02584/15.0BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

O artigo 51º do Regime Geral das Contra-Ordenações (RGCO), ao autorizar a aplicação de admoestação «quando a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente o justifique», é aplicável às infracções tributárias ex vi artigo 3º, alínea b), do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT) e não se encontra legalmente excluída a possibilidade da sua aplicação a contra-ordenações que o RGIT classifica como graves ou a infracções que, por natureza, representam um grave incumprimento de deveres legais e denotam um comportamento censurável, como é o caso do retardamento da entrega do montante do IVA exigível.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. A Fazenda Pública recorre da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada em 28/11/2018, que concedeu provimento ao recurso judicial que a sociedade arguida A………….., Lda, interpôs da decisão de aplicação de coima, no montante de 8.120,62€, por falta de atempado pagamento de IVA, substituindo-a por sanção de admoestação.

1.1. Formulou alegações que terminou com o seguinte quadro conclusivo:

A. O presente recurso tem por objeto a douta sentença recorrida, proferida no processo supra referenciado, que concedeu provimento ao recurso interposto pela arguida, aí recorrente e, em consequência, determinou a substituição da coima aplicada por sanção de admoestação.

B. Sentença que, a nosso ver, e salvo o devido respeito por melhor opinião, ao proceder à substituição, padece de erro de julgamento em matéria de Direito, no que toca à correta interpretação e aplicação ao caso concreto das normas legais.

C. Foi entendido na douta sentença ora posta em crise substituir a coima aplicada por uma sanção de admoestação, atenta a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente.

D. Salvo melhor opinião, não poderia o Tribunal considerar escassa a gravidade da contraordenação bem como a culpa do agente, pois ao retardar essa entrega, independentemente do período temporal porque o fez, reteve em seu poder indevidamente algo que lhe não pertencia.

E. Cabe ao sujeito passivo a liquidação e cobrança do imposto e, posteriormente, a entrega nos cofres do Estado, sendo que o não cumprimento de tais deveres denota um comportamento censurável.

F. Não pode o Tribunal olvidar que a aplicação da coima resulta única e exclusivamente do incumprimento dos prazos legalmente estipulados, por parte do contribuinte.

G. Razão pela qual, e salvo o devido respeito por melhor opinião, deverá a douta sentença ora posta em crise ser revogada, e substituída por outra que mantenha a coima aplicada à arguida, ora recorrida, o que se requer.

1.2. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.3. O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer no sentido de que o recurso não merecia provimento, esgrimindo com a seguinte argumentação:

«A nosso ver o recurso não merece provimento.

Em consonância com a jurisprudência do STA entendemos ser aplicável às contraordenações tributárias a sanção autónoma de admoestação prevista no artigo 51º do RGIT, ex vi do artigo 3º/b) do RGIT (acórdãos do STA, de 03/10/2010-P. 0670/10; de 03/04/2013-P. 0513; de 25/10/2017-P. 0371/17; de 12/07/2018-P. 0497/18 e de 10/10/2018-P. 0800/14.4BEVIS 0568/18, disponíveis em www.dgsi.pt).

Quando a reduzida gravidade da infração e da culpa do agente o justifique pode a entidade competente limitar-se a proferir uma admoestação (artigo 51.º do RGIT).

São, pois requisitos da admoestação:

1. Reduzida gravidade da infração (ilicitude);

2. Reduzida gravidade da culpa do agente.

Ora, no caso em análise, como resulta do probatório, parece verificarem-se ambos os referidos pressupostos.

Na verdade, o sócio-gerente da arguida encontrava-se ausente do país na data em que a prestação tributária em falta devia ter sido paga (15/05/2015), tendo, contudo, efetuado diligências necessárias para o pagamento ser feito, não obstante a sua ausência, o que, por várias vicissitudes referidas na decisão recorrida, não veio a acorrer, no prazo legal.

Contudo, em função da prova produzida, logo que teve conhecimento do não pagamento da prestação tributária em dívida procedeu, de imediato, ao seu pagamento, em 30/07/2015, ou seja, cerca de dois meses e meio após o prazo legal.

Está em causa um comportamento acidental.

Verifica-se, assim, ressalvado melhor juízo, uma reduzida gravidade da culpa do agente.

Por outro lado, como já se referiu, o imposto em dívida foi integralmente pago decorridos cerca de dois meses e meio após o prazo legal, logo que, de acordo com a prova produzida, o representante legal da arguida teve conhecimento da omissão de pagamento, sendo certo que a arguida/recorrida pagou juros no valor de € 52,97 relativos ao período de 18/06 a 30/07 de 2015 e de € 134,01, relativos ao período de 16/05 a 17/06/2015, não se tendo provado que o atraso no pagamento da prestação devida tenha, de algum modo, beneficiado a arguida/recorrida.

A prestação em dívida ascendia a € 27.068,75, pelo que a contraordenação é, abstratamente, punível com coima variável entre 15% e metade daquele valor, ou seja, entre € 4.060.31 e € 13.534,37 (artigo 114º/2 do RGIT), elevado para o dobro, ou seja, € 8.120,62 e € 27.068,74, nos termos do artigo 26º/4 do mesmo RGIT, sendo certo que foi aplicada coima concreta de € 8.120,62.

A infração em causa é, assim, classificada como grave, nos termos do disposto no artigo 23º/2 do RGIT, uma vez que o limite máximo, abstratamente aplicável, ultrapassa € 15.000,00.

Todavia, o facto de uma contraordenação tributária ser classificada de grave, só por si, não obsta, necessariamente, a que seja proferida admoestação, tendo como único efeito autorizar a aplicação de sanções acessórias, nos termos do estatuído no artigo 28º/1 do RGIT (citado acórdão do STA, de 10/10/2018).

De facto, impõe-se que, para aplicação da admoestação, a gravidade da infração seja aferida pela conjugação de todas as circunstâncias concretas do comportamento ilícito.

Ora, como já disse, ponderadas, devidamente, todas as circunstâncias que rodearam a prática da acidental contraordenação, parece ser de concluir pela verificação da reduzida gravidade da ilicitude e da culpa nos termos e para os feitos do disposto no artigo 51º do RGCO.

Por outro lado, ao contrário do que alega a recorrente, a arguida/recorrida não alega factos que, de alguma forma a desresponsabilizam da omissão ocorrida, mas alega e prova, sim, factos que, ressalvado melhor juízo, revelam uma reduzida gravidade da ilicitude e da culpa, capazes de sustentar a proferida admoestação, nunca pondo em causa a sua responsabilidade objetiva e subjetiva pela prática da acidental infração.

A decisão recorrida, a nosso ver, não merece censura.».

1.4. Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

2. Na sentença recorrida consta como provada a seguinte matéria de facto:

A. Entre os dias 8 de Maio e 19 de Maio de 2015 o sócio gerente da sociedade A…………, Lda, B………., sócio gerente da sociedade, esteve ausente de Portugal, em deslocação ao estrangeiro (fls. 35 e 36, dos autos de recurso);

B. A recorrente entregou a declaração periódica do IVA e apurou imposto a entregar no montante de € 27.068,75 referente ao período 2015/03T;

C. Por e-mail de 8-05-2015, pelas 1,10 horas, o sócio gerente da sociedade recorrente enviou um e-mail a C………., com o seguinte teor (fls. 18, dos autos de recurso): “Caro C………., Irei estar fora no Japão nos próximos 11 dias com pouco acesso a emails’s, venho por isso pedir-lhe para aceitar como boas todas as solicitações (por esta via) para movimentos na conta da sociedade A……….., vindas da minha Mulher e sócia (em conhecimento), muito em especial o pagamento do IVA que ocorrerá no dia 15 do corrente.”.

D. No mesmo dia de 8-05-2015, pelas 08,00 horas, C………… enviou a B……… e-mail, com o seguinte teor (fls. 17, dos autos de recurso): “Assim farei. Boa viagem e bons negócios.”

E. À data de 14-05-2015 a conta bancária de que é titular a recorrente na instituição bancária “………” encontrava-se provisionada com o saldo de € 82.953,69 (fls. 37, dos autos de recurso);

F. O imposto apurado na declaração referida em B) não foi entregue até ao dia 15-04 (inquirição das testemunhas);

G. Foi levantado à ora recorrente o Auto de Notícia nº 20150527507/2015, pelos seguintes factos (fls. 2, dos autos de recurso):

H. Em 18-06-2015 foi instaurado o processo de contra-ordenação nº 32392015060000186300, com base no auto de notícia identificado em A;

I. A recorrente foi notificada para apresentar defesa, nos termos de fls. 3, dos autos de recurso;

J. Com data de entrada de 27-07-2017 a recorrente apresentou defesa, requerente que a dispensa da aplicação da coima (fls. 5, dos autos de recurso);

K. A recorrente foi notificada de que o requerimento de defesa foi considerado intempestivo e que foi emitida a notificação da fixação da coima (fls. 9, dos autos de recurso);

L. A recorrente foi notificada nos termos da al. b) do nº 4 do art 105º do RGIT (fls. 11 dos autos de recurso):

«Fica por este meio notificado(a) de que os factos que deram origem à instauração do processo acima identificado, são suscetiveis de consubstanciar indícios de prática do crime de abuso de confiança fiscal, previsto e punido com pena de prisão ou multa pelo art.º 105º do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT).

Se efetuar o pagamento da(s) prestação(ões) em falta, acrescida(s) dos respetivos juros de mora e coima aplicável no prazo de 30 dias a contar da presente notificação, poderá beneficiar da extinção do processo de contra-ordenação.

A presente notificação considera-se efetuada no 25º dia posterior ao seu envio, a não ser que, em data anterior aceda à caixa postal eletrónica, caso em que a notificação se considera efetuada nesse momento (nº 9 do art.º 38º e n.ºs 9 e 10 do artº 39º do CPPT).

O valor da coima é de € 6.520,62, quantificado nos termos dos artigos 105º, n.º 4, alinea b), 114º e 26º do RGIT.

O pagamento deve ser solicitado neste serviço de Finanças e, findo este prazo sem que se mostrem pagos, quer o imposto e juros, quer a coima, será enviada comunicação aos serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira, competentes para a Investigação Criminal, podendo conduzir à instauração do respetivo processo de inquérito criminal contra si (pessoa singular) ou contra a empresa e respetivos gerentes ou administradores (pessoa colectiva), seguindo-se comunicação ao Ministério Público (n.º 3 do art.º 40º do RGIT).

A(s) prestação(ões) em falta antes referida(s) deu(ram) origem à instauração de processo(s) de execução fiscal, cujo pagamento pode efetuar após consulta na Internet, em www.portaldasfinancas.gov.pt, selecionando a funcionalidade “Justiça Tributária/Dívidas Fiscais/Consulta e Pagamentos”, onde pode emitir o documento de pagamento, podendo efetuar o pagamento em toda a rede Multibanco, no home-banking da Internet, nos CTT e em qualquer Serviço de Finanças.

Caso já tenha regularizado a situação tributária, solicita-se que considere sem efeito a presente notificação.

Para mais esclarecimentos, querendo, pode contactar este Serviço de Finanças.

M. Para cobrança do IVA, a 18-06-2015, foi instaurado o processo de execução fiscal nº 3239201501204521, no âmbito do qual em 30-07-2015 foi entregue o imposto, pago os juros de €52,97 relativos ao período de 18-06 a 30-07 de 2015 e de €134,01, relativos ao período de 16-05 a 17-06 de 2015 e custas;

N. A arguida não teve acesso à caixa postal electrónica da Via CTT, uma vez que o e-mail não foi actualizado (depoimento da testemunha ……….);

O. Em 07-09-2015 deu entrada o presente recurso.

3. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou procedente o recurso judicial que a arguida interpôs da decisão de aplicação de coima em processo de contra-ordenação tributária, por infracção prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 27º, nº 1, e 41º, nº 1, al. b), do CIVA, 114º, nº 2 e 5, al. a) e 26º, nº 4, do RGIT, substituindo a coima aplicada à arguida por pena de admoestação, no entendimento de que se mostravam preenchidos os pressupostos para a aplicação de admoestação (com previsão no art.º 51.º do RGCO), atenta a reduzida gravidade da infracção e a reduzida culpa do agente.

Conforme consta da sentença, «A admoestação em alternativa à coima obtém sustentação no previsto no art.º 51.º do R.G.C.O., disposição que foi já aplicada subsidiariamente, nos termos do art. 2.º al. b) do R.G.I.T., no acórdão do S.T.A. de 3/4/2013, proferido no proc. 05/13, nos termos do qual e, na falta de uma específica definição legal quanto à quantificação de prejuízo que possa integrar a referida “reduzida gravidade”, observa-se encontrar-se estabelecido no art. 202.º al. e) do Cód. Penal ser “valor diminuto” o inferior a 1 UC (€ 102,00).

Resulta dos factos assentes, que o período em que o pagamento do imposto devido esteve em falta ocorreu entre 16-04 e 30-07 de 2015, tendo sido a própria recorrida a aperceber-se de que não havia efectuado o pagamento do imposto em 15-04. Esta falta originou o pagamento de juros, no valor de € 52,97 relativos ao período de 18-06 a 30-07 de 2015 e de € 134,01, relativos ao período de 16-05 a 17-06 de 2015, não se tendo provado que o atraso no pagamento do imposto ao Estado tenha beneficiado a recorrente, por qualquer modo, durante os períodos considerados.

Sendo que tal falta originou o pagamento de juros “prejuízo” em valor € 186,98, não se tendo provado que o atraso do pagamento da quantia correctamente calculada tenha de algum modo beneficiado a recorrente durante aquele período de cerca de 106 dias. Escreve-se no acórdão datado de 13.10.2010, rec. n.º 0670/10 que “Não descortinamos justificação convincente para que em face de uma culpa reconhecidamente diminuta, um atraso na entrega da prestação ... pouco expressivo … e um prejuízo à receita tributária tão pouco relevante, se possa entender como adequada ao grau de ilicitude e culpa do agente uma coima... de mais de 8.000€... razão pela qual, atendendo às circunstâncias do caso e ponderando que a aplicação dos termos da atenuação especial da coima previstos no artigo 18.º n.º 3 do RGIT implicam uma punição da arguida desproporcional e desadequada, se decide punir o agente com uma pena de admoestação, ex vi do disposto no artigo 51.º do RGCO, punição esta legalmente possível atendendo a que a infracção, na medida em que foi prontamente reparada, se revelou efectivamente de reduzida gravidade e a culpa do agente é manifestamente diminuta, desta forma se satisfazendo as exigências de prevenção.”.

Sendo de concluir que, ainda que exceda em € 84,98 o valor de € 102,00 (valor considerado diminuto), a sanção adequada à infracção cometida pela recorrente é a admoestação.

Termos em que se decidiu aplicar à arguida a seguinte admoestação: “O Tribunal lembra o dever de pontual entrega das prestações tributárias no prazo constitui uma obrigação e um dever de cidadania, devendo a recorrente organizar-se de forma a que factores imprevistos, as desatenções e atrasos ou o pagamento por terceiros, não impeçam o cumprimento pontual desse dever. O atraso, ainda que reparado, constituiu infracção, que não se apagou pelo facto de o Tribunal aplicar esta admoestação que se revela, no caso, suficiente para punir a infracção cometida.”.

Segundo a Fazenda Pública, ora Recorrente, a sentença padece de erro de julgamento em matéria de direito ao ter substituído a coima por pena de admoestação à luz do disposto no art.º 51º do RGCO, já que a arguida, ao retardar a entrega do IVA, e independentemente do período temporal desse retardamento, reteve em seu poder algo que não lhe pertencia, o que representa um grave incumprimento de deveres e prazos legalmente estipulados e denota sempre um comportamento censurável.

Com efeito, da leitura das alegações e conclusões do recurso resulta à evidência que a factualidade fixada na sentença não foi minimamente questionada nem foi colocada qualquer questão de facto (se o fosse não seria este o Tribunal o competente para o conhecimento do recurso), e que a Recorrente se limita a invocar uma errada interpretação do art.º 51º do RGCO na medida em que, na sua óptica, este preceito não autoriza a aplicação de uma pena de admoestação quando há atraso na entrega do IVA, independentemente do período temporal do atraso, por tal representar, por si só, um grave incumprimento de prazos e deveres legais e denotar sempre um comportamento censurável.

Trata-se de questão que já por diversas vezes foi colocada a esta Secção do STA, tendo sido apreciada e decidida sem divergências de entendimento – cfr., entre outros, os acórdãos proferidos em 10/10/2018, no processo nº 0800/14.4BEVIS 0560/18, e de 24/04/2019, no processo nº 01154/16.0BESNT.

Pelo que nos limitaremos a reiterar o discurso fundamentador desses acórdãos, transcrevendo-o na sua parte essencial.

«Seguindo a jurisprudência deste Supremo Tribunal ( vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: de 13 de Outubro de 2010, no processo n.º 670/10; de 3 de Abril de 2013, no processo n.º 5/13; de 25 de Outubro de 2017, no processo n.º 371/17; de 12 de Julho de 2018, no processo n.º 497/18.), admitimos a possibilidade de aplicação da admoestação em sede de contra-ordenação tributária, que não vem questionada. […].

Ora, o n.º 1 do art. 51.º do RGCO, artigo que prevê a admoestação, não restringe a respectiva aplicação às contra-ordenações leves nem a veda relativamente às contra-ordenações graves; diz, isso sim, que «[q]uando a reduzida gravidade da infracção […] o justifique, pode a entidade competente limitar-se a proferir uma admoestação».

[…]

Na verdade, a nosso ver, o facto de uma contra-ordenação ser classificada como grave à luz do critério estabelecido pelo n.º 3 do art. 23.º do RGIT – com o único efeito de possibilitar a aplicação de sanções acessórias – não implica necessariamente que, nos casos em que não é aplicada sanção acessória, fique arredada a possibilidade de ser sancionada com uma admoestação, que essa possibilidade fique «desde logo, legalmente excluída», nas palavras da Recorrente – cfr. conclusão f). Não ignorando que o elemento literal é apenas um (e nem sequer o mais importante) dos factores a considerar quando se pretende extrair o sentido da lei (O elemento literal, constituindo ponto de partida e limite para extrair o sentido da norma (com a função de «eliminar aqueles sentidos que não tenha qualquer apoio, ou pelo menos uma qualquer “correspondência” ou ressonância nas palavras da lei» (BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1983, págs. 182 e 189), não constitui o elemento decisivo, nem sequer o mais importante, papel que está reservado à «unidade do sistema», nos termos do n.º 2 do art. 9.º do Código Civil.

Na verdade, na interpretação da lei, para além do referido elemento gramatical, há ainda que atender ao elemento lógico, exigindo este, designadamente, que se considere o fim visado pelo legislador ao elaborar a norma (elemento teleológico) e que se atente nas demais disposições que regulam a mesma matéria, e as que regulam problemas normativos paralelos ou institutos afins, designadamente a fim de perscrutar a sua natureza e o seu âmbito temporal de relevância, e atender ao lugar que aí ocupa a norma interpretanda (elemento sistemático), sendo que apenas da conjugação de todos esses elementos interpretativos surgirá o verdadeiro sentido daquela norma (cfr. BAPTISTA MACHADO, Idem, págs. 175 a 192).), também não podemos ignorar que o texto é o ponto de partida e o limite da tarefa hermenêutica (cfr. art. 9.º do Código Civil): ora “reduzida gravidade” é ainda uma gradação do que é grave. Se a intenção do legislador fosse a de que apenas as contra-ordenações leves pudessem ser sancionadas com admoestação, e já não as graves, por certo o teria dito de modo inequívoco no n.º 1 do art. 51.º do RGCO; não o fez, usando terminologia diversa, qual seja a da “reduzida gravidade”.

Por outro lado, se relativamente à dispensa da coima, prevista no art. 32.º do RGIT, o legislador não restringiu a possibilidade às contra-ordenações classificadas como leves nos termos do art. 23.º do mesmo Regime (Neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA e MANUEL SIMAS SANTOS, Regime Geral das Infracções Tributárias anotado, Áreas Editora, 4.ª edição, anotação 4 ao art. 32.º, pág. 321, que afirmam: «a não exigência também de diminuta ilicitude permite concluir que o campo de aplicação da norma não se limita às contra-ordenações de reduzida gravidade».), mal se compreenderia que tivesse estabelecido essa restrição relativamente à admoestação, que constitui ainda uma sanção (e não dispensa dela).

Acresce que o critério do art. 23.º do RGIT, exclusivamente determinado em função do montante da coima, não se nos afigura ajustado quando erigido em único critério para medir a antijuricidade do comportamento e, assim, aferir da “gravidade da infracção” prevista no n.º 1 do art. 51.º do RGCO.

Mas, ainda que assim não se entenda – e concedemos que a tese que subscrevemos não é pacífica – não encontramos motivo para divergir da anterior jurisprudência deste Supremo Tribunal, em que a admoestação foi judicialmente aplicada a contra-ordenações que seriam graves à luz da classificação do art. 23.º do RGIT. Nas situações a que se referem os acórdãos indicados supra, na nota de rodapé com o n.º 3, as contra-ordenações em causa podiam também ser classificadas como graves à luz do critério do art. 23.º do RGIT e, apesar de a questão aí não ter sido objecto de decisão expressa, essa circunstância não constituiu impedimento à aplicação da admoestação.

Assim, parafraseando essa jurisprudência, verificamos que do registo da linha temporal dos acontecimentos relevantes para o caso dos autos, levada ao probatório, resulta que o período em que o imposto devido esteve em falta foi de apenas um dia (entre 10 e 11 de Fevereiro de 2014), tendo sido a Recorrida a regularizar espontaneamente a situação.

Assim, como ficou dito no acórdão de 13 de Outubro de 2010, proferido no processo n.º 670/10, «[n]ão descortinamos justificação convincente para que em face de uma culpa reconhecidamente diminuta, um atraso na entrega da prestação, pouco expressivo, e um prejuízo à receita tributária tão pouco relevante [compensado pelos juros correspondentes a um dia de atraso], se possa entender como adequada ao grau de ilicitude e culpa do agente uma coima de € 7.806,74, razão pela qual, atendendo às circunstâncias do caso e ponderando que a aplicação dos termos da atenuação especial da coima previstos no artigo 18.º n.º 3 do RGIT implicam uma punição da arguida desproporcional e desadequada, se decide punir o agente com uma pena de admoestação, ex vi do disposto no artigo 51.º do RGCO, punição esta legalmente possível atendendo a que a infracção, na medida em que foi prontamente reparada, se revelou efectivamente de reduzida gravidade e a culpa do agente é manifestamente diminuta, desta forma se satisfazendo as exigências de prevenção».

Termos em que não incorreu a sentença em erro de julgamento na interpretação e aplicação do disposto no art.º 51º do RGCO e na consequente substituição da coima aplicada por uma pena de admoestação.

4. Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 19 de Junho de 2019. – Dulce Neto (relatora) – Ascensão Lopes – Ana Paula Lobo, vencida segundo voto que anexo.

Voto de vencida

Não acompanho a decisão que logrou vencimento pelas razões que passo a expor:

O Regime Geral das Contra-Ordenações e Coimas (D.L. n.º 433/82 de 27/10) estabelece no artigo 51.º, n.º 1 que "Quando a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente o justifique, pode a entidade competente limitar-se a proferir uma admoestação".

No presente recurso não foi apenas colocada a questão de direito, teórica e desligada do caso concreto sobre se é aplicável a admoestação para sancionar a prática de infracções tributárias. Não foi, nem poderia ser, por os recursos não serem meios de solucionar contendas doutrinárias.

A recorrente nas conclusões C, D e E, põe em causa a avaliação efectuada pelo tribunal recorrido sobre a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente dizendo:

C. Foi entendido na douta sentença ora posta em crise substituir a coima aplicada por uma sanção de admoestação, atenta a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente.

D. Salvo melhor opinião, não poderia o Tribunal considerar escassa a gravidade da contra-ordenação bem como a culpa do agente, pois ao retardar essa entrega, independentemente do período temporal porque o fez, reteve em seu poder indevidamente algo que lhe não pertencia.

E. Cabe ao sujeito passivo a liquidação e cobrança do imposto e, posteriormente, a entrega nos cofres do Estado, sendo que o não cumprimento de tais deveres denota um comportamento censurável.

Não está em causa nestes autos o atraso na entrega de um imposto por um ou dois dias, numa circunstância fortemente condicionada por factores exógenos que diminuam a culpa do agente. Não está em causa um imposto que deva ser pago com recursos do contribuinte, mas a entrega de uma quantia que ele recebeu em depósito dos seus clientes, meses antes, para entregar ao estado. A ilicitude da conduta – avaliação da acção típica concreta, com a inclusão nela de todos os seus elementos caracterizadores como a pessoa do agente e da situação concreta da acção - de não entrega de uma quantia recebida em depósito como ocorre com o iva facturado aos clientes ou as retenções na fonte é muito elevada revelando um grau acentuado de antijuridicidade, sob o ponto de vista da necessidade abstracta da coima, por o contribuinte não se apressar a entregar aquilo que não lhe pertence e, não tem direito de arrecadar, ou, usar como seu, por período superior ao que a lei lhe concede

O grau de culpa é também elevado. O montante foi pago em execução fiscal, não em fase de cobrança voluntária da dívida. Foi pago em 30/07/2015, ou seja, cerca de dois meses e meio após o prazo legal, não um ou dois dias depois de terminado esse prazo, misturando-se até aí, indevidamente com o seu património.

Considera o acórdão e a sentença recorrida que se trata de um comportamento acidental revelador de uma reduzida gravidade da culpa. Porém, esteve em causa adoptar uma conduta antijurídica quando podia e devia ter uma conduta conforme ao direito. Mas se analisarmos as circunstâncias apuradas nos autos, mais grave se torna todo este procedimento. Provou-se que o sócio gerente da sociedade fez uma viagem ao Japão, entre os dias 8 de Maio e 19 de Maio de 2015, sabendo que o IVA teria que ser pago até dia 15 desse mês e que era permitido pagá-lo antes de iniciada a viagem. Não se provou ter sido uma viagem inesperada, de emergência pelo que o imposto deveria ter sido pago antes da sua realização. Enviou um email, não se sabe bem para quem na empresa para que autorizasse a esposa a movimentar a conta bancária da empresa para pagar o IVA que teve resposta afirmativa e não fez mais qualquer diligência até ser instaurada a execução fiscal, vivendo tranquilamente com a ausência de informação sobre se o IVA tinha ou não sido pago dois meses e meio, e não mais, porque a execução fiscal não permitiu.

O Tribunal recorrido ficou impressionado com este zelo de mandar o referido email, mas ele só seria verdadeiro zelo se fosse seguido da confirmação de que o iva tinha sido efectivamente pago. Não se explica porque não foi. A conta não tinha fundos? o valor era importante para a empresa durante o tempo que o teve em mãos? A esposa não quis pagar o iva? E porque não indagou no dia 15, e 16 ou pelo menos no dia 19/20 quando voltou do Japão, se o iva estava pago?

Que diminuição de culpa se arrecada desse email enviado a dizer para pagarem o iva sem ser acompanhado do cuidado de verificar que assim tinha acontecido?

Não se trata de uma classificação abstracta de infracções graves ou leves, mas da verificação concreta que 27.068,75€ na tesouraria, durante dois meses e meio, tem um valor apreciável para qualquer empresa.

Sobre a ilicitude haverá que ponderar que «(…) uma vez proibida a conduta, esta assume um desvalor de ilícito cuja gravidade pode ser, de forma abstracta, determinada pelo legislador, uma vez que a ilicitude destas condutas proibidas é composta por um "substrato complexo formado pela conduta e pela decisão legislativa de a proibir, que suporta a valoração da ilicitude" in Figueiredo Dias, Figueiredo Dias, Direito Penal Parte Geral, 2.ª ed., Coimbra: Coimbra Editora, 2007.

A sanção "serve essencialmente "como mera admonição, como especial advertência ou reprimenda, relacionada com a observância de certas proibições ou imposições legislativas" e tendo em vista finalidades distintas das sanções penais - as "finalidades da coima são em larga medida estranhas a sentidos positivos de prevenção". Existem finalidades de prevenção negativa na aplicação das sanções contra-ordenacionais - "Do que se trata é de manter uma certa ordenação social. Para essa ordenação, existe todo um conjunto de normas que proíbem ou impõem comportamentos. Fundamental, por isso, para a eficácia dessas normas é que os cidadãos se deixem persuadir pelo seu efectivo cumprimento”, como refere Mário Monte, Lineamentos de Direito das Contra-ordenações, 2.ª ed., Braga: AEDUM, 2014. Mas também "as funções principais destas sanções são de dissuasão geral (prevenção geral negativa) e de dissuasão individual (prevenção especial negativa): dissuasão de todos os destinatários das respectivas normas; dissuasão do infractor condenado em relação à reincidência. Logo: funções prevenção negativa" e igualmente finalidades de prevenção positiva no sentido de promoverem a "consciencialização social comunitária" e "consciencialização social do próprio infractor" para a importância comunitária e/ou individual dos "valores ou bens jurídicos tutelados pelo direito de ordenação social", na classificação de Taipa de Carvalho, in Direito Penal. Parte Geral, Questões fundamentais. 3.ª ed., Lisboa: UCP, 2016, p. 142, para o que não contribui a decisão adoptada.

Se nestas circunstâncias é possível e adequado aplicar a admoestação dificilmente alguém poderá ser condenado em coima diversa pelo mesmo ilícito, o que é manifestamente violador da intenção legislativa ao penalizar a conduta da forma como o fez.

A admoestação é, em meu entender, manifestamente desadequada, no caso concreto em confronto com as regras de determinação da medida da coima constantes do art.º 27.º do Regime Geral das Infracções Tributárias.

Lisboa, 2019.06.19

Ana Paula Lobo

(Processado e revisto com recurso a meios informáticos pela signatária - cfr. artigo 131/5 do CPC aplicável ex vi artigo 2.e) do CPPT.)

Segue acórdão de 25 de Setembro de 2019:

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. A Fazenda Pública, notificada do acórdão que, negando provimento ao recurso que interpusera da sentença proferida no âmbito de meio impugnatório de decisão de aplicação de coima em processo de contraordenação, a condenou nas custas do recurso, vem requerer a sua reforma quanto a custas ao abrigo do disposto no nº 1 do art.º 616º e nº 1 do art.º 666º, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis ex vi alínea e) do art.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

1.1. Argumentou, em suma, o seguinte:

- Do capítulo IX do RGCO decorre que o arguido paga taxas de justiça e suporta custas quando as decisões lhe são desfavoráveis (arts 93º nº 3 e 94º nº 3 do RGCO).

- Por outro lado, encontrando-se as autoridades administrativas isentas do pagamento de taxas de justiça, as custas serão suportadas pelo erário público (arts 93º nºs 2 e 3 e 94º nºs 3 e 4 do RGCO).

- Assim, pese embora a FP não beneficie de qualquer isenção no pagamento de custas no âmbito dos processos judiciais tabulários (cfr. art.º 4º nºs 4 e 5 do Decreto-Lei nº 324/2003, de 27 de dezembro), o mesmo não se poderá afirmar no que concerne à presente espécie processual, porquanto,

- O regime de custas em processo de contraordenação tributária é regulado, em primeira linha, pelos normativos constantes dos arts 92º a 94º do RGCO.

- Desta forma, por força das disposições conjugadas do art.º 66º do RGIT, bem como dos arts 93º nºs 3 e 4 e 94º nºs 3 e 4 do RGCO, será de concluir, contrariamente ao decidido no douto aresto ora recorrido, que nos processos de recurso de contraordenação não são devidas taxas de justiça nem custas pela FP.

1.2. A Requerida não respondeu.

1.3. O Ministério Público pronunciou-se no sentido de ser deferido o pedido.

1.4. Com dispensa de vistos, dada a simplicidade da questão, cumpre apreciar e decidir em conferência.

2. Como se viu, a Fazenda Pública pretende a reforma quanto a custas do acórdão que nestes autos foi proferido em 19.06.2019.

No que lhe assiste inteira razão face à jurisprudência já consolidada neste Supremo Tribunal - cfr. os acórdãos de 24/02/2016, no proc. nº 01408/15; de 23/11/2016, no proc. nº 01106/16; de 13/09/2017, no proc. nº 0702/17; de 13/09/2017, no proc. nº 0702/17; de 17/01/2018, no proc. nº 0616/17; de 24/01/2018, no proc. nº 01089/17; de 31/01/2018, no proc. nº 01239/17; de 07/02/2018, no proc. nº 01353/17; de 28/02/2018, no proc. nº 01151/17; de 14/03/2018, no proc. nº 01355/17; de 19/09/2018, no proc. nº 0353/18; de 19/09/2018, no proc. nº 0171/17; de 10/10/2018, no proc. nº 0721/18; de 10/10/2018, no proc. nº 01442/17; de 10/10/2018, no proc. nº 173/18; de 28/11/2018, no proc. nº 0781/18; e de 23/01/2019, no proc. nº 03044/12.6BELRS.

Termos em que nos limitaremos a reproduzir o que ficou dito no acórdão proferido em 23/11/2016, no processo nº 01106.

«Como é sabido, por força do disposto no art. 4.º, nºs 4 e 5, do citado Dec.Lei n.º 324/2003, a Fazenda Pública perdeu a isenção de custas nos processos judiciais tributários a partir de 01.01.2004.

Todavia no caso em apreço estamos perante um recurso de decisão de aplicação de coimas e sanções por contra-ordenações tributárias que, sendo um «meio processual tributário» (art. 101.º, alínea c), da LGT), não está incluído, actualmente, no conceito de «processo judicial tributário», pois deixou de estar incluído na lista de processos judiciais tributários que consta do art. 97.º, n.º 1, do CPPT.

Como sublinham Lopes de Sousa e Simas Santos (Ob. citada, pág. 458.) «embora esta lista não seja exaustiva (como se vê pela alínea q) do mesmo número), a comparação da lista que consta deste art. 97.º, com a que constava da norma equivalente do CPT (que era o art. 118.º, n.º 2, em que expressamente se integrava o recurso judicial das decisões de aplicação das coimas e sanções acessórias entre os «processos judiciais tributários»), revela inequivocamente que se pretendeu excluir este recurso do âmbito do conceito de processo judicial tributário, opção legislativa esta que, aliás, está em consonância com a adoptada no RGIT, de aplicar subsidiariamente ao processo contra-ordenacional tributário o RGCO e a respectiva legislação complementar e não o CPPT, limitando a aplicação deste último Código apenas à execução das coimas».

Ora, em matéria de custas dos processos de contra-ordenações tributárias, a primeira norma a atender, por ter natureza especial, é a do art. 66.º do RGIT.

Dispõe aquele normativo que, sem prejuízo da aplicação subsidiária do regime geral do ilícito de mera ordenação social, nomeadamente no que respeita às custas nos processos que corram nos tribunais comuns, as custas em processo de contra-ordenação tributário regem-se pelo Regulamento das Custas dos Processos Tributários (RCPT).

Sucede que o n.º 6 do art. 4º do DL nº 324/2003, de 27 de Dezembro, revogou o RCPT, com excepção das normas relativas a actos da fase administrativa.

Assim, não havendo na legislação aprovada por aquele Decreto-Lei normas especiais para a fase judicial dos processos de contra-ordenações tributárias, haverá que fazer apelo à primeira parte do referido artº 66º do RGIT, o que conduz à aplicação subsidiária do regime de custas previsto no RGCO para as contra-ordenações comuns, nomeadamente o disposto nos artigos 92.º a 94.º do RGCO. (Vide, neste sentido, Lopes de Sousa e Simas Santos, Regime Geral das Infracções Tributárias anotado, Áreas Editora, 4ª edição, pág. 458.).

Ora nos termos do nº 3 do artº 93º do RGCO, há lugar a pagamento de taxa de justiça sempre que houver uma decisão judicial desfavorável ao arguido. E resulta também do nº 3 artº 94º do RGCO que as custas são suportadas pelo arguido em caso de aplicação de uma coima ou de uma sanção acessória, de desistência ou rejeição da impugnação judicial ou dos recursos de despacho ou sentença condenatória, sendo que, nos demais casos, as custas serão suportadas pelo erário público (nº 4 do mesmo normativo).

Em suma do regime legal de custas aplicável em processo de contra-ordenação tributária é manifesto que inexiste norma legal que preveja a condenação da Fazenda Pública em custas».

Assistindo razão à Fazenda Pública, impõe-se deferir a sua pretensão.

3. Termos em que acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em deferir a requerida reforma e determinar que o recurso fique sem custas.

Sem custas.

Lisboa, 25 de Setembro de 2019. – Dulce Neto (relatora) – Ascensão Lopes – Suzana Tavares da Silva.