2107/12.2BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Os actos processuais não valem por si só, mas têm de ser praticados tendo em conta a finalidade que visam atingir (art. 131.º do CPC), sendo um acto inútil e, como tal, proibido por lei (cfr. art. 130.º do CPC), a notificação à parte de um documento que ela própria juntou ao processo.

II- O vício decisório não é o da nulidade por omissão de pronúncia, podendo, quando muito, constituir erro de julgamento, se o Tribunal se pronunciou sobre as questões invocadas, ainda que sobre elas tenha concluído não as poder conhecer;

III- Se, apesar da proibição de revogação, na pendência de impugnação judicial deduzida (...), depois do decurso daquele prazo de 30 dias referido nos arts. 111.º, n.º 1, e 112.º, n.º 1, do CPPT, for proferido um acto expresso que satisfaça a pretensão do interessado, anulando administrativamente o acto impugnado, o processo de impugnação judicial extingue-se por impossibilidade superveniente da lide, em sintonia com o preceituado no art. 112.º, n.º 4, do CPPT e, em geral, no art. 287.º, alínea e) do CPC, pois desapareceu a utilidade do processo impugnatório.

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:

I. RELATÓRIO

R. ......., D........, J........, P........, G........ e C........, com os demais sinais nos autos, vieram recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, em 25 de Setembro de 2015, que julgou extinta a instância, por inutilidade superveniente da lide, referente à impugnação judicial, por eles deduzida contra as liquidações adicionais de IMT e Imposto do Selo relativas à aquisição das fracções autónomas designadas pelas letras CU, J, AC, BL, AD e P do prédio urbano sito na Herdade do Montalvo, inscrito na freguesia de Alcácer do Sal sob o artigo ........33.

Os Recorrentes terminam as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes:

«1ª A presente acção deu entrada no Tribunal no dia 19 de Julho de 2012, tendo o Representante da Fazenda Publica apresentado contestação nos autos em 27 de Fevereiro de 2013. Resulta da contestação junta aos autos pelo RFP, que remete, e reproduz, para a informação elaborada pela Direcção de Justiça Contenciosa, datada de 25 de Fevereiro de 2013 e respectivo despacho concordante do Director de Finanças Adjunto, que foram expressamente mantidos pela AT os actos tributários subjacentes ás liquidações impugnadas, resultando ainda da contestação apresentada pelo RFP a afirmação expressa de que a Administração Tributária mantinha os actos e respectivas liquidações impugnadas;

2ª Resulta da sentença recorrida que em 12 de Junho de 2013 o RFP vem juntar aos autos informação do Serviço de Finanças de Lisboa -8 de 22 de Maio de 2013 constituída pelo despacho de revogação dos atos de liquidação impugnada. Os Recorrentes não foram notificados nos presentes autos de tal junção;

3ª São obrigatoriamente notificados aos Impugnantes/Recorrentes todas as informações oficiais que tenham sido incorporadas no processo, nos termos do n° 3 do art. 115 do CPPT. Ora sendo inquestionável que o invocado despacho de revogação dos actos de liquidação impugnados se inclui na categoria das informações oficiais visadas no referido normativo legal e sendo certo que não tendo sido notificados os Impugnantes, ora Recorrentes, é inegável que ocorre irregularidade processual. Efectivamente o referido despacho de revogação foi considerado na sentença recorrida fundamento para a prolação da mesma, determinante da extinção da instância ali decidida, pelo que é evidente o relevo de tal despacho para os presentes autos e em particular para a decisão recorrida;

4ª Conforme conta do Ac. do STA de 08/06/2004, in www.dgsi.pt “ I- Se o juiz julga extinta a instancia, com base em informação .... sem previamente dar conhecimento dessa informação ao impugnante, omite acto que influi (ou pode influir) na decisão da causa. II-Em tal caso ocorre a nulidade prevista no art. 201 do CPC.”.Trata-se assim de uma nulidade processual emergente da omissão de um acto e formalidade que a lei prescreve, que conforme supra se referiu influiu decisivamente no exame e decisão da causa, e que se consumou com a prolação da sentença pelo que a sua arguição cabe no presente recurso e nas presentes alegações, porquanto e conforme se decidiu no acórdão do Pleno da SCA de 02/10/2001, o meio adequado para reagir contra nulidade processual não sanada que se encontre a coberto de decisão judicial é o recurso jurisdicional desta decisão, pelo que deve ser declarada a nulidade processual decorrente da omissão de notificação aos Recorrentes da informação junta aos autos pelo Representante da Fazenda Publica em 12 de Junho de 2013, e em consequência ser declarada a nulidade da sentença recorrida que nela se sustentou e alicerçou;

5ª Foi alegado pelos Recorrentes no seu requerimento de 12/07/2015 e sobre a decisão de revogação, a incompetência relativa, porquanto, face ao valor das liquidações adicionais impugnadas, resulta que o mesmo é superior ao quíntuplo da alçada do tribunal tributário de 1ª instância, pelo que, conforme determina o n° 1 e 2 do art. 112 do CPPT, o Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa - 8, autor do acto de revogação, enquanto dirigente do órgão periférico local, não tem competência para proceder á pretendida revogação, sendo competente para o efeito o dirigente do órgão periférico regional;

No entanto e sobre tal arguição de incompetência relativa, cuja arguição e decisão ali expressamente se requereu, nenhuma palavra ou decisão existe na sentença recorrida, pelo que a sentença recorrida é nula por omissão de decisão, nos termos previstos na alínea d) do n° 1 do art.615 do CPC;

6ª Arguiram ainda os Recorrentes que, não resultava nem da decisão de revogação, nem do parecer e informação a ela anexos, como verificados os demais requisitos exigidos pelo n° 2 do art. 112 do CPPT, ou seja não constava de tal decisão qualquer menção á análise e conclusão de que a questão a resolver seja de manifesta simplicidade ou que aquele órgão local dispusesse de todos os elementos necessários para decidir a revogação.

De novo nenhuma palavra ou decisão existe na sentença recorrida sobre tal arguição, pelo que a mesma é nula por omissão de decisão, nos termos previstos na alínea d) do n° 1 do art.615 do CPC;

7ª Conforme resulta da petição inicial foram vários os argumentos aduzidos pelos Recorrentes na impugnação dos actos de liquidação adicional e IMT e IS objecto dos presentes autos, uns formais e outros de substancia. Na verdade os Recorrentes invocaram, sobre as liquidações impugnadas, o vício decorrente da falta de notificação da fundamentação, o vício decorrente da falta de cumprimento da audição prévia e o vicio decorrente da revogação ilegal de acto anterior de concessão do beneficio fiscal em causa, isenção de IMT e isenção de um quinto do IS;

8ª Ora conforme resulta quer da sentença quer da invocada decisão de revogação supra identificada ali apenas se considerou valido, e assim se reconheceu, um dos argumentos, formais, aduzidos pelos Recorrentes, o da falta de audição prévia, pelo que manifestamente não consideram os impugnantes satisfeita a sua pretensão deduzida por via da presente impugnação, o que manifestaram aos presentes autos por via do seu requerimento de 12 de Julho de 2013, e ali expressamente declararam que pretendiam manter a impugnação deduzida, nos termos e ao abrigo do n° 3 do art. 112 do CPPT. Também sobre este pedido dos Recorrentes a sentença recorrida é totalmente omissa, pelo que a mesma padece da nulidade prevista na alínea d) do n° 1 do art.615 do CPC;

9ª Não assiste validade e eficácia jurídica quer ao nível processual quer ao nível da substância à decisão de revogação de cada um dos actos de liquidação impugnados. Resulta da conjugação dos números 1 dos arts. 111 e 112 , ambos do CPPT , que a Autoridade Tributária, através do serviço periférico local, Lisboa -8, apenas podia revogar as liquidações impugnadas, e os subjacentes actos tributários, no prazo de 30 dias a contar do pedido que lhe é efectuado pelo RFP para organização do processo administrativo, conforme n° 1 do art 111 do CPPT, o que não aconteceu.De facto o pedido do RFP ao serviço local para organização do processo administrativo foi efectuado necessariamente antes de 27 de Fevereiro de 2013 (data em que foi apresentada a contestação e o PA), sendo que o despacho de revogação é de 22 de Maio de 2013, assim muito para além dos trinta dias em que a Lei prevê e permite para a revogação dos actos impugnados;

10ª Assim e sendo a revogação posterior ao termo daquele prazo de trinta dias, entende-se, conforme entendimento do Supremo Tribunal Administrativo, que tal decisão é ilegal, ilegalidade essa geradora de anulabilidade, cujo conhecimento e declaração devia ter sido aferida e declarado nos presentes autos ao invés de ter sido proferida sentença que sem qualquer apreciação sobre a validade e eficácia da invocada decisão de revogação e considerando-a válida com a mesma sustentou e declarou a extinção da instância, em manifesta violação do disposto na parte final do n° 1 do art. 112 do CPPT;

11ª Acresce ainda que a informação e despacho subsequente, datados de 25 de Fevereiro de 2013, nos termos do qual expressamente consta que nos termos do n° 1 do art. 112 do CPPT se mantém o acto impugnado. Ora também este acto expresso, dentro do referido prazo de trinta dias, demonstra a posterior ilegalidade do despacho de revogação;

12ª Foi suscitado pelos Recorrentes que caso viesse a ser julgada valida e eficaz nos presentes autos a decisão de revogação de 22/05/2015, então, e sem prejuízo da manutenção da presente impugnação judicial para conhecimento dos demais argumentos dos Recorrentes, devia ainda, ser considerada a cumulação ao pedido deduzido na presente impugnação do pedido, ali formulado, de declaração de inexistência, nulidade ou anulação, do pretendido acto de revogação;

13ª Considerou-se na sentença recorrida que, por inidoneidade do meio processual, tal apreciação não era possível, invocando para ao efeito o art. 99 do CPPT.Ora salvo o devido respeito não assiste razão na sentença recorrida, desde logo porque a enumeração que consta do referido preceito legal não é taxativa mas meramente exemplificativa, sendo que, além do mais não se trata de fundamento único ou inicial do processo de impugnação mas sim de fundamento decorrente de acto de revogação ilegal, posterior, o qual ao abrigo dos artigos 64 e 70, ambos do CPTA, aplicável por via do art. 2 do CPPT, pode e deve ser apreciado nos presentes autos;

14° Assim deve a sentença recorrida ser revogada por verificação da nulidade ocorrida com a omissão da notificação imposta pelo n° 3 do art. 115 do CPPT ou por verificação da omissão de pronuncia nos termos da alínea d) do n° 1 do art.615 do CPC, ou, caso assim se não entenda, ser revogada por violação dos números 1 dos arts. 111 e 112 , do n° 3 do art. 112, todos do CPPT e ainda dos artigos 64 e 70, ambos do CPTA, pois só assim de fará

JUSTIÇA»

A Recorrida, Fazenda Pública, notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.

Notificado, o Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido de que o recurso deverá improceder, mantendo-se, por isso, na ordem jurídica a decisão recorrida, já que não se verifica nenhuma das nulidades invocadas e a AT pode revogar actos inválidos fora do prazo do art. 112.º n.º 1 do CPPT.

Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que os Recorrentes rematem a sua alegação (art. 639.º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.

Assim, atentas as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que, no caso concreto, as questões fundamentais a decidir são as de saber se:

a) Se verifica a nulidade, prevista no art. 201.º do CPC, da falta de notificação do despacho de revogação das liquidações;

b) A sentença recorrida sofre de nulidade, nos termos do art. 615.º n.º 1 d) do CPC:

i) por não se ter pronunciado quanto à invocada falta de competência do autor do acto de revogação;

ii) por não se ter pronunciado quanto à invocada não verificação dos requisitos da revogação exigidos no art. 112.º n.º 2 do CPPT;

iii) por não se ter pronunciado quanto à pretensão de manutenção da impugnação;

c) Se há erro de julgamento por os actos de revogação serem inválidos e por ser possível a ampliação do pedido na impugnação.

Com dispensa dos vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

A sentença recorrida não fixou qualquer factualidade.

Por tal se revelar importante para a presente decisão, faz-se constar as seguintes ocorrências processuais:

1. A presente impugnação foi apresentada por correio electrónico no dia 19-07-2012 (fls. 1 do SITAF);

2. Em 25-02-2013 a FP apresentou contestação invocando a excepção da ilegal cumulação de pedidos e pugnando pela manutenção dos actos de liquidação impugnados (fls. 183 e ss. do SITAF);

3. Por requerimento de 13-03-2013 os Impugnantes responderam à excepção invocada (fls. 200 e s. do SITAF);

4. Em 12-06-2013 a FP veio informar os autos, juntando o respectivo despacho, de que as liquidações impugnadas tinham sido revogadas pela AT (fls. 205 e ss. do SITAF);

5. Em 12-07-2013 os Impugnantes apresentaram um requerimento no processo no qual, entre outras situações, informaram que foram notificados, por ofício do Serviço de Finanças de Lisboa – 8, datado de 14 de Junho de 2013, da decisão proferida pela Senhora Chefe daquele Serviço de Finanças, em 24 de Maio de 2013, pela qual decidiu a revogação dos actos de liquidação de IMT e IS impugnados nestes autos, conforme Docs. nº 1, 2, 3, 4, 5 e 6 que se juntaram, insurgindo-se contra tal revogação, que consideram ilegal, e pedindo a cumulação ao pedido deduzido na presente impugnação do pedido de declaração de inexistência, nulidade ou anulação, do acto de revogação (fls. 212 e ss. do SITAF);

6. A decisão de revogação dos actos de liquidação impugnados fundamentou-se na informação dos Serviços da AT, junta com o requerimento da FP e dos Impugnantes que antecedem (pontos 4. e 5.), nomeadamente, com o seguinte teor:

“(…)

Após pagamento das respectivas liquidações, reagiram os adquirentes das fracções por impugnação, invocando incumprimento por parte da Administração Tributária com o procedimento de audição prévia a que estava obrigada, não permitindo desta forma o exercício do contraditório tal como determinado nos termos do art° 60° da Lei Geral Tributária.

Sobre esta matéria, pronunciou-se a DSIMT através da sua informação n° 361/2013, datada de 28/02/2013, quanto à dispensabilidade de notificação para a audição prévia antes das liquidações de IMT/IS -utilidade turística.

Como se retira do conteúdo daquela informação:

(...) O pedido de pronúncia decorre do facto de, efectivamente, não ter sido concedida tal faculdade aos notificandos que, com esse fundamento, impugnaram judicialmente as liquidações (...).

Ora, está em causa um procedimento tributário de primeiro grau, e nessa circunstância tem de ser facultada a possibilidade do destinatário da notificação de liquidação de IMT/Selo, participar na formação do acto tributário.

Com efeito, a falta de notificação para efeitos de exercício do direito à audição prévia antes das liquidações dos tributos em causa, constitui vício de preterição de formalidade procedimental por omissão daquele direito previsto no art° 60° da LGT, e a impugnação judicial das mesmas com tal fundamento conduzirá a uma decisão judicial determinante da sua total anulação.

E a ser assim, e porque o prazo de caducidade do direito à liquidação e notificação dos tributos impugnados não se suspende, poderá vir a existir a possibilidade de, até à data em que vier a transitar em julgado a decisão proferida na impugnação, ter ocorrido a caducidade do direito à liquidação e notificação, obstando à sua repetição e cobrança.

Independentemente do vício de que enfermam as liquidações impugnadas, a verdade é que o IMT/Selo em causa é liquidável e exigível por inverifícação dos pressupostos legais do benefício de isenção do IMT e de redução do imposto de Selo como previsto no art° 20°do Decreto-Lei n° 433/83, de 5/12, tal como tem sido doutrina firmada pela Administração Tributária, repetida no parecer n° 598/2011 (...), e porque, nesse mesmo sentido, recentemente se pronunciou o Supremo Tribunal Administrativo, no caso, Processo n° 968/12, de 23/01/2013.

Concluindo, é pois recomendável que, caso esteja em tempo, o autor dos actos tributários proceda à sua revogação e consequente repetição da liquidação e notificação facultando aos notificandos a possibilidade de exercerem o direito à audição prévia, pois, como já referimos, no caso concreto, a notificação para o exercício de audição prévia antes da liquidação de IMT/Selo, constitui uma formalidade indispensável para os notificandos participarem na formação daqueles actos tributários.”.

Reiterando o exposto, aditamos ainda que, por força do reconhecimento constitucional do direito da participação dos cidadãos na formação das decisões e deliberações que lhes digam respeito (art° 267°, n° 5 da CRP), a audição não pode ser dispensada quando se decidir em sentido divergente da posição do contribuinte e em sentido desfavorável em relação a esta posição.

Assim, entende-se que somente será de equacionar a dispensa de audição prévia, quando a liquidação for efectuada em sintonia com a posição que decorre da declaração do contribuinte, nos aspectos factual e jurídico.

Consequentemente, nos casos em que a liquidação seja elaborada com base nos elementos factuais constantes da declaração do contribuinte, mas com diferente enquadramento jurídico, o que é o caso em presença, não poderá dispensar-se a audição do contribuinte antes de efectuar a liquidação, sendo que a sua omissão, constitui um vício do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que nele for tomada.

Por todo o exposto, e dando sequência ao preconizado pela DSIMT, propõe-se superiormente, e se tal assim for entendido, que:

1. Seja ordenada a imediata anulação das liquidações efectuadas, dando do facto conhecimento aos respectivos contribuintes, salvaguardando-se os prazos já decorridos para efeito da caducidade do direito à liquidação.

2. Sejam os contribuintes notificados de tal facto, e bem assim, para o exercício do procedimento de audição prévia, tal como determinado pelo artigo 60° da Lei Geral Tributária.

3. Posteriormente, e se a tal houver lugar, sejam elaboradas novas liquidações, estas sim, cumprindo estritamente o legalmente determinado.” (fls. 216 e ss. do SITAF);

7. Por despacho de 14-07-2015 foi determinada a notificação da FP do requerimento e documentos juntos pelos Impugnantes sobre a eventual utilidade da lide (fls. 264 do SITAF);

8. Após pronúncia da FP e parecer do MP, o Tribunal proferiu a decisão sob recurso.

II.2. De Direito

A sentença recorrida julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide em face da constatação da revogação, por parte da AT, das liquidações impugnadas, com os seguintes fundamentos:

“A revogação das liquidações de Imposto Municipal sobre Transmissões Onerosas e do Imposto de Selo, ocorreu devido ao facto dos serviços da A.T. terem concluído que os contribuintes, ora impugnantes, não foram notificados para exercerem o direito de audição prévia à liquidação.

O ato tributário pode ser revogado, total ou parcialmente, pela AT, no interesse do contribuinte, no prazo de 4 anos a contar da liquidação do imposto (art. 78° da LGT), é a chamada revogação por ilegalidade ou invalidade, isto é, a anulação administrativa do ato ilegal. Os atos administrativos feridos de invalidade são anuláveis pela Administração, mediante outro ato administrativo - 141° e 142° do Anterior CPA.

No mesmo sentido dispõe a norma do art. 79° n° 1 da LGT ao enunciar:

«O ato decisório pode revogar total ou parcialmente ato anterior ou reformá-lo, ratificá-lo ou convertê-lo nos prazos da sua revisão."

Ora, com a revogação os atos de liquidação, objeto dos autos, desapareceram da ordem jurídica, ocorrendo causa de inutilidade superveniente da presente lide, geradora de extinção da respectiva instância.

Vêm os impugnantes, referindo terem sido notificados da decisão de revogação dos atos de liquidação, a fls. 200, alegar a invalidade de tal decisão com base em incompetência e extemporaneidade. Pretendem, assim, os impugnantes, cumular o pedido original com os vícios do ato de revogação.

A lei não prevê, para o processo de impugnação judicial a apreciação da legalidade do ato administrativo de "revogação", atento o disposto no art. 99° e ss. do CPPT, pelo que o Tribunal não o pode conhecer por inidoneidade do meio processual.

Termos em que, face à perda de objeto da ação, decido pela verificação de inutilidade na prossecução da presente ação, devendo por isso extinguir-se a lide nos termos do disposto na al. e) do art. 277° do CPC, ex vi al. e) do art. 2° do CPPT.”

Como se viu, os Recorrentes começam por alegar que ocorreu uma nulidade processual, nos termos do art. 201.º do CPC, por não terem sido notificados pelo Tribunal do despacho de revogação das liquidações.

Acontece, porém, e sem necessidade de entrar na apreciação da propriedade da invocada fundamentação legal da alegação (art. 201.º do CPC), que tal falta de notificação não ocorreu nem, de resto, poderia ter ocorrido, como bem deviam saber os Recorrentes. Com efeito, os despachos de revogação foram juntos aos autos, em 12-06-2013, pela FP (ponto 4. supra) e, em 12-07-2013, pelos Recorrentes (ponto 5.), juntamente com o requerimento no qual se insurgem contra os mesmos e no qual pedem a cumulação de pedidos (cfr. tramitação processual acima consignada em 4. a 6.).

Ora, tendo os Recorrentes vindo, ainda antes de qualquer despacho, informar o processo sobre a existência das revogações dos actos tributários, deixou de se justificar a exigência da sua notificação, na medida em que demonstraram pleno conhecimento do seu conteúdo, vindo tomar posição sobre o mesmo.

Note-se que os actos processuais não valem por si só, mas têm de ser praticados tendo em conta a finalidade que visam atingir (art. 131.º do CPC), sendo que, como defende a Exma. Magistrada do MP, a eventual notificação seria, neste caso, um acto inútil e, como tal, proibido por lei (cfr. art. 130.º do CPC), atendendo ao conhecimento do documento demonstrado expressamente no processo.

Tanto vale para, sem necessidade de ulteriores considerações, julgar não verificada a nulidade invocada, improcedendo o recurso com este fundamento.

Vêm, depois, os Recorrentes assacar à decisão os vícios de nulidade por omissão de pronúncia quanto à invocada falta de competência do Chefe do Serviço de Finanças para revogar os actos de liquidação e quanto à não verificação dos requisitos de revogação exigidos pelo n.º 2 do art. 112.º do CPPT.

Ora, analisada a decisão recorrida, também esta nulidade não se verifica.

Com efeito, foi ali decidido o seguinte: “Vêm os impugnantes, referindo terem sido notificados da decisão de revogação dos atos de liquidação, a fls. 200, alegar a invalidade de tal decisão com base em incompetência e extemporaneidade. Pretendem, assim, os impugnantes, cumular o pedido original com os vícios do ato de revogação.

A lei não prevê, para o processo de impugnação judicial a apreciação da legalidade do ato administrativo de "revogação", atento o disposto no art. 99° e ss. do CPPT, pelo que o Tribunal não o pode conhecer por inidoneidade do meio processual.”

Portanto, o Tribunal recorrido pronunciou-se expressamente sobre as questões submetidas à sua apreciação decidindo não as poder conhecer.

Para que se verifique a nulidade da sentença por omissão de pronúncia é necessário que o Tribunal deixe de se pronunciar sobre questões pertinentes para o objecto do processo, o que não acontece quando o que se verifica é que se pretende que o Tribunal se debruce sobre os argumentos jurídicos invocados em defesa da posição que se sustenta.

Ora, tendo as questões colocadas sido apreciadas, ainda que sobre elas o Tribunal tenha concluído não poder delas conhecer, o vício decisório não é de nulidade, podendo, quando muito, constituir erro de julgamento.

Tanto basta, pois, para o recurso improceder quanto aos vícios invocados.

Seguidamente, os Recorrentes vêm invocar a nulidade por omissão de pronúncia na medida em que no requerimento expressamente declararam que pretendiam manter a impugnação deduzida, nos termos e ao abrigo do n° 3 do art. 112 do CPPT, já que tinham alegado na impugnação diversos fundamentos, sendo que a decisão de revogação apenas acolheu um deles (a falta do direito de audição).

Vejamos, pois.

A presente impugnação judicial foi intentada pelos Recorrentes contra os actos de liquidação adicional de IMT e Imposto do Selo, aos quais imputaram vários vícios, de natureza formal e substancial.

Tais liquidações foram oficiosamente anuladas por verificação do vício de preterição de formalidade legal do direito de audição – o qual, de resto, tinha sido expressamente invocado na impugnação.

A decisão recorrida entendeu que “com a revogação os atos de liquidação, objeto dos autos, desapareceram da ordem jurídica, ocorrendo causa de inutilidade superveniente da presente lide, geradora de extinção da respectiva instância.”

Portanto, apesar de não enunciar expressamente a impossibilidade de manutenção da impugnação, ao decidir que os actos objecto do processo tinham desaparecido da ordem jurídica, entende-se que a decisão foi de impossibilidade dessa manutenção, ou seja, consumiu a requerida manutenção da instância.

Assim, também aqui, se verifica não existir a aludida omissão de pronúncia, não sendo nula a decisão recorrida.

Finalmente, vêm os Recorrentes invocar o erro de julgamento da decisão recorrida, defendendo não ser o acto de revogação válido por ter sido proferido fora do prazo previsto no art. 112.º n.º 1 do CPPT e que, caso viesse a ser julgada válida e eficaz nos presentes autos a decisão de revogação, então, “e sem prejuízo da manutenção da presente impugnação judicial para conhecimento dos demais argumentos dos Recorrentes, devia ainda, ser considerada a cumulação ao pedido deduzido na presente impugnação do pedido, ali formulado, de declaração de inexistência, nulidade ou anulação, do pretendido acto de revogação”. Advoga, por isso, que a decisão recorrida, que entendeu não ser este o meio próprio para apreciar a legalidade do despacho de revogação, não é correcta, “desde logo porque a enumeração que consta do referido preceito legal não é taxativa mas meramente exemplificativa, sendo que, além do mais não se trata de fundamento único ou inicial do processo de impugnação mas sim de fundamento decorrente de acto de revogação ilegal, posterior, o qual ao abrigo dos artigos 64 e 70, ambos do CPTA, aplicável por via do art. 2 do CPPT, pode e deve ser apreciado nos presentes autos”.

A decisão recorrida entendeu que “O ato tributário pode ser revogado, total ou parcialmente, pela AT, no interesse do contribuinte, no prazo de 4 anos a contar da liquidação do imposto (art. 78º da LGT), é a chamada revogação por ilegalidade ou invalidade, isto é, a anulação administrativa do ato ilegal. Os atos administrativos feridos de invalidade são anuláveis pela Administração, mediante outro ato administrativo - 141º e 142º do Anterior CPA.

No mesmo sentido dispõe a norma do art. 79º nº 1 da LGT ao enunciar:

«O ato decisório pode revogar total ou parcialmente ato anterior ou reformá-lo, ratificá-lo ou

convertê-lo nos prazos da sua revisão.”

E, na verdade, assim é: a Autoridade Tributária, enquanto entidade administrativa, encontra-se subordinada às disposições do Código de Procedimento Administrativo (artigo 2.º, n.º 1), e, por outro lado, como resulta do disposto no artigo 2.º do CPPT, são de aplicação subsidiária ao procedimento e processo tributário, de acordo com a natureza do caso omisso, entre outras, as normas sobre o processo nos tribunais administrativos (c)) e o Código de Processo Civil (d)).

Os artigos 135.º, 136.º n.º 1 e 141.º do anterior CPA (aplicável à data dos factos), que definiam os condicionalismos aplicáveis à anulação/revogação administrativa, estabeleciam que os actos administrativos que fossem inválidos só podiam ser revogados com fundamento na sua invalidade e dentro do prazo do respectivo recurso contencioso ou até à resposta da entidade recorrida, sendo que, havendo prazos diferentes para o recurso contencioso, atender-se-ia ao que terminasse em último lugar.

No entanto, especificamente em matéria tributária, nos termos do art. 78.º da LGT, o legislador previu, entre outras situações, a revisão dos actos tributários por iniciativa da AT, no prazo de 4 anos, sendo que, se a revisão for feita a favor do contribuinte, tal constitui um dever (na não manutenção de actos ilegais) e o corolário dos princípios da justiça, da igualdade e da legalidade.

Por outro lado, e apesar de o art. 112.º do CPPT impor condições, materiais e temporais, para a revogação do acto de liquidação na pendência da impugnação, se as mesmas não estiverem reunidas, tal como refere Jorge Lopes de Sousa, in CPPT Anotado e Comentado, 6.ª Ed., Vol. II, pág. 196, “(…) se, apesar da proibição de revogação, na pendência de impugnação judicial deduzida (...), depois do decurso daquele prazo de 30 dias referido nos arts. 111.º, n.º 1, e 112.º, n.º 1, do CPPT, for proferido um acto expresso que satisfaça a pretensão do interessado, anulando administrativamente o acto impugnado, o processo de impugnação judicial extingue-se por impossibilidade superveniente da lide, em sintonia com o preceituado no art. 112.º, n.º 4, do CPPT e, em geral, no art. 287.º, alínea e) do CPC, pois desapareceu a utilidade do processo impugnatório.”

Regressando ao caso concreto, e verificando-se que o pedido feito na impugnação é o de anulação dos actos de liquidação (com base, entre outros vícios, na falta de direito de audição antes da liquidação) e que a AT, reconhecendo a existência de tal vício e a razão dos Impugnantes, anulou as liquidações impugnadas, a verdade é que a pretensão dos Impugnantes teve acolhimento por outra via que não a da presente impugnação judicial, tornando inútil tal instância, sendo que, tendo os actos desaparecido da ordem jurídica, o processo ficou sem objecto, não se impondo, por isso, ao Juiz que aprecie as demais questões que constituíam a sua causa de pedir.

Dito de outra forma, a anulação dos actos impugnados pela própria Administração, na pendência do processo, determinou a destruição dos efeitos dos actos anulados e a sua eliminação da ordem jurídica, satisfazendo a pretensão impugnatória dos autores, pelo que se verifica uma situação de impossibilidade superveniente da lide por falta de objecto processual, que constitui causa de extinção da instância (artigo 277.º, alínea e), do CPC).

Este desaparecimento do objecto do processo impede, logicamente, por outro lado, a requerida “cumulação ao pedido deduzido na presente impugnação do pedido, ali formulado, de declaração de inexistência, nulidade ou anulação, do pretendido acto de revogação”, na medida em que este último não tem subsistência autónoma na impugnação judicial.

E, assim sendo, a decisão recorrida, que declarou extinta a instância por inutilidade/impossibilidade superveniente da lide, não merece censura, improcedendo o recurso, também quanto a este fundamento.

III. DECISÃO

Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida.

Custas pelos Recorrentes (art. 527.º CPC).

Registe e notifique.

Lisboa, 24 de Outubro de 2024

[Teresa Costa Alemão]

[Ângela Cerdeira]

[Isabel Silva]