Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo:
1.- Inconformados com a decisão proferida pelo Mº Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa (2) que julgou improcedente a presente reclamação, vieram o MINISTÉRIO PÚBLICO e a reclamante "R... L.da.", recorrer de tal sentença, pedindo a sua revogação.
Formularam as seguintes conclusões:
A RECLAMANTE:
“15º
16º
17º
Estando, decorridos entre 16/01/2006 e 01/01/1994, mais de 10 anos sobre o ano seguinte ao das liquidações do IVA dos anos de 1992 e 1993 e,Nunca tendo a ora recorrente praticado qualquer acto que dificultasse a cobrança das dívidas, dentro dos prazos da prescrição, e ainda, Porque a posição do Digno Magistrado do M.P., é a que defende a recorrente,
Nos melhores termos de direito e sempre com muito douto suprimento de Vossas Excelências, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e, em consequência, ser revogado a Douta Sentença recorrida e proferida nova decisão de mérito, favorável ao recorrente, que declare a prescrição da dívida executiva, dos anos de 1992 e 1993.”
O MINISTÉRIO PÚBLICO:
“1ª - A sentença recorrida julgou improcedente a reclamação deduzida do despacho do chefe do 4° Serviço de Finanças de Loures e ordenou a continuação do processo de execução fiscal, considerando que não ocorreu a prescrição das dívidas exequendas de IVA, relativas aos anos de 1992 e 1993.
2ª - A sentença deu como provado, designadamente, que, em 26/ 12/ 1997, data da dedução de reclamação graciosa pelo contribuinte, ocorreu a primeira interrupção do prazo de prescrição da obrigação tributária relativa ao IVA do ano de 1992.
3ª -Mais deu como provado que, em 30/04/1998, a Fazenda Pública instaurou execução fiscal para cobrança das dívidas de IVA de 1992 e 1993 e que o processo executivo esteve parado, por motivo não imputável ao contribuinte, entre 1/8/2000 e 16/1/2006.
4ª - Ainda segundo a sentença "a quo", a dedução, em 31/1/2006, da oposição que viria a ser convolada na presente reclamação, gerou nova interrupção do prazo de prescrição, só começando a correr novo prazo após o trânsito em julgado da decisão que puser termo ao presente processo.
5ª -Não é correcto sustentar, como faz a sentença recorrida, que o prazo prescricional pode aproveitar-se de outros factos interruptivos, que ocorram posteriormente ao facto que faz cessar o efeito interruptivo,
6ª -pois dessa forma ficaria sem aplicação a parte final do n° 3 do art. 34° do CPT, que manda ter em consideração, no cômputo do prazo, o tempo que tiver decorrido desde o seu início "até à data da autuação", já que esta é diferente para cada um dos sucessivos factos interruptivos.
7ª - De acordo com o disposto no art. 34°, n° 3 do CPT, quando o prazo volta a correr depois de interrompido flui ininterruptamente, sem que valha a ocorrência de novos factos que, em princípio, produzem efeito interruptivo.
8ª - Os factos interruptivos da prescrição da obrigação tributária considerados pelo art. 34°, n° 3 do CPT são, exclusivamente, "a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução".
9ª - A paragem do processo por facto não imputável ao contribuinte, por mais de um ano, "reconduz-se a uma suspensão e reatamento do curso da prescrição", pois aquela paragem faz degenerar o efeito interruptivo em simples suspensão do prazo de prescrição.
10ª - Neste caso, nos termos do n° 3 do art. 34° do CPT, deve somar-se todo o tempo que decorrer após o período de um ano de processo parado com o período que tiver decorrido até à data da autuação,
11ª - O prazo de prescrição da obrigação tributária proveniente de IVA do ano de 1992 começou a correr em 1 de Janeiro de 1993, tendo-se verificado a primeira interrupção desse prazo em 26.12.1997, data da dedução da reclamação graciosa.
12ª - O processo de reclamação graciosa esteve parado por motivo não imputável ao contribuinte entre 26.12.1997 e 10.11.2000, o que determinou a cessação do efeito interruptivo, nos termos da segunda parte do n° 3 do art. 34° do CPT.
13ª - Dado que até à autuação do processo de reclamação graciosa decorreram três anos, onze meses e vinte e cinco dias e a contagem foi retomada ern 27.12.1998, decorrido um ano após a paragem do referido processo gracioso, o termo do prazo de prescrição ocorreu em l de Janeiro de 2005.
14ª - Quanto à dívida proveniente de IVA do ano de 1993, entre 1 de Janeiro de 1994 e 30 de Abril de 1998, data da instauração da execução fiscal, decorreram quatro anos, três meses e vinte e nove dias.
15ª - Como o processo de execução fiscal esteve parado, por motivo não imputável ao contribuinte, entre 1/8/2000 e 16/1/2006, a contagem do prazo foi retomada em 2 de Agosto de 2001, data em que se completou o primeiro ano de paragem do mesmo processo, concluindo-se que a prescrição da dívida tributária de IVA de 1993 ocorreu em 3 de Fevereiro de 2007.
16ª - Ao não ter declarado a prescrição das dividas tributárias em causa, a sentença recorrida violou o disposto no art. 34° do CPT.
17ª - Pelo que deve ser revogada e substituída por outra que julgue procedente a reclamação do despacho do órgão de execução fiscal, declarando a prescrição da totalidade da dívida exequenda.”
O EPGA teve vista dos autos.
Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.
2- Na sentença recorrida fixou-se o seguinte probatório:
Factos provados
Da discussão da causa resultaram provados os seguintes factos com interesse para a decisão da mesma:
1-Em 26/12/1997, a sociedade reclamante, "R... L.da.", deduziu junto do 12º. Serviço de Finanças de Lisboa reclamação graciosa tendo por objecto liquidações de I.V.A. e juros compensatórios relativas ao ano de 1992 (cfr. factualidade admitida pela reclamante no artº.1 da p.i.; informação exarada a fls.67 dos presentes autos; data de entrada aposta a fls.2 do apenso de reclamação graciosa);
2-O processo gracioso a que alude o nº.1 esteve parado por motivo não imputável ao opoente entre 26/12/1997 e 10/11/2000 (cfr. data aposta nos documentos juntos a fls.25 a 28 do processo de reclamação graciosa apenso);
3-Em 30/4/1998, a Fazenda Pública instaurou execução fiscal no 4º. Serviço de Finanças de Loures, sob o n-.3492-98/102044,7, no referido processo figurando como executado, a sociedade reclamante, "R... Lda.", e tendo o mesmo por objecto a cobrança coerciva da dívida identificada no nº.1 e de I.V.A. e juros compensatórios relativos ao ano de 1993, no montante global de € 165.167,51 (cfr. capa e documentos juntos a fls.3 a 11 do processo executivo apenso; informação exarada a fls.93 dos presentes autos);
4-Em 11/5/1998, a sociedade reclamante, "R... L.da.", foi citada no âmbito do processo de execução fiscal identificado no n9.3 (cfr. factualidade admitida pela reclamante no requerimento junto a fls.13 do processo executivo apenso; documento junto a fls.121 do processo executivo apenso);
5-O processo executivo a que alude o nº.3 esteve parado por motivo não imputável ao opoente entre 1/8/2000 e 16/1/2006 (cfr. documentos juntos a fls.112 e 118 do processo executivo apenso);
6-Em 16/1/2006, a reclamante juntou ao processo de execução fiscal identificado no n9.3 requerimento no qual pede que se declare a prescrição da dívida exequenda ao abrigo do artº.34, do C. P. Tributário (cfr.documento junto afls.118 do processo executivo apenso);
7-Em 19/1/2006, o requerimento identificado no n-.6 foi indeferido através de despacho efectuado pelo Chefe do 4º. Serviço de Finanças de Loures (cfr. documento junto a f ls. 123 e 124 do processo executivo apenso);
8-Em 23/1/2006, a sociedade reclamante foi notificada do despacho identificado no nº.7 (cfr. documentos juntos a fls.127 e 128 do processo executivo apenso);
9-Em 31/1/2006, deu entrada no 4e. Serviço de Finanças de Loures oposição apresentada pela sociedade reclamante (cfr. data de entrada aposta no requerimento junto a fls.11 e seg. dos presentes autos);
10-Em 16/5/2006, a reclamante juntou ao processo de execução fiscal n9,3492-98/102044.7 documento comprovativo da constituição de garantia bancária visando a suspensão do mesmo processo executivo em virtude da dedução da oposição identificada no n.º (cfr. documentos juntos a fls.136 e 137 do processo executivo apenso);
11-Em 17/1/2007, foi exarado acórdão do Venerando ST.A.-2ª.Secção, em cujo dispositivo se delibera, além do mais, a convolação do processo de oposição identificado no n-.9 em processo de reclamação previsto no artº.276 e seg., do C. P. P. Tributário (cfr.cópia do acórdão junta a fls.4 a 7 dos presentes autos);
12-Ern 12/4/2007, o Chefe do 4Q. Serviço de Finanças de Loures ordenou a remessa da presente reclamação ao Tribunal com vista à sua posterior apreciação e decisão (cfr.documento junto a fls.96 dos presentes autos).
13-Em 19/4/2007, foi autuada a presente reclamação neste Tribunal (cfr. capa do presente processo).
Factos não Provados
Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes do requerimento de interposição de reclamação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.
Motivação da Decisão de Facto
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos e apensos constam, tal como na análise dos mecanismos de admissão de factualidade por parte do reclamante, enquanto espécie de prova admitida no âmbito da relação jurídico-fiscal, embora de livre apreciação pelo Tribunal (cfr.arts.361, do C.Civil), tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
3.- Fixada a factualidade relevante, vejamos agora o direito donde emerge a solução do pleito, sendo certo que as conclusões de quem recorre balizam o âmbito de um recurso concreto ( artºs. 684º e 690º do CPC).
É inquestionável o regime segundo o qual este Tribunal aplica o Direito ao circunstancialismo factual que vem fixado, pelo que a questão que se impõe neste recurso é a de saber se ocorre a prescrição das obrigações tributárias.
O Dec.-Lei n.° 398/98 de 17 de Dezembro, que veio aprovar a nova Lei Geral Tributária, estipula no n.° 2 do seu art.° 5.°que "Aos impostos já abolidos à data da entrada em vigor da lei geral tributária (1/1/1999) aplicam-se os novos prazos de prescrição, contando-se para o efeito todo o tempo decorrido, independentemente de suspensões ou interrupções de prazo".
Por sua vez o art.° 48.° da citada Lei Geral Tributária, consagra que as dívidas tributárias prescrevem no prazo de oito anos contados, "nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu."
No caso em apreço, o imposto em causa (IVA) não foi abolido e não se mostra paga a dívida a ele inerente, pelo que da conjugação dos dois preceitos com a data do facto tributário, prima facie, estaremos face a obrigações tributárias prescritas.
A prescrição constitui uma excepção peremptória, em que o facto relevante (decurso de determinado prazo) dá origem à extinção do efeito jurídico inicialmente pretendido (cumprimento da obrigação tributária).
Vejamos como ela se concretiza no caso em apreço.
A ratio do instituto da prescrição liga-se a razões de certeza, de segurança e de paz jurídica, pelo qual se extingue a obrigação tributária.
Nos autos estão em causa obrigações provenientes de IVA dos anos de 1992 e 1993, pelo que se nos impõe determinar qual o regime legal aplicável, visto que, desde essa data até hoje, se sucederam dois regimes diversos e que se elencam:
-o do art. 34.° do CPT, cuja vigência se manteve no período compreendido entre l de Julho de 1991 e l de Janeiro de 1999, data em que entrou em vigor a Lei Geral Tributária (LGT), cujo diploma de aprovação, o DL n.° 398/98, de 17 de Dezembro, revogou expressamente aquele preceito (cfr. arts. 2.°, n.° l, e 6.° do referido DL);
-o dos arts. 48.° e 49.° da LGT, desde l de Janeiro de 1999 até à presente data.
No diploma legal que aprovou o CPT não encontramos norma correspondente à do art. 5.°, n.° l, do referido DL n.° 398/98, de 17 de Dezembro, e que preceitua que ao novo prazo de prescrição estabelecido na LGT se aplica o disposto no art. 297.° do CC, mas a jurisprudência passou a perfilhar o entendimento uniforme de que era aplicável, quanto à sucessão de leis relativamente ao art. 34.° do CPT, a solução que veio a ser consagrada naquela norma de direito transitório.
Dada a flagrante equiparação das obrigações fiscais às civis, impõe-se a observância das regras do art. 297º do CC na área do direito fiscal e, concretamente, na zona da prescrição das dívidas.
Na verdade, é forçoso concluir que o regime prescricional aplicável à situação sub judice é o do art. 34.° do CPT, tanto mais que, por força do princípio geral de Direito em matéria de sucessão de leis, segundo o qual a lei que estabelecer para qualquer efeito um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior, é também aplicável aos prazos que estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.
Vale isto por dizer que, em atenção ao caso concreto, no regime fixado no CPT, o prazo conta-se com início em l de Janeiro de 1993 e em 1 de Janeiro de 1994 e é de 10 anos e no regime da LGT, tendo em conta que tratando-se o IVA de imposto de obrigação única, o termo «a quo» é o da data da ocorrência do facto tributário, e é de 8 anos.
Para aquilatar se o prazo aplicável atingiu já o seu termo, importa aferir se ocorreu facto que determine a sua interrupção ou suspensão.
Nesse sentido, emerge do art. 34.°, n.° 3, do CPT, que a prescrição das obrigações tributárias se interrompe com a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução fiscal, mas o efeito interruptivo derivado dessa instauração cessa com o facto de o processo executivo estar parado durante mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, passando a somar-se para o efeito da prescrição o tempo decorrido até à data da instauração ao tempo que sucedeu ao termo daquele prazo de mais de um ano.
Tendo em atenção esse regime, o Mº Juiz «a quo», partiu do princípio (correcto) de que o termo inicial do prazo de prescrição da identificada dívida exequenda, atento o disposto no artº.34º, nº. 2, do C. P. Tributário (norma aplicável ao caso concreto – artº.12, do C.Civil), se verifica no dia 1/1/1993 (em relação à dívida de 1992), tendo-se verificado a interrupção do prazo em 26/12/1997, data da dedução de reclamação graciosa pela ora reclamante (cfr.nº.1 da matéria de facto provada).
Portanto, assentou que o facto interruptivo que primeiro ocorreu foi a dedução da reclamação graciosa apresentada em 26/12/1997 (cfr. nº 1 do probatório).
Não obstante, veio considerar a seguir, referindo-se à execução instaurada em 30/4/1998 (cfr. ponto 2 do probatório) que a data em que se completou o primeiro ano de paragem do processo executivo na.3492-98/1 02044.7 ocorreu em 1/8/2001, sendo que o prazo de prescrição teve o seu termo final no pretérito dia 7/8/2006, acaso não exista qualquer outra causa de interrupção, ou suspensão, do mesmo prazo.
E, considerando que a dedução da oposição que viria a ser convolada na presente reclamação, a qual ocorreu em 31/1/2006 (cfr.nº.8 da matéria de facto provada), viria a gerar nova interrupção do prazo de prescrição, só começando a correr novo prazo após o trânsito em julgado da decisão que puser termo ao presente processo (cfr.artºs.323, nº.1, e 327, nº.1, ambos do C.Civil), dado não ter ocorrido a paragem dos presentes autos por período superior a um ano, concluiu que não ocorreu a prescrição pretendida pelos recorrentes.
A esta argumentação opõe o recorrente MP que não é correcto sustentar que o prazo prescricional pode aproveitar-se de outros factos interruptivos, que ocorram posteriormente ao facto que faz cessar o efeito interruptivo, pois dessa forma ficaria sem aplicação a parte final do n° 3 do art. 34° do CPT, que manda ter em consideração, no cômputo do prazo, o tempo que tiver decorrido desde o seu início "até à data da autuação", já que esta é diferente para cada um dos sucessivos factos interruptivos (conclusões 5ª e 6ª).
E está correcta esta asserção do MP.
Mas já não é correcta a consequência extraída depois quanto à contagem do prazo prescricional de que a dedução da reclamação e a instauração da execução fiscal interromperam sucessivamente esse prazo, nos termos da primeira parte do n° 3 do art. 34° do CPT.
É quem, como a dedução da reclamação foi o primeiro facto interruptivo, é este que releva para efeitos do artº 34º do CPT, irrelevando qualquer outro que ocorresse posteriormente (in casu, a instauração da execução).
A lei não prevê interrupções sucessivas da prescrição, não podendo o prazo interromper-se de novo, designadamente por efeito da dedução de impugnação ou qualquer outro processo com virtualidade interruptiva da prescrição (cfr. artº 34º n.º 3 do CPT).
Acresce que, como se expendeu no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 30-05-2006 - CT - 2.º Juízo, Recurso nº 1111/06, no âmbito da aplicação do CPT, a prestação da garantia (a ora recorrente prestou-a, como decorre do ponto 9 do probatório) não constitui causa interruptiva ou suspensiva da prescrição.
Fundamentando, diz-se nesse douto aresto e em concomitância com o nosso ponto de vista, que “... no âmbito da aplicação da norma do art.º 34.º do CPT, como anteriormente no âmbito da aplicação do art.º 27.º do CPCI, a prestação de garantia pelo executado ou a realização da penhora na execução fiscal, não constituem causa interruptiva ou suspensiva da contagem deste prazo prescricional, por a lei a não prever, redundando mesmo em se alcançar um efeito perverso, se a um executado que a tivesse prestado, tendo actuado diligentemente, o prazo prescricional se suspendesse indefinidamente, nunca se completando, relativamente àquele outro que a não prestara e que poderia ver o mesmo prazo se completar, solução que o legislador não pode ter querido, tendo em conta o comando contido na norma do art.º 9.º n.º3 do Código Civil.
Concomitantemente, no recentíssimo Acórdão do STA de 31.05.06, tirado no Recurso nº 156/06, sob os descritores Prescrição da obrigação tributária - Interrupção - Suspensão Código do Processo Tributário - Lei Geral Tributária, doutrinou-se:
1 - À sucessão de prazos de prescrição da obrigação tributária -artigos 34.° do Código de Processo Tributário e 48.° da Lei Geral Tributária - aplica-se o disposto no artigo 297.° do Código Civil.
2 - Nos termos daquelas primeiras disposições legais, os factores interruptivos da prescrição inutilizam todo o tempo anteriormente decorrido.
3 - Todavia, tal efeito interruptivo degenera-se em mera suspensão, reatando-se o curso do prazo de prescrição, se o processo estiver parado, por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano.
4 - Em tal hipótese, para cômputo do prazo prescricional, soma-se o tempo que decorreu após aquele ano, ao que tiver decorrido desde o início de tal prazo até à data da autuação do processo ou procedimento respectivo.
5 - Tal é a consequência da cessação do efeito interruptivo, reconduzindo-se a situação a uma suspensão e reatamento do curso da prescrição.
Desta forma, por todo o exposto, ao abrigo do já citado artº 34º do CPT., só haveria que declarar as obrigações tributárias em causa prescritas, com todas as consequências legais, maxime a procedência da oposição e a consequente extinção da execução, se a reclamação esteve parada por mais de um ano.
Nesse caso, nos termos do n° 3 do art. 34° do CPT, deve somar-se todo o tempo que decorrer após o período de um ano de processo parado com o período que tiver decorrido até à data da autuação.
Descendo ao caso dos autos e seguindo o raciocínio do recorrente MP, o prazo de prescrição da obrigação tributária proveniente de IVA do ano de 1992 começou a correr em 1 de Janeiro de 1993, tendo-se verificado a primeira interrupção desse prazo em 26.12.1997, data da dedução da reclamação graciosa.
O processo de reclamação graciosa esteve parado por motivo não imputável ao contribuinte entre 26.12.1997 e 10.11.2000, o que determinou a cessação do efeito interruptivo, nos termos da segunda parte do n° 3 do art. 34° do CPT.
Dado que até à autuação do processo de reclamação graciosa decorreram três anos, onze meses e vinte e cinco dias e a contagem foi retomada em 27.12.1998, decorrido um ano após a paragem do referido processo gracioso, o termo do prazo de prescrição ocorreu em l de Janeiro de 2005.
Quanto à dívida proveniente de IVA do ano de 1993, entre 1 de Janeiro de 1994 e 30 de Abril de 1998, data da instauração da execução fiscal, decorreram quatro anos, três meses e vinte e nove dias.
Como o processo de execução fiscal esteve parado, por motivo não imputável ao contribuinte, entre 1/8/2000 e 16/1/2006, a contagem do prazo foi retomada em 2 de Agosto de 2001, data em que se completou o primeiro ano de paragem do mesmo processo, concluindo-se que a prescrição da dívida tributária de IVA de 1993 ocorreu em 3 de Fevereiro de 2007.
Sobreveio, entretanto, o Acórdão do Peno da Secção do CT do STA de 24/10/2007, tirado no Recurso nº 244/07 que resolveu a reconhecida oposição de acórdãos radicada, em, no domínio da mesma legislação, terem entendido, um, que havendo duas causas interruptivas da prescrição, é de considerar a primeira, e só a primeira; outro que, pelo contrário, se deve desprezar a primeira e atender à segunda.
Sobre essa matéria foi fixada a seguinte posição doutrinária:
I -Sucedendo-se no tempo vários dos factos elencados no artigo 34º nº 3 do Código de Processo Tributário como interruptivos da prescrição, não pode atender-se apenas ao segundo, ignorando o primeiro, como seria o caso de, deduzida reclamação graciosa após a instauração de execução fiscal, se considerar interrompido o prazo só a partir da dedução daquela.
II -Achando-se interrompido o prazo prescricional, pela ocorrência de algum daqueles factos, a posterior eclosão de outro, embora em abstracto capaz de interromper o prazo, é inócua, pela impossibilidade de interromper o que já está interrompido.
III -Porém, se, após a cessação do efeito interruptivo, ocorrer nova causa de interrupção da prescrição, não pode deixar de se lhe atribuir esse efeito.
À semelhança do que aconteceu no caso posto à apreciação daquele Venerando Tribunal Supremo, no caso dos presentes autos a instauração da execução fiscal tendo por objecto a cobrança coerciva da dívida proveniente de IVA de 1992, seguindo o doutrinado naquela aresto do STA deveria ser também considerada na eficácia interruptiva que a lei lhe outorga.
E, assim, quanto à dívida proveniente de IVA do ano de 1992, entre 1 de Janeiro de 1994 e 30 de Abril de 1998, data da instauração da execução fiscal, decorreram quatro anos, três meses e vinte e nove dias.
Mas como o processo de execução fiscal esteve parado, por motivo não imputável ao contribuinte, entre 1/8/2000 e 16/1/2006, a contagem do prazo foi retomada em 2 de Agosto de 2001, data em que se completou o primeiro ano de paragem do mesmo processo, concluindo-se que a prescrição da dívida tributária de IVA de 1992 ocorreu em 3 de Fevereiro de 2006.
Também por esse prisma a sentença recorrida violou o disposto no art. 34° do CPT ao não ter declarado a prescrição das dividas tributárias em causa pois o respectivo prazo, como se viu, esgotou-se, ao contrário do que naquela se decidiu e que, por isso, não pode manter-se.
Procedem, assim, as conclusões de recurso.
4. -Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a reclamação procedente e, em consequência, declarar prescrita a totalidade da dívida exequenda e decretar a extinção da execução.
Custas pela recorrida.
Lisboa, 22/01/2008
(Gomes Correia)
(Eugénio Sequeira)
(Manuel Malheiros)
