07066/13 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. A omissão de pronúncia (vício de “petitionem brevis”) pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes (cfr.artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil).

2. No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, no penúltimo segmento da norma.

3. O objecto do processo fixa-se na fase dos articulados, pelo que a decisão do Tribunal "a quo" não pode enfermar do vício de omissão de pronúncia, ao não tomar conhecimento de excepção arguida nas alegações pelo recorrente.

4. A eventual ilegalidade cometida no âmbito de processo administrativo gracioso posterior à estruturação da liquidação que é objecto destes autos e que o impugnante/recorrente visa anular, sendo ilegalidade posterior à liquidação não pode ter a mesma qualquer repercussão sobre esta. Por outras palavras, o vício de procedimento em causa, a existir, apenas poderia conduzir à anulação da respectiva decisão de indeferimento do reclamação graciosa deduzida pelo apelante, por tal efeito se quedando, mas nunca podendo ter como consequência a anulação da liquidação impugnada. Face a esta, tal vício de procedimento não surte quaisquer efeitos invalidantes, devendo antes visualizar-se como formalidade não essencial que em nada afectou os direitos de defesa do impugnante.

5. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C. P. Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada. No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário.

6. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

7. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

8. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida.

9. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6.

10. Se a decisão do julgador, no que diz respeito à prova testemunhal produzida, estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção.

11. Tem sido entendimento constante da jurisprudência e da doutrina que determinado acto (no caso acto administrativo-tributário) se encontra devidamente fundamentado sempre que é possível, através do mesmo, descobrir qual o percurso cognitivo utilizado pelo seu autor para chegar à decisão final.

12. Se a fundamentação não esclarecer concretamente a motivação do acto, por obscuridade, contradição ou insuficiência, o acto considera-se não fundamentado (cfr.artº. 125, nº.2, do C.P.Administrativo). Haverá obscuridade quando as afirmações feitas pelo autor da decisão não deixarem perceber quais as razões porque decidiu da forma que decidiu. Por outras palavras, os fundamentos do acto devem ser claros, por forma a colher-se com perfeição o sentido das razões que determinaram a prática do acto, assim não sendo de consentir a utilização de expressões dúbias, vagas e genéricas. Ocorrerá contradição da fundamentação quando as razões invocadas para decidir, justificarem não a decisão proferida, mas uma decisão de sentido oposto (contradição entre fundamentos e decisão), e quando forem invocados fundamentos que estejam em oposição com outros. Por outras palavras, os fundamentos da decisão devem ser congruentes, isto é, que sejam premissas que conduzam inevitavelmente à decisão que funcione como conclusão lógica e necessária da motivação aduzida. Por último, a fundamentação é insuficiente se o seu conteúdo não é bastante para explicar as razões por que foi tomada a decisão. Em conclusão, a fundamentação deve ser suficiente, no sentido de que não fiquem por dizer razões que expliquem convenientemente a decisão final.

13. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos. Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

14. Com a Lei 150/99, de 11/9, e posterior reforma do património (cfr.dec.lei 287/2003, de 12/11), o Imposto de Selo mudou a sua natureza essencial de imposto sobre os documentos, passando a afirmar-se como um verdadeiro imposto incidente sobre operações que, independentemente da forma da sua materialização, revelem rendimento ou riqueza. No que especificamente diz respeito aos bens imóveis, a determinação do seu valor tributável passou a ter por base o novo sistema de avaliações constante do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (cfr.preâmbulo do dec.lei 287/2003, de 12/11).

15. As normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação.

16. A verba nº.8, da Tabela Geral do Imposto de Selo (T.G.I.S.), aprovada pela Lei 150/99, de 11/9, sujeita a incidência de imposto de selo, além do mais, as declarações negociais que titulam operações económicas de relevo, tudo no âmbito das prestações de serviços de telecomunicações. O utilizador de qualquer serviço de telecomunicações adquire, imediatamente, a titularidade de uma posição jurídica em que se integram alguns direitos subjectivos e assume deveres no contrato que celebra com o operador, tudo derivado do estatuto contratual. A existência de um contrato que titula uma operação económica de relevo, num mercado dinâmico, não pode deixar de ser considerado como elemento da capacidade contributiva efectiva, tributado pela verba 8 da Tabela Geral do Código de Imposto de Selo.

17. Os formulários de adesão e as condições gerais dos produtos e serviços TV Cabo, são cláusulas contratuais gerais, visto que foram previamente à celebração do contrato elaboradas e impressas.

18. As cláusulas contratuais gerais são aquelas que foram elaboradas sem prévia negociação individual, em que os proponentes ou destinatários individuais se limitam, respectivamente, a subscrever ou a aceitar, ou seja, aquelas cujo conteúdo previamente elaborado o aderente não pode influenciar (cfr.artº.1, do dec.lei 446/85, de 25/10).

ACÓRDÃO

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RELATÓRIO

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"Z………TV C.... ……………., S.A.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pela Mmª. Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.933 a 961 do presente processo, através da qual julgou parcialmente improcedente a impugnação intentada pelo recorrente, visando liquidações de Imposto de Selo, relativas ao ano de 2008 e no montante total de € 1.124.989,28.

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O recorrente termina as alegações (cfr.fls.999 a 1069 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:

1- O presente recurso vem interposto da sentença proferida, em 14 de Maio de 2013, no processo que correu os seus termos junto da 1.ª Unidade Orgânica, do Tribunal Tributário de Lisboa, sob o n.º …………./11.4 BELRS na parte em que julgou improcedente a impugnação deduzida pela ora recorrente contra os actos de liquidação de Imposto do Selo e de Juros Compensatórios, respeitantes ao ano de 2008;

2- Conforme reconhecido pelo Tribunal a quo, não existe, nos actos de liquidação, qualquer remissão para a fundamentação do Relatório de Inspecção (cuja relação com os actos de liquidação apenas na decisão da reclamação graciosa foi estabelecida);

3- Tal falta de fundamentação determina, conforme pacificamente aceite pela jurisprudência, e contrariamente ao que pretende fazer crer o Tribunal a quo, a anulação dos actos de liquidação, por violação do disposto nos artigos 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e 77.º da Lei Geral Tributária, disposições legais estas também violados na sentença recorrida;

4- De igual modo, os actos de liquidação em apreço são ilegais por violação do disposto nos artigos 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e 77.º da Lei Geral Tributária pois, não contêm todos os elementos necessários à sua compreensão, designadamente por serem utilizados juízos conclusivos;

5- No que se refere ao conteúdo da sentença no segmento referente à preterição por falta de formalidade legal essencial, deve a sentença recorrida ser substituída, atendendo a que aquando da notificação dos actos de liquidação, a ora recorrente desconhecia os fundamentos subjacentes às liquidações, pois os mesmos não constavam do próprio acto, nem foi feita remissão expressa para qualquer documento contemporâneo ou anterior a esse mesmo acto, sendo pois ilegal por violação do disposto nos artigos 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e 77.º da Lei Geral Tributária;

6- No que à questão de fundo respeita, não foi sequer explicado o porquê de a Administração Tributária considerar a existência de assinaturas nos formulários de adesão, tendo-se limitado a Administração Tributária a declarar a sua existência, assim resultando violado pela sentença recorrida o disposto nos artigos 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e 77.º, da Lei Geral Tributária;

7- O invocado regime da Lei das Comunicações Electrónicas, contrariamente ao que pretende fazer crer o Tribunal a quo, não conclui pela obrigatoriedade de reduzir os contratos a escrito - ainda que tal obrigatoriedade fosse irrelevante para efeitos tributários - dispondo apenas a obrigatoriedade de disponibilizar, por qualquer suporte, determinadas informações;

8- Deverão ser aditados à matéria provada, nos termos e para efeitos do disposto nos artigos 685.º-B e 712.º, do Código de Processo Civil os seguintes factos com interesse para a decisão da causa, que corroboram a necessidade de revogação e de substituição da sentença, na parte que constitui o objecto do presente recurso;

a) facto constante dos artigos 75.º, 76.º 211.º e 218.º da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - em qualquer dos canais de venda utilizado pela Recorrente, o primeiro contacto mantido, presencialmente ou não, destina-se a recolher dados pessoais de um potencial cliente e, bem assim, os necessários para a prestação do serviço, tal como a morada (facto referido pela testemunha Celeste ………………………., com depoimento prestado no âmbito do processo 2685/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, registado em CD, com início às 09:50 Horas e, bem assim, pela testemunha Ana ……………………… com depoimento prestado no âmbito do já referido processo 2685/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, gravado em CD com início às 10:26 Horas);

b) facto constante do artigo 90.º da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - os dados recolhidos junto dos clientes, em qualquer dos canais de venda utilizados pela Recorrente, são usados para efeitos de testes de despistagem, vg. testes de validação de morada, aferição da capacidade técnica do local, e confirmação de que não se trata de cliente já existente, ou em incumprimento relativamente a contrato anteriormente concluído, ou para posterior facturação, se assim vier a ser o caso (facto referido pela testemunha Celeste ………………………….., com depoimento prestado no âmbito do processo ………../10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, registado em CD, com início às 09:50 Horas e, bem assim, pela testemunha Ana ……………………………….. com depoimento prestado no âmbito do já referido processo 2685/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, gravado em CD com início às 10:26 Horas);

c) facto constante dos artigos 89.º e 90.º da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - após a recolha de tais dados e testes de despistagem, a aceitação da Recorrente só, então, se manifesta, em relação ao pedido de adesão formulado (em formulário de adesão) pelo consumidor, através da activação ou não dos serviços solicitados (facto referido pela testemunha Celeste ……………………….., com depoimento prestado no âmbito do processo ………/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, registado em CD, com início às 09:50 Horas e, bem assim, pela testemunha Ana …………………………….. com depoimento prestado no âmbito do já referido processo 2685/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, gravado em CD com início às 10:26 Horas);

d) facto constante do artigo 79.º da petição inicial - Nas situações em que o formulário de adesão existe, tal formulário é assinado apenas pelo cliente, como ocorre na situação de comercialização dos serviços TV C.... através de Kits (facto referido pela testemunha Celeste ……………….., com depoimento registado em CD, com início às 09:50 Horas);

e) facto constante dos artigos 80.º a 88.º da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas e, bem assim, pela prova documental junta aos autos - nos canais de venda que implicam contacto presencial (lojas, contratos porta a porta), a promoção dos serviços prestados pela Recorrente é feita através de parceiros sem poderes de representação (facto referido pela testemunha Celeste ……………………, com depoimento prestado no âmbito do processo 2685/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, registado em CD, com início às 09:50 Horas e, bem assim, pela testemunha Ana ………………………… com depoimento prestado no âmbito do já referido processo 2685/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, gravado em CD com início às 10:26 Horas);

f) factos constante dos artigos 94.º, 110 e 111.º da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas e, bem assim, pela prova documental junta aos autos - o formulário que se destina à recolha de dados e, bem assim, à divulgação dos diversos serviços prestados pela Recorrente, é assinado pelo colaborador do parceiro da Recorrente, sendo essa assinatura e, bem assim, o correspondente código de agente de vendas, utilizado para efeitos de cálculo de sua remuneração variável (facto referido pela testemunha Celeste ………………., com depoimento prestado no âmbito do processo ……………/10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, registado em CD, com início às 09:50 Horas e, bem assim, pela testemunha Ana …………………… com depoimento prestado no âmbito do já referido processo …………../10.0BELSR, aproveitado e tido em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, gravado em CD com início às 10:26 Horas);

g) facto constante do artigo 196.º da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - a Impugnante apenas adaptou os seus modelos negociais às exigências do mercado em que actua, o qual não se compadece com o formalismo inerente aos contratos escritos (facto referido pela testemunha Celeste ………………….., com depoimento registado em CD, com início às 09:50 Horas);

9- Ao se considerar existir um “escrito” de contrato, o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento por erro sobre os pressupostos, violando o disposto no artigo 1.º do Código do Imposto do Selo e verba 8 da respectiva tabela geral;

10- Com efeito, muito embora a sentença recorrida reconheça a essencialidade da aposição da assinatura das partes (para efeitos de existência de um “escrito de contrato”), limitou-se a considerar a existência de formulários de adesão nos quais, muitas das vezes, são apostas duas assinaturas: a do eventual cliente, e a do “vendedor”, isto é, a da pessoa que interveio na promoção dos serviços da recorrente e procedeu à recolha do pedido de adesão;

11- Todavia a sentença recorrida, que considera estar-se perante um contrato, perante um “escrito de contrato”, não levou em linha de conta o facto, incontornável, de o formulário estar estruturado, do ponto de vista funcional, como um “veículo” de recolha de informação;

12- No que respeita à análise da natureza jurídica do formulário de adesão, este apenas poderá ser, quanto muito, caracterizado como proposta contratual, designadamente pelo facto de não ser subscrito por pessoas com poderes para celebrar contratos com potenciais clientes, em nome da recorrente, mas tão só pelo autor da proposta e putativo novo cliente;

13- Com efeito, a sentença recorrida padece de contradição neste concreto aspecto, porquanto não prescinde, em qualquer momento, da importância da assinatura das partes contratantes, mas conclui, a final, que a assinatura do promotor representa uma assinatura de quem foi legitimamente incumbido pela ora recorrente;

14- Para que o representante actue em representação do representado, é necessário que a pessoa que age no lugar de representante tenha os necessários poderes de representação e proceda dentro dos limites desses poderes, o que, no caso em apreço, não sucedeu, porque, pura e simplesmente, a recorrente não conferiu quaisquer poderes a terceiros para, neste âmbito, celebrar negócios jurídicos em seu nome;

15- A recorrente nunca conferiu quaisquer poderes de representação às pessoas e entidades envolvidas na promoção de vendas dos serviços TV C...., pelo que nunca se poderia considerar estarem estas entidades a agir por conta da recorrente e nos limites dos poderes que lhe competem;

16- Com efeito, para que esses poderes sejam conferidos, sem que exista um contrato de mandato - que se consubstancia num verdadeiro contrato de prestação de serviços que confere poderes para a prática de determinados actos jurídicos e que, portanto, nunca estaria aqui em causa - é necessário, nos termos do artigo 258.º do Código Civil - (i) a realização de um negócio jurídico em nome do representado e no seu interesse; e (ii) a atribuição ao representante de poderes representativos;

17- Com efeito, essas pessoas, singulares ou colectivas, actuam em seu próprio nome e no seu próprio interesse, sendo remuneradas por um serviço que consiste na divulgação dos serviços da recorrente, para esta, depois, e se entender estarem verificadas as condições para o efeito, contratar directamente com os clientes através da activação do sinal (cfr.nº.11 da matéria de facto dada como provada);

18- Na verdade, no que respeita aos canais de venda envolvidos no objecto do presente recurso (isto é, aos canais de venda que implicam contacto presencial, tal como no caso das vendas porta à porta e através das lojas), a ora recorrente procede à divulgação dos seus serviços através de empresas contratadas para o efeito;

19- Tais empresas asseguram a promoção dos serviços da recorrente e ainda alguns aspectos técnicos, tais como serviços de instalação e manutenção;

20- Estas empresas entregam os denominados formulários de adesão, sendo tais formulários de adesão usados para recolha dos dados de cliente, para facturação e verificação de existência de condições técnicas e, também, como veículo de informação das condições gerais a que o serviço é prestado;

21- É, pois, manifesta a contradição do Tribunal a quo, pois, por um lado considera - bem - essencial a aposição de assinatura pelas partes para que exista um escrito de contrato e, por outro lado, tal como no caso concreto dos kits, em que o formulário só é assinado pelo putativo cliente, considera existir, ainda assim, um contrato escrito;

22- Nas situações em que o formulário de adesão existe, tal formulário é assinado apenas pelo cliente, como ocorre na situação de comercialização dos serviços TV C.... através de Kits, ou, em regra, é assinado pelo cliente e pelo trabalhador da empresa contratada pela recorrente;

23- Saliente-se que nos casos de comercialização através de kits, o formulário só é assinado pelo cliente;

24- Importa salientar que nos casos dos Kits, que no fundo são conjuntos de equipamento que o cliente adquire e instala directamente na sua casa, não existe sequer qualquer assinatura que não seja a do cliente, sendo a concretização da contratação, tal como nos restantes casos, e conforme reconhecido pelo Tribunal a quo no probatório [nº.11], efectivada com a instalação e activação do sinal;

25- Com efeito, nestes casos, o cliente que adquiriu o equipamento envia o formulário para a recorrente com a sua identificação para facturação e indicação do serviço que pretende para que possa ser activado o necessário sinal, após a recorrente verificar estarem em condições para o efeito;

26- Em qualquer dos casos, é de referir que os contratos celebrados entre a recorrente e os seus fornecedores, pessoas singulares ou colectivas, não conferem quaisquer poderes às empresas contratadas ou seus colaboradores, para celebrarem contratos em nome da recorrente, ou para a vincular de qualquer outra forma;

27- As referidas empresas contratadas limitam-se a disponibilizar as propostas de adesão fornecidas pela recorrente, e a identificar-se nas propostas de adesão subscritas por clientes, para efeitos da sua remuneração variável;

28- O processo de aceitação dos pedidos de adesão não se conclui com a intervenção das referidas pessoas ou entidades, envolvidas na promoção de vendas dos serviços TV C...., às quais não são dados quaisquer poderes de representação, para o efeito, por parte da recorrente, mas antes com a activação dos serviços solicitados;

29- Activação essa que apenas se manifesta após a aceitação da recorrente do pedido de adesão formulado, depois de efectuados testes de despistagem, tais como de validação de morada ou testes de aferição de capacidade técnica para prestação dos serviços solicitados;

30- Nestes termos, o formulário de adesão não vincula, nem a recorrente, nem o cliente, após o seu preenchimento, sendo que se o cliente, afinal, não quiser utilizar o serviço ou a recorrente não o quiser prestar nenhuma das partes incumpre qualquer contrato nem é obrigada a compensar a outra;

31- Até a recorrente activar o sinal, não existe qualquer contrato (cfr.nº.11 da matéria de facto dada como provada), nem nenhuma das partes se vincula a qualquer obrigação, pelo que nunca poder haver incumprimento até essa activação, sendo evidente o erro de julgamento em que incorre o Tribunal a quo;

32- Com efeito, nenhum dos diversos modelos de contratação importa a celebração de um contrato escrito entre a recorrente e os seus clientes, nem podia, atentas as características de celeridade e de informalidade que dominam esse mercado, como bem explicaram as testemunhas inquiridas (cfr.nº.14 da matéria de facto dada como provada);

33- Em face do exposto, atento o teor da prova documental carreada para os autos e, bem assim, o teor dos depoimentos foram prestados no âmbito do processo 2685/10.0BELSR, aproveitados e tidos em consideração nos autos de impugnação ora recorridos, ficaram provados os factos necessários para concluir que o acto de liquidação, na parte referente aos canais de venda que envolvem o preenchimento de um formulário de adesão, padece dos vícios apontados nos autos, devendo ser anulado em conformidade, tendo a sentença recorrida incorrido em erro de julgamento por erro sobre os pressupostos e violado o disposto no artigo 1.º n.º 1 e alínea a) do artigo 5.º do Código do Imposto do Selo e Verba 8 da Tabela Geral do Imposto do Selo;

34- No que respeita ao enquadramento em sede de Imposto do Selo, é de referir a extrema relevância conferida à assinatura pelas partes contratantes, a qual é, também, sublinhada pelo próprio Código do Imposto do Selo quando, na alínea a) do seu artigo 5.º, determina que o nascimento da obrigação tributária ocorre, “nos actos e contratos, no momento da assinatura pelos outorgantes”, o que apenas se verifica quando o contrato é reduzido a escrito e assinado por ambos os contratantes, disposição legal também violada pelo Tribunal a quo, pois a recorrente, sem ninguém em sua representação, assina qualquer contrato;

35- Com efeito, o Imposto do Selo assume um carácter formalista, materializado na exigência da assinatura de ambas as partes, o qual, apesar da abolição das estampilhas fiscais entretanto ocorrida, continuou a caracterizar a tributação dos escritos de contratos;

36- Em suma, a incidência da Verba 8 da Tabela Geral anexa ao Código do Imposto do Selo deverá tomar em linha de conta os seguintes aspectos:

a) A tributação em sede de Imposto do Selo à luz desta Verba pressupõe a existência de um contrato entre duas (ou mais) partes;

b) Nem todos os contratos se encontram sujeitos ao Imposto do Selo da Verba 8, mas apenas os que são formalizados por escrito;

c) O conceito de escrito aí previsto tem por referência, não a mera reprodução num papel da vontade de uma das partes, mas o documento no qual estas manifestam e expressamente acordam os termos negociais através da aposição da respectiva assinatura;

d) O nascimento da obrigação tributária apenas ocorre com a assinatura do escrito pelos outorgantes;

37- A este respeito, importa deixar claro, como o fizeram as testemunhas inquiridas, que a informalidade na angariação e celebração dos contratos com os seus clientes não se trata de um fim mas, tão-somente, de uma consequência natural da natureza da actividade da recorrente (cfr.nº.14 da matéria de facto dada como provada);

38- Com efeito, a actividade exercida pela recorrente não é, nem poderia ser de modo algum, compatível com a existência de negócios formais bilaterais;

39- Encontramo-nos, assim, perante um modelo de negociação em que a contratualização se confunde com a própria utilização do serviço prestado pela recorrente numa base contínua, tendo sempre esta última a possibilidade de o interromper em caso de incumprimento do cliente;

40- Relembre-se que o modelo formalístico sobre o qual assentava a Verba 8 da Tabela Geral tinha subjacente uma aposição de fé pública que justificava a incidência de Imposto do Selo, na medida que a tributação que decorria da aplicação daquela era vista como o ”selo que autenticava o documento”;

41- Contudo, no tipo de relações contratuais que se estabelecem no sector em que recorrente opera, a fé pública é totalmente desnecessária e inexistente, na medida em que os meios de reacção a situações de incumprimento por parte dos clientes se traduzem em acções directas por parte da recorrente;

42- Os actos de liquidação de juros compensatórios são ilegais por falta de fundamentação, pelo que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento e violou o disposto nos artigos 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e 77.º da Lei Geral Tributária;

43- De igual modo, importa referir que a sentença recorrida padece de erro, por incongruência entre os fundamentos e a decisão, assim violando os artigos 125.º do Código do Procedimento Tributário e do 668.º Código do Processo Civil, desde logo, por não anular expressamente os actos de liquidação de juros compensatórios, na proporção do acto de liquidação de imposto anulado;

44- No que respeita ao montante de juros compensatórios referente ao acto, na parte não anulada pela sentença recorrida, entende a recorrente que em, nenhum momento, no acto notificado, a Administração tributária demonstrou os pressupostos de que depende a liquidação de juros compensatórios;

45- Ora, esta culpa tem de ser apreciada ou, pelo menos, objecto de ponderação por parte da Administração tributária, e exteriorizada na fundamentação dos actos tributários;

46- Com efeito, a liquidação de juros compensatórios não é uma consequência imediata e automática de qualquer liquidação adicional de imposto, só podendo corresponder, ao invés, ao resultado final de todo o processo cognitivo e valorativo onde se estabeleça o nexo de causalidade referido e se formule um juízo de censura quanto à actuação do contribuinte, pelo que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento e violou o disposto no artigo 1.º e Verba 8 do Código do Imposto de Selo e artigo 35.º da Lei Geral Tributária;

47- O certo é que, contrariamente ao que entende a sentença recorrida, que também nesta parte incorre em erro de julgamento, em momento algum é feita qualquer referência a que o, suposto, retardamento da liquidação do imposto resulta de facto imputável ao contribuinte, pelo que se deve concluir que a mesma viola o disposto nos artigo 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e 77.º, da Lei Geral Tributária;

48- De todo o modo, sempre se teria que considerar que a actuação da recorrente foi motivada por uma interpretação plausível e de boa-fé;

49- No que respeita ao segmento da ilegalidade do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, não tendo havido, por parte do Tribunal a quo, qualquer apreciação desta questão, deve a Sentença recorrida ser declarada nula, nos termos do disposto nos artigos 125.º do Código do Procedimento Tributário e do 668.º Código do Processo Civil;

50- Por fim, da anulação dos actos de liquidação sub judice, na parte mantida pela sentença recorrida, deverá também resultar, nos termos e para efeitos do disposto nos artigos 171.º, n.os 1 e 2, do Código do Procedimento e do Processo Tributário, 53.º, n.os 1, 2, 3 e 4, da Lei Geral Tributária, indemnização pela garantia indevidamente prestada, na proporção remanescente, existindo, pois, também nesta parte, erro de julgamento por parte do Tribunal a quo, tendo as referidas disposições legais sido violadas na sentença em apreço;

51- Termos em que, e nos mais de direito aplicáveis, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido provimento ao presente Recurso, determinando-se a modificação da decisão de facto (artigo 685.º-B e 712.º, do CPC) e a revogação da Sentença recorrida, na parte que constitui objecto do presente recurso e, consequentemente, a anulação dos actos de liquidação de Imposto do Selo e de juros compensatórios em apreço, relativos a escritos de contratos, praticados com referência ao ano de 2008, na parte mantida pela Sentença recorrida e reconhecimento do direito da ora Recorrente a indemnização por garantia indevidamente prestada.

X

Não foram produzidas contra-alegações.

X

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.1162 dos autos).

X

Corridos os vistos legais (cfr.fls.1164 do processo), vêm os autos à conferência para deliberação.

X

O recorrente, através de requerimento junto a fls.1174 e seg. dos autos, veio alegar o pagamento da liquidação impugnada, na parte relativa a "escritos de quaisquer contratos" do ano de 2008, pagamento esse efectuado ao abrigo do regime previsto no dec.lei 151-A/2013, de 31/10, em virtude do que peticiona o reembolso do valor de € 693.455,00, acrescido de juros indemnizatórios calculados à taxa legal, tudo ao abrigo do artº.43, da L.G.T.

A entidade recorrida foi notificada do conteúdo do requerimento junto a fls.1174 e seg. dos autos (cfr.fls.1179 e 1180 dos autos).

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FUNDAMENTAÇÃO

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DE FACTO

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A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.935 a 947 dos autos - numeração nossa):

1- A sociedade impugnante, "Z……… TV ……….., S.A.", com o n.i.p.c. ……………, exerce a actividade de distribuição de sinal de televisão por C...., satélite ou qualquer outra plataforma, de prestação de serviços de comunicações de dados e de interactividade e de prestação de serviços de assessoria, consultoria e outros, directa ou indirectamente relacionados com as actividades e serviços acima referidos (cfr.relatório de inspecção tributária junto a fls.64 a 124 do processo administrativo apenso);

2- Em cumprimento da Ordem de Serviço nº OI201000024, pelos Serviços de Fiscalização foi realizada uma acção de inspecção externa polivalente ao exercício de 2008, e, nesta, sequência, depois de ter sido notificada do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária e do Relatório Final de Inspecção Tributária, foi-lhe efectuada, na parte que interessa aos presentes autos, a liquidação de imposto de selo nº ……………, na parte referente a “escritos de quaisquer contratos”, no montante de € 1.020.965,00, e respectivos juros compensatórios na quantia de € 83.149,22, cujo prazo limite de pagamento terminou em 13/10/2010 (cfr.relatório de inspecção tributária junto a fls.64 a 124 do processo administrativo apenso; documento junto a fls.64 dos presentes autos);

3- Do relatório de inspecção, que aqui se dá por integralmente reproduzido, consta, com interesse para a decisão da causa, o seguinte:

"(…)

III.1. 2 - Imposto do Selo

a) Contratos de Adesão

I) Descrição dos Factos

No âmbito da sua actividade, o sujeito passivo estabelece um vínculo com os seus clientes que se consubstancia num contrato de prestação de serviços. Esse vínculo pode ser exercido de duas formas, ou seja, i) através do preenchimento de um formulário de adesão elaborado pela Z.... TV C.... ou, ii) via telefone ou com base na comunicação de agentes sendo que neste caso não existe o preenchimento do referido formulário, verificando-se a transposição para um documento dos dados recolhidos e elementos acordados.

Atenta à possibilidade dos referidos contratos constituírem um facto subsumível à norma de incidência prevista no n.º 1 do artigo 1º do Código do Imposto do Selo, o qual de seguida se transcreve: “o imposto do selo incide sobre os actos, contratos, documentos, titulos, livros, papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral incluindo as transmissões gratuitas de bens", foi solicitado ao sujeito passivo em 27 de Janeiro de 2010 para "Identificar, por mês, o número de novos clientes no exercício de 2008”.

Foram identificados pelo sujeito passivo 204.193 novos clientes com contratos no exercício de 2008, sendo que 138.691 são novos clientes "com Proposta de Adesão Digitalizada" e 65.502 novos clientes "sem Proposta de Adesão Digitalizada".

Assim, e tendo em conta o atrás descrito temos que, nas situações de preenchimento de formulário de adesão corresponde à “com Proposta de Adesão Digitalizada" (doravante designada com proposta de adesão) e nas restantes situações, ou seja, contactos via telefone e comunicação de agentes, corresponde a “sem Proposta de Adesão Digitalizada (doravante designado contratação via telefone e comunicação de agentes). Acresce que sobre o número de contratos celebrados não foi liquidado Imposto do Selo.

Há a referir que as contas de facturação com proposta de adesão foram criadas com base na recepção das propostas, que foram digitalizadas, enquanto que as contratação via telefone e comunicação de agentes sendo criadas por adesão via telefone ou por comunicação dos agentes para as mesmas não existem, à partida, propostas de adesão, existindo posteriormente outros documentos, conforme de seguida se justifica.

De acordo com o sujeito passivo, e no caso das contas de facturação com propostas de adesão, o cliente preenche um pedido de adesão aos serviços da Z…… TV C……. nos canais de venda presencial (venda porta-a-porta e lojas). Com base neste pedido de adesão, a empresa executa os actos materiais que permitem a activação e procede mensalmente à cobrança dos mesmos, com o que se tem por tacitamente estabelecido o vínculo jurídico entre as partes.

Ainda de acordo com o sujeito passivo, nesta situação o que existe é um vínculo resultante de uma proposta feita pelo cliente e da aceitação tácita da mesma pela Z.... TV C

Relativamente às contas de facturação com base em adesão via telefone ou por comunicação dos agentes, veio o sujeito passivo afirmar que, quando o cliente manifesta vontade de aderir aos serviços TV C...., via telefone, não existe o preenchimento do pedido de adesão, nem a assinatura por parte do mesmo. Neste Canal de vendas, o operador do call center que recebe a chamada preenche os dados do sistema Siebel, nos Ecrans “Contactos”, “Morada” e “Contas de Serviços”

Em ambos os casos as Condições Gerais de Adesão aos serviços são enviadas em momento posterior para a casa do cliente.

Foi fornecido, no âmbito da inspecção efectuada ao exercício de 2007, pelo sujeito passivo, um exemplo das condições gerais para os vários serviços da Z.... TV C...., não tendo havido alterações em 2008.

Face aos factos descritos passamos de seguida à análise dos elementos que determinam a qualificação dos documentos, que servem de base ao acordo, com proposta de adesão e na contratação via telefone e comunicação de agentes, entre a Z.... TV C.... e os seus clientes, para a prestação de serviços por parte daquela, como contratos.

De acordo com o n.º 1 do artigo 1.° do Código do Imposto do Selo (CIS) “O imposto do selo incide sobre todos os (...) contratos (...) previstos na Tabela Geral (...)."

Por outro lado, diz-nos a verba 8 daquela Tabela que se encontram sujeitos a Imposto do Selo os “Escritos de quaisquer contratos não especialmente previstos nesta Tabela, incluindo os efectuados perante entidades públicas - por cada um € 5.”

Perante o quadro legal, impõe-se, de seguida, determinar se os documentos acima mencionados poderão, efectivamente, ser caracterizados como contratos, procedendo-se a essa análise tendo em consideração a figura jurídica dos contratos de adesão e o possível enquadramento da matéria controvertida nessa mesma figura jurídica.

É nosso entendimento que, conforme infra se explicita, estamos perante verdadeiros contratos na medida em que, por um lado, comportam as características daquele instituto, e, por outro, é o próprio prestador do serviço que o qualifica como tal conforme passa a demonstrar-se.

II. Enquadramento Legal

Importa, desde logo, procurar definir o conceito jurídico subjacente à problemática. Neste sentido e pese embora o facto do Código Civil não contemplar um conceito expresso de contrato, é seguro afirmar, na esteira da doutrina dominante, que o mesmo adere à orientação mais ampla do termo, de acordo com a qual se considera contrato todo o acordo de duas ou mais partes que tenda à produção de efeitos jurídicos, qualquer que seja a matéria. É o também designado negócio jurídico bilateral.

Partindo destas considerações, há, ulteriormente, que tomar em consideração dois princípios norteadores da figura de contrato: o princípio do consensualismo e o princípio da liberdade contratual.

No que concerne ao princípio do consensualismo, preponderante no direito moderno, diz-nos este que basta o acordo de vontades para a perfeição do contrato. Tal concepção leva-nos, por sua vez, à noção de liberdade declarativa, presente nos artigos 217° e 219° do Código Civil. Este último é claro ao afirmar que “A validade da declaração negocial não depende da observância de forma especial, salvo quando a lei o exigir", exigência essa que não existe para o caso sub judicie. Por outras palavras, para que exista um contrato não é, por regra, necessário que o mesmo revista uma forma específica.

A título de exemplo de exigência legal de forma especial poderão apresentar-se os artigos 168° n.º 1, constituição de associação, os estatutos e as suas alterações, 660º n.º 1, acto constitutivo de consignação voluntária, ou 875°, contrato de compra e venda de imóveis, todos do Código civil.

Estamos, pois, perante o designado contrato consensual, ou seja, celebrado pelo simples acordo de vontades, sem a exigência de qualquer formalismo legal.

Com relação ao princípio da liberdade contratual, dentro das várias dimensões que o compõem, é relevante para a presente situação a vertente relativa à autonomia concedida às partes para a fixação do conteúdo das relações contratuais que estabeleçam. De outro modo, o conteúdo do denominado formulário de adesão e as condições gerais de adesão e prestação de serviços associados à contratação via telefone e comunicação de agentes, não subtrai o carácter de contrato aos documentos em análise uma vez que este pode assumir uma configuração tipificada ou não. Para além da liberdade formal, consagra-se, assim, a liberdade de fixação do conteúdo dos contratos, onde os limites impostos pela lei são a excepção.

Por fim, não poderá deixar de se trazer à colação a questão dos contratos de adesão e o possível enquadramento do presente caso nessa figura. Com efeito, ainda que o contrato traduza, tradicionalmente, um acordo de vontades resultante de uma negociação entre as partes, casos há em que as cláusulas contratuais que são prévia e unilateralmente concebidas por uma das partes.

Trata-se de uma realidade na qual, dentro da temática das cláusulas contratuais gerais, nas quais está em causa a prévia formulação em abstracto das cláusulas contratuais, se verifica a sucessiva formação de relações jurídicas concretas com base num determinado clausulado. São os designados contratos de adesão, comuns ao nível dos fornecimentos massificados como os de água, electricidade, gás e mais recentemente, de serviços de televisão por C

A especificidade radica na forma de se ultrapassar o processo de negociação clássico que está na retaguarda do contrato, facto que em nada altera a sua natureza, para dar lugar a um contrato em que o cliente se subordina a cláusulas previamente fixadas e da iniciativa da parte ofertante.

O contrato de adesão pode conter as cláusulas gerais ou remeter para elas, limitando-se os sucessivos clientes a decidir se querem ou não contratar, sem que tenham qualquer intervenção no processo de modelação do contrato.

Do Formulário de Adesão

No que diz respeito ao formulário de adesão, este integra duas partes distintas: uma primeira onde se incluem a identificação do cliente e os dados de instalação/facturação, e uma segunda onde importa, para já, considerar os quatro primeiros pontos: (1) Produtos e serviços subscritos, (2) Tipo de instalação, (3) Equipamentos e (4) Pagamentos efectuados.

Na primeira parte, identificação do cliente e dados de instalação/facturação, podemos encontrar junto dos itens Nome, NIF, BI, Telefone, Telemóvel e Morada de instalação, uma chamada designada por (1). Ao procurar o seu significado no fim da página podemos ler o seguinte: “(1) O fornecimento destes dados é essencial à concretização do pedido subjacente ao presente Formulário de Adesão.” Ou seja, o formulário encerra em si a obrigatoriedade de transmitir elementos essenciais à exequibilidade da relação contratual, dados sem o fornecimento, por escrito, dos quais através do formulário/contrato, não é possível a disponibilização dos produtos/serviços solicitados.

Por outras palavras, é através deste meio, escrito, que se definem, contratualizam, factores essenciais à viabilidade da relação contratual entre a Z.... C.... e os seus clientes. Sem essa disponibilização escrita, através do formulário/contrato, dos elementos supra inexistiriam as condições necessárias para que pudesse vigorar a referida relação contratual.

Na segunda parte do formulário encontramos à frente dos seus quatro primeiros pontos a expressão assinale com X, seguida das quantidades e opções a contratar. Isto é, mais uma vez estamos perante a exigência de uma manifestação de vontade por escrito sem a qual não subsistirá uma relação contratual por não ter um mínimo de determinabilidade.

Na parte final do formulário podemos encontrar os campos destinados à assinatura do cliente e do vendedor bem como o relativo, mediante aposição de assinatura, à autorização de débito directo em conta bancária.

Com efeito, são várias as exigências feitas ao longo do documento tendentes à manifestação de vontade por escrito, conforme anteriormente demonstrado de forma cabal, realidade que não é afastada pelo facto de alguns contratos não terem a assinatura do cliente. Se fosse esse o único critério para aferir a vinculação das partes não existiriam contratos verbais.

Acresce ainda que, fazendo parte integrante do formulário/contrato, surgem in fine, por escrito, as condições gerais de Adesão e Prestação dos Serviços TV C...., que inclui as condições de adesão e instalação, as condições técnicas e de manutenção e as condições especificas dos produtos e serviços TV C

Aí, sob um extenso rol de pontos, se desfiam as características particulares do vínculo contratual estabelecido entre as partes, onde se incluem matérias de natureza eminentemente jurídico-contratual como sejam a responsabilidade, a vigência e cessação, a resolução ou a resolução de litígios, tribunal competente e lei aplicável.

Da contratação via telefone e comunicação dos agentes

Relativamente a esta forma de contratação, é a própria Z.... TV C...., parte que elabora o documento, que qualifica este último como um verdadeiro contrato como de seguida se explicita.

Tomemos como exemplo do descrito o documento relativo às “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Televisão por C.... da TV C....", referente ao exercício de 2006, mais precisamente os seus pontos 8., 10., 12., 15., 16., 17., 19., 23., 24., 25., 26. e 29., dos quais se transcrevem, de seguida, alguns excertos.

“8. - (… em caso de extinção do contrato ( ... )";

“10. - (…) durante a vigência do contrato (. .. )”;

"12. - (...) a TV C.... poderá exigir a prestação de caução de valor igual ao da assinatura mensal dos serviços contratados (…)”;

"15. - (...) a TV C.... poderá alterar a composição do serviço contratado (…)"

“16. - A TV C.... poderá alterar os preços aplicáveis ou qualquer das condições contratuais (…)”

"17. - (...) no caso de não pagamento de facturação no prazo estabelecido ou de violação culposa grave do contrato (…)";

“19. - O contrato de prestação de serviço considera-se extinto (...)”;

"23. - O cliente poderá reclamar de actos ou omissões que considere violadores do contrato (…)”;

“24. - O contrato vigora por um período inicial (...)”;

"25. - (…) o contrato poderá ser denunciado por carta registada com aviso de recepção":

"26. - (...) constituem, salvo acordo em contrário, parte integrante do contrato (…)";

"29. - ( .. .) Para resolução de qualquer litígio, que eventualmente ocorre entre as partes, relativo à interpretação ou execução do contrato (...)”.

Outros exemplos do exposto podem ser encontrados nos pontos 1., 2., 4., 9., 11., 13., 14., 15., 16., 17. e 18. das “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Televisão interactiva da TV C....", nos pontos 2., 8., 9. e 10 das “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Televisão por satélite da TV C....", ou nos pontos 10., 14., 15., 16., 22., 23., 24., 25., 26. e 30 das “Condições Gerais de Prestação do Serviço de NetC.... por C.... da TV C....”, não se procedendo à transcrição dos mesmos por comodidade de exposição.

Não restam, pois, dúvidas de que a própria Z.... TV C.... elabora os documentos em análise com a plena convicção de estar a realizar verdadeiros contratos.

No que respeita à presente matéria, verifica-se a existência de uma alteração por parte da Z.... TV C.... relativamente ao texto das condições contratuais gerais que suportam os formulários de adesão dos seus clientes em 2007, permanecendo essa alteração em 2008.

Com efeito, observa-se, da leitura das condições gerais supra referidas, que foi retirada das mesmas a palavra “contrato” o que leva a duas conclusões.

O facto de as referidas condições gerais não mencionarem a palavra contrato não altera a natureza da relação jurídica, isto é, não faz com que deixemos de estar perante uma relação jurídica contratual. Aprofundemos este conceito.

É unanimemente considerado pela doutrina moderna que o contrato é um acordo de vontades, tendo o nosso Código Civil (CC), ainda que sem fornecer um conceito expresso de contrato, adoptado uma concepção mais ampla daquele instituto, conforme refere Mário Júlio de Almeida e Costa in Direito das Obrigações, 6ª edição, pág. 187.

Assim, podemos afirmar que os contratos são negócios jurídicos a partir dos quais se geram obrigações com base num acordo de vontades.

Refere o autor citado a este propósito:

“(…) aceitando-se a compreensão mais lata de contrato, o seu conceito coincide com o de negócio jurídico bilateral. A nossa lei também não explicita a definição de negócio jurídico, que é o facto voluntário lícito, assente numa ou várias declarações de vontades dirigidas à produção de determinados efeitos, que a ordem jurídica conforma, de um modo geral, em concordância com a intenção objectivamente apreendia dos seus autores.”.

Verificamos, deste modo, que a factualidade em crise se enquadra na definição apresentada uma vez que, indubitavelmente, as relações estabelecidas entre a Z.... TV C.... e os seus clientes têm por base um facto voluntário lícito, assente numa ou várias declarações de vontade dirigidas à produção de determinados efeitos, que a ordem jurídica conforma, de um modo geral, em concordância com a intenção objectivamente apreendida dos seus autores a qual se corporiza através das “Condições Gerais dos Produtos e serviços TV C....” e respectivos anexos.

Para além disso, estão também presentes nas características da relação estabelecidas entre a Z.... TV C.... e os seus clientes manifestações dos quatro princípios fundamentais do regime dos contratos, ou seja, o princípio da força vinculativa, o princípio da liberdade contratual, o princípio da boa-fé e o princípio do consensualismo, corroborando a qualificação ora defendida.

Face ao exposto, é forçoso concluir que estarmos perante verdadeiros contratos, facto que não é contrariado pela não utilização da palavra contrato o qual não lhe altera a natureza.

E, no que concerne à sua validade, não poderá argumentar-se que os contratos em causa apenas se poderiam considerar válidos e aptos a produzir efeitos desde que assinados uma vez que como resulta dos pontos 1.5. e 2.2 das referidas Condições Gerais dos Produtos e serviços TV C...., o contrato começa a produzir efeitos jurídicos desde o momento da adesão.

Assim, reitera-se que estamos perante verdadeiros contratos, mais precisamente perante chamados contratos de adesão.

Com efeito, ainda que o paradigma de contrato se traduza num acordo de vontades resultante de uma negociação entre as partes, casos há em que as cláusulas contratuais são prévia e unilateralmente concebidas por uma das partes.

No caso concreto observa-se a existência de um clausulado padronizado no qual se estabelecem as condições gerais às quais deve vincular-se a acção das partes na relação que entre si estabelecem no âmbito da prestação do serviço de televisão por C

Por outras palavras, estamos perante verdadeiros contratos de adesão nos quais as cláusulas se encontram antecipadamente determinadas, limitando-se o cliente a anuir com estipulado pela parte que disponibiliza o serviço.

Não parece, assim, oferecer dúvidas a qualificação dos documentos que servem de base ao acordo entre a Z.... TV C.... e os seus clientes como contratos de adesão, estando por esse facto sujeitos a tributação em Imposto do Selo, em conformidade com o n.° 1 do artigo 1º do Código do Imposto do Selo.

Por outro lado, o sujeito passivo do imposto é a Z.... TV C...., em conformidade com a alínea h) do n.º 1 do artigo 2° do mesmo diploma "outras entidades que intervenham em actos e contratos (...)".

Embora o encargo do imposto seja do aderente/cliente conforme dispõe o n. ° 1 do artigo 3,° do Código do Imposto do Selo “o encargo do imposto constitui encargo dos titulares do interesse económico" e a alínea s) do n.° 3 do mesmo artigo o qual refere que se considera titular do interesse económico "em quaisquer outros actos, contratos e operações, o requerente, o requisitante, o primeiro signatário, o beneficiário, o destinatário dos mesmos, bem como o prestador ou fornecedor de bens e serviços.”

O valor tributável é, em conformidade com o n.º 1 do artigo 9° do Código do Imposto do Selo “(…) o que resulta da Tabela Geral, sem prejuízo do disposto nos números e artigos seguintes", sendo que a verba 8 da TGIS nos diz que são tributados em € 5,00 cada “Escritos de quaisquer contratos (…)”

No que respeita ao momento em que o imposto é devido, a liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, refere a alínea a) do artigo 5° do Código do Imposto do Selo que “a obrigação tributária considera-se constituída nos actos e contratos, no momento da assinatura pelos outorgantes”, enquanto que o artigo 23° no seu n.º 1 refere que “a liquidação do imposto compete aos sujeitos passivos referidos no n.º 1 do artigo 2º. Por fim o n.° 1 do artigo 44º diz-nos que "o imposto é pago nas tesourarias de finanças (…) até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que a obrigação tributária se tenha constituído (…)".

III. Conclusões

Tendo em consideração que (i) os documentos que servem de base ao acordo entre a Z.... TV C.... e os clientes consubstanciam contratos escritos sujeitos a Imposto do Selo, (ii) a Z.... C.... estabeleceu no exercício de 2008, 204.193 novos contratos, conforme identificado no Anexo III (coluna (4)) (iii) os demais normativos legais acima referidos, foram apuradas as correcções de imposto no montante global de € 1.020.965,00, constantes do Anexo III (coluna (5)). Serão ainda devidos juros compensatórios, nos termos do artigo 35º da Lei Geral Tributária, sendo "a taxa dos juros compensatórios a equivalente à taxa dos juros legais fixados nos termos do n.º 1 do artigo 559º do Código Civil" (n.º 10 do artigo 35º da Lei Geral Tributária), que se encontra fixada pela Portaria n.º 291/2003 de 8 Abril, em 4%.

(...)"

(cfr.relatório de inspecção tributária junto a fls.64 a 124 do processo administrativo apenso);

4- Em 16/11/2010 a impugnante deduziu reclamação graciosa a qual veio a ser indeferida por despacho de 19/09/2011 do Director de Serviços de Inspecção Tributária, exarado na informação de fls.66 a 84 dos presentes autos, que aqui se dá por integralmente reproduzidos (cfr.documentos juntos a fls.66 a 84 e 171 a 229 dos presentes autos);

5- Através de ofício, com a referência 2650 e datado de 19/09/2011, foi a impugnante notificada da decisão proferida no procedimento de reclamação graciosa (cfr.documento junto a fls.65 dos presentes autos);

6- A p.i. da presente impugnação foi apresentada no Tribunal Tributário de Lisboa em 6/10/2011 (cfr.data de entrada aposta a fls.2 dos presentes autos);

7- Em 3/11/2010 foi instaurada a execução fiscal nº……………….. no 8º. Serviço de Finanças de Lisboa, contra a impugnante, por dívida de imposto de selo do ano de 2008, que se encontra suspensa devido à prestação da garantia bancária nº N00………….. do Banco ………….., no valor de € 1.437.944,34 e em Novembro de 2010 (cfr. documentos juntos a fls.447, 450 e 451 dos presentes autos; informação exarada a fls.53 e 54 do processo administrativo apenso);

8- No ano de 2008, a impugnante comercializava os seus serviços através de canais que envolvem o preenchimento de um formulário de adesão: vendas porta-a-porta, vendas em lojas, promoção por agentes e comercialização de Kits e de canais remotos, telefone e internet (cfr.factualidade admitida no artº.72 da p.i.; documentos juntos a fls.347 a 356 dos presentes autos; depoimento das testemunhas);

9- Nos canais de venda que implicam contacto pessoal, vendas “porta-a-porta”, a promoção dos serviços prestados pela impugnante é feita através de colaboradores de empresas, com quem a impugnante celebrou contratos de prestação de serviços (cfr. factualidade admitida no artº.80 da p.i.; documentos juntos a fls.230 a 346 dos presentes autos; depoimento das testemunhas);

10- Nas situações referidas no número anterior o formulário é assinado pelo cliente e pelo vendedor (depoimento das testemunhas);

11- A concretização da contratação efectiva-se com a instalação e activação do sinal/serviços contratados (depoimento das testemunhas);

12- A impugnante entrega aos seus clientes um texto relativo às “condições gerais dos produtos e serviços TV C....” (cfr.documentos juntos a fls.351 a 356 dos presentes autos);

13- Nos diversos tipos de contratação, quer a impugnante, quer o cliente, até à activação do serviço, podem desistir, respectivamente, da prestação do serviço ou serviço solicitado, podendo ainda a relação contratual estabelecida terminar, a qualquer momento, em caso de incumprimento (depoimento das testemunhas);

14- A impugnante adaptou os seus modelos negociais às actuais exigências de mercado (depoimento das testemunhas);

15- Na sequência da apresentação da impugnação, em 6/10/2011, foi revogada parcialmente a liquidação do Imposto de Selo na parte relativa aos 65.502 contratos “sem proposta de adesão digitalizada”, por despacho de 11/04/2012 da Directora de Serviços de Justiça Tributária, notificado à impugnante através do oficio datado de 11/04/2012 (cfr. documentos juntos a fls.148 a 166 do processo administrativo apenso).

X

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Com interesse para a decisão a proferir, não se provaram outros factos para além dos supra mencionados…”.

X

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A convicção do Tribunal alicerçou-se na consideração dos factos provados no teor dos documentos juntos aos autos e ao processo administrativo apenso, que não foram impugnados, bem como, no depoimento das testemunhas arroladas que revelaram conhecimento directo dos factos e cuja credibilidade não foi abalada.

As testemunhas ouvidas basicamente esclareceram os procedimentos de promoção, contratação e prestação de serviços da impugnante que corresponde à factualidade considerada pelos Serviços de Fiscalização no RIT…”.

X

Dado ser um erro material evidente, alterou-se o montante da liquidação de imposto de selo constante do nº.2 do probatório e respectivos juros compensatórios (€ 1.040.267,99 + € 84.721,29), para a que corresponde ao teor do documento junto a fls.64 dos presentes autos - € 1.020.965,00 + € 83.149,22 (cfr.artº.614, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.249, do C.Civil).

X

Dado que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, além do mais, em prova documental constante dos presentes autos e apenso e, igualmente, em prova testemunhal gravada em CD apenso ao processo, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6 (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):

16- Seja na contratação presencial, seja na contratação não presencial, na actividade da impugnante tem lugar o preenchimento de um formulário de adesão por parte do cliente (ou em seu nome), o qual é fornecido por aquela (cfr.depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, Celeste …………………… e Ana ………………………………, devidamente identificadas na acta constante de fls.923 a 925 dos presentes autos);

17- Através do preenchimento do formulário de adesão são fornecidos elementos relativos ao cliente (cfr.depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, Celeste ………………. e Ana …………………., devidamente identificadas na acta constante de fls.923 a 925 dos presentes autos; documentos juntos a fls.347 a 356 dos presentes autos);

18- Em anexo ao formulário de adesão constam as condições de fornecimento do serviço (cfr.depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, Celeste …………………….. e Ana ……………………, devidamente identificadas na acta constante de fls.923 a 925 dos presentes autos; documentos juntos a fls.347 a 356 dos presentes autos);

19- O serviço é activado em momento posterior ao preenchimento do formulário de adesão, se houver condições técnicas e financeiras por parte do cliente, verificadas pela impugnante (cfr.depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, Celeste ……………….. e Ana ………………….., devidamente identificadas na acta constante de fls.923 a 925 dos presentes autos);

20- Uma vez obtida a adesão do cliente e activado o sinal, a impugnante actua no quadro de uma relação contratual, lançando mão dos mecanismos legais disponíveis para fazer face a eventuais situações de incumprimento por parte do mesmo cliente (cfr. depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, Celeste …………………… e Ana …………………., devidamente identificadas na acta constante de fls.923 a 925 dos presentes autos).

X

A matéria de facto aditada baseou-se no teor dos documentos supra identificados em cada um dos números do probatório e no depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, Celeste ………………… e Ana ………………………………, a primeira responsável pelo departamento de uniformização de procedimentos comerciais da impugnante, desde 1995, e a segunda funcionária do referido departamento desde 2007, depoimento este gravado em sistema áudio constante de CD apenso aos presentes autos.

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ENQUADRAMENTO JURÍDICO

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Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida considerou, em síntese:

1- Julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, quando à liquidação de imposto de selo, na parte relativa aos 65.502 contratos “sem proposta de adesão digitalizada” (cfr.nº.15 do probatório);

2- Julgar a impugnação no mais improcedente, por não provada, pelo que manteve as correcções efectuadas pela Administração Fiscal e o correspondente imposto liquidado;

3- Julgar devidos à impugnante, na proporção do vencimento, os encargos efectivamente suportados com a prestação da garantia, na parte em que o acto impugnado foi revogado pela A. Fiscal.

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Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P. Tributário).

O recorrente aduz, em primeiro lugar, que a sentença recorrida ao não ter conhecido do segmento da ilegalidade do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, deve ser declarada nula, nos termos do disposto nos artºs.125, do C.P.P.T., e 668, C.P.Civil (cfr.conclusão 49 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, supomos, uma nulidade por omissão de pronúncia da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão recorrida enferma de tal vício.

A sentença é uma decisão judicial proferida pelos Tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativo-tributárias. Tem por obrigação conhecer do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto. Esta peça processual pode padecer de vícios de duas ordens, os quais obstam à eficácia ou validade da dicção do direito:

1- Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação;

2- Por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artº.615, do C.P.Civil.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento. Decorre de tal norma que o vício que afecta a decisão advém de uma omissão (1º. segmento da norma) ou de um excesso de pronúncia (2º. segmento da norma). Na verdade, é sabido que essa causa de nulidade se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artº.608, nº.2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente). Ora, como se infere do que já deixámos expresso, a omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes. Por outras palavras, haverá omissão de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido. Pelo que deve considerar-se nula, por vício de “petitionem brevis”, a sentença em que o Juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que a parte colocou na base (causa de pedir) das suas conclusões (pedido). No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das “questões”) integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 142 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.37).

No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, no penúltimo segmento da norma (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.911 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.50/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/3/2011, proc.2442/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/5/2011, proc.4629/11).

Mais se dirá que a sentença nula é a que está inquinada por vícios de actividade (erros de construção ou formação), os quais devem ser contrapostos aos vícios de julgamento (erros de julgamento de facto ou de direito). A nulidade da sentença em causa reveste a natureza de uma nulidade sanável ou relativa (por contraposição às nulidades insanáveis ou absolutas), sendo que a sanação de tais vícios de actividade se opera, desde logo, com o trânsito em julgado da decisão judicial em causa, quando não for deduzido recurso (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/10/2013, proc.6608/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7119/13; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.122 e seg.).

Trata-se, em qualquer caso, nesta nulidade, de falta de pronúncia sobre questões e não de falta de realização de diligências instrutórias ou de falta de avaliação de provas que poderiam ter sido apreciadas. A falta de realização de diligências constituirá uma nulidade processual e não uma nulidade de sentença. A falta de avaliação de provas produzidas, tal como a sua errada avaliação, constituirá um erro de julgamento da matéria de facto. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e referir se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P. Tributário).

Ainda, a nulidade de omissão de pronúncia impõe ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Se o Tribunal entende que o conhecimento de uma questão está prejudicado e o declara expressamente, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia.

Por último, embora o Tribunal tenha também dever de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso não suscitadas pelas partes (cfr.artº.608, nº.2, do C.P.Civil), a omissão de tal dever não constituirá nulidade da sentença, mas sim um erro de julgamento. Com efeito, nestes casos, a omissão de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso deve significar que o Tribunal entendeu, implicitamente, que a solução das mesmas não é relevante para a apreciação da causa. Se esta posição for errada, haverá um erro de julgamento. Se o não for, não haverá erro de julgamento, nem se justificaria, naturalmente, que fosse declarada a existência de uma nulidade para o Tribunal ser obrigado a tomar posição explícita sobre uma questão irrelevante para a decisão. Aliás, nem seria razoável que se impusesse ao Tribunal a tarefa inútil de apreciar explicitamente cada uma das questões legalmente qualificadas como de conhecimento oficioso sobre as quais não se suscita controvérsia no caso concreto, o que ressalta, desde logo, da dimensão da lista de excepções dilatórias de conhecimento oficioso (cfr.artºs.577 e 578, do C.P.Civil), e da apreciável quantidade de vícios geradores de nulidade contida no artº.133, nº.2, do C.P.Administrativo (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/5/2003, rec.1757/02; ac.T.C.A.Sul-2.ªSecção, 25/8/2008, proc.2569/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2012, proc.3171/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7119/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.365).

Revertendo ao caso dos autos, do exame da p.i. que originou o presente processo, não se vislumbra que o recorrente tenha aduzido qualquer causa de pedir incidente sobre uma eventual ilegalidade do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, questão que apenas foi colocada pelo apelante em sede de alegações produzidas ao abrigo do artº.120, do C.P.P.T., pelo que não tinha o Tribunal "a quo" obrigação de conhecer de tal questão.

Recorde-se que o objecto do processo se fixa na fase dos articulados, pelo que a decisão do Tribunal "a quo" não pode enfermar do vício de omissão de pronúncia, ao não tomar conhecimento de fundamentos da acção apenas trazidos à colação nas alegações pelo recorrente (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.4767/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.7660/14).

Por outro lado, analogamente se dirá que estamos perante eventual ilegalidade cometida no âmbito de processo administrativo gracioso posterior à estruturação da liquidação que é objecto destes autos e que o impugnante/recorrente visa anular. Ora, sendo ilegalidade posterior à liquidação não pode ter a mesma qualquer repercussão sobre esta (cfr.Diogo Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, II, Almedina, 2010, pág.389 e seg.). Por outras palavras, o vício de procedimento em causa, a existir, apenas poderia conduzir à anulação da respectiva decisão de indeferimento do reclamação graciosa deduzida pelo apelante, por tal efeito se quedando, mas nunca podendo ter como consequência a anulação da liquidação impugnada. Face a esta, tal vício de procedimento não surte quaisquer efeitos invalidantes, devendo antes visualizar-se como formalidade não essencial que em nada afectou os direitos de defesa do impugnante (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/6/2004, rec.1877/03; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/10/2008, rec.542/08; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/6/2009, rec.345/09; ac.T.C.A.-2ª.Secção, 14/10/2003, proc.2861/99; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/5/2012, proc.5533/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 23/4/2013, proc.6472/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/11/2014, proc. 7564/14).

Face ao exposto, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente este esteio do recurso.

Aduz, igualmente, o recorrente que a sentença recorrida padece de erro, por incongruência entre os fundamentos e a decisão, assim violando os artºs.125, do C.P.P.T., e 668, C.P.Civil, por não anular expressamente os actos de liquidação de juros compensatórios, na proporção do acto de liquidação de imposto anulado (cfr.conclusão 43 do recurso) pretendendo assacar à decisão do Tribunal "a quo", se bem percebemos, o vício de nulidade devido a contradição entre os fundamentos e a decisão.

Deslindemos se a decisão recorrida comporta tal pecha.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C. P. Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.141 e 142; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.689 e 690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36 e 37).

No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário. Mais se dirá que não ocorre esta nulidade quando a alegada contradição for entre os fundamentos de facto da decisão ou, por outras palavras, quando se tenham dado como assentes factos incompatíveis entre si, como parece querer defender o recorrente (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.361 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 18/2/2010, rec.1158/09; ac.S.T.A-2ª.Secção, 4/5/2011, rec.66/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/3/2012, proc. 1103/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/8/2013, proc.6883/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 30/4/2014, proc.7435/14).

No caso “sub judice”, não vislumbra este Tribunal que a sentença recorrida padeça da nulidade em análise. Concretizando, a decisão recorrida não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que e na parte que ora interessa, tendo decidido pela inutilidade superveniente da lide, a fundamentação jurídica de tal peça processual vai no mesmo sentido. De resto, também se deve relevar que a decisão de parcial inutilidade superveniente da lide, surge na sequência do acto de revogação parcial da liquidação do Imposto de Selo, no segmento relativo aos 65.502 contratos “sem proposta de adesão digitalizada”, efectuada pela A. Fiscal e ao abrigo do artº.112, do C.P.P.T. (cfr.nº.15 do probatório), revogação parcial essa que, obviamente, inclui a correspondente parcela de juros compensatórios, desde logo, porque os juros se integram na própria dívida de imposto, com a qual são conjuntamente liquidados (cfr.artº.35, nº.8, da L.G.T.).

De resto, o próprio recorrente reconhece que assim terá sido, na conclusão 44 do recurso.

Em suma, não se vê que a sentença recorrida padeça de qualquer vício lógico (obscuridade; contradição) na sua estrutura que tenha por consequência a respectiva declaração de nulidade.

Face ao exposto, julga-se improcedente este fundamento do recurso.

Argui também o apelante, em síntese e conforme acima se refere, que devem ser aditados à matéria provada, nos termos e para efeitos do disposto nos artºs.685-B e 712, do C.P.Civil, os seguintes factos com interesse para a decisão da causa, que corroboram a necessidade de revogação e de substituição da sentença, na parte que constitui o objecto do presente recurso:

a) facto constante dos artigos 75, 76, 211 e 218 da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - em qualquer dos canais de venda utilizado pela recorrente, o primeiro contacto mantido, presencialmente ou não, destina-se a recolher dados pessoais de um potencial cliente e, bem assim, os necessários para a prestação do serviço, tal como a morada;

b) facto constante do artigo 90 da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - os dados recolhidos junto dos clientes, em qualquer dos canais de venda utilizados pela recorrente, são usados para efeitos de testes de despistagem, vg. testes de validação de morada, aferição da capacidade técnica do local, e confirmação de que não se trata de cliente já existente, ou em incumprimento relativamente a contrato anteriormente concluído, ou para posterior facturação, se assim vier a ser o caso;

c) facto constante dos artigos 89 e 90 da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - após a recolha de tais dados e testes de despistagem, a aceitação da recorrente só, então, se manifesta, em relação ao pedido de adesão formulado (em formulário de adesão) pelo consumidor, através da activação ou não dos serviços solicitados;

d) facto constante do artigo 79 da petição inicial - nas situações em que o formulário de adesão existe, tal formulário é assinado apenas pelo cliente, como ocorre na situação de comercialização dos serviços TV C.... através de Kits;

e) facto constante dos artigos 80 a 88 da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas e, bem assim, pela prova documental junta aos autos - nos canais de venda que implicam contacto presencial (lojas, contratos porta a porta), a promoção dos serviços prestados pela recorrente é feita através de parceiros sem poderes de representação;

f) factos constante dos artigos 94, 110 e 111 da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas e, bem assim, pela prova documental junta aos autos - o formulário que se destina à recolha de dados e, bem assim, à divulgação dos diversos serviços prestados pela recorrente, é assinado pelo colaborador do parceiro da recorrente, sendo essa assinatura e, bem assim, o correspondente código de agente de vendas, utilizado para efeitos de cálculo de sua remuneração variável;

g) facto constante do artigo 196 da petição inicial e inequivocamente confirmado pelas testemunhas arroladas - a impugnante apenas adaptou os seus modelos negociais às exigências do mercado em que actua, o qual não se compadece com o formalismo inerente aos contratos escritos (cfr.conclusão 8 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

Dissequemos se a decisão do Tribunal "a quo" padece de tal vício.

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).

Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).

Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13).

Por outro lado, no que concretamente diz respeito à produção de prova testemunhal, refira-se que se a decisão do julgador estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.6280/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6418/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/11/2014, proc.8060/14).

No caso concreto, desde logo, se remete o apelante para a factualidade aditada ao probatório e supra exarada (cfr.nºs.16 a 20 da factualidade provada).

Apesar de tudo o aludido supra, entremos pela análise concreta das alíneas de suposta factualidade chamadas à colação pelo recorrente e acima identificadas.

A alínea a) supra exarada (em qualquer dos canais de venda utilizado pela recorrente, o primeiro contacto mantido, presencialmente ou não, destina-se a recolher dados pessoais de um potencial cliente e, bem assim, os necessários para a prestação do serviço, tal como a morada) contém factualidade que não reveste qualquer relevo para a decisão da causa.

Já quanto à alínea b) acima descrita (os dados recolhidos junto dos clientes, em qualquer dos canais de venda utilizados pela recorrente, são usados para efeitos de testes de despistagem, vg. testes de validação de morada, aferição da capacidade técnica do local, e confirmação de que não se trata de cliente já existente, ou em incumprimento relativamente a contrato anteriormente concluído, ou para posterior facturação, se assim vier a ser o caso), igualmente contém matéria de facto que, ou não reveste qualquer relevo para a decisão da causa, ou já consta da factualidade aditada (cfr.nºs.16 e 17 do probatório).

Passando à alínea c) supra exarada (após a recolha de tais dados e testes de despistagem, a aceitação da recorrente só, então, se manifesta, em relação ao pedido de adesão formulado - em formulário de adesão - pelo consumidor, através da activação ou não dos serviços solicitados), também contém matéria de facto que, ou não reveste qualquer relevo para a decisão da causa, ou já consta da factualidade aditada (cfr.nº.19 do probatório).

Relativamente à alínea d) acima descrita (nas situações em que o formulário de adesão existe, tal formulário é assinado apenas pelo cliente, como ocorre na situação de comercialização dos serviços TV C.... através de Kits), tal matéria de facto não pode ser dado como provada, desde logo, por ser contraditória com a factualidade constante dos nºs.8 a 10 do probatório.

Passando à alínea e) supra exarada (nos canais de venda que implicam contacto presencial - lojas, contratos porta a porta - a promoção dos serviços prestados pela recorrente é feita através de parceiros sem poderes de representação), também contém matéria de facto que, ou não reveste qualquer relevo para a decisão da causa, ou consubstancia, em parte, juízos conclusivos (matéria de carácter conclusivo (1)que não pode ser dada como provada), como é o caso da promoção dos serviços prestados pela recorrente ser feita através de parceiros sem poderes de representação.

Indo à alínea f) acima descrita (o formulário que se destina à recolha de dados e, bem assim, à divulgação dos diversos serviços prestados pela recorrente, é assinado pelo colaborador do parceiro da recorrente, sendo essa assinatura e, bem assim, o correspondente código de agente de vendas, utilizado para efeitos de cálculo de sua remuneração variável), contém factualidade que não reveste qualquer relevo para a decisão da causa.

Por último, a alínea g) supra exarada (a impugnante apenas adaptou os seus modelos negociais às exigências do mercado em que actua, o qual não se compadece com o formalismo inerente aos contratos escritos), igualmente contém somente juízos conclusivos, os quais não podem ser levados ao probatório.

Concluindo, não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a sentença recorrida padeça do examinado erro de julgamento de facto, assim sendo forçoso julgar improcedente este fundamento do recurso.

Alega, igualmente e em síntese, o recorrente que os actos de liquidação objecto do presente processo devem ser anulados devido a padecerem do vício de falta de fundamentação, assim violando o disposto nos artºs.268, nº.3, da Constituição da República Portuguesa, e 77, da Lei Geral Tributária. Que os actos de liquidação de juros compensatórios também são ilegais por falta de fundamentação, pelo que o Tribunal "a quo" incorreu em erro de julgamento e violou o disposto nos artºs.268, nº.3, da Constituição da República Portuguesa, e 77, da Lei Geral Tributária (cfr.conclusões 2 a 6, 42 e 44 a 48 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

A fundamentação dos actos tributários ou “praticados em matéria tributária” que “afectem os direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes” estava consagrada nos artºs.19, al.b), 21, 81 e 82, do C.P.Tributário (cfr.actualmente o artº.77, da L.G.Tributária).

Tal necessidade de fundamentação decorria já, quer do artº.1, nº.1, al.a) e c), do dec.lei 256-A/77, de 17 de Junho, quer do próprio artº.268, nº.3, da C. R. Portuguesa, na redacção introduzida pela Lei Constitucional nº.1/89 (cfr.Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 1993, pág.936 e seg.; Vieira de Andrade, O Dever de Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos, 1990, pág.53 e seg.).

A fundamentação é um conceito relativo que pode variar em função do tipo legal de acto administrativo que estamos a examinar.

Tem sido entendimento constante da jurisprudência e da doutrina que determinado acto (no caso acto administrativo-tributário) se encontra devidamente fundamentado sempre que é possível, através do mesmo, descobrir qual o percurso cognitivo utilizado pelo seu autor para chegar à decisão final (cfr.ac.S.T.J.26/4/95, C.J.-S.T.J., 1995, II, pág.57 e seg.; A. Varela e outros, Manual de Processo Civil, Coimbra Editora, 2ª. edição, 1985, pág.687 e seg.; Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, Coimbra Editora, 1984, V, pág.139 e seg.). Quer dizer. Utilizando a linguagem de diversos acórdãos do S.T.A. (cfr.por todos, ac.S.T.A-1ª.Secção, 6/2/90, A.D., nº.351, pág.339 e seg.) o acto administrativo só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto acto (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto. Mais se dirá que a fundamentação pode ser expressa ou consistir em mera declaração de concordância de anterior parecer, informação ou proposta, o qual, neste caso, constitui parte integrante do respectivo acto (é a chamada fundamentação “per relationem” - cfr.artº.125, do C.P.Administrativo).

Se a fundamentação não esclarecer concretamente a motivação do acto, por obscuridade, contradição ou insuficiência, o acto considera-se não fundamentado (cfr.artº. 125, nº.2, do C.P.Administrativo). Haverá obscuridade quando as afirmações feitas pelo autor da decisão não deixarem perceber quais as razões porque decidiu da forma que decidiu. Por outras palavras, os fundamentos do acto devem ser claros, por forma a colher-se com perfeição o sentido das razões que determinaram a prática do acto, assim não sendo de consentir a utilização de expressões dúbias, vagas e genéricas. Ocorrerá contradição da fundamentação quando as razões invocadas para decidir, justificarem não a decisão proferida, mas uma decisão de sentido oposto (contradição entre fundamentos e decisão), e quando forem invocados fundamentos que estejam em oposição com outros. Por outras palavras, os fundamentos da decisão devem ser congruentes, isto é, que sejam premissas que conduzam inevitavelmente à decisão que funcione como conclusão lógica e necessária da motivação aduzida. Por último, a fundamentação é insuficiente se o seu conteúdo não é bastante para explicar as razões por que foi tomada a decisão. Em conclusão, a fundamentação deve ser suficiente, no sentido de que não fiquem por dizer razões que expliquem convenientemente a decisão final (cfr.Marcello Caetano, Manual de Direito Administrativo, vol.I, Almedina, 1991, pág.477 e seg.; Diogo Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, vol.II, Almedina, 2001, pág.352 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária Anotada e comentada, 4ª. Edição, 2012, pág.675 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/12/2008, proc.2606/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/11/2009, proc.3510/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/3/2011, proc.4489/11).

No que, especificamente, se refere à liquidação de juros compensatórios, dir-se-á, antes de mais, que os mesmos juros compensatórios se podem definir como os que constituem compensação para o credor, por certas utilidades concedidas ao devedor, tendo a função de completar a indemnização devida, assim reparando o credor prejudicado do ganho perdido até que tenha conseguido a reintegração do seu crédito. No âmbito do direito tributário os juros compensatórios podem configurar-se como tendo a natureza de uma verdadeira cláusula penal legal, aparecendo como um agravamento “ex lege” ao imposto, sendo incluídos na liquidação deste e arrecadados juntamente com ele, tendo os mesmos prazos de cobrança e estando sujeitos ao mesmo período prescricional, sobre ambos podendo incidir o cálculo dos juros de mora (cfr.artº.83, do C.P.T.; artº.35, da L.G.T.; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 27/11/96, C.T.F.387, pág.285 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/10/2013, proc.6670/13; Francisco Rodrigues Pardal, Juros Compensatórios, C.T.F.114, pág.37 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, Encontro da Escrita, 2012, pág.283 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.234 e seg.).

Esta natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, resulta hoje, com evidência, do preceituado no artº.35, nº.8, da L.G.T.

A responsabilidade pelo pagamento de juros compensatórios depende da existência de uma situação em que exista uma dívida de imposto (que serve de base ao cálculo dos juros), verificados os seguintes pressupostos:

1- Actos ou omissões que levem a um atraso na estruturação de uma liquidação; ou

2- Não pagamento de imposto que deva ser efectuado antecipadamente (sem prévia notificação do sujeito passivo pela administração tributária); ou

3- Não pagamento de imposto que foi retido ou que deveria ter sido retido e entregue à administração tributária; ou

4- Reembolso superior ao devido;

5- Atraso na liquidação ou entrega do imposto ou reembolso indevido imputáveis ao contribuinte, isto é, quando exista nexo de causalidade entre a actuação do contribuinte e aquele atraso ou reembolso;

6- Que o retardamento ou reembolso seja imputável ao contribuinte a título de culpa (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/10/2013, proc.6670/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.235).

No artº.35, nº.10, da L.G.T., mais se consagra que a taxa dos juros compensatórios é a taxa dos juros legais fixada nos termos do artº.559, nº.1, do C.Civil, sendo actualmente de 4% (taxa fixada pela portaria 291/2003, de 8/4, em vigor desde 1/5/2003).

Por sua vez, nos termos do artº.35, nº.9, da L.G.T., na mesma liquidação devem ser discriminados os montantes da dívida de imposto e dos juros, explicando-se, com clareza, o respectivo cálculo e distinguindo-os de outras prestações devidas. Esta exigência de demonstração do cálculo dos juros compensatórios integra-se no dever geral de fundamentação expressa e acessível dos actos lesivos, constitucionalmente imposto (cfr.art.268, nº.3, da C.R.P.).

No caso "sub judice" a liquidação em causa foi precedida de uma acção de fiscalização que deu origem ao relatório da inspecção tributária junto aos autos e em devido tempo dado a conhecer ao recorrente. É, pois, através da inspecção efectuada que se procede à confirmação, correcção, apuramento e posterior liquidação do imposto de selo e respectivos juros compensatórios. Na fundamentação constante do relatório de inspecção descrevem-se os factos concretos, as razões e o raciocínio expendido pela A. Fiscal para efectuar as correcções, as disposições legais aplicáveis, a qualificação e a quantificação dos factos tributários, o que se afigura ao Tribunal como adequado à situação relativamente ao dever de fundamentação (cfr.nº.3 do probatório). Por outras palavras, atendendo a que as razões do acto tributário se baseiam na omissão de liquidação do imposto incidente sobre um conjunto de contratos celebrados pelo recorrente, considerados passíveis de tributação, verifica-se que tais razões se mostram acessíveis ao destinatário médio, colocado na posição do mesmo recorrente, assim não padecendo os actos tributários objecto do presente processo do vício de falta de fundamentação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6922/13).

Por último, apenas haverá a acrescentar que se o impugnante/recorrente entendesse que o acto de comunicação da liquidação objecto do presente processo não continha a devida fundamentação, sempre poderia requerer a notificação da mesma ou a passagem de certidão que a contivesse (cfr.artº.37, do C.P.P.Tributário).

Já quanto à liquidação de juros compensatórios, dos elementos coligidos nos autos resulta que o nexo de imputação subjectiva do retardamento da liquidação do imposto não se mostra substantivado, porquanto a acepção seguida pelo recorrente era passível de ser acolhida segundo o elemento literal de interpretação do preceito da verba 8 da Tabela Geral em causa.

Em face do exposto, impõe-se julgar procedente o recurso e revogar a sentença recorrida nesta parte, portanto, quanto ao vício de falta de fundamentação da liquidação de juros compensatórios (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6922/13).

Aduz, ainda e em sinopse, o apelante que ao se considerar existir um "escrito de contrato", o Tribunal "a quo" incorre em erro de julgamento, violando o disposto nos artºs.1 e 5, do Código do Imposto do Selo, e verba 8 da respectiva Tabela Geral anexa. Que o formulário de adesão apenas poderá ser caracterizado como proposta contratual, designadamente pelo facto de não ser subscrito por pessoas com poderes para celebrar contratos com potenciais clientes, em nome do recorrente. Que nenhum dos diversos modelos de contratação importa a celebração de um contrato escrito entre o recorrente e os seus clientes, atentas as características de celeridade e de informalidade que dominam este mercado. Que o modelo formalístico sobre o qual assentava a Verba 8 da Tabela Geral, tinha subjacente uma aposição de fé pública que justificava a incidência de Imposto do Selo, na medida que a tributação que decorria da aplicação daquela era vista como o ”selo que autenticava o documento”. Que no tipo de relações contratuais que se estabelecem no sector em que o recorrente opera, a fé pública é totalmente desnecessária e inexistente, na medida em que os meios de reacção a situações de incumprimento por parte dos clientes se traduzem em acções directas por parte do mesmo (cfr.conclusões 9 a 41 do recurso). Com base em tal exposição pretendendo concretizar mais um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Apuremos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal pecha.

O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7073/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/6/2014, proc.6726/13).

O Imposto do Selo foi introduzido no sistema tributário português pelo dec.lei 12700, de 20/11/1926, o qual aprovou o respectivo Regulamento, sendo a Tabela Geral do Imposto de Selo aprovada pelo decreto 21916, de 28/11/1932, ambos os diplomas tendo sofrido muitas alterações posteriores. Este tributo podia definir-se como um imposto que incide sobre a formalização de actos jurídicos ou sobre outras situações tributárias, qualquer que seja a forma do respectivo pagamento. Sendo, em regra, um imposto indirecto incidente sobre documentos e actos documentados, podia configurar-se, em certos casos, como verdadeiro imposto sobre a despesa, sobre o consumo, ou até como taxa. O Prof. Teixeira Ribeiro defendia que este imposto constituía uma amálgama de tributação directa e indirecta. O mesmo incidia, nos termos do artº.1, do respectivo Regulamento, sobre todos os documentos, livros, papéis, actos e produtos especificados na Tabela Geral do Imposto de Selo. Por último, refira-se que em muitos casos, o imposto de selo se configurava, conforme mencionado, como uma verdadeira taxa, como era o caso do selo devido pela emissão de certidões ou pela prática de actos notariais e registrais (cfr.Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, Editora Rei dos Livros, 1996, pág.272 e seg.; Soares Martínez, Direito Fiscal, 8ª.edição, Livraria Almedina, 1996, pág.595 e seg.; J.J. Teixeira Ribeiro, Lições de Finanças Públicas, 1977, pág.349).

Com a Lei 150/99, de 11/9, e posterior reforma do património (cfr.dec.lei 287/2003, de 12/11), o tributo em análise mudou a sua natureza essencial de imposto sobre os documentos, passando a afirmar-se como um verdadeiro imposto incidente sobre operações que, independentemente da forma da sua materialização, revelem rendimento ou riqueza. No que especificamente diz respeito aos bens imóveis, a determinação do seu valor tributável passou a ter por base o novo sistema de avaliações constante do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (cfr.preâmbulo do dec.lei 287/2003, de 12/11; José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2011, pág.359 e seg.).

Revertendo ao caso dos autos, deve, em primeiro lugar, fazer-se a exegese da norma constante da verba nº.8, da Tabela Geral do Imposto de Selo, aprovada pela Lei 150/99, de 11/9, aplicável ao caso "sub judice" (cfr.artº.12, nº.1, do C.Civil) com a seguinte redacção:

8- Escritos de quaisquer contratos não especialmente previstos nesta Tabela, incluindo os efectuados perante entidades públicas – por cada um…..€ 5.

Antes de mais, se dirá que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C. Civil; artº.11, da L.G.Tributária).

Por outro lado, releve-se que as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/10/2012, proc.5320/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7073/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/3/2014, proc.2912/09).

A norma sob exegese, a verba nº.8, da Tabela Geral do Imposto de Selo (T.G.I.S.), sujeita a incidência de imposto de selo as declarações negociais que titulam operações económicas de relevo, tudo no âmbito das prestações de serviços de telecomunicações.

Para assim concluir, deve vincar-se que os formulários de adesão e as condições gerais dos produtos e serviços TV C...., como é fácil de ver, são cláusulas contratuais gerais, visto que foram previamente à celebração do contrato elaboradas e impressas.

Com efeito, as cláusulas contratuais gerais são aquelas que foram elaboradas sem prévia negociação individual, em que os proponentes ou destinatários individuais se limitam, respectivamente, a subscrever ou a aceitar, ou seja, aquelas cujo conteúdo previamente elaborado o aderente não pode influenciar (cfr.artº.1, do dec.lei 446/85, de 25/10). As cláusulas contratuais gerais surgiram no comércio jurídico, à sombra da liberdade contratual, cujo princípio se encontra consagrado no artº.405, nº.1, do C. Civil. Esta padronização negocial pode afectar a posição do particular aderente em detrimento da empresa que elaborou tais cláusulas, prejudicando deste modo o princípio da igualdade das partes contratantes. Razão pela qual o citado dec.lei 446/85, de 25/10, visando acautelar o princípio de igualdade entre as partes contratantes, impõe determinadas obrigações às sociedades que pretendem recorrer a cláusulas contratuais gerais, de forma a garantir o seu efectivo conhecimento e aceitação por parte do aderente, designadamente, a não aplicação concreta de cláusulas cujo conteúdo seja contrário aos ditames da boa fé que devem nortear o tráfico jurídico, com vista à salvaguarda dos interesses da parte negocialmente mais fraca. Apesar disso, num contrato de adesão há autonomia privada, estando, porém, o contrato submetido ao direito, respeitando as regras do comércio jurídico, não podendo extravasar os limites derivados da boa fé, bons costumes e ordem pública (cfr.artº.280, do C.Civil). Do regime jurídico citado aplicável ao recorrente no exercício da sua actividade de contratação dos seus serviços com o consumidor/cliente, resulta a exigência de celebração de contrato escrito (cfr.Mário Júlio de Almeida Costa e António Menezes Cordeiro, Cláusulas Contratuais Gerais, Anotação ao dec.lei 446/85, de 25/10, 1991, Almedina, pág.18 e seg.; J. M. Antunes Varela, Das Obrigações em Geral, vol.I, 7ª. edição, 1991, Almedina, pág.261 e seg.; António Menezes Cordeiro, Direito Bancário, 5ª. edição, 2014, Almedina, pág.502 e seg.).

Ainda quanto a este segmento, é de referir que o utilizador de qualquer serviço de telecomunicações adquire imediatamente a titularidade de uma posição jurídica em que se integram alguns direitos subjectivos e assume deveres no contrato que celebra com o operador, tudo derivado do estatuto contratual (cfr.Pedro Gonçalves, Direito das Telecomunicações, Almedina, 1999, pág.189 e seg.).

Se bem entendemos, o recorrente discorda das liquidações por no seu entender não celebrar qualquer "contrato escrito" em qualquer dos procedimentos de venda adoptados, não se verificando, assim, na sua perspectiva, incidência de imposto de selo nos contratos celebrados.

Cremos não lhe assistir razão.

Desde logo, uma das principais regras a ter em conta no domínio da interpretação das leis, é a presunção de que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e que soube exprimir o seu pensamento (cfr.artº.9, nº.3, do C.Civil).

De acordo com este vector de hermenêutica legal, tem que se dar como certo que o legislador do Código do Imposto de Selo (C.I.S.), não desconhecia os mecanismos legais destinados a proteger o utente de serviços públicos essenciais e o regime legal aplicável à defesa dos consumidores e supra mencionado, do qual resulta a exigência de celebração de contratos escritos.

Ora, como se pode ver do preâmbulo do C.I.S., uma das preocupações do legislador foi exactamente um esforço de melhor sistematização, do qual resultou que, atenta a heterogeneidade das situações e realidades que constituem a incidência objectiva do imposto, ela é remetida para a TGIS (cfr.artº.1, nº.1, do C.I.S.). Conforme resulta dos autos, o apelante celebra contratos na sequência da promoção dos seus serviços, via telefone e web, comunicação de agentes e no seguimento da deslocação dos clientes às suas lojas.

Revertendo ao caso dos autos, impõe-se concluir que o formulário ao qual o cliente adere é uma verdadeira declaração negocial que tem a natureza de contrato escrito. De facto tem a indicação da identidade do cliente, com a respectiva morada, nº de telefone, etc., os produtos subscritos, bem como o tipo de instalação e respectivos equipamentos, os pagamentos efectuados e facturação. Todos esses elementos, são elementos típicos de um negócio jurídico bilateral, com base no qual são fornecidos os concretos serviços contratados, não sendo necessário novas manifestações de vontade do proponente e do aderente. Em consequência, como é facto notório – que nem sequer carecia de alegação nem carecerá de prova – os formulários de adesão consubstanciam contratos de adesão escritos.

Dir-se-á ainda que, independentemente das eventuais alterações ao contrato, designadamente da desistência do fornecimento dos serviços, existe uma vinculação inicial, entre as partes contratantes, não contendendo com a perfeição do contrato, mas antes com o seu cumprimento. No que respeita à contratação remota, isto é, por telefone e internet, poderão pelo menos, configurar tais contactos iniciais estabelecidos por essa via, como negociações com vista à celebração de um contrato, que é materializada num documento escrito pelo recorrente, o qual incorpora as vontades negociais expressas, conforme consta do relatório de inspecção tributária e resulta do depoimento das testemunhas (cfr.nº.3 do probatório). Porém, o contrato, neste caso, formaliza-se com a aceitação da data de instalação, com posterior activação dos serviços e, necessariamente, com a entrega das cláusulas gerais ao cliente e com a assinatura do mesmo cliente ou de alguém que o represente. Com efeito, a informalidade na angariação de contratos, traduz-se num modelo de negociação em que a contratualização se confunde com a própria utilização do serviço prestado, no qual o recorrente propõe, limitando-se os interessados a aderir à proposta de fornecimento de serviços. Ora, conforme já se deixou expresso supra, o recorrente está legalmente obrigado a reduzir a escrito as condições gerais de adesão e a disponibilizá-las a todos os clientes, independentemente da forma de adesão aos serviços concretamente utilizada. Assim sendo, todos os contratos celebrados pelo apelante no âmbito da sua actividade se encontram abrangidos pela verba 8, da TGIS, uma vez que as relações contratuais subjacentes estão vertidas em contratos escritos e o seu montante é devido desde o momento da assinatura pelo aderente/cliente. É que a tributação em sede de imposto de selo incide sobre as operações económicas que, não sendo tributadas através de outro imposto, ostentam um capacidade contributiva efectiva do adquirente, como sucede com a aquisição do sinal de televisão por C...., internet e demais telecomunicações.

Concluindo, a existência de um contrato que titula uma operação económica de relevo, num mercado dinâmico, não pode deixar de ser considerado como elemento da capacidade contributiva efectiva, tributado pela verba 8 da Tabela Geral do Código de Imposto de Selo. Ao julgar no sentido referido a sentença do Tribunal "a quo" não merece a censura, assim se negando provimento ao presente esteio da apelação (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6922/13).

Ainda, alega o recorrente que da anulação dos actos de liquidação, na parte mantida pela sentença recorrida, deverá também resultar, nos termos e para efeitos do disposto nos artºs.171, nºs.1 e 2, do C.P.P.T., e 53, da L.G.Tributária, indemnização pela garantia indevidamente prestada, na proporção remanescente (cfr.conclusão 50 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo consubstanciar mais um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

Abreviando razões, face ao disposto no artº.53, nº.1, da L.G.T., uma vez que a garantia foi prestada em Novembro de 2010 (cfr.nº.7 do probatório) e atendendo a que a presente apelação procede apenas no que respeita à liquidação de juros compensatórios, impõe-se julgar procedente este esteio do recurso e, revogando a sentença nesta parte, outorgar ao recorrente a indemnização pela prestação da garantia na proporção do vencimento, ou seja, apenas quanto ao montante dos juros compensatórios.

Por último, julga-se prejudicado o conhecimento do pedido constante do requerimento junto a fls.1174 e seg. dos autos, dado que o pagamento de imposto efectuado ao abrigo do dec.lei 151-A/2013, de 31/10, não abrange juros compensatórios.

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se parcialmente improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, com excepção da liquidação de juros compensatórios e correspondente indemnização pela prestação da garantia, a qual deve ser anulada devido a vício de falta de fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

X

DISPOSITIVO

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Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

1- CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO no que respeita à liquidação de juros compensatórios e à outorga da indemnização por prestação de garantia indevida na proporção do vencimento no recurso;

2- NO MAIS, NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

X

Condena-se o recorrente em custas, na proporção do decaimento, o qual se fixa em 9/10.

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Registe.

Notifique.

X

Lisboa, 10 de Setembro de 2015

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) Vencida no que toca ao decidido quanto aso juros compensatórios, pois entendo que a liquidação dos mesmos não padece do vício que lhe vem imputado.

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

(1) (quanto à destrinça entre matéria de facto e juízos conclusivos de facto vide António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 2013, pág.237 e seg.; José Lebre de Freitas e Outros, C.P.Civil anotado, Volume II, Coimbra Editora, 2008, pág.605 e seg.).