2313/04.3 BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I- A extinção do poder jurisdicional determina a inexistência da prolação de nova sentença.

II- O excesso de pronúncia verifica-se quando o tribunal decide para além do que é pedido e exposto pelas partes.

III- Como é pacificamente aceite, só existirá nulidade de sentença, por falta de fundamentação quando se verifique a falta absoluta de fundamentos, de facto ou de direito, que sustentem a decisão, e não quando tal fundamentação é deficiente.

IV- A falta de fundamentação substancial da correcção reconduz-se a vício de violação de lei por falta de verificação dos pressupostos factuais e jurídicos necessários à correcção, e verifica-se quando o discurso fundamentador da AT é insuficiente ou inapto para suportar a correcção efectuada

Acordam, em conferência, as Juízas que constituem a 1.ª Subsecção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

1. A FAZENDA PÚBLICA, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 10/04/2022, que julgou procedente a impugnação apresentada por M....– A....., LDA, na sequência do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra os actos de liquidação de IVA e juros compensatórios, referentes ao ano de 1998, no montante global, de € 2.558,21€.

2. A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

«A. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por M....– A....., Lda, NIPC ….998, tendo como objeto a decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra os atos de liquidação de IVA e Juros Compensatórios, respetivamente com o os n.ºs ….762 e …..761, referentes ao ano de 1998, no montante global, de € 2.558,21€.

B. Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido, por ser seu entendimento que, in casu, a liquidação adicional de IVA do ano 1998, não padece do enquadramento legal que lhe vem apontado pela sentença recorrida.

C. A Fazenda Pública entende que a douta decisão peca, por falta de determinação da factualidade relevante, na medida em que é insuficiente na fundamentação do itinerário cognoscitivo-decisório do Tribunal a quo.

D. Porquanto, conforme citado no nosso art.15.º e 16.º, o Tribunal a quo refere que ficou provada a indispensabilidade dos serviços e a sua materialidade, remetendo para os factos provados 21 e 22, e por sua vez deu como provado os factos assentes nos pontos 21 e 22, com base na prova testemunhal, sendo que a prova testemunhal advém do depoimento de cinco testemunhas (J....., A....., I....., R.....e J.....), inquiridas na audiência de julgamento de 10-12-2009.

E. Por sua vez, em sede da sua motivação, conforme referido no nosso art.17, o Tribunal a quo, refere que nos factos provados dos pontos 20 a 22 foram tidos em consideração os depoimentos efetuados nos presentes autos, pelo que a Fazenda Pública não consegue apreender ou assimilar em que factos o Tribunal a quo se apoiou para dar como provada a matéria de factos dos pontos 20 a 22, mas essencialmente os pontos 21 e 22.

F. Logo, da douta decisão não resulta expresso que factos resultam do depoimento de cada testemunha, ou seja, não resulta determinado que facto referido por determinada testemunha que possa conduzir à concretização de determinado facto provado da matéria de facto assente – ponto 20 ou 21 ou 22, ou todos.

G. Aclare-se que, mesmo que não se entenda a necessidade de indicação das passagens de áudio dos depoimentos, sempre teria o Tribunal a quo elencar que factos decorrem do depoimento de cada testemunha que conduzem a dar como provados os factos dados como assentes na matéria de facto provada, ou seja, dos pontos 20 a 22.

H. O Tribunal a quo ao não efetuar essa indicação expressa percorre numa omissão da determinação da factualidade relevante sobre a matéria de facto provada.

I. Uma incongruência que se reflete na inexistência de uma ligação probatória entre a prova produzida e o entendimento jurisdicional, que se repercute numa decisão que não está alicerçada na matéria de facto dada como provada.

J. Assim, esta apontada incongruência por omissão consubstancia uma falta de especificação dos fundamentos de facto e da existência de uma ambiguidade que torna a decisão ininteligível, tornando nula a douta sentença, nos termos do art.615.º n.º1 al.b) e c) do CPC.

K. Porque, salvo melhor entendimento e com o devido respeito, é de todo impossível compreender o entendimento jurisdicional do douto Tribunal, sem apurarmos quais, como, e onde estão os factos resultantes da prova testemunhal, e dessa forma, compreender o alcance da decisão, que ora se recorre.

L. Posto isto, entendemos que existe uma falta de fundamentação da douta decisão, designadamente uma incongruência e ambiguidade entre o seu entendimento jurisdicional, os factos elencados como relevantes para essa decisão e a motivação, ocorrendo uma clara e total omissão da indicação dos factos decorrentes da prova testemunhal em que se apoia o Douto Tribunal.

M. Quanto ao apontado vício de erro nos pressupostos de facto, jamais se pode entender que existe uma falta de fundamentação de prova em sede do n° 3 do artigo 19º do IVA, porque, o entendimento assente no relatório de inspeção decorre de uma fundamentação expressa, sucinta, clara e acessível.

N. Em sede do desiderato da verdade material, e conforme ab initio salientado pela Informação Administrativa, junta com o PAT, a Impugnante nunca demonstrou preocupação em demonstrar a veracidade das operações praticadas, mas antes apenas intenção de alegar em torno da falta de fundamentação do ato tributário e a prescrição.

O. Posto isto, ao contrário do entendimento de direito perfilhado pelo Tribunal a quo, no sentido de privilegiar a prova testemunhal - que desconhecemos em face da omissão de fundamentação conforme supra referido – em detrimento da formalidade legal, e ainda da falta de fundamentação de indícios de um acordo simulatório, reiteramos que não assiste razão, porque a Administração Tributária apresentou indícios da inexistência da prestação desses serviços e porque não se pode degradar em formalidade não essencial os pressupostos de aplicação da previsão legal do art. n° 3 do artigo 19º do IVA.

P. Conforme esgrimido ab initio pela Administração Tributária em sede do Relatório de Inspeção Tributária e por fim em sede de alegações, nos termos do art.120.º do CPPT, os entendimentos da Administração Tributária sobre a inexistência de materialidade das operações assentam, essencialmente em dois factos, que não foram relevados pelo Tribunal a quo, sendo os seguintes, em suma:

a. A fatura é referente a serviços prestados na área de produção gráfica, mas a sociedade emitente não desenvolve a sua atividade nessa área.

b. A fatura tem a descrição de “serviço de apoio na área de produção gráfica”, e não contem qualquer outra especificação do serviço de apoio a que se refere.

Q. Nestes termos, dos indícios atentados verifica-se uma discrepância entre a atividade desenvolvida pela sociedade emitente (área de comunicação e publicidade) e o teor da fatura emitida, como tal, apelando aos critérios da normalidade, não se explica, e ficou por cabalmente explicar, como é que uma sociedade emite faturas de serviços de outras áreas de atividade que não são as suas.

R. Caso tal fosse aceite, como foi pelo Tribunal a quo, constituiria um derrogar do nosso ordenamento jurídico-fiscal, na medida que deixa de fazer sentido as obrigações de registo de atividade, etc.., e o mesmo significa que qualquer sociedade pode emitir uma fatura de outra atividade em que não está registada para tal…

S. Da mesma forma, a formalidade imposta pelo art.36.º do CIVA não pode ser degradada em formalidade não essencial ou formalidade passível de ser preterida por qualquer depoimento testemunhal, sob pena do teor do art.36.º do CIVA, ser lei morta, por ser facilmente derrogada…como entendemos que efetuou o Tribunal a quo.

T. Como tal, sendo o descritivo da fatura em apreço insuficiente face à exigência legal do art.36.º do CIVA, ao que se acresce a supra referida discrepância de atividade e serviço hipoteticamente praticado, esta fatura nunca poderá ser aceite, designadamente em sede de IVA.

U. Acresce que, tal como esgrimido em sede de alegações, não constam dos autos documentos que comprovem cabalmente, de forma clara, o pagamento da referida fatura n. º87, indicada nos factos provados 10, pelo que, realça-se, para os devidos efeitos dos factos provados da douta decisão não consta assente esse pagamento.

V. Portanto, resulta claro que tal faturação não podia ser considerada e aceite como custo fiscal, como bem fundamentado no relatório de inspeção, por não identificar clara e inequivocamente a natureza do serviço prestado, nem se poder verificar que o mesmo correspondeu a uma operação efetivamente realizada, para averiguar a necessidade do mesmo custo para a manutenção da fonte produtora.

W. Por fim, por mera cautela recursiva, sem prescindir, quanto ao pedido de indemnização por prestação de garantia, mesmo considerado que da decisão não decorre qualquer condenação de pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, a Fazenda Pública, em face do Tribunal a quo referir que a Impugnante poderá em sede de execução de julgado anulatório requerer a mesma e efetuar a mencionada prova , entende que não assiste razão no entendimento perfilhado pelo Tribunal a quo.

X. Porquanto, singelamente, se a Impugnante, ora recorrida, veio peticionar o pagamento de indemnização pela prestação de garantia, é nesta sede, que tem de ser apreciada a questão colocada em juízo e transitando em julgado a final.

Y. Logo, tendo o Tribunal a quo apreciado o pedido de indemnização por prestação de garantia e tendo verificado que dos autos não consta a respetiva prova, e dessa forma que o peticionado estava vazio de elementos probatórios que se impunham à Impugnante, ora recorrida, então o Tribunal a quo teria que dar como improcedente o pedido de indemnizatório da Impugnante, ora recorrida!

Z. E não, como decorre da douta decisão, imiscuir-se de decidir e referindo que posteriormente a Impugnante poderia formular novo pedido em sede de processo de execução do julgando e efetuar a mencionada prova.

AA. Nessa medida, a Fazenda Pública entende que existe uma falta de pronúncia do Tribunal a quo na tomada de decisão sobre o pedido de indemnização por prestação de garantia, e por inverso, um excesso de pronúncia quanto decide que a Impugnante, ora recorrida, porque não fez a respetiva prova nos autos, pode requerer novamente o peticionado e efetuar a devida prova em processo de execução de julgado.

BB. Portanto, face ao entendimento explanado, a Fazenda Pública entende que o Tribunal a quo deveria ter decidido pela improcedência do pedido de indemnização por prestação de garantia indevida.

CC. Aposto o supra defendido e ora invocado nesta sede recursiva, deve dar-se provimento ao defendido pela Fazenda Pública, e nessa medida, entendemos que ficou demonstrado que não ocorreu a vício nos pressupostos de facto que vem apontado na douta decisão, sendo legal a liquidação adicional do IVA de 1998,

DD. e, ainda, sem prescindir, caso assim, não se entenda, que deve decidir-se pela improcedência do pedido de indeminização por prestação de garantia indevida.

EE. Atenta à decisão proferida e salvo o devido respeito, a Fazenda Pública não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença do Tribunal a quo, por julgar procedente a impugnação, anulando os atos de liquidação sindicados.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, e substituída por Acórdão que julgue improcedente, por não provada, a impugnação judicial, e, em consequência, mantenha, vigentes no ordenamento jurídico tributário, por legais, a liquidação de IVA de 1998.

Todavia, Decidindo, Vossas Excelências farão, como sempre, a costumada Justiça!»

3. A Recorrida, M....- A....., Lda., apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

«A) A decisão recorrida é clara quanto ao sentido e alcance do seu entendimento jurisdicional, encontrando-se este devidamente alicerçado em factos precisos que resultam não só da prova testemunhal produzida, como da prova documental junta aos autos;

B) A Recorrente AT não impugnou a decisão sobre esses ou outros concretos pontos da matéria de facto dada como provada, não estando em causa no presente recurso uma eventual alteração desse segmento decisório;

C) Ainda que se considere existir uma eventual falta de motivação da matéria de facto, o que não se concede, sempre se teria de concluir conforme bem se concluiu no douto Acórdão do Tribunal da Relação do Porto, de 04-05-2022, proferido processo nº 14614/21.1T8PRT.P1: I - Não impugnando a apelante a decisão da primeira instância sobre a matéria de facto, a invocação de erro na apreciação e valorização de elementos probatórios produzidos nos autos traduz-se em pretensão sem objecto, estéril e inócua. II - A falta de motivação (falta de fundamentação e/ou omissão de pronúncia) da decisão da matéria de facto não constitui vício da sentença susceptível de gerar nulidade à luz do art. 615º do CPC, sendo antes patologia que pode determinar a aplicabilidade da solução estabelecida no art. 662º, nº 2, d) do CPC. III - A solução estabelecida no art. 662º, nº 2, d) do CPC deve ter-se por circunscrita e apenas aplicável às situações em que no recurso esteja em causa a modificabilidade da decisão de facto.

D) Pelo que deve ser julgada improcedente a nulidade invocada pela Recorrida ao abrigo do disposto no artigo 615.º n.º 1 al. b) e c) do CPC, porquanto:

- a douta sentença recorrida especifica os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão, como não se verifica qualquer ambiguidade que torna a decisão ininteligível;

- Ainda que assim não se considerasse, tal não constitui nulidade para os efeitos do disposto no artigo 615º CPC, não sendo igualmente aplicável in casu o disposto no artigo 662º, nº 2, d) do CPC, porquanto no presente recurso não está em causa a modificabilidade da decisão sobre a matéria de facto, inexistindo, assim, nessa medida interesse em agir por parte da recorrente AT;

E) A violação das formalidades impostas pelo artigo 36º do Código do IVA, não foi o fundamento legal invocado para a correção efetuada, pelo que não pode relevar nem ser apreciada nos presentes autos, conforme pretende a Recorrente AT;

F) A Recorrente AT fundamentou a correção que realizou, exclusivamente no facto de entender não ser permitida a dedução do IVA nos termos do artigo 19º nº 3 do Código do IVA;

G) A fundamentação do ato tributário não pode ser sucessiva, mas sempre contemporânea ao momento em que é praticado (vd. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no âmbito do processo nº 0208/17, datado 22-03-2018);

H) A hipotética violação das formalidades previstas no artigo 36º CIVA não é fundamento utilizado pela AT no seu relatório pelo que não pode ser apreciado nos presentes autos, conforme pretende a Recorrente, porquanto a fundamentação do ato tributário não pode ser sucessiva

I) A Recorrente AT não logrou provar a existência dos requisitos necessários para a aplicação in casu do artigo 19º nº 3 do Código do IVA.

J) Era à Recorrente que cabia o ónus da alegação e prova de indícios concretos dos quais pudesse resultar uma fundada probabilidade de a operação em causa ter sido simulada, e só ;produzida prova desses indícios é que caberia à Recorrida provar a materialidade da operação (vd. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 26/05/2022, proferido no processo nº 896/16.4BELRA, e Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 17-10-2019, proferido no processo nº 1483/09.9BELRS)

K) Resultou da matéria de facto provada nos autos e que não foi objeto de impugnação pela Recorrente, que os serviços subjacentes à fatura em causa foram efetivamente prestados (facto provado 21), no âmbito da atividade económica desenvolvida pela Recorrida (factos provados 20 a 22).

L) Não só não foi feita prova pela Recorrente de qualquer indício de simulação, como foi efetivamente feita prova pela Recorrida da materialidade da operação em causa (factos provados 20 a 22).

M) Assim, in casu, não só não foi feita qualquer alegação ou prova pela Recorrente AT, conforme lhe cabia, por forma a infirmar a presunção de veracidade que goza a contabilidade do sujeito passivo (artigo 75º, nº1, da LGT, de qualquer indício de simulação, como, pelo contrário, foi efetivamente feita prova pela Recorrida da materialidade da operação em causa (factos provados 20 a 22);

N) Ademais, a descrição do serviço constante da fatura é suficiente face à exigência legal constante do artigo 36º CIVA, permitindo claramente aferir a tipologia do serviço prestado e que resultou provado (cfr. facto provado 22 e 21);

O) Sendo certo que, tendo ficado demonstrada nos autos a situação material, ter-se-á de concluir que a operação se encontra substancialmente caraterizada, sendo consequentemente admissível a dedução (vd. sumário do douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo nº 309/13.3BELRA, de 25-06-2020);

P) Por fim, apesar de a Recorrente ter corrigido o IVA da Recorrida, não aceitando a dedução do imposto relativo à fatura nº 87 emitida pela M….– C….. Lda., não efetuou qualquer correção à aludida fatura na inspeção que realizou concomitantemente nesta última empresa e aceitou o IVA que dela recebeu, o que configura uma clara violação do princípio de justiça e de prossecução do interesse público (artigo 266º da CRP e 50º da Lei Geral Tributária);

Q) Não tendo sido foi formulado qualquer pedido indemnizatório na impugnação judicial apresentada pela Impugnante, ao contrário do que alega a Recorrente, nada haveria a decidir quanto a esta matéria pela douta sentença recorrida, não se verificando qualquer omissão de pronúncia do Tribunal a quo ao nada ter decidido quanto a este aspeto.

Assim, esteve bem o Tribunal a quo em decidir como decidiu, devendo o Tribunal ad quem manter a douta decisão recorrida.

Termos em que, negando provimento ao presente recurso, e confirmando a mui douta sentença recorrida, V. Exas. farão a costumada Justiça.»

4. O tribunal a quo admitiu o recurso como de apelação, com subida imediata nos próprios autos e com efeito devolutivo, tendo no mesmo despacho se pronunciado no sentido declarar a nulidade por excesso de pronuncia, e na inexistência das demais arguidas nulidades, nos seguintes termos:

«Denota-se que a sentença proferida nos presentes autos padece de nulidade por excesso de pronúncia nos termos do artigo 615º nº1 alínea d) do Código de Processo Civil ex vi artigo 2º e) do CPPT.

Isto porque, o excesso de pronúncia é uma das nulidades que pode ser imputada à sentença, de acordo com o disposto no artigo 125.º nº 1 do CPPT quando se verifica (…) pronúncia sobre questões que não deva conhecer.

Sendo que, o artigo 615.º alínea d), (ex 668.º) do CPC, em obediência ao fixado n.º 2 do artigo 608.º (ex 660.º) do CPC, preceitua que: “O juiz (…) não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.”

Verifica-se excesso de pronúncia quando o tribunal utiliza, como fundamento da decisão, matéria não alegada ou condena ou absolve num pedido não formulado, ora tal, verificou-se nos presentes autos relativamente ao pedido de indemnização por prestação de garantia, na medida em que tal não foi requerido nos presentes autos mas sim em sede de reclamação graciosa, tal lapso deveu-se ao facto de constarem dos autos várias cópias da petição inicial e respectivos documentos juntos alguns não completos em algumas cópias, sendo que tal pedido, não é do conhecimento oficioso do Tribunal.

Na verdade, o excesso de pronúncia é corolário do princípio do dispositivo, segundo o qual, proíbe o juiz de ocupar-se de questões que as partes não tenham suscitado, a menos que a lei lho permita ou imponha por conhecimento oficioso.

Dito de outro modo, se o juiz conhece de questão, que o autor e réu não lhe submeteram, a sentença enferma de vício, por excesso, pois o juiz exorbitou a sua actividade indo para além do seu pedido de parte (extra petitum).

Em suma, da conjugação dos artigos 615.º alínea d) e nº 2 do 608.º, do CPC, ocorre excesso de pronúncia quando o tribunal aprecia e decide uma questão, isto é, um problema concreto que não foi suscitado pelas partes, salvo se a lei lhe impuser o seu conhecimento oficioso, o que ocorreu nos autos relativamente ao pedido de indemnização por prestação de garantia.

Assim, cumpre declarar tal nulidade.

No mais, vejamos.

As causas de nulidade da sentença encontram-se enumeradas, de forma taxativa, no artigo 615º do Código de Processo Civil, dispondo esse preceito, que, para além das demais situações contempladas nesse normativo, é nula a sentença quando não especifique ao fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão (alínea b), e os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível (nº 1, al. c).

É, desde há muito, entendimento pacífico, que as nulidades da decisão não incluem o erro de julgamento seja de facto ou de direito.

As nulidades típicas da sentença reconduzem-se a vícios formais decorrentes de erro de actividade ou de procedimento (error in procedendo) respeitante à disciplina legal.

Trata-se de vícios de formação ou actividade (referentes à inteligibilidade, à estrutura ou aos limites da decisão) que afectam a regularidade do silogismo judiciário, da peça processual que é a decisão e que se mostram obstativos de qualquer pronunciamento de mérito, enquanto o erro de julgamento (error in judicando) que resulta de uma distorção da realidade factual (error facti) ou na aplicação do direito (error juris), de forma a que o decidido não corresponda à realidade ontológica ou à normativa, traduzindo-se numa apreciação da questão em desconformidade com a lei , consiste num desvio à realidade factual [nada tendo a ver com o apuramento ou fixação da mesma] ou jurídica.

Como ensinava o Prof. José Alberto Reis, Código de Processo Civil Anotado, Coimbra Editora, 1981, Vol. V, págs. 124, 125, o magistrado comete erro de juízo ou de julgamento quando decide mal a questão que lhe é submetida, ou porque interpreta e aplica erradamente a lei, ou porque aprecia erradamente os factos; comete um erro de actividade quando, na elaboração da sentença, infringe as regras que disciplinam o exercício do seu poder jurisdicional. Os erros da primeira categoria são de carácter substancial: afectam o fundo ou o efeito da decisão; os segundos são de carácter formal: respeitam à forma ou ao modo como o juiz exerceu a sua actividade.

E, como salienta o Prof. Antunes Varela, Manual de Processo Civil, Coimbra Editora, 2ª edição, 1985, pág. 686, perante norma do Código de Processo Civil de 1961 idêntica à actual, o erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade a não conformidade com o direito aplicável, não se incluiu entre as nulidades da sentença.

As nulidades ditam a anulação da decisão por ser formalmente irregular, as ilegalidades ditam a revogação da decisão por estar desconforme ao caso (decisão injusta ou destituída de mérito jurídico).

Como se afirmou no Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça datado de 19.11.2015, Procº nº 568/10.3TTVNG.P1.S1, na nulidade, ao contrário do erro de julgamento, em que se discorda do teor do conteúdo da própria decisão, invocam-se circunstâncias, legalmente previstas no artigo 615º do CPC, que ferem a própria decisão.

Em suma, as causas de nulidade da decisão elencadas no artigo 615º do Código de Processo Civil visam o erro na construção do silogismo judiciário e não o erro de julgamento, não estando subjacentes às mesmas quaisquer razões de fundo, motivo pelo qual a sua arguição não deve ser acolhida quando se sustente a mera discordância em relação ao decidido.

Conforme supra exposto, nos termos do actual artigo 615º nº 1 alínea c) do CPC novo, é causa da nulidade da sentença a ocorrência de “…alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível”.

Ora, é obscuro o que não é claro, aquilo que não se entende. E é ambíguo o que se preste a interpretações diferentes.

Mas não é qualquer obscuridade ou ambiguidade que é sancionada com a nulidade da sentença pela alínea c) do nº 1 do artigo 615º do CPC, mas apenas aquela que faça com que a decisão seja ininteligível. A ambiguidade ou obscuridade que possam ocorrer na sentença só integrarão a nulidade decisória prevista neste normativo se algum desses vícios tornarem a decisão incompreensível, por inacessível ao intelecto, impedindo a compreensão da decisão judicial por fundadas dúvidas ou incertezas.

Situação em que os destinatários da sentença ficarão sem saber ao certo o que efetivamente foi decidiu ou se quis decidir e com que fundamentos, e que em que porá em causa, simultaneamente, a delimitação do concreto caso julgado e respetiva autoridade, o que não se verifica na sentença recorrida, nem descortinando o Tribunal as razões que estão na base do alegado vício.

Na verdade, conforme é salientado no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo e 14/12/2016, Proc. nº 0579/16:

“Na nulidade prevista na al. c) do n.º 1 do art. 615.º do CPC abarcam-se apenas as situações de ambiguidade ou obscuridade da decisão que a tornem ininteligível e de contradição localizada no plano da expressão formal da decisão, mercê da existência dum vício insanável no chamado “silogismo judiciário”.

E, no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 01/06/2016, Proc. nº 01140/15:

“A nulidade da decisão por infração do disposto na al. c) do n.º 1 do art. 615.º do CPC só ocorre, por um lado, quando se verifique ambiguidade ou obscuridade que a tornem ininteligível, o que não sucede quando a decisão, lida à luz dos respetivos fundamentos, é perfeitamente compreensível; ou, por outro lado, quando os fundamentos invocados na decisão deveriam conduzir, num processo lógico, a uma solução distinta daquela que foi adoptada”.

No concerne à nulidade elencada na alínea b) do nº1 do artigo 615º do CPC, como refere Teixeira de Sousa, in “Estudos sobre o Processo Civil”, pg. 221 embora por referência ao regime do CPC/61:

“esta causa de nulidade verifica-se quando o tribunal julga procedente ou improcedente um pedido (e, por isso, não comete, nesse âmbito, qualquer omissão de pronúncia), mas não especifica quais os fundamentos de facto ou de direito que foram relevantes para essa decisão. Nesta hipótese, o tribunal viola o dever de motivação ou fundamentação das decisões judiciais (art. 208º, n.º 1, CRP; art. 158º, n.º 1)” [actual 154.º].

E acrescenta o mesmo autor: “o dever de fundamentação restringe-se às decisões proferidas sobre um pedido controvertido ou sobre uma dúvida suscitada no processo (...) e apenas a ausência de qualquer fundamentação conduz à nulidade da decisão (...); a fundamentação insuficiente ou deficiente não constitui causa de nulidade da decisão, embora justifique a sua impugnação mediante recurso, se este for admissível”.

E, como salienta o Professor Alberto dos Reis in Código de Processo Civil Anotado, Coimbra Editora, 1981, Vol. V, págs. 140:

“há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.

Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto. Se a sentença especificar os fundamentos de direito, mas não especificar os fundamentos de facto, ou vice-versa, verifica-se a nulidade do n.º 2 do artigo 668.°”.

Aplicando os mencionados conceitos ao caso em apreço denota-se na sentença em apreço a fundamentação da matéria de facto provada e não provada, com a indicação dos meios de prova que levaram à decisão, assim como a fundamentação da convicção do julgador, foram feitas com clareza, objectividade e discriminadamente, de modo a que as partes, destinatárias imediatas da decisão, tivessem conhecimento do que o Tribunal considerou provado e não provado e qual a fundamentação dessa decisão reportada à prova fornecida pelas partes e adquirida pelo Tribunal.

Os factos relatados pelas testemunhas foram os indicados, ( exactamente esses) o que de resto não foi impugnado pela Entidade Demandada.

Na verdade, a impugnação da decisão de facto não pode reconduzir-se uma mera e inconsequente manifestação de insatisfação e inconformismo, em razão do que a lei põe a cargo do apelante que impugne a decisão da matéria de facto exigências cujo incumprimento determina a rejeição do recurso nessa vertente, designadamente a especificação dos concretos pontos de facto que tem por incorrectamente julgados (art. 640º, nº 1, a) do CPC), a especificação dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados que determinem diversa decisão sobre os factos impugnados (art. 640º, nº 1, a) do CPC) e a indicação precisa da decisão que, em seu entender, dever ser proferida sobre cada um dos factos impugnados[2].

E, conforme é explicitado no Acórdão do Tribunal da Relação do Porto proferido no Processo nº 14614/21.1T8PRT.P1 a 4 de Maio de 2002, por não impugnar a decisão relativa à matéria de facto, o invocado (também em termos genéricos) erro na apreciação e valorização dos elementos probatórios produzidos nos autos traduz-se numa pretensão sem objecto, estéril e inócua – os recursos não se destinam a uma censura meramente académica das decisões judiciais, presidindo-lhes um propósito funcional, pois que se destinam obter a modificação ou alteração da decisão, propósito funcional que, no caso da presente apelação, o invocado erro na apreciação e valorização dos elementos probatórios não cumpre.

Concluindo, os vícios determinantes da nulidade da sentença correspondem a casos de irregularidades que afectam formalmente a sentença a provocam dúvidas sobre a sua autenticidade, como é a falta de assinatura do juiz, ou ininteligibilidade do discurso decisório por ausência total de explicação da razão por que decide de determinada maneira (falta de fundamentação), quer porque essa explicação conduz, logicamente, a resultado oposto do adoptado (contradição entre os fundamentos e a decisão) ou não tratar de questões de que deveria conhecer (omissão de pronúncia) que não se verificam na sentença recorrida.» (fls. 1160 a 1165 do processo electrónico na plataforma SITAF).

5. Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Sul, e dada vista ao Exmo. Procurador–Geral Adjunto, foi apresentado parecer no sentido da procedência do recurso.

6. Colhidos os vistos legais, vem o processo à Conferência para julgamento.

II- QUESTÕES A DECIDIR:

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença padece (i) da nulidade por não especificar os fundamentos de facto que justificam a decisão; (ii) da nulidade por incongruência que torna a decisão ininteligível; (iii) da nulidade por excesso de pronuncia; e se enferma de (ii) erro de julgamento de direito ao considerar não estarem verificados os pressupostos legais que legitimam a actuação da AT em recusar o direito à dedução de IVA constante da factura n.º 87, de 20/12/1998, nos termos do n.º 3, do artigo 19.º do CIVA.

Apreciar-se-á ainda o vício que afecta a segunda sentença proferida depois de esgotado o poder jurisdicional na sequência da apreciação pelo tribunal a quo das nulidades da sentença suscitadas pela Recorrente.

III- FUNDAMENTAÇÃO

1. DE FACTO

A sentença recorrida proferiu a seguinte decisão relativa à matéria de facto:

«1. Em 25 de Setembro de 2001, a Impugnante foi notificada da ordem de serviço n.º 13.004, através da qual se comunicava o início do procedimento externo de inspecção referente ao exercício de 1998 (cfr. prova documental documento nº6 junto com a petição inicial e acordo).

2. Posteriormente, por ofício n.º 21.873, de 17 de Dezembro de 2001, a Impugnante foi notificada para exercer o direito de audição prévia sobre o projecto de relatório de conclusões da acção de fiscalização (cfr. prova documental documento nº7 junto com a petição inicial e acordo).

3. A Impugnante exerceu o seu direito de audição prévia em 2 de Janeiro de 2002 ( cfr. prova documental documento nº8 junto com a petição inicial e acordo).

4. O Relatório Final da Inspecção Tributária mencionada nos factos provados anteriores foi elaborado a 28 de Dezembro de 2001 (cfr. prova documentaldocumento nº10 junto com a petição inicial).

5. Posteriormente, a Impugnante foi notificada das liquidações adicionais de imposto e Juros Compensatórios objecto dos presentes autos, no valor total de €2.558,21 (cfr. prova documental documento nº1 junto com a petição inicial).

“(texto integral no original; imagem)”

6. A Impugnante requereu, em 30 de Julho de 2002, a passagem de certidão contendo a fundamentação integral, de facto e de direito, do acto de liquidação adicional de imposto e juros compensatórios ora em causa (cfr. prova documental documento nº9 junto com a petição inicial e acordo).

7. A certidão requerida, contendo o Relatório definitivo dos Serviços de Inspecção tributária, foi emitida em 17 de Setembro de 2002 (cfr. prova documental documento nº10 junto com a petição inicial e acordo).

8. No Relatório definitivo dos Serviços de Inspecção que esteve na origem das liquidações impugnadas, a Entidade Demandada considerou que estava excluído o direito à dedução do IVA nos termos do nº3 do artigo 19º do CIVA relativo à factura nº87 emitida pela firma M... datada de 20/12/98, por se tratar de um imposto associado a serviços que não concorreram para a realização dos proveitos nem para a manutenção da fonte produtora, considerando que a Impugnante não comprovou a sua efectivação e não demonstrou de forma inequívoca materialidade e veracidade da sua correlação com a formação dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora (cfr. prova documental documento nº10 junto com a petição inicial e acordo).

9. Do Relatório de Inspecção Tributário mencionado nos factos provados anteriores consta designadamente o seguinte: (cfr. prova documental documento nº10 junto com a petição inicial e acordo).

II. Objetivos, âmbito e incidência temporal

a) Para, proceder a fiscalização da sociedade M…. – A….. Lda., aos exercícios de 1998 e 1999, foram emitidas as ordens de serviço n° 13004 e 13005, PAIT nº 22139, com despacho do Chefe de Divisão de 04/07/01. A acção teve inicio em 25/09/01 e foi concluída em 10/12/01.

b) As ordens de serviço tem por base uma proposta da fiscalização, no âmbito de uma acção inspetiva de controlo dos prejuízos, onde detetou-se em análise interna diminuições ao lucro tributável considerados pouco razoáveis. A inspeção externa é do âmbito geral e reporta-se aos períodos de 1998 e 1999.

c) A firma utiliza a designação jurídica de sociedade comercial por quotas de responsabilidade limitada. O objecto social da sociedade consiste em comunicação e relações públicas. Atualmente o capital social da firma é de PTE 12.000.000$00 e corresponde a soma de quatro quotas, uma no valor de PTE 20.000$00, pertencendo ao sócio M...., NIF: …..970 e as restantes no valor de PTE 1.540.000$00, PTE 4.440.000$00 e PTE 6.000.000$00, pertencem ao sócio J....., NIF ….870.

III. Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas à matéria tributável.

1. Afim de informar a ação de inspeção levada a efeito, foram analisados os documentos de caixa, bancos, faturas de fornecedores e de clientes. A contabilidade está formalmente organizada e informatizada, dispondo de extratos de todas as contas. O contribuinte utiliza diários de caixa, bancos e de operações diversas. Os documentos encontram-se arquivados, por datas e com ordem numérica e sequencial, do registo contabilístico. Os livros selados a que se refere o artigo 31º do Código Comercial, estão arquivados em boa ordem de conservação e escriturados até 30/10/01.

2. Foi analisada de uma forma sucinta a conta de fornecedores, clientes e serviços externos e de uma forma geral os proveitos e os custos se encontram devidamente contabilizados. Exceção feita às rubricas de combustíveis e de subcontratos onde foram analisados mais em pormenor, tendo-se corrigido os valores declarados nessas rubricas.

3. Verificamos ainda que o contribuinte tem cumprido as obrigações decorrente dos códigos do IRS, IRC, IVA e outros, nomeadamente no que se refere as retenções da categoria A e entrega do imposto retido. Também retêm e entrega o IS dos recibos de salários, procedendo o pagamento através de guias, assim como os pagamentos por conta do IRC.

4. A Mediática, Lda., faz parte de um grupo de pequenas e médias empresas que mantém relações comerciais entre si. O grupo é constituído pelas seguintes empresas- L... - C..., Lda.” NIPC: …..290, P…..– R…, Lda., NIPC: ….779, a M…. - Lda., e a M….., Lda.”.

5. Conforme informação obtida na pessoa de um dos sócios, todas as empresas do grupo desenvolvem as mesmas atividades na área da comunicação e relações publicas nomeadamente realizações de eventos sociais, marketing e publicidade.

6. A actividade desenvolvida pela empresa ao longo dos dois exercícios em analise praticamente na concepção, edição e comercialização da revista Farmácia + Saúde, a empresa F…., Lda., sendo a produção da mesma a cargo da empresa R…- P…, Lda., NIPC: ….482, em regime de subcontrato.

10. A factura em apreço tem o seguinte teor: (cfr. prova documental documento nº10 junto com a petição inicial e acordo)

“(texto integral no original; imagem)”

11. A Impugnante reclamou graciosamente dos actos tributários em causa em 29 de Outubro de 2002 (cfr. prova documental documentonº2 junto com a petição inicial)

12. A reclamação graciosa, mencionada no facto provado anterior, veio a ser indeferida, por despacho do Exmo. Senhor Director de Finanças Adjunto, datado de 9 de Agosto de 2004 (cfr. prova documental documento nº5 junto com a petição inicial).

13. Em 25 de Outubro de 2002, foi instaurado no SF de Lisboa 8 o processo de execução fiscal n.º …..186 em nome da Impugnante referente ao IVA de 1998 (cfr. prova documental - fls. 1 do PEF apenso aos autos).

14. Em 19 de Janeiro de 2004, no âmbito do PEF n.º ….186, o Serviço de Finanças de Lisboa 8 remeteu para a Impugnante através de correio registado, a citação (cfr. prova documental - fls. 23 do PEF apenso aos autos).

15. Em data não concretamente determinada, mas antes de 17 de Fevereiro de 2004, a Impugnante foi citada no âmbito da execução fiscal referida na alínea anterior (cfr. prova documental - fls. 130 do PEF apenso aos autos e confissão).

16. Em 17 de Fevereiro de 2004, a Impugnante requereu a suspensão dos autos de execução fiscal mencionados no facto provado anterior (cfr. prova documental - fls. 31 do PEF apenso aos autos e confissão).

17. Em 1 de Março de 2004, o SF de Lisboa 8 remeteu para a Impugnante um oficio através do qual informou o valor da garantia a prestar para efeitos de suspensão da execução fiscal (cfr. prova documental - fls. 135 do PEF apenso aos autos).

18. Em 25 de Março de 2004, o Chefe do SF de Lisboa 8 indeferiu o pedido de dispensa de garantia apresentada pela Impugnante (cfr. prova documental - fls. 148 do PEF apenso aos autos).

19. A 25 de Junho de 2004, no âmbito dos autos nº845/04.2 BELSB foi determinada a suspensão dos autos de execução fiscal mencionados no facto provado nº14 sem prestação de garantia até que ocorresse a decisão da reclamação graciosa (consulta SITAF).

20. A Impugnante tinha clientes como “A...”, “I...”, “C..”, “S...”, “...”, “Comissão Europeia (Representação de Lisboa)”, “Junta de Estremadura”, “O... Portugal”, “O... Tecnologias de Informação”, conforme facturas juntas à reclamação graciosa (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático e prova testemunhal).

21. A prestação de serviço titulada na factura mencionada no facto provado nº10 foi efectivamente prestada (cfr. prova testemunhal).

22. A prestação de serviço titulada na factura mencionada no facto provado nº10 reporta-se a serviços prestados na área da produção gráfica designadamente edição da revista Farmácia + Saúde, no âmbito da actividade económica exercida pela Impugnante (cfr. prova testemunhal).

23. A petição inicial que deu origem aos presentes autos deu entrada neste Tribunal a 30 de Setembro de 2004 (cfr. prova documental fls 48 dos autos em suporte informático).

B) Dos Factos Não Provados:

1. A Impugnante efectuou o pagamento das liquidações impugnadas.

2. A Impugnante prestou garantia para suspender os autos de execução fiscal mencionados no facto provado nº13.

C) Da motivação:

Para convicção do Tribunal, na delimitação da matéria de facto supra provada, foi decisivo o conjunto da prova produzida, analisada individualmente e no seu conjunto.

Designadamente nos documentos não impugnados juntos aos autos, referidos nos “factos provados”, com remissão para as folhas do processo onde se encontram.

Na fixação da matéria factual, o Tribunal teve em consideração que se encontra limitado desde logo pela matéria alegada, podendo, no entanto, serem considerados para a fixação da mesma, factos instrumentais que resultem da instrução da causa ou que sejam complementares ou concretizem o alegado, desde que que sobre eles tenham as partes tido a possibilidade de se pronunciar artigo nº5 do Código de Processo Civil aplicável ex vi artigo 2ºe) do CPPT.

Sendo que, a distinção primancial entre os factos instrumentais e os complementares reside no seguinte, enquanto estes últimos dependem de alegação, os instrumentais são apreendidos no decorrer da instrução da causa, são os denominados indiciários que permitem a prova dos factos essenciais.

A relevância dos factos instrumentais de modo a os mesmos serem atendíveis na fixação da matéria de facto, residirá num nexo de instrumentalidade aos factos alegados por qualquer das partes (ou sejam, os factos integradores da previsão ou “tabtbestand” da norma aplicável à pretensão ou excepção, mas também as afirmações de direito (as razões jurídicas) por ela invocadas.

O facto provado nº19 foi fixado pelo Tribunal no âmbito do conhecimento que teve do mesmo em virtude do exercício das suas funções no âmbito do artigo 5º nº2 c) do CPC ex vi artigo 2ºe) do CPPT.

Relativamente aos factos provados nº20 a 22 foram tidos em consideração os depoimentos efectuados nos presentes autos, considerando que os mesmos foram objectivos, claros, demonstrando um conhecimento directo dos factos relatados e coerentes com a prova documental produzida nos autos.

Relativamente aos factos não provados nenhuma prova foi efectuada.»

2. DO MÉRITO DO RECURSO

2.1. Do vício que afecta a segunda sentença

A Recorrente arguiu várias nulidades da sentença, como se colhe das conclusões C. a L e W) a DD).

A Mma. Juiza a quo no despacho a que alude o artigo 617.º, n.º 1, do CPC, deferiu o incidente de nulidade por excesso de pronúncia (cfr. primeira parte do despacho proferido em 11/07/2022 supra transcrito).

O n.º 2, do artigo 617.º do CPC preceitua o seguinte:

«2- Se o juiz suprir a nulidade ou reformar a sentença, considera-se o despacho proferido como complemento e parte integrante desta, ficando o recurso interposto a ter como objecto a nova decisão.»

O despacho proferido nos termos do n.º 1, do artigo 617.º, do CPC, no qual o juiz a quo se pronuncia sobre a nulidade, deferindo o incidente, não assume autonomia, valendo como parte integrante da sentença recorrida.

No caso dos autos, o Tribunal a quo em acto continuo ao referido despacho de 11/07/2022, profere nova sentença, na mesma data, na qual elimina o ponto em que aprecia do pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida. Esta sentença foi notificada às partes.

Como dispõe o artigo 613.º do CPC proferida uma sentença (ou um despacho) «(…) fica imediatamente esgotado o poder do juiz quanto à matéria da causa (…)».

O princípio da extinção do poder jurisdicional, consagrado no citado artigo. 613.º do CPC, significa que o tribunal fica vinculado à decisão que proferiu e não pode tomar a iniciativa de a modificar ou revogar (vide neste sentido António Geraldes, Paulo Pimenta e Luis Filipe Pires de Sousa in Código de Processo Civil anotado, vol I, Almedina, págs. 734 e 735).

Assim, proferida a sentença fica imediatamente esgotado o poder jurisdicional do Juiz, sem prejuízo da rectificação de erros materiais, suprimento de nulidades e reforma da sentença, nos termos dos normativos constantes dos artigos. 614.º, 615.°, 616.° e 617.º do CPC.

Nesta conformidade, a nova sentença não se pode integrar no âmbito e limites de rectificação legalmente previstos.

O suprimento da nulidade é alcançado através do despacho proferido ao abrigo do artigo 617.º do CPC.

Não podia, assim, a Mma. Juiz a quo, por sua iniciativa, alterar a sentença depois de proferida, na parte dos fundamentos que a suportam, através da eliminação do ponto que considerou haver excesso de pronuncia, como sucedeu, no presente caso, por o poder jurisdicional se encontrar esgotado, por força do estatuído no artigo 613.º, n.º 1 do CPC.

A extinção do poder jurisdicional determina a inexistência da prolação de nova sentença (vide neste sentido, Ac. do STJ de 06/05/2010, proc. 4670/2000.S1, Ac. do STA de 04/10/2017, proc. 034/16 e Ac. do TCAS de20/02/2020, proc. 1167/08.5BELRA, disponíveis em www.dgsi.pt; Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 2006, Áreas Editora, Vol. I, nota 16 ao artigo 125.º, pág. 917 a 918).

Sendo a nova decisão juridicamente inexistente, a mesma não produziu quaisquer efeitos, prevalecendo a primeira sentença proferida em 10/04/2022 como acto processual relevante, bem como o despacho de 11/07/2022.

2.2. Das nulidades

2.1.1. Da nulidade por excesso de pronuncia

A Recorrente arguiu a nulidade da sentença, como se colhe das conclusões W) a DD) supra transcritas, por excesso de pronúncia, por ter entendido que, embora considerando que da decisão não decorre qualquer condenação de pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, o tribunal a quo tomou posição sobre pedido de indemnização referindo que como a Impugnante não fez prova nos autos da prestação de garantia pode requerer novamente em processo de execução de julgado. Mais alega que, tendo a sentença se imiscuído de decidir o pedido de indemnização, então há falta de pronuncia na tomada de posição, por não ter decidido pela improcedência do pedido de indemnização por prestação de garantia indevida.

A recorrente notificada do despacho de 11/07/2022 nada disse, pelo que o objecto do recurso se mantém nos termos formulados na alegação de recurso, pelo que cumpre apreciar esta questão.

Vejamos.

De acordo com o preceituado no n.º 1, do artigo 125.º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) constituem causas de nulidade da sentença (…) a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.

Por sua vez, o artigo 615.º, n.º 1, alínea d), in fine, do CPC, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT estabelece que é nula a sentença quando o juiz conheça de questões de que não podia tomar conhecimento.

Esta nulidade está directamente relacionada com o dever que é imposto ao juiz pela segunda parte do n.º 2 do artigo 608.º do Código de Processo Civil (CPC), de que não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.

O excesso de pronúncia verifica-se quando o tribunal decide para além do que é pedido e exposto pelas partes.

A sentença recorrida identifica como questões a apreciar, entre outras, “pagamento de indemnização pela eventual prestação de garantia”, sustentada em alegado pedido formulado na petição inicial

Assim, na alínea b) do ponto 2 com a epígrafe “Dos Pedidos Condenatórios” conheceu deste pedido, do qual se extraí o entendimento que embora a Impugnante não tenha feito prova da constituição de garantia, poderá em sede de execução de julgado formular esse pedido e efectuar a mencionada prova.

No segmento decisório nada se diz sobre o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida.

Da leitura da petição inicial de impugnação resulta que a Impugnante, aqui Recorrida não alegou quaisquer factos atinentes à prestação de garantia, nem peticionou o pagamento de indemnização.

Ora, apesar de a Impugnante não ter invocado na petição inicial que prestou garantia e formulado pedido de pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, o tribunal a quo conheceu essa questão, não a tendo julgado procedente ou improcedente no entendimento que desconhece se a Impugnante prestou garantia por a Impugnante não ter feito prova da prestação da mesma.

Ao conhecer da referida questão, a sentença recorrida incorreu em excesso de pronúncia, uma vez que não foi peticionado pela Impugnante e não é do conhecimento oficioso por parte do tribunal, pelo que se verifica a invocada nulidade da sentença recorrida.

Nesse sentido está de acordo a Recorrida, quando afirma na conclusão Q) das suas contra-alegações que não foi formulado qualquer pedido indemnizatório na impugnação.

E, assim sendo, não havendo lugar ao conhecimento dessa questão, por maioria de razão, não há que falar em omissão de pronuncia por falta de decisão no segmento decisório.

Não tendo, pois, razão a Fazenda Pública quando invoca a omissão de pronuncia por falta de decisão.

Assim, a sentença incorreu em excesso de pronúncia e, consequentemente, na nulidade a que se reportam os artigos 125.º, n.º 1, in fine do CPPT e 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC.

Pelo exposto, procede o presente fundamento do recurso, e, consequentemente, secunda-se a declaração de nulidade da sentença, neste segmento, proferida no despacho de 11/07/2022.

2.1.2. Das nulidades por não especificação dos fundamentos de facto que justificam a decisão e por incongruência que torna a decisão ininteligível

A Recorrente, Fazenda Pública, alega que a sentença padece de nulidade por falta de determinação da factualidade relevante, por não conseguir apreender ou assimilar de que depoimento decorre provado os factos constantes dos pontos 20 a 22, mas essencialmente os pontos 21 e 22, por o tribunal ter dado como provado estes factos com base na prova testemunhal sem que tenha identificado o nome das testemunhas, sendo que foram ouvidas cinco testemunhas.

Mais alega que, ao não efectuar esta indicação expressa a sentença padece de uma incongruência que se repercute na decisão, tornando nula a sentença nos termos do artigo 615.º, n.º 1, alínea b) e c) do CPC (conclusões C. a L. da alegação de recurso).

Vejamos.

O artigo 123.º, n.º 2 do CPPT determina que o Juiz discriminará também a matéria de facto provada da não provada, fundamentando as suas decisões.

A fundamentação deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na apreciação critica.

O juiz ao fazer, no momento da prolação da sentença, esse julgamento terá de, em face do conjunto das provas produzidas, descriminar os factos que considera provados, indicando os meios de prova criticamente analisados que lhe permitem consubstanciar, por um lado, os factos provados. e, por outro, os factos não provados.

Daí que a não especificação dos fundamentos de facto da decisão seja susceptível de integrar nulidade da sentença, prevista no n.º 1 do artigo 125.º do CPPT (cfr., neste sentido, Cons. Jorge Lopes de Sousa, “Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado”, volume II, 2011, p. 322).

Com efeito, o julgamento da matéria de facto é um momento fundamental na realização da justiça constitucionalmente cometida aos tribunais.

Como é pacificamente aceite, só existirá nulidade de sentença, por falta de fundamentação quando se verifique a falta absoluta de fundamentos, de facto ou de direito, que sustentem a decisão, e não quando tal fundamentação é deficiente (vide neste sentido, Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36); Acórdãos do STA de 24/2/2011, processo n.º 871/10 e de 13/10/2010, processo 218/10 (disponíveis em www.dgsi.pt).

Como refere Jorge Lopes de Sousa, «(…) deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.

Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.

Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação.» (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909).

Assim, exige-se, por um lado, a análise crítica dos meios de prova produzidos e, por outro, a especificação dos fundamentos que foram decisivos para a convicção do juiz, expressa na resposta positiva ou negativa dada à matéria de facto controvertida.

No que concerne ao núcleo essencial da arguição da Recorrente, relembramos que só se verifica a nulidade em apreço quando ocorre a falta absoluta de fundamentação.

Ora, no caso dos autos, decorre da simples leitura da sentença que nesta se indicam de forma clara os fundamentos de facto e de direito em que assentou a decisão proferida, pelo que é manifesta a inexistência das nulidades apontadas pela Recorrente.

A sentença recorrida na decisão de facto elenca os factos provados, indicado relativamente a cada um os meios de prova documental e testemunhal que sustentam os mesmos. No facto constante do ponto 20., indica como meio de prova o documento de fls. 1 e seguintes dos autos em suporte informático e prova testemunha. E nos factos constantes dos pontos 21. e 22 do probatório, únicos casos em que indica apenas o meio de prova testemunhal, refere que se funda na “prova testemunhal”, sem indicar concretamente o nome da(s) testemunha(s).

Na motivação da decisão de facto, para além do mais, diz-se: «Relativamente aos factos provados nº20 a 22 foram tidos em consideração os depoimentos efectuados nos presentes autos, considerando que os mesmos foram objectivos, claros, demonstrando um conhecimento directo dos factos relatados e coerentes com a prova documental produzida nos autos.»

É certo que não indica o nome das testemunhas, quando o devia ter feito, mas não é menos certo que a Fazenda Pública esteve presente na diligência de inquirição de testemunhas, e a acta indica os pontos da matéria da petição inicial a que cada uma das testemunhas foram ouvidas (cfr. fls. 659 do processo electrónico na plataforma SITAF), não afectando essa deficiência, no presente caso, a compreensão do acervo fáctico que é tido por relevante para sustentar a decisão, pois, não compromete o direito ao recurso da matéria de facto.

Da Acta de diligência de inquirição de testemunhas extrai-se que as testemunhas que foram ouvidas aos factos constantes dos pontos 85 a 95 da p.i. foram as testemunhas J....., R.....e J...... Ora, são esses os pontos da petição inicial em que são alegados os factos levados aos pontos 21 e 22 do probatório.

Assim, não se compreende como pode a Recorrente afirmar que desconhece os factos que estiveram na génese da apreciação do julgador e que a decisão não está alicerçada na matéria de facto dada como provada.

Em face da omissão na indicação dos nomes das testemunhas alega ainda a Recorrente que a sentença recorrida sofre de uma incongruência que se refecte na inexistência de uma ligação probatória entre a prova produzida e o entendimento jurisdicional.

Não tem a Recorrente manifestamente razão.

Não obstante a Recorrente alegar a ambiguidade da sentença, o que subjaz a essa alegação não se enquadra em vício que que determine tal nulidade, sendo manifesto que os fundamentos estão em perfeita harmonia com a decisão, e nenhuma ambiguidade ou obscuridade existe que torne aquela ininteligível.

Com efeito, na sentença foram enunciados de modo claro e inteligível os meios e elementos de prova de que a Mma. Juiz a quo se socorreu para decidir como decidiu

Dir-se-á, por último, que a insuficiente fundamentação da decisão da matéria não constitui vício da sentença susceptível de gerar nulidade da sentença nos termos do artigo 615.º do CPC, podendo antes acarretar, nas situações em que no recurso esteja em causa a modificabilidade da decisão de facto, a aplicação do disposto no artigo 662.º, n.º 2, alíneas c) e d) do CPC (vide neste sentido Ac. TRC de 12/11/2018, processo n.º 6934/11 e Ac do TRP de 04/0%/2022, processo n.º 1414/21, ambos disponíveis em www.dgsi.pt/).

No caso dos autos não se justifica lançar mão do disposto no artigo 662.º, n.º 2, alíneas c) e d) do CPC.

Concluindo, é de considerar que o tribunal a quo satisfez minimamente a exigência ínsita n.º 1 do artigo 125.º do CPPT, e nessa medida, não se verifica as arguidas nulidades. E tanto, assim, é que a Recorrente apreendeu o seu conteúdo porquanto, alegou que a sentença incorreu em erro de julgamento.

Termos em que se impõe julgar improcedentes as nulidades invocadas.

2.3. Do Direito

Como já dissemos constitui objecto do presente recurso a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial apresentada pela ora Recorrida relativamente à liquidação de IVA do exercício de 1998, resultante de ter julgado não estarem verificados os pressupostos legais que legitimam a actuação da AT em recusar o direito à dedução de IVA constante da factura n.º 87, de 20/12/1998, nos termos do n.º 3, do artigo 19.º do CIVA.

A Recorrente, insurge-se contra o assim decidido, sustentando, em síntese, que, ao contrário do que foi entendido na sentença recorrida, do relatório de inspecção decorre uma fundamentação expressa, sucinta, clara e acessível, tendo a administração tributária apresentado indícios da inexistência da prestação desses serviços, pelo que jamais se pode entender que existe falta de fundamentação de prova em sede do n.º 3 do artigo 19.º do IVA.

Neste domínio a sentença expendeu o seguinte:

(…) a Administração Fiscal sustentou a correcção efectuada em apreço no presente litígio no facto de não ser permitida a dedução do IVA nos termos do nº3 do artigo 19º do Código do IVA.

De entre os requisitos substantivos de natureza negativa, importa compulsar o que se encontra consignado no n.º 3 do artigo 19.º do Código do IVA – no qual a Administração Tributária sustenta as correcções que se encontram materializadas nos actos de liquidação ora em crise –, nos termos do qual não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente.

Na verdade, sendo assíncrona a aparência criada pelo formalismo da factura e factualidade sobre que incide, isto é, ocorrendo uma falsa representação da realidade, a viabilização do exercício do direito à dedução embateria contra os objectivos de cobrança exacta do imposto e de combate à evasão e fraude fiscais prosseguidos pelo sistema comum do IVA.

E, de acordo com a jurisprudência emanada do TJCE, o exercício do direito à dedução limita-se ao imposto devido, ou seja, àquele que respeite a uma operação sujeita a imposto ou pago na medida em que era devido, não se estendendo ao imposto que seja tão somente mencionado em factura, sem qualquer correspondência com uma operação determinada, quer porque o imposto é mais elevado do que o legalmente cominado, quer porque a operação em causa não está submetida a IVA.

(…)

Ora, no nosso ordenamento jurídico vigora a presunção de veracidade da declaração e contabilidade dos contribuintes (cfr. artigo 75º nº1 da LGT).

Tal presunção insere-se no princípio da colaboração e é um dos efeitos jurídicos garantísticos do cumprimento dos deveres de colaboração (cfr. artigo 31º da LGT).

De acordo com a referida presunção, o contribuinte é dispensado de provar que os factos declarados e quantificados na sua contabilidade.

Todavia, a contabilidade do sujeito passivo deve encontrar-se organizada segundo os são princípios da lei comercial e fiscal, quer na perspectiva formal quer substancial, para que goze da presunção de veracidade, devendo estarem reunidos os pressupostos legais previstos no artigo 75º nº2 da LGT, designadamente a obrigação de prestar esclarecimentos (cfr. alínea b) do referido artigo).

Dito de outro modo, o preenchimento dos pressupostos previstos no artigo 75º tem por efeito da aplicação do artigo 350º do Código Civil, o contribuinte fica dispensado da obrigação de provar que os factos declarados correspondem à verdade, tal como estão configurados na declaração de rendimentos e na documentação de suporte, bastando-lhe demonstrar que cumpriu o dever de declaração e de documentação com o rigor exigido pelo sistema fiscal, para que a presunção funcione a seu favor.

Considerando que às presunções legais é atribuída força probatória plena, tal força probatória só poderá ser afastada quando a Administração Fiscal efectue a prova dos factos que constituem os pressupostos constitutivos do seu direito em praticar o acto tributário de liquidação adicional (cfr. artigo 74º nº1 da LGT e artigo 350º nº2 do Código Civil).

Contudo, o grau de prova exigível à Administração Fiscal para afastar a presunção de verdade prevista no artigo 75º nº1 da LGT, depende da natureza dos vícios apurados em sede de inspecção tributária.

Assim, os vícios formais como o incumprimento dos elementos previstos no artigo 35º (agora 36º) do CIVA, devem ser objecto de prova efectiva com base nos próprios documentos apresentados pelo Sujeito Passivo, uma vez que será inadmissível que seja proferida uma decisão de aplicação de correcções técnicas ou de aplicação de métodos indirectos com base em meros indícios do facto de as facturas apresentadas pelo contribuinte não estarem preenchidas nos termos legais, se tais factos resultam directamente dos próprios documentos.

Na verdade, ou os documentos se encontram formalmente correctos ou se encontram incorrectos, sendo inadmissível que seja proferida uma decisão com base em meros indícios de factos que podem ser apreendidos com base em documentos disponíveis.

Por outro lado, a mesma regra não poderá ser aplicada aos vícios materiais, uma vez que têm por base muitas vezes elementos externos à contabilidade, com o facto de as mesmas não titularem operações reais que possam conferir ao Sujeito Passivo o direito à dedução, que não permitam a obtenção de um grau de certeza razoável relativamente à existência do facto tributário.

Conforme resulta da segunda parte da alínea a) do nº2 do artigo 75º da LGT, no caso dos vícios materiais, bastará à Administração Fiscal apresentar factos concretos objectivos, baseados em provas concretas, que segundo as regras da experiência comum sejam fortemente indiciadores da existência do facto tributário, os quais devem ser identificados e individualizados na fundamentação da decisão, para permitir ao contribuinte exercer o seu direito de defesa.

O que é salientando pela jurisprudência dos Tribunais Superiores, designadamente relativamente ao ónus da prova da prova da realização das operações descritas nas facturas que permitem o exercício do direito à dedução do IVA bem como a dedução do custo em sede de IRC, no caso de serem invocados vícios materiais que ponham em causa a existência das operações.

Como se decidiu no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte datado de 3 de Abril de 2008, no âmbito do Processo nº0789/04:

“Não tendo a Administração Tributária durante a inspecção constatado factos ponderosos e objectivos fortemente indiciadores de que as facturas que titulam diversas transacções comerciais são falsas, isto é, apenas servem de instrumento formal para com elas se poder deduzir os custos nela referidos não cumpriu com o ónus da prova dos pressupostos, que lhe é exigida e por tal razão não abala a presunção de verdade de que goza a escrita formalmente organizada da impugnante nem determina a inversão do ónus da prova nos termos do artigo 74 da LGT.”

E, no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul datado de 16 de Março de 2005, proferido no Processo nº01024/03 :

“A. Fiscal tem o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a desconsiderar um custo contabilizado (no caso, que a levou a julgar como simulados encargos com a prestação de serviços por terceiros), factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte (atento o princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito), só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.

Para o efeito não é necessário que a A.Fiscal prove os pressupostos da simulação previstos no artigo. 240º do C.Civil, sendo bastante a prova de indícios sérios e objectivos que traduzam uma probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais.”

(…)

Feita essa prova, cabe ao Impugnante o ónus da prova de que as operações económicas que estiveram subjacentes à dedução do imposto (artigo 19º do CIVA) se realizaram efectivamente, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100º do CPPT não tem aplicação; na verdade, o ónus consagrado no artigo 100º, nº 1, do CPPT, contra a Administração Tributária (de que a dúvida quanto à existência e quantificação do facto tributário deve ser decidida contra a AT in dubio contra Fisco) apenas existe quando seja esta a afirmar a existência dos factos tributários e respectiva quantificação e não quando, como in casu, é ao Impugnante que compete demonstrar a existência e quantificação dos factos tributários em que se funda a dedução do imposto.

Da factualidade apurada denota-se que foi provada a materialidade da operação sendo que, a Administração Tributária não coloca em causa o seu pagamento (cfr. factos provados nº 8 a 9 e 21 e 22 ).

Ora, se é certo que a Administração Tributária não tem de fazer a prova directa da simulação, isto é, a prova dos pressupostos exigidos pela lei civil para que se verifique a simulação (artigo 240º do Código Civil), sendo suficiente a prova indirecta a factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados, conforme supra exposto.

A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova.

A simulação não se reporta ao documento mas, ao negócio jurídico simulado, ou contrato, traduzindo-se numa divergência bilateral e intencional entre a vontade real e a vontade declarada pelos contraentes com o intuito de enganar terceiros (cfr. artigo 240ºdo Código Civil).

E, relativamente à falsificação intelectual ou ideológica, a simulação distingue-se desta, pois que a falsidade intelectual atinge o documento no seu conteúdo mencionando aspectos que se não verificaram no acto da sua elaboração, enquanto a simulação diz respeito à divergência entre a vontade real e a declarada, mas o documento que a incorpora é verdadeiro.

Os elementos integradores do conceito de negócio simulado, são:

a) Intencionalidade da divergência entre a vontade e a declaração;

b) Acordo entre declarante e declaratário (acordo simulatório), o que, evidentemente, não exclui a possibilidade de simulação nos negócios;

c) Intuito de enganar terceiros;

Todavia, compulsado o Relatório de Inspecção Tributária não se vislumbram quais os factos recolhidos pela Administração Tributária que permitem, ainda que indiciariamente, suportar a conclusão de que entre a Impugnante e a sociedade M…. Lda foi efectuado um acordo simulatório com vista a enganar terceiros (cf. artigo 240º do Código Civil).

Na verdade, a Administração Tributária não indica um único facto capaz de suportar a conclusão da existência de um acordo simulatório com o intuito de enganar terceiros, sendo que para haver simulação era necessário que aquela tivesse recolhido elementos que relacionassem a Impugnante com o esquema de fraude, ou seja, indícios de que a Impugnante participou.

Ora, de tudo o exposto conclui-se que o acto tributário impugnado padece do vício alegado, o que acarreta a ilegalidade da liquidação e dos juros compensatórios atenta a acessoriedade destes (cfr. artigo 35º nº1 da Lei Geral Tributária), geradora de anulabilidade de acordo com o disposto no artigo 135º do Código de Procedimento Administrativo.

Acompanhamos o decidido pela primeira instância de que na situação em discussão nos presentes autos a administração tributária não reuniu quaisquer indicadores de que a Recorrida tivesse participado em algum acordo simulatório.

A falta de fundamentação substancial da correcção reconduz-se a vício de violação de lei por falta de verificação dos pressupostos factuais e jurídicos necessários à correcção, e verifica-se quando o discurso fundamentador da AT é insuficiente ou inapto para suportar a correcção efectuada.

Como bem salienta a Recorrida a violação das formalidades impostas pelo artigo 36.º do CIVA, agora alegado pela Recorrente, não foi o fundamento legal para a correcção efectuada, pelo que não pode relevar nem ser apreciada no presente recurso.

Conforme decorre do probatório a acção inspectiva abarcou os exercícios de 1998 e 1999, tendo a AT excluído o direito à dedução do IVA nos referidos anos com a mesma fundamentação. A Recorrida impugnou judicialmente a liquidação de IVA do ano de 1999, sendo que a sentença proferida também foi objecto de recurso, e onde este TCAS por Decisão Sumária proferida em 31/03/2021, processo n.º 2312/04.5BELSB, já transitada em julgado, anulou a liquidação de IVA do ano de 1999 e respectivos juros compensatórios, por ter julgado que a AT não cumpriu o ónus que sobre si impendia no sentido de fundamentar as correcções que originaram as liquidações impugnadas.

Dito isto, recuperemos agora o que vem decidido na Decisão Sumária deste Tribunal, porque é relativo às mesmas partes, tendo por base factos e fundamentos em tudo idênticos aos dos presentes autos, que por total semelhança ao caso sub judice e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8.º n.º 3 do CC), acolhemos a argumentação jurídica aduzida na mencionada decisão

Não ocorrendo justificação para dessa jurisprudência nos afastarmos, passaremos a transcrever a fundamentação da decisão citada, aderindo a todo o seu discurso fundamentador, com as adaptações indispensáveis à situação jurídica em análise.

Ali se explanou,

«A AT, tendo por base a inspecção tributária realizada, concluiu que «Nos termos do n° 3 do artigo 19º do IVA, é excluído o direito a dedução o IVA constante das faturas em anexo e, indicadas no quadro abaixo, por se tratar de impostos que não foram suportados e se encontram associados a determinados serviços que não foram aceites para efeitos fiscais em virtude de não concorrerem para à realização dos proveitos nem a manutenção da fonte produtora»

Assim, a desconsideração das facturas em sede de IVA decorreu das correcções em IRC que desconsideraram os custos com o fundamento de os mesmos não concorrerem para a realização dos proveitos declarados pela M….. nem para a manutenção da fonte produtora.

Embora no ponto 4. do RIT se tenha escrito que: «A M….., Lda., faz parte de um grupo de pequenas e médias empresas que mantém relações comerciais entre si. O grupo é constituído pelas seguintes empresas- L…. – C…., Lda.” NIPC: …290, P….. – R…., Lda., NIPC: …..779, a M…. – C….. Lda., e a M….-A…, Lda.”», não foi este o fundamento que levou às correcções ao acto tributário.

Assim, embora a AT tenha referido as relações especiais, nunca citou o art. 57º do CIRC para proceder às correcções, nem tinha de o fazer, pois não foi no âmbito desse regime que fundamentou as suas correcções.

Deste modo, tal como alega a recorrente, no RIT apenas consta a referência às sociedades terem relações comerciais entre si.

Assim, não se alcança o que pretende a recorrente com a alegação da conclusão de recurso I. onde escreveu:

«E que na pág.7 da Informação da Divisão da Justiça Contenciosa, junta com o PAT, nos termos do 110 n.º4.º do CPPT, a Fazenda Pública completou essa informação referindo que M.... e L…., no estado civil de casados, são administradores de todas as empresas excepto da M…. Ldª., onde a referida M….. só é sócia.»

Ora, como já vimos, as relações especiais não são a base da fundamentação das correcções, mas mesmo que o fossem (que não são!) sempre tal Informação da Divisão da Justiça Contenciosa teria que ser tratada como fundamentação a posteriori, proibida legalmente.

Pois, conforme Jurisprudência reiterada dos Tribunais Superiores:

«A fundamentação dos actos administrativos e tributários à posteriori não é legalmente consentida, cfr. os acórdãos do STA, de 26/3/2014, proc. nº 01674/13 e de 23/4/2014, proc. nº 01690/13, sendo que a validade do acto terá necessariamente que ser apreciada em função dos fundamentos de facto e de direito que presidiram à sua prática, irrelevando os que posteriormente lhe possam ser “aditados”.»2

Aqui chegados, importa apreciar se a exclusão do direito à dedução do IVA constante das facturas nºs 101, 4477, 4528 e 4741, nos termos do nº 3 do art. 19º do CIVA, por se tratarem de impostos que não foram suportados e se encontrarem associados a determinados serviços que não foram aceites para efeitos fiscais em virtude de não concorrerem para a realização dos proveitos nem a manutenção da fonte produtora, se pode manter.

O artigo 19.º, n.º 3, do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado só exclui o direito à dedução do imposto que resulte de operação simulada.

Assim, compete à administração tributária recolher indicadores objetivos e unívocos de que terá havido simulação e que, por conseguinte, a interposição é fictícia.

Dispõe o artigo 74.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária que o ónus de prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque. Assim, e tomando como modelo o procedimento de liquidação da iniciativa da administração tributária, esta terá o ónus de demonstrar a ocorrência dos factos de que deriva o direito à liquidação (os factos-pressupostos da existência, qualificação e quantificação do facto tributário). E o sujeito passivo terá o ónus de demonstrar os factos impeditivos, modificativos ou extintivos desse direito.

Quando o direito à dedução tenha por base declaração do sujeito passivo apresentada nos termos da lei, a administração tributária que pretenda infirmar a ocorrência do facto em que se suporta essa dedução invocando a simulação de sujeitos, tem que reunir indicadores objetivos de que o utilizador da factura acordou na simulação.

Se a administração tributária não reúne indicadores objetivos suficientes de que a operação é simulada, a dedução do imposto mencionado na fatura não pode ser excluída com base no n.º 3 do artigo 19.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado.

Retornando ao caso em apreço, a AT não reuniu indicadores objectivos suficientes de que as operações eram simuladas.

A motivação que consta do RIT não suporta as conclusões que dele foram retiradas, nem é suficiente para afastar a presunção da veracidade da contabilidade da impugnante.

Senão vejamos.

O facto de as empresas terem “relações especiais”, ou mesmo, de terem os mesmos sócios não constitui fundamento legal admissível para contestar a contabilidade da impugnante, tanto mais, que, como já vimos supra, não foi com esse fundamento que as correcções foram efectuadas.

Constatamos, ainda, que as correcções efectuadas assentaram num outro pressuposto de facto, conforme se extrai do ponto 6. do RIT, onde se pode ler que «A atividade desenvolvida pela empresa ao longo dos dois exercícios em analise consiste praticamente na conceção, edição e comercialização da revista Farmácia + Saúde (…)»

Ora, tal pressuposto também não se encontra provado nos autos, até porque a recorrida juntou à reclamação graciosa várias outras facturas que provam a prestação de serviços a outras empresas, facturação essa já do conhecimento da Administração Fiscal, conforme al. U) do probatório.

Assim, não existe matéria capaz de abalar a presunção de veracidade da contabilidade da impugnante, pelo que inexistem motivos capazes de suportar a posição da AT, aqui laboriosamente sustentada pela Recorrente, no sentido de não aceitar a dedução do IVA mencionado nas facturas em causa nos autos.

O mesmo é dizer que a AT não cumpriu o ónus que sobre si impendia no sentido de fundamentar as correcções que originaram as liquidações impugnadas, as quais estão, assim, feridas de ilegalidade, não se podendo, assim, manter na ordem jurídica.

Impõe-se, pois, a anulação da liquidação adicional impugnada de IVA, bem como a anulação das liquidações de juros compensatórios, já que, não sendo o imposto devido, não se afigura legal a liquidação dos juros que visam compensar o atraso da liquidação do imposto, o que se determinará no dispositivo.

Deste modo, conclui-se pela procedência da impugnação, por ilegalidade do acto tributário de liquidação adicional de IVA e correspondentes juros compensatórios.»

Face ao que vem exposto, nega-se provimento ao recurso e em consequência confirma-se, neste segmento, a sentença.

Conclusões/Sumário:

I- A extinção do poder jurisdicional determina a inexistência da prolação de nova sentença.

II- O excesso de pronúncia verifica-se quando o tribunal decide para além do que é pedido e exposto pelas partes.

III- Como é pacificamente aceite, só existirá nulidade de sentença, por falta de fundamentação quando se verifique a falta absoluta de fundamentos, de facto ou de direito, que sustentem a decisão, e não quando tal fundamentação é deficiente.

IV- A falta de fundamentação substancial da correcção reconduz-se a vício de violação de lei por falta de verificação dos pressupostos factuais e jurídicos necessários à correcção, e verifica-se quando o discurso fundamentador da AT é insuficiente ou inapto para suportar a correcção efectuada

IV- DECISÃO

Termos em que, face ao exposto, acordam as juízas da 1.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder parcial provimento ao recurso, declarando a nulidade da sentença por excesso de pronuncia no segmento em que conhece da indemnização por prestação de garantia indevida, e, no mais, negar provimento ao recurso e, consequentemente, confirmar a sentença.

Custas pela Recorrente

Notifique.

Lisboa, 27 de Outubro de 2022.

Maria Cardoso - Relatora

Lurdes Toscano – 1.ª Adjunta

Ana Cristina Carvalho– 2.ª Adjunta

(assinaturas digitais)