso, são obrigadas, no acto do pagamento, do vencimento, ainda que presumido, da sua colocação à disposição, da sua liquidação ou do apuramento do respectivo quantitativo, consoante os casos, a deduzir-lhes as importâncias correspondentes à aplicação das taxas neles previstas por conta do imposto respeitante ao ano em que esses actos ocorrem". E também conforme o n. º 3 do artigo 98.º do CIRS "As quantias retidas nos termos dos artigos 99.º a 101.º devem ser entregues até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas." Neste sentido, é o sujeito passivo obrigado a efetuar a retenção na fonte na data da colocação à disposição dos adiantamentos por conta de lucros, à taxa em vigor à data dessa operação. No caso presente, a data de referência deverá ser 31 de Dezembro de 2015, data indicada no documento de suporte contabilístico (Anexo VI, fls. 03), o qual se encontra assinado pelo sócio e gerente da empresa, ascendendo o seu valor a € 60.000,00, pelo que este montante, de conformidade o previsto no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, se presume efectuado a título de adiantamentos por conta de lucros.

Retenção na Fonte respeitante ao exercício de 2015

Pelo descrito ao longo deste capítulo, estava o sujeito passivo obrigado, pelo lançamento a favor do sócio e gerente, tipificado como adiantamento por conta de lucros, à retenção na fonte à taxa de 28% do valor lançado, pelo que, deveria até ao dia 20 de Janeiro de 2016, reter e entregar o IRS no montante de € 16.800,00 (60.000,00 x 28%).

Com esta atitude, o sujeito passivo infringiu entre outros os artigos 5.º, 6.º, 71.º, 98.º, 99.º, 101.º , todos do CIRS.”

e-A Requerente foi notificada, através do ofício n.º ... de 30.01.2018, remetido por correio registado (registo CTT RD ... PT) do predito Projeto de Relatório de Inspeção Tributária e para, querendo, exercer o direito de audição prévia, o que fez nos termos vertidos no documento n.º 3 anexo ao pedido de pronúncia arbitral e que aqui se dá por inteiramente reproduzido. [cf. PA]

f-A Requerente foi notificada, através do ofício n.º ... de 16.03.2018, remetido por correio registado (registo CTT RH ... PT), do Relatório de Inspeção Tributária, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, do qual resultaram as correções supra enunciadas no facto provado d), com a fundamentação que ali foi igualmente mencionada, sendo que a argumentação aduzida pela Requerente, em sede de exercício de direito de audição, mereceu a seguinte apreciação: [cf. PA e documento n.º 2 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

“2.3 IRS

Conforme se relata no capítulo III.3 do Relatório, constatou-se durante os atos de inspeção um movimento a débito na conta ...03......, no montante de € 60.000,00, por crédito da conta 111-Caixa A — Anexo VI deste Relatório. Mais se refere que a conta ...03......, é titulada pelo sócio e gerente da empresa em análise, B..., pelo que o movimento contabilístico efectuado, no montante de € 60.000,00, configura um adiantamento por conta de lucros, ao abrigo do n.º 4 do art. 6.º do CIRS, encontrando-se, assim, esta tributação devidamente suportada e enquadrada na lei, conforme está amplamente justificado no capítulo III.3 deste relatório. Efetivamente, trata-se duma presunção ilidível, tal como é elencado no ponto 74.º pela exponente, mas que não refuta de todo, tal como lhe competiria, limitando-se a afirmar, nesse mesmo ponto, “(…) a natureza de tal lançamento poderá ser justificada (…)”. À AT não cabe fazer prova de demonstrações de vontade contrariamente ao que afirma a exponente no ponto 76.º, nem necessário se torna a existência de deliberações sociais no sentido de distribuição de lucros em assembleia geral, conforme afirmações do ponto 77.º, pois nesse contexto, o ato tributário inerente à distribuição de lucros seria direto e imediato. Consequentemente, não teria cabimento na lei a figura da presunção, prevista na norma que foi aplicada (n.º 4 do art. 6.º do CIRS). Por outro lado, no ponto 82.º, faz alusão a um acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, mas o referido acórdão apenas tem aplicação para o caso apreciado.

Neste sentido a correcção deverá manter-se.”

g-Sequentemente, a Requerente foi notificada da liquidação de retenções na fonte de IRS n.º 2018..., respeitante ao exercício de 2015, no valor de € 16.800,00 e da respetiva liquidação de juros compensatórios n.º ...18..., no valor de € 1.439,73, resultando um montante total a pagar de € 18.239,73, com data limite de pagamento a 07.05.2018. [cf. documento n.º 1 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

h-Em 07.05.2018, a Requerente efetuou o pagamento integral e tempestivo do aludido montante de € 18.239,73. [cf. documento n.º 4 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

i-No ano de 2015, em data(s) concretamente não apurada(s) e por meio(s) igualmente não apurado(s), ocorreu a transferência do montante de € 60.000,00 da Requerente para o seu sócio e gerente B... .

j-Na contabilidade da Requerente estão registados, com a data de 31.12.2015, um movimento a débito na conta “...03......”, a que corresponde um movimento a crédito da “conta 111 – Caixa A”, no montante de € 60.000,00, sendo que o respetivo documento de suporte contabilístico é um “Aviso de Lançamento”, datado de 31.12.2015, com a descrição “Empréstimo da sociedade ao sócio B...”, no valor de € 60.000,00, assinado por B... (Diário 4; doc. 749; descritivo: fatura). [cf. PA e documento n.º 5 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

k-Na contabilidade da Requerente, por referência ao ano de 2015, não se encontra registado qualquer contrato de empréstimo da sociedade aos seus sócios, designadamente ao seu sócio e gerente B..., nem tal consta dos relatórios de gestão e documentos de prestação de contas da Requerente.

l-No decurso do ano de 2015 e até 31 de dezembro desse ano – data em que foram efetuados os registos contabilísticos supra referidos no facto provado j) –, nunca a contabilidade da Requerente refletiu a existência de qualquer empréstimo aos sócios.

m-O documento particular denominado “Contrato de Empréstimo” que constitui o documento n.º 6 anexo ao pedido de pronúncia arbitral e que aqui se dá por inteiramente reproduzido, não foi entregue, nem exibido pela Requerente à inspeção tributária durante a realização da sobredita ação inspetiva.

n-No dia 13.07.2018, foi efetuada uma transferência bancária pela empresa “C... SGPS, S. A.”, por débito da sua conta n.º..., domiciliada no “D...”, para a conta (IBAN) n.º PT50..., titulada pela Requerente, no valor de € 50.000,00, com o seguinte “Descritivo da Transferência: Empréstimo de C... SGPS, SA”. [cf. documento n.º 7 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

o-No dia 07.05.2018, foi efetuada uma transferência bancária pela empresa “C... SGPS, S. A.”, por débito da sua conta n.º..., domiciliada no “E...”, para a conta (IBAN) n.º PT50..., titulada pela Requerente, no valor de € 3.000,00, com os seguintes “Descritivo Conta a Debitar: empréstimo a IS” e “Descritivo Conta a Creditar: empréstimo de C... SGPS, SA”. [cf. documento n.º 7 anexo ao pedido de pronúncia arbitral]

p-Em 28 de agosto de 2018, a Requerente apresentou o pedido de constituição de tribunal arbitral que deu origem ao presente processo. [cf. sistema informático de gestão processual do CAAD]

§2. FACTOS NÃO PROVADOS

Com relevo para a apreciação e decisão da causa, não resultaram provados os seguintes factos:

a-Entre a Requerente e o seu sócio e gerente B... foi celebrado o “Contrato de Empréstimo” que constitui o documento n.º 6 anexo ao pedido de pronúncia arbitral e que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

b-As transferências bancárias a que aludem os factos provados n) e o) visaram reembolsar a Requerente da quantia referida no facto provado i).

Do aresto fundamento proferido pelo T.C.A.Norte - 2ª.Secção, no âmbito do proc. 0527/16.2BEPRT e datado de 12/04/2018 (defendido pelo recorrente, se bem percebemos, como sustentando a oposição de acórdãos quanto à questão da operabilidade da presunção prevista no artº.6, nº.4, do C.I.R.S., e consequente desconsideração dos movimentos contabilísticos a débito, como distribuição de lucros - al.PPP das conclusões do recurso), consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.221-verso a 223 do processo físico):

a-Ao abrigo da ordem de serviço externa nº ...06, de 17.01.2012, a impugnante foi alvo de uma inspecção de âmbito geral sobre os anos de 2009 e 2010 e de âmbito parcial IRC e IVA do ano de 2011 (cf. fls. 49/53 do PA).

b-No que concerne às retenções na fonte sobre rendimentos de capitais – categoria E apurou-se que “Da análise da conta corrente do sócio V…, nos anos de 2009 (conta 255911) e 2010 (conta ...01), verificou-se a contabilização e diversos montantes quer a débito (correspondentes a saídas de fundos da empresa a favor do seu sócio, efectuadas através de transferências bancárias ordenadas pela empresa), quer a crédito (representado entradas de fundos a favor da empresa) …. Conforme, se verifica nos quadros anteriores, nos anos de 2009 e 2010, a saída de fundos a favor do sócio é superior à entrada de fundos a favor da empresa, o que se traduz numa saída líquida de fundos para o responsável da empresa. Esta situação é tipificada como adiantamento por conta de lucros, e consequentemente considera-se como rendimentos de capitais sujeitos a retenção na fonte.

Ora, de acordo com o disposto no Art. 5º do Código de Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Singulares (CIRS) “1 – Consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie procedentes, directa ou indirectamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas de natureza mobiliária, bem como da respectiva modificação, transmissão ou cessação, com excepção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias.

2- Os frutos e vantagens económicas referidos no número anterior compreendem, designadamente (…)

h) Os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados á disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20º”(cf. fls. 51v/52v do PA).

c-Na sequência do apurado em sede inspectiva foram efectuadas correcções de natureza aritmética, correspondente a IRS não retido na fonte e não entregue ao Estado por referência aos anos de 2009 e 2010, nos montantes de € 31.030,00 e € 54.570,71 (cf. fls. 49/50 do PA).

d-Na sequência do apurado em sede inspectiva foram emitidas as liquidações nº ...66 de 17.01.2013, relativa a rendimentos de “Capitais – Outros rendimentos”, respeitante ao ano de 2010, no montante de € 54.570,71, a que acresceram juros compensatórios no montante de € 4.293,89 com prazo voluntário de pagamento até 18.03.2013 (cf. fls. 317 do PA).

e-Por não se conformar com a liquidação a impugnante deduziu em 14.05.2013, reclamação graciosa (cf. fls. 2/21 do PA).

f-Pelo ofício nº ...10 de 21.11.2013 a AT solicitou à impugnante vários elementos, nomeadamente “Cópia dos contratos de mútuo lavrados entre a sociedade e o seu sócio, V… (…) através dos quais a primeira emprestou ao segundo os seguintes valores do exercício de 2009 (…) no exercício de 2010:

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(…), no exercício de 2011” (cf. fls. 59/60 do PA).

g-A impugnante veio a responder ao solicitado nos moldes que melhor resultam de fls. 61/69 do PA, juntando para o efeito vários documentos.

h-Foi observado o cumprimento da audição prévia ao projecto de decisão em sede de reclamação graciosa e ao qual a impugnante respondeu (cf. fls. 99/107 do PA).

i-Sobre a reclamação graciosa foi produzida em 12.12.2013 informação a qual conclui da seguinte forma “Face às analises vertidas nos pontos anteriores, com relevo para o facto dos períodos e montantes que correspondem ao beneficio efectivo do sócio não coincidirem com os respeitantes aos actos tributários reclamados, o que apenas não se verifica relativamente à verba de €89.842,50 disponibilizada em Dezembro de 2010, entende-se ser de, em respeito aos elementos agora apurados, deferir a reclamação da liquidação de Dezembro de 2009 e deferir parcialmente a relativa a Dezembro de 2010”(cf. fls. 55/58A do PA).

j-Sobre a informação referida em i) recaiu o despacho de “Concordo remeta á DJAC” proferido em 17.12.2013 por A…– Chefe de Divisão por subdelegação do D.F. Adjunto (cf. fls. 55 do PA).

k-Em 13.06.2014 foi analisada a reclamação e elaborado um parecer pela TAT CC, no sentido de “Deferir parcialmente o pedido” (cf. fls. 99/99v do PA).

l-Sobre o parecer referido em k) recaiu o despacho de 11.07.2014 com o seguinte teor: “Nos termos e com os fundamentos constantes do parecer infra, projecto o DEFERIMENTO PARCIAL do pedido. Notifique-se para no prazo de 15 (quinze) dias, querendo, exercer o direito de audição previsto no art. 60º da LGT”, o despacho mostra-se assinado pelo Chefe de Divisão C…, com menção de Subdelegação de poderes do DF do porto, despacho in DR nº 162 de 22.08.2013 (cf. fls. 99/99v do PA).

m-A impugnante foi notificada para efeitos de audição prévia ao projecto referido em l), através do ofício nº ...97 de 11.07.2014 (cf. fls. 100/101 do PA).

n-A impugnante pronunciou-se nos moldes que melhor resulta de fls. 104/105 do PA.

o-Por despacho de 28.08.2014 da Chefe de Divisão C…, por Subdelegação do D.F. do Porto, despacho in DR nº 161 de 22.08.2013, que recaiu sobre parecer, a reclamação foi deferida parcialmente nos seguintes termos “Nos termos e com os fundamentos constantes do parecer infra, DEFIRO PARCIALMENTE o pedido. Notifique-se o reclamante para, querendo, recorrer hierarquicamente da decisão nos termos do art. 76º, nº 1 do CPPT, no prazo de 30 trinta) dias, referido no art. 66º, nº 2 do mesmo diploma ou impugná-la, no prazo de 15 (quinze dias estabelecido no art. 102º, nº 2 do citado diploma”(cf. fls. 110/110v do PA).

p-A decisão referida em o) foi notificada à impugnante através do ofício nº 50590 de 01.09.2014 (cf. fls. 1237125 do PA).

q-Em face do decidido em sede de reclamação foi decidido devolver à impugnante o montante de € 19.316,14, abatendo-se tal montante ao processo executivo (cf. 121/122, 128, 137/141 do PA).

r-Por não se conformar com a decisão da reclamação, a impugnante apresentou, em 03.10.2014, recurso hierárquico (cf. fls. 18/27 do PA).

s-Sobre o recurso apresentado recaiu a informação nº ...5 na qual se concluiu da seguinte forma “Nestes termos, e tendo como base os fundamentos que antecedem, deve o presente recurso hierárquico ser indeferido, mantendo-se a decisão recorrida, e de acordo com as instruções divulgadas pela Circular nº 13/99, de 8 de Julho, é dispensada a notificação á recorrente, nos termos e para os efeitos do disposto no art. 60º da LGT, uma vez que se encontra em causa a prática de ato com base em factos já submetidos a audiência”(cf. fls. 48/53 do PA).

t-Sobre a informação referida em s) recaiu o despacho da Directora de Serviços, por Subdelegação, H…, com o seguinte teor: de “Confirmo, pelo que indefiro o pedido nos termos e com os fundamentos invocados. DSIRS, 09.10.2015”(cf. fls. 48 do PA).

u-O despacho referido em t) foi comunicado à impugnante através do ofício nº 70941 de 24.11.2015, recebido em 26.11.2015 (cf. fls. 55/57 do PA).

v-A presente oposição foi apresentada mediante correio registo com a referência dos CTT ... de 11.03.2016 (cf. fls. 36 dos autos).

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

"A..., Unipessoal, L.da." veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária⁽ (na redacção introduzida pela Lei 119/2019, de 18/09, a aplicável ao caso dos autos). ⁾, o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº.236/2022-T (datada do pretérito dia 11/11/2022), invocando contradição entre essa decisão e os seguintes arestos fundamento, ambos já transitados em julgado:

1-O lavrado no processo arbitral nº.409/2018-T, datado de 25/02/2019, sustentando a alegada oposição de acórdãos face à questão do exame da validade dos contratos de mútuo, independentemente da sua forma (cfr.al.HHH das conclusões do recurso);

2-O exarado no processo nº.0527/16.2BEPRT, oriundo do T.C.A.Norte - 2ª.Secção e datado de 12/04/2018, escorando a arguida oposição de acórdãos quanto ao tema da operabilidade da presunção prevista no artº.6, nº.4, do C.I.R.S., e consequente desconsideração dos movimentos contabilísticos a débito, como distribuição de lucros (cfr.al.PPP das conclusões do recurso).

A entidade recorrida, nas contra-alegações, pugna, em primeira linha, pela não apreciação do mérito do recurso, dado não estarem reunidos os respectivos pressupostos legais para o efeito.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, no seu douto parecer, igualmente conclui no sentido do não conhecimento do mérito do presente recurso para uniformização de jurisprudência, desde logo, devido a versarem os arestos em causa sobre diversa factualidade.

Examinemos, antes de mais, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência.

O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484).

Já quanto aos acórdãos fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, condição verificada, face a ambos os arestos, no caso "sub iudice".

Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (legitimidade da entidade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso.

Nos termos do citado artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para o S.T.A. da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes:

1-Que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral;

2-Que exista contradição entre essa decisão arbitral e outra decisão arbitral, um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito;

3-Que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A.

No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição.

Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes:

a)haver identidade da questão de direito sobre que incidiram os acórdãos em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto;
b)a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas;
c)não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;
d)as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais;
e)em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/06/2022, rec.93/21.7BALSB; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1232 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.).

Vejamos se tais pressupostos substanciais se verificam no caso concreto.

Examinemos, pois, o teor dos acórdãos em confronto (a decisão arbitral recorrida e os acórdãos fundamento) tendo sempre presente, como pano de fundo, as questões para as quais foi invocada a contradição de julgados e acima identificadas. Quanto à primeira questão (questão do exame da validade dos contratos de mútuo, independentemente da sua forma), as decisões proferidas nos dois acórdãos arbitrais em confronto têm o seguinte teor:

a)O acórdão arbitral recorrido (236/2022-T), no que ora interessa, tem por objecto acto tributário de I.R.S.-Retenção na fonte à taxa liberatória incidente sobre imposto de capitais e relativo ao ano fiscal de 2018.

Em sede de matéria de facto o aresto recorrido dá como provados diversos contratos de mútuo (cfr.al.D) do probatório supra). Por outro lado, releva os movimentos a crédito que surgem justificados na acta nº.20, da Assembleia Geral (cfr.al.I) do probatório supra) onde se refere a necessidade de regularizar os levantamentos efectuados até finais de 2018, através dos documentos que a sociedade requerente juntou aos autos, tudo para concluir que a efectiva distribuição de lucros ocorreu em 30 de Dezembro de 2018, mediante os movimentos contabilísticos a crédito a favor do sócio-gerente.

Em sede de enquadramento jurídico, o aresto arbitral recorrido, além do mais, rejeita as alegações da sociedade requerente, ora recorrente, no sentido de que os contratos de mútuo não podem ser considerados por vícios de forma que atingem a sua validade, designadamente, por não terem sido celebrados por escritura pública, mais concluindo que não foi efectuada prova de ter sido declarada a nulidade dos contratos de mútuo por vícios de forma. Por último, considera que os lançamentos a débito nas contas correntes do sócio apenas se justificam, na prática, por efeito dos contratos de mútuo e mantiveram-se registados na contabilidade da sociedade requerente como débitos, que apenas se extinguiram, em parte, por via dos movimentos contabilísticos (créditos) a favor do sócio que vieram a ser realizados em 30 de Dezembro de 2018.

Com estes pressupostos, o Tribunal Arbitral julga improcedente o pedido de pronúncia arbitral, mais mantendo na ordem jurídica o acto tributário objecto do processo, estruturado, além do mais, ao abrigo do artº.71, nº.1, al.a), do C.I.R.S.

b)O aresto arbitral fundamento (409/2018-T) tem por objecto, além do mais, acto tributário de I.R.S.-Retenção na fonte à taxa liberatória incidente sobre imposto de capitais e relativo ao ano fiscal de 2015.

Em sede de matéria de facto a decisão arbitral fundamento faz constar da factualidade não provada um "contrato de empréstimo", alegadamente constante de um documento anexo ao pedido de pronúncia arbitral (cfr.al.a), dos facto não provados supra exarados). Em sede de motivação da matéria de facto, consta do aresto, no tocante à decisão de falta de prova do mútuo em questão, por um lado, a não observação dos respectivos requisitos de forma e, por outro, o confronto com os factos provados constantes das als.j), k), l) e m), os quais tornam inverosímil a efectiva e real celebração de tal contrato.

No enquadramento jurídico, o aresto arbitral fundamento, além do mais, considera que tendo a sociedade requerente invocado a existência de um empréstimo para justificar a disposição patrimonial a favor do seu sócio e atento o valor em causa (€ 60.000,00), a respectiva prova só poderia ser feita por escritura pública ou documento particular autenticado, não podendo estes documentos serem substituídos por outros meios de prova ou por outros documentos que não sejam de força probatória superior. Consequentemente, conclui que a liquidação controvertida não enferma do vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e de direito, que a sociedade requerente lhe imputa, a qual foi estruturada ao abrigo do artº.71, nº.1, al.a), do C.I.R.S.

Impõe-se, pois, relevar que não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, nem divergência do seu sentido decisório, antes nelas existindo somente um diverso enquadramento factual, decorrente, desde logo, da diferente valoração dos factos (a decisão arbitral recorrida considera provada a existência de diversos contratos de mútuo; o aresto arbitral fundamento julga não provada a existência de um contrato de mútuo).

E recorde-se que o eventual erro de julgamento em sede de matéria de facto, seja porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente ou ainda porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos, não pode ser objecto do recurso para uniformização de jurisprudência, conforme é jurisprudência constante deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/10/2019, rec.02008/18.0BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.033/19.3BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/06/2022, rec. 0417/09.5BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/11/2022, rec.0674/09.7BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 18/01/2023, rec.74/20.8BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/03/2023, rec.628/10.0BELRA).

Concluindo, inexiste a pretendida identidade de situações de facto entre as apontadas decisões, antes se evidenciando a diversidade dessas situações de facto e os distintos juízos que se formularam sobre a prova produzida nos respectivos autos, mais não podendo decidir-se que os arestos em confronto, tenham consagrado soluções opostas para a mesma questão jurídica fundamental, contrariamente ao defendido pelo apelante. Quanto à segunda questão (operabilidade da presunção prevista no artº.6, nº.4, do C.I.R.S., e consequente desconsideração dos movimentos contabilísticos a débito, como distribuição de lucros), as decisões proferidas nos dois acórdãos em confronto têm o seguinte teor:

Em sede de matéria de facto e conforme mencionado supra, o aresto recorrido dá como provados diversos contratos de mútuo (cfr.al.D) do probatório supra). Por outro lado, releva os movimentos a crédito que surgem justificados na acta nº.20, da Assembleia Geral (cfr.al.I) do probatório supra) onde se refere a necessidade de regularizar os levantamentos efectuados até finais de 2018, através dos documentos que a sociedade requerente juntou aos autos, tudo para concluir que a efectiva distribuição de lucros ocorreu em 30 de Dezembro de 2018, mediante os movimentos contabilísticos a crédito a favor do sócio-gerente.

No enquadramento jurídico, o aresto arbitral recorrido, além do mais, afasta a aplicação ao caso dos autos do preceito consagrado no artº.6, nº.4, do C.I.R.S. (e respectiva presunção ilidível),dado que os lançamentos a débito em causa foram efectuados, precisamente, a coberto de contratos de mútuo, os quais apenas se extinguiram, em parte, por via dos movimentos contabilísticos a favor do sócio que vieram a ser realizados em 30 de Dezembro de 2018, tudo conforme acima já se aludiu.

Com estes pressupostos, entre outros, o Tribunal Arbitral julga improcedente o pedido de pronúncia arbitral, mantendo na ordem jurídica o acto tributário objecto do processo, estruturado ao abrigo do artº.71, nº.1, al.a), do C.I.R.S.

b)O aresto fundamento, oriundo do T.C.A.Norte - 2ª.Secção, datado de 12/04/2018 e lavrado no proc. 0527/16.2BEPRT tem por objecto, além de outros, actos tributários (correcções aritméticas) de retenções na fonte de I.R.S. e relativos aos anos fiscais de 2009 e 2010 (cfr.al.c) do probatório supra).

Em sede de matéria de facto (cfr.als.f) e g) do probatório supra) e valoração da mesma, o aresto fundamento decide que, apesar de a sociedade recorrente defender que as verbas lançadas na conta corrente resultavam de contrato de mútuo, não produziu prova incidente sobre os ditos contratos.

Já no enquadramento jurídico, o aresto fundamento sentenceia resultar dos autos que em 2009 e 2010 foram lançados na conta corrente do sócio diversos montantes a débito (saídas da empresa) cuja natureza, distinta da presumida, a sociedade recorrente não provou. Nestes termos, não poderia deixar de operar a presunção prevista no artº.6, nº.4, do C.I.R.S., assim devendo tais verbas ser visualizadas como adiantamento por conta de lucros sujeitos a tributação nos termos do artº.5, nº.2, al.h), do C.I.R.S., enquanto rendimentos de categoria E.

Com estes pressupostos, o aresto fundamento delibera negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida, no sentido de manter na ordem jurídica as correcções aritméticas, derivadas de retenções na fonte de I.R.S.

Impõe-se, pois, concluir que, também neste caso, não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, pois nelas foi o diverso enquadramento factual, decorrente, além do mais, da diferente valoração dos factos, a determinar a divergência no enquadramento jurídico operado em cada um dos arestos.

Concretizando, a decisão arbitral recorrida considera provada a existência de diversos contratos de mútuo; já o aresto fundamento julga não provada a existência de contratos de mútuo.

Por outro lado, em sede de enquadramento jurídico, enquanto na decisão arbitral recorrida se conclui pelo afastamento da aplicação, ao caso concreto, do preceito consagrado no artº.6, nº.4, do C.I.R.S. (e respectiva presunção ilidível), no aresto fundamento, pelo contrário, se decide que opera a presunção prevista no identificado preceito.

Rematando, não se mostram reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no artº.25, nº.2, do R.J.A.T., e no artº.152, do C.P.T.A., desde logo, porque não pode afirmar-se ter o aresto arbitral recorrido adoptado entendimento oposto ao do acórdão indicado como fundamento, dado inexistir a pretendida identidade de situações de facto entre as apontadas decisões, tal como não é idêntico o enquadramento jurídico constante dos arestos em confronto, assim não tendo, os mesmos, consagrado soluções opostas para a mesma questão jurídica fundamental, contrariamente ao defendido pelo apelante.

DISPOSITIVO

Não se verificam, portanto, os pressupostos (cumulativos) de que depende o conhecimento do mérito do salvatério, também neste segmento, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO em NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO RECURSO. Condena-se o recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil).Registe.

Notifique.

Comunique ao CAAD.

Lisboa, 25 de Outubro de 2023. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - José Gomes Correia - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - Fernanda de Fátima Esteves.

Sumário

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

O recorrente invoca oposição entre o acórdão arbitral recorrido e os seguintes arestos fundamento:

a)O acórdão arbitral, datado de 25/02/2019, lavrado no âmbito do processo 409/2018-T (cfr.cópia junta a fls.174 a 197-verso do processo físico);
b)O ac.T.C.A.Norte - 2ª.Secção, de 12/04/2018, proc.0527/16.2BEPRT (cfr.cópia junta a fls.221 a 225 do processo físico).

H-A Autoridade Tributária entende que no ano de 2018 encontra-se representado no balanço, resultados transitados negativos de cerca de 800.000,00€, verificando não haver prejuízos;

L-A Requerente não concorda com tal decisão;

M-De entre os documentos entregues à Autoridade Tributária, seguiram cerca de 7 contratos de mútuo com as seguintes datas e valores:

a)3 de Janeiro de 2011 no valor de 200.000,00€;
b)3 de Janeiro de 2012 no valor de 250.000,00€;
c)3 de Janeiro de 2013 no valor de 250.000,00€;

d)2 de Janeiro de 2014 no valor de 350.000,00€;

e)2 de Janeiro de 2015 no valor de 100.000,00€;
f)4 de Janeiro de 2016 no valor de 200.000,00€;
g)4 de Janeiro de 2017 no valor de 200.000,00€;

tudo num total de 1.550.000,00€;

FF-Pelo que, no caso em apreço e considerando-se todos os factos, dúvidas não restam da aplicabilidade da presunção constante do nº 4 do artº 6 do CIRS;

Refere o Acórdão a citar,

CCC-E continua o referido Acórdão Fundamento Nº409/2018-T de 25-02-2019:

OOO-E continua o Acórdão Fundamento, a citar,

SSS-O Acórdão Recorrido dá como factos provados nas alíneas F), G) H) e I) o seguinte:

F)O extrato da conta ...32, que constitui o documento nº1 junto ao pedido arbitral que aqui se dá por integralmente reproduzido, apresenta movimentos a débito, entre 1 de Janeiro de 2011 e 30 de Dezembro de 2013, com um acumulado de débito, que, em 30 de Dezembro de 2018 era de 415.377,65€;
G)O extrato da conta ...12, que constitui o documento nº 2 junto ao pedido arbitral que aqui se dá por integralmente reproduzido, apresenta movimentos a débito, entre 31 de Março de 2013 e 30 de Dezembro de 2017, com um acumulado de débito, que, em 30 de Dezembro de 2018 era de 977.942,46€;
H)Da acta 10º da Assembleia Geral da sociedade A..., Unipessoal, Lda de 31 de Março de 2010, tendo como ponto 3 da ordem de trabalhos ”deliberar sobre adiantamentos por conta de lucros”, consta o seguinte:

VVV-Tal facto resulta do mencionado e comprovado nas alíneas F) e G) do Acórdão Recorrido onde se compara os alegados movimentos através de extratos bancários nos referidos anos.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

D-A sociedade A... Unipessoal, ora Requerente, e BB, único sócio e gerente, celebraram entre si, de 2011 a 2017, os seguintes contratos de mútuo, no valor total de € 1.550.000,00:

Em 3 de janeiro de 2011, até ao limite de € 200.000,00;

Em 3 de janeiro de 2012, até ao limite de € 250.000,00;

Em 3 de janeiro de 2013, até ao limite de € 250.000,00;

Em 2 de janeiro de 2014, até ao limite de € 350.000,00;

Em 2 de janeiro de 2015, até ao limite de € 100.000,00;

Em 4 de janeiro de 2016, até ao limite de € 200.000,00;

Em 4 de janeiro de 2017, até ao limite de € 200.000,00.

E-O contrato de mútuo tipo é do seguinte teor:

Contrato de mútuo

Entre:

A... Unipessoal, Lda., NPC ...29, com sede na ... – ..., ... -......; e A..., NIF..., com domicílio na..., ..., ...-... ..., adiante abreviadamente designado por “MUTUÁRIO”,

Sendo a A..., Unipessoal, Lda., e o MUTUÁRIO, em conjunto designados abreviadamente por Partes e qualquer uma delas, individualmente por Parte;

Considerando que:

A)O Mutuário é atualmente titular da quota correspondente à totalidade do capital social;
B)O Mutuário, por via da sua situação de doença prolongada, carece de liquidez financeira;
C)A A... Unipessoal, Lda., possui uma sólida estrutura de capitais próprios e meios financeiros disponíveis;
D)A A... Unipessoal, Lda., por seu turno, não é prejudicada por disponibilizar ao Mutuário o montante de que este necessita, por via de um mútuo;
E)As partes pretendem regular os termos e condições inerentes ao Mútuo pela A..., Unipessoal, Lda., a favor do Mutuário.

Cláusula Primeira

Objeto

Cláusula Terceira

Prazo

1.Pelo presente contrato, pelo prazo e nas condições previstas nas cláusulas seguintes, a A..., Unipessoal, Lda., concede ao Mutuário, crédito, a título de mútuo financeiro, até ao montante global de € 200.000,00 (duzentos mil euros), realizados ao longo do corrente ano.1. O presente contrato é celebrado pelo prazo previsível de 1 (um) ano a contar da presente data, podendo ser prorrogado por vontade das partes, não necessariamente de forma escrita.
2.O pagamento deverá ser realizado no prazo de 30 (trinta) dias após notificação da A..., Unipessoal, Lda., para o efeito.
3.O Mutuário poderá optar pela amortização antecipada a qualquer momento.

Cláusula Quarta

Confissão

Cláusula Quinta

Confidencialidade

Cláusula Sexta

Disposições Gerais

2.Qualquer alteração ao presente Contrato deve revestir a forma de documento escrito e assinado pelas Partes.
3.Se qualquer Cláusula deste Contrato for considerado ilegal, inválida ou inoponível, no todo ou em parte, tal Cláusula aplicar-se-á com a eliminação ou modificação que seja necessária para que a mesma seja considerada legal, válida e oponível e consubstancie a intenção comercial das Partes.
4.O não exercício, ou o exercício tardio ou parcial, de um direito que assista a qualquer das Partes ao abrigo deste Contrato não implica a renúncia a esse direito nem impede o seu exercício posterior.