0242/24.3BEFUN - Supremo Tribunal Administrativo

Processo n.º 242/24.3BEFUN (Recurso Jurisdicional) Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO “A..., UNIPESSOAL, LDA.” (ZONA FRANCA DA MADEIRA) , devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, datada de 03-07- 2024, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida no presente processo de RECLAMAÇÃO relacionado com a decisão de indeferimento do pedido de reconhecimento de nulidade da citação efetuada no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...01, proferida pelo Exma. Sr.ª Chefe do Serviço de Finanças do Funchal 1, Sr.ª Dr.ª AA. Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem: “ (…) O presente recurso tem por objeto a Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que decidiu pela improcedência da reclamação judicial deduzida pela ora Recorrente, nos termos e para os efeitos do artigo 276.º e seguintes do CPPT , contra a decisão de indeferimento do pedido de reconhecimento de nulidade da citação efetuada no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...01, proferida pelo Exma. Sr.ª Chefe do Serviço de Finanças do Funchal 1, Sr.ª Dr.ª AA, e deve ter subida imediata nos próprios autos para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, por respeitar exclusivamente a matéria de direito ( artigos 280.º , n.º 1 e 286.º , n.º 1 do CPPT ) e com efeito suspensivo ( artigos 278.º , n.º 3 e 6 e 286.º , n.º 2 do CPPT ). A Sentença recorrida padece de erro de julgamento na interpretação das normas nacionais previstas no regime de execução fiscal no CPPT e LGT, relacionadas com os direitos e garantias dos executados, nomeadamente nos artigos 163.º , 169.º , 189.º , 190.º , 196.º , 200.º do CPPT e artigo 52.º e 53.º da LGT , na medida em que considera que o ato de indeferimento do requerimento a arguir a nulidade de citação não é ilegal quando entende que a citação em causa não é nula, mesmo negando ao executado os direitos e garantias previstos no CPPT e LGT, nomeadamente nas normas acima referidas. Fazendo assim uma seleção ad hoc e sem base na lei das normas nacionais aplicáveis no âmbito do procedimento de recuperação de auxílios de Estado. Defendeu-se na Sentença recorrida, com base na Decisão da Comissão e dos normativos europeus, que o princípio do primado, do efeito direto e a obrigação de recuperação de auxílios devem-se sobrepor sobre os aludidos direitos e garantias dos executados, nomeadamente o de prestar ou dispensar a garantia ou efetuar o pagamento em prestações para suspensão de processos de execução fiscal - quando a legalidade do ato tributário é contestada -, não sendo admissível qualquer medida que vise o retardamento da restituição do auxílio de Estado declarado ilegal, entendendo como tal a possibilidade de prestação de garantia ou dispensa da mesma e o pagamento em prestações. A Recorrente não pode concordar com este entendimento e com a forma como a AT pretende recuperar os auxílios de Estado, a qual foi validada pelo Tribunal a quo. A AT, que não tem poder legislativo, não pode derrogar a aplicação das normas nacionais - como são as que estão ínsitas nos artigos 163.º , 169.º , 189.º , 190.º , 196.º , 200.º do CPPT e artigo 52.º da LGT - em face do Princípio do Estado de Direito e da legalidade tributária consagrados nos artigos 2.º e 103.º n.º 3 da CRP. Tem sido este o entendimento dos recentes acórdãos proferidos pelo STA que conclui expressamente numa situação igual ao caso vertente que os normativos europeus e a Decisão da Comissão não equivale a “ permitir que se deva entender que cabe às entidades administrativas construir autênticos regimes Ad hoc para lograr tal desiderato, adaptando as partes que entenda úteis a tal celeridade e desaplicando aquelas outras que conflituem com o mesmo .” (acórdão proferido no âmbito do processo n.º 088/24.9BEFUN ). No mesmo sentido, num processo em que o Reclamante solicitou a dispensa da prestação de garantia, a qual foi indeferida pela AT, o STA também veio confirmar que não se pode recusar logo à partida a “ suspensão do processo de execução fiscal com dispensa de prestação de garantia, só porque, supostamente, seria isso que resultaria dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados, tal como o fez a AT. Sendo essa atuação ainda mais censurável por se apoiar, sobretudo, numa comunicação da Comissão - 2019/C 247/01 - (de onde são citadas várias partes), centrada unicamente na recuperação dos auxílios (sem considerar as especificidades do caso concreto no confronto com leis nacionais e respetivo enquadramento constitucional particular) (acórdão proferido no âmbito do processo n.º 033/24.1BEFUN ). Acresce que não existe na lei nacional nenhuma derrogação da aplicação das normas nacionais, nomeadamente no que concerne à prestação ou dispensa de garantia, ou pagamento em prestações, no contexto de procedimentos de recuperação de auxílios de Estado. Neste sentido, deverá a sentença recorrida ser revista no sentido da jurisprudência acima citada, nos termos do disposto o artigo 8.º , n.º 3 do Código Civil , por forma a alcançar-se uma interpretação e aplicação uniformes do direito. Em face de tudo quanto se vem expondo, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e a decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que determine a procedência da reclamação. Nestes termos e nos mais de Direito requer-se a V. Exa. se digne admitir o presente recurso e julgá-lo procedente, por provado, revogar a Sentença recorrida e substituí-la por outra que determine a procedência da reclamação .” A Recorrida Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira (...) apresentou contra-alegações, onde, apesar de não formular conclusões, defende a manutenção da sentença recorrida, a recusa da aplicação das normas previstas nos n.ºs 6, 8 e 9 do art.º 278.º do CPPT , por serem contrárias ao Direito da União Europeia e caso subsistam dúvidas sobre a interpretação do Direito da União Europeia, formular um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, nos termos do artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), e terceiro parágrafo, do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, para esclarecer as questões acima referidas, com a consequente suspensão da presente instância de recurso. O Ministério Público emitiu parecer no sentido da procedência do presente recurso. Por despacho de 23-10-2024, ao abrigo dos artigos 269.º , n.º 1, alínea c), e 272.º , n.º 1, do Código de Processo Civil ex vi art. 2º al. e) do CPPT , foi determinada a suspensão da instância nestes autos até que esteja decidido pelo TJUE a admissibilidade do reenvio ou decidido o reenvio prejudicial que lhe foi enviado no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN. Em 21-05-2026, o TJUE veio, efetivamente, proferir Acórdão (no âmbito do Processo C-545/24 ) onde se pode ler: « Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Segunda Secção) declara: O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º [TFUE] , deve ser interpretado no sentido de que: impõe às autoridades nacionais competentes jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio .» Notificadas as partes da decisão do TJUE, nada disseram. Nesta sequência, o Ministério Público emitiu agora parecer no sentido da improcedência do presente recurso. Sem vistos por se tratar de processo urgente, vem o processo submetido à Conferência para julgamento. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em indagar da legalidade da decisão do órgão da execução fiscal que indeferiu o pedido de que fosse declarada a nulidade da citação por nesta não se ter indicado à Executada, ora Recorrente, como o impunha o nº 2 do art. 190º do CPPT , a possibilidade da suspensão do processo de execução fiscal, nos casos referidos no art. 169.º do CPPT e no art. 52.º da Lei Geral Tributária (LGT), mediante a prestação de garantia, ou mediante a dispensa da prestação dessa garantia, se estiverem verificados os respectivos requisitos legais. FUNDAMENTOS DE FACTO Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte: “… Pelo Serviço de Finanças do Funchal - 1 foi instaurado contra A... LDA ZONA FRANCA DA MADEIRA, o processo de execução fiscal n.º ...01, por dívidas de IRC do exercício de 2016 - recuperação de auxílios, no valor global de € 51 002,85 (cfr. processo de execução fiscal em suporte virtual e citação junta à p.i.) ; Citada, a aqui Reclamante apresentou junto do Serviço de Finanças do Funchal - 1 requerimento a arguir a nulidade da citação, uma vez que a citação emitida lhe vedava, no seu entender, a possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal através da prestação de garantia, de um pedido de dispensa de prestação de garantia ou efetuar o pagamento da dívida em prestações (cfr. processo de execução fiscal em suporte virtual) ; Por despacho de 29/04/2024 foi proferida decisão de indeferimento do pedido de reconhecimento de nulidade da citação apresentado pela Reclamante (cfr. processo de execução fiscal em suporte virtual e despacho e informação de suporte juntos à p.i.) ; Tal despacho tem o seguinte teor: [ IMAGEM] Notificada do despacho de indeferimento, veio a Reclamante apresentar a presente ação (cfr. processo de execução fiscal em suporte virtual e despacho de indeferimento junto à p.i.) . Factos não provados: Inexistem factos não provados com relevo para a decisão da causa. Motivação: A convicção do Tribunal assentou na apreciação crítica dos documentos autênticos e particulares juntos, os quais não foram impugnados, conforme referenciado em cada alínea do probatório, tudo fundamentado no n.º 2 do art.º 34.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e no n.º 1 dos art.ºs 369.º, 370.º e 371.º, todos do Código Civil (documentos produzidos pela Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira) e no n.º 1 dos art.ºs 373.º, 374.º e 376.º, todos também do Código Civil (documentos particulares).” «» DE DIREITO Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da legalidade da decisão do órgão da execução fiscal que indeferiu o pedido de que fosse declarada a nulidade da citação por nesta não se ter indicado à Executada, ora Recorrente, como o impunha o nº 2 do art. 190º do CPPT , a possibilidade da suspensão do processo de execução fiscal, nos casos referidos no art. 169.º do CPPT e no art. 52.º da Lei Geral Tributária (LGT), mediante a prestação de garantia, ou mediante a dispensa da prestação dessa garantia, se estiverem verificados os respectivos requisitos legais. Nas suas alegações, a Recorrente refere que a Sentença recorrida padece de erro de julgamento na interpretação das normas nacionais previstas no regime de execução fiscal no CPPT e LGT, relacionadas com os direitos e garantias dos executados, nomeadamente nos artigos 163.º , 169.º , 189.º , 190.º , 196.º , 200.º do CPPT e artigo 52.º e 53.º da LGT , na medida em que considera que o ato de indeferimento do requerimento a arguir a nulidade de citação não é ilegal quando entende que a citação em causa não é nula, mesmo negando ao executado os direitos e garantias previstos no CPPT e LGT, nomeadamente nas normas acima referidas, fazendo assim uma seleção ad hoc e sem base na lei das normas nacionais aplicáveis no âmbito do procedimento de recuperação de auxílios de Estado. Mais refere que a AT, que não tem poder legislativo, não pode derrogar a aplicação das normas nacionais - como são as que estão ínsitas nos artigos 163.º , 169.º , 189.º , 190.º , 196.º , 200.º do CPPT e artigo 52.º da LGT - em face do Princípio do Estado de Direito e da legalidade tributária consagrados nos artigos 2.º e 103.º n.º 3 da CRP, além de que não existe na lei nacional nenhuma derrogação da aplicação das normas nacionais, nomeadamente no que concerne à prestação ou dispensa de garantia, ou pagamento em prestações, no contexto de procedimentos de recuperação de auxílios de Estado. Que dizer? Pois bem, num primeiro momento, este Supremo Tribunal tomou posição sobre a matéria, nos termos do Ac. de 11-07-2024, Proc. nº 092/24.7BEFUN , onde se ponderou, por referência ao Ac. deste Supremo Tribunal de 03-07-2024, Proc. nº 33/24.1BEFUN que: “… «Este pedido [leia-se, no caso sub judice, referido ao requerimento de declaração de nulidade da citação] foi indeferido com fundamento no pressuposto de que decorreria do Direito da União Europeia, designadamente (i) da Decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex - 2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III); da Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) e (iii) do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho (também denominado «Regulamento Processual»): ser inadmissível qualquer medida que visasse o retardamento da restituição do auxílio declarado ilegal, de que constituiria exemplo a pretendida dispensa de prestação de garantia para suspensão do processo de execução fiscal. Até porque isso faria com que a decisão de recuperação não fosse imediata e efectiva, como se imporia nos termos da referida Decisão da Comissão. A recorrente, por sua vez, sustenta que, tendo em conta que a recuperação de auxílios deve ser feita de acordo com as regras jurídicas nacionais, e que a AT na sequência de uma liquidação adicional de IRC iniciou um processo de execução fiscal, teria de assegurar o cumprimento das garantias ínsitas a esse processo, não as podendo afastar. De forma sintética, dir-se-ia que a questão fundamental a que temos de responder é a de saber se decorre dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados a inadmissibilidade da dispensa de garantia para a suspensão do processo de execução fiscal. A resposta à questão colocada pressupõe que sejam feitas algumas precisões e delimitações no plano jurídico. É certo que o controlo dos auxílios faz parte do Direito da União Europeia e que tem como principal suporte o artigo 107.º do TFUE. Importa lembrar também a este respeito que, regra geral, os auxílios são proibidos, havendo um procedimento específico para os controlar que decorre do artigo 108.º do TFUE e do referido Regulamento (EU) 2015/1589. Relativamente ao TFUE, ao Regulamento (UE) 2015/1589 e às decisões do TJUE, não há dúvidas que prevalecem sobre o direito nacional, em harmonia, aliás, com o prescrito pelo artigo 8.º, n.º 4, da CRP. No que respeita à articulação das decisões da Comissão e meras Comunicações com o Direito Nacional a situação é, todavia, distinta. No que concerne à Decisão (UE) 2022/1414 impõe-se que se refira que, não obstante as relevantes consequências que dela decorrem, não tem a mesma natureza do TFUE e do Regulamento (UE) 2015/1589, até porque poderia ceder perante uma decisão do TJUE. Já no que se refere à Comunicação 2019/C 247/01 e sem prejuízo da sua valia em termos de orientação da actuação dos Estados-Membros, é meramente soft law, não se podendo sobrepor, sem mais, ao direito nacional, sobretudo se estiverem em causa disposições que consagram matérias essenciais dos impostos, como são as garantias dos sujeitos passivos. Infere-se, portanto, do que acabámos de referir que só tem carácter vinculativo o que decorre do TFUE, do Regulamento e, em menor medida, da Decisão. Ora, como o TFUE não se refere especificamente ao modo de recuperação dos auxílios, releva essencialmente a esse respeito o que decorre do Regulamento (UE) 2015/1589 no seu artigo 16.º, n.º 3, que prescreve: «Sem prejuízo de uma decisão do Tribunal de Justiça da União Europeia nos termos do artigo 278.º do TFUE, a recuperação será efectuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efectiva da decisão da Comissão. Para o efeito e na eventualidade de um processo nos tribunais nacionais, os Estados-Membros interessados tomarão as medidas necessárias previstas no seu sistema jurídico, incluindo medidas provisórias, sem prejuízo da legislação da União.» Na mesma linha, sem acrescentar muito mais, o artigo 5.º da Decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, determina que: A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efectiva. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respectiva notificação». Surge como claro que a recuperação deve ser feita de acordo com as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam a execução imediata da decisão da Comissão. A remissão é, portanto, feita de forma inequívoca para o direito interno, exigindo-se apenas que as suas regras sejam aptas para o propósito de recuperar os auxílios, ou, eventualmente, que o legislador crie mecanismos para o efeito, incluindo eventuais medidas provisórias (como refere o Regulamento). Não havendo um mecanismo específico para recuperar auxílios e tendo o Estado Português, no âmbito das competências que lhe são reconhecidas, adoptado a liquidação adicional e, na sequência disso, o processo de execução, será unicamente no domínio desse enquadramento que deverão, portanto, ser recuperados os auxílios. A exigência de que a recuperação dos auxílios seja imediata e efectiva, tem de ser devidamente entendida. Isto é, o seu carácter imediato e efectivo não pode, sob pena de se desafiar a realidade dos factos, ser confundido com uma recuperação instantânea e 100% eficaz. Pois, a aplicação de um qualquer mecanismo de recuperação de auxílios tem de obedecer sempre a uma tramitação própria, devidamente harmonizada com a legalidade, e por isso pouco consentânea com uma recuperação instantânea. Isto é, a tramitação tem de ter necessariamente uma duração mínima, até para permitir a realização dos vários actos que a compõem, só assim se podendo acomodar as exigências de legalidade e afastar a arbitrariedade. Consequentemente, num quadro de legalidade só poderia ser este o entendimento expresso quer no regulamento quer na Decisão, sob pena de serem postos em causa os princípios gerais de direito partilhados pela União, como são aqueles a que alude o artigo 16.º, n.º 1, in fine, do Regulamento. O razoável é inferir da fórmula execução imediata e efectiva o imperativo de que sejam iniciadas imediatamente, sem demoras, as diligências para a recuperação do auxílio, sendo, na verdade esse impulso o que verdadeiramente depende do Estado-membro. Isto porque haverá seguramente situações, inelutáveis, em que a efectiva recuperação do auxílio, poderá nunca ocorrer, por exemplo, devido a uma insuficiência patrimonial ou outras vicissitudes que afectem o processo de execução (o que aliás é típico e pode ocorrer com qualquer dívida tributária, em geral). A Autoridade Tributária não pode, no plano ad hoc, adaptar o regime legal da execução fiscal, especialmente no que respeita às garantias dos contribuintes, de modo a assegurar o que depreende serem os imperativos do Direito da União Europeia. Sobretudo se o fizer com base numa comunicação da Comissão que reveste a natureza de uma recomendação, sem carácter vinculativo, que, curiosamente, até reconhece no ponto 2.4.1.4, apesar de tudo, situações de impossibilidade absoluta de recuperação do crédito, como as que referimos. Reforçando, assim, a ideia de que a recuperação nem sempre é imediata e efectiva, tendo apenas de ser empreendida com prontidão. Não cabe, portanto, à Autoridade Tributária modelar o que é ou não possível no âmbito da execução tributária, truncando garantias e subtraindo expedientes, substituindo-se, assim, ao legislador na criação de um regime de execução específico para dívidas decorrentes da recuperação de benefícios fiscais. A este propósito é interessante recordar que, no âmbito do artigo 169.º do CPPT , no que era o seu n.º 11, já existiu um preceito (revogado pela Lei n.º 7/2021 , de 26 de Fevereiro, com efeitos a partir de 1 de Julho de 2021) que afastava expressamente (por via legal, naturalmente, e não por via de uma actuação administrativa) a possibilidade de suspender a execução quando estivessem em causa as dívidas de recursos próprios comunitários. Não havendo, nesse contexto, uma referência a auxílios de Estado, ou seja, a recursos estaduais; o que permite inferir que não estariam incluídos. Com o desaparecimento da única excepção que existia, se já não estavam incluídos os auxílios de Estado e não tendo havido a substituição daquela excepção por uma mais abrangente, sai ainda mais reforçada a ideia de que não há qualquer base legal interna para o regime interno que a AT pretendeu criar. Moldar de forma livre o processo de execução implicaria ainda uma discriminação intolerável dos sujeitos passivos que se vissem envolvidos numa execução por uma dívida fiscal que tivesse origem na recuperação de um auxílio de Estado; face a outros sujeitos passivos que devessem uma quantia exactamente igual ou superior, por razões até de maior censura, designadamente por sonegação de rendimentos, erros grosseiros ou deliberados em termos da contabilidade, só para dar alguns exemplos. Não podemos esquecer que a dívida fiscal só surgiu porque o Estado Português viu, no âmbito de uma decisão da Comissão, a vantagem fiscal que criou e que foi legitimamente aproveitada pelos sujeitos passivos, subitamente retirada. Com efeito, o próprio Estado Português a tentou manter de forma veemente como demonstram os parágrafos que se transcrevem da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão: «… Portugal alega que uma decisão negativa sobre o regime da ZFM teria efeitos dramáticos e irreparáveis sobre a sustentabilidade económica da Madeira Por conseguinte, a Comissão deve ter em conta o estatuto de região ultraperiférica da Madeira, reconhecido no artigo 349.º do TFUE. (220) Portugal considera que as empresas que receberam um auxílio ao abrigo do regime da ZFM adquiriram o direito à segurança jurídica e à confiança legítima de não serem objecto de qualquer decisão de recuperação (207)». Não significa o que expomos, independentemente das consequências económicas, e sensibilidade da situação, que os sujeitos passivos não tenham de devolver o que resultou da atribuição de um auxílio ilegal, não sendo contestável, no quadro actual do Direito a União Europeia, a necessidade de devolução. Isto, porém, jamais pode implicar que, no âmbito de um processo de execução que em termos de garantias deveria ser igual a qualquer outro, se viole o princípio da igualdade, ao subtrair garantias que normalmente assistem a todos os executados. A dispensa ou não de garantia pode ser feita com uma margem muito diminuta, permitindo-se a ponderação apenas dos elementos que decorrem do artigo 52.º , n.º 4, da LGT , designadamente a susceptibilidade de surgir um prejuízo irreparável ou verificação manifesta da falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda, no pressuposto de que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado. Pelo que as limitações decorrentes da letra do preceito citado, não admitem espaço para considerar os imperativos que decorrem da Decisão da Comissão. Assim, por maioria de razão, se afastará que, logo à partida, seja recusada a suspensão do processo de execução fiscal com dispensa de prestação de garantia, só porque, supostamente, seria isso que resultaria dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados, tal como o fez a AT. Sendo essa actuação ainda mais censurável por se apoiar, sobretudo, numa comunicação da Comissão - 2019/C 247/01 - (de onde são citadas várias partes), centrada unicamente na recuperação dos auxílios (sem considerar as especificidades do caso concreto no confronto com leis nacionais e respectivo enquadramento constitucional particular). Mesmo no plano dos princípios gerais da União dificilmente se conceberia uma discriminação dos executados em função da situação que esteve na origem do crédito fiscal a recuperar. Em resposta à questão fundamental, entendemos, por tudo o que referimos, que a possibilidade de dispensa de garantia no quadro da suspensão da execução não poderia ter sido negada e subsequentemente confirmada pela sentença recorrida, nos termos em que foi”. Neste domínio, foi entretanto realizado o reenvio prejudicial no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN que, nos termos do despacho de 2310-2024, ao abrigo dos artigos 269.º , n.º 1, alínea c), e 272.º , n.º 1, do Código de Processo Civil ex vi art. 2º al. e) do CPPT , determinou a suspensão da instância nestes autos até que esteja decidido pelo TJUE a admissibilidade do reenvio ou decidido o reenvio prejudicial que lhe foi enviado no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN. Ora, em 21-05-2026, o TJUE veio, efetivamente, proferir Acórdão (no âmbito do Processo C-545/24 ) onde se pode ler: « Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Segunda Secção) declara: O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º [TFUE] , deve ser interpretado no sentido de que: impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio .» Nesta sequência, cabe indagar se a decisão do TJUE implica a alteração do que acima ficou exposto em relação à posição assumida por este Supremo Tribunal? O TJUE começou por recortar a matéria em equação, referindo que “… o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 16. o , n. o 3, do Regulamento 2015/1589 deve ser interpretado no sentido de que impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia.” (Considerando 18). Na sua demanda, nos considerandos 19 a 21, estabelece como que os dados que vão orientar a sua análise, a saber: A este respeito, há que recordar que, ao abrigo do artigo 16. o , n. o 3, do Regulamento 2015/1589, sem prejuízo de uma decisão do Tribunal de Justiça nos termos do artigo 278. o TFUE, a recuperação de um auxílio será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão de recuperação da Comissão. Para o efeito, na eventualidade de um processo nos órgãos jurisdicionais nacionais, os Estados-Membros interessados tomarão as medidas necessárias previstas no seu sistema jurídico, incluindo medidas provisórias, sem prejuízo da legislação da União. O considerando 25 deste regulamento esclarece que, nos casos de auxílios ilegais incompatíveis com o mercado interno, deve ser restabelecida uma concorrência efetiva e que, para este efeito, é necessário que o auxílio em causa seja recuperado o mais rapidamente possível. Por conseguinte, a aplicação das formalidades nacionais não deve, ao impedir uma execução imediata e efetiva da decisão de recuperação da Comissão, obstar ao restabelecimento de uma concorrência efetiva. Para obter esse resultado, os Estados-Membros devem tomar todas as medidas necessárias para garantir a eficácia dessa decisão. Assim, embora a redação do artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589 reflita as exigências do princípio da efetividade, dele também decorre que, para a recuperação de um auxílio ilegal, a aplicação do direito do Estado-Membro em causa é feita em conformidade com o princípio da autonomia processual deste último, na falta de disposições do direito da União na matéria, e no respeito dos direitos fundamentais, em especial do direito a um processo equitativo, incluindo os direitos de defesa (Acórdão de 11 de setembro de 2014, Comissão/Alemanha, C-527/12, EU:C:2014:2193, n.º 39). A partir daqui, no Considerando 26 balizou que “a autonomia processual reconhecida aos Estados-Membros em matéria de recuperação de auxílios de Estado ilegais é enquadrada pela exigência de garantir a efetividade da ação das autoridades administrativas encarregadas de proceder à mesma. Por conseguinte, incumbe tanto aos órgãos jurisdicionais nacionais como, sob o controlo destes últimos, a essas autoridades, garantir uma execução conforme com a finalidade prosseguida pela decisão da Comissão de recuperação desses auxílios, que consiste em prevenir qualquer distorção do funcionamento do mercado decorrente da concessão de auxílios de Estado que prejudiquem a concorrência. A este respeito, há que recordar que é jurisprudência constante que um Estado-Membro não pode invocar disposições da sua ordem jurídica interna, mesmo constitucional, para justificar a inobservância das obrigações resultantes do direito da União (v., neste sentido, Acórdão de 6 de maio de 2015, Comissão/Alemanha, C674/13, EU:C:2015:302, n.º 59 e jurisprudência aí referida). E. voltando ao caso em análise, avançou que “os instrumentos como uma garantia bancária, uma caução, um seguro-caução, um penhor ou uma hipoteca voluntária não têm, a priori, como resultado retirar o auxílio do património do beneficiário, privando-o da respetiva vantagem. Nem as consequências em termos contabilísticos, nem as despesas decorrentes da prestação de uma garantia podem ser, no que se refere aos efeitos sobre a situação económica do beneficiário, equiparáveis a uma restituição do auxílio recebido. O objetivo expresso destes instrumentos é o de garantir o crédito do exequente durante o período em que o processo de execução está suspenso, o que difere do objetivo prosseguido pela recuperação dos auxílios ilegais. Só assim não seria se a distorção da concorrência fosse totalmente eliminada, por exemplo, através do penhor ou do depósito numa conta bloqueada, do montante do auxílio ilegal e dos respetivos juros, o que caberá ao órgão jurisdicional de reenvio verificar. Com efeito, nessas hipóteses, o objetivo prosseguido pela decisão da Comissão para a recuperação desse auxílio ilegal, a saber, o restabelecimento das condições normais de concorrência distorcidas devido à concessão desse auxílio, seria alcançado.” (Considerandos 32 e 33). Nos Considerandos 34 e 35 é feita a leitura da situação em relação à possibilidade de isentar o executado da prestação de uma garantia e à hipótese de um pagamento em prestações das quantias devidas nos seguintes termos: Em segundo lugar, no que respeita à possibilidade de isentar o executado da prestação de uma garantia, há que esclarecer que considerações relativas ao prejuízo económico resultante da restituição do auxílio em causa não podem justificar um atraso no processo de recuperação. Mesmo quando o auxílio ilegalmente pago deva ser recuperado junto de empresas beneficiárias que se encontram em dificuldade ou em estado de insolvência, tais dificuldades não afetam a obrigação de recuperação do auxílio (v., neste sentido, Acórdãos de 11 de dezembro de 2012, Comissão/Espanha, C610/10, EU:C:2012:781, n. o Comissão/Grécia, C-363/16, EU:C:2018:12, n. o 71, e de 17 de janeiro de 2018, 36). Daqui resulta que o Estado-Membro é, o 28). consoante os casos, obrigado a promover a liquidação da sociedade, a inscrever o seu crédito no passivo daquela ou a adotar todas as medidas que permitam o reembolso do referido auxílio (v., neste sentido, Acórdão de 6 de dezembro de 2007, Comissão/Itália, C-280/05, EU:C:2007:753, n.º 28). Em terceiro lugar, quanto à possibilidade de um pagamento em prestações das quantias devidas, há que sublinhar que essa modalidade de pagamento, quando é autorizada após o prazo de recuperação fixado pela Comissão, é inconciliável com a obrigação de a execução da recuperação ser imediata, que visa, nomeadamente, garantir a plena eficácia da decisão de recuperação da Comissão, no caso vertente, a Decisão da Comissão de 4 de dezembro de 2020, e permitir chegar a uma solução conforme com a finalidade prosseguida por esta decisão, a saber, garantir que o beneficiário do auxílio não disponha, nem sequer provisoriamente, dos fundos correspondentes ao auxílio já restituído (v., neste sentido, Acórdão de 20 de maio de 2010, Scott SA e Kimberly Clark, C-210/09, ECLl:EU:C:2010:294, n.º 29). Naturalmente, a consideração dos elementos apontados, determinou a conclusão de que O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º [TFUE] , deve ser interpretado no sentido de que: impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio .» Com este pano de fundo, se é certo que a via mais larga traçada nos termos da jurisprudência anterior acima enunciada sofre claramente uma situação de estreitamento de direcção, ainda assim, não habilita o procedimento da AT, na medida em que, claramente, o TJUE admite a prestação de garantia num determinado contexto. Na verdade, desde que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio , o TJUE admite o funcionamento deste instituto no domínio em análise, aludindo mesmo a situações concretas como o penhor ou o depósito numa conta bloqueada, do montante do auxílio ilegal e dos respetivos juros. Pois bem, tendo presente que é possível a prestação de garantia, ainda que com os contornos limitados referidos, tem de entender-se que a citação omitiu a possibilidade de prestação de garantia nesses termos, omissão que entendemos constituir nulidade desse acto, na medida em que prejudica a defesa da Executada [cf. art. 191.º , n.ºs 1 e 4, do CPC , aplicável subsidiariamente, ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT ]. No entanto, nesta altura, sendo a citação nula por a Executada não ter sido citada para, querendo suspender o processo de execução fiscal, prestar garantia, qual a consequência da omissão dessa formalidade? A nulidade total da citação realizada, como pretende a Recorrente, com repetição integral do acto? Ou limitada à preterição da formalidade omitida com correcção da informação transmitida quanto à inexistência de efeito suspensivo associado à prestação de garantia? Pois bem, sem prejuízo do que ficou dito no sentido de que deve ser admitida a prestação de garantia (nos termos indicados), que a comunicação dessa possibilidade e, por via dela, da suspensão do processo de execução fiscal, foi omitida no acto de citação e que tal omissão é susceptível de prejudicar os direitos de defesa da Executada, devendo, com esse fundamento, ser anulada, nos termos do artigo 191.º , n.º 1 e 4 do CPC , nada obsta, antes se mostra imposto legalmente, que subsistam na ordem jurídica os actos que por essa nulidade não sejam afectados. Como ensina a doutrina, a nulidade da citação, contrariamente ao que ocorre com a falta da citação tem, em princípio, como consequência, a anulação dos termos do processo que dela dependam absolutamente, aproveitando-se as peças úteis ao apuramento dos factos ( artigo 165.º , n.º 2 do CPPT ). Por isso, a sanação da nulidade (no caso através da notificação da executada com as formalidades omitidas), apenas implicará a anulação dos actos que dela dependam, designadamente o decurso dos prazos para o exercício das faculdades omitidas. De harmonia com o preceituado no artigo 192.º do CPC ( adaptado ao processo de execução fiscal), quando a nulidade da citação tenha sido arguida pelo citando, a notificação do despacho que a atenda dispensa a renovação da citação desde que seja acompanhada de todos os elementos que a devam acompanhar, contando-se os prazos para o exercício dos direitos processuais pelo destinatário da citação irregular desta notificação, pois a citação não deixa de ser nula, sendo esta notificação, nesta parte, um meio de sanar a nulidade. Em conclusão: a) nos processos de execução fiscal que tenham por objecto a recuperação de auxílios declarados ilegais pela Comissão Europeia a suspensão dessa execução fiscal está absolutamente dependente da prestação de uma garantia que prive efectivamente a Executada beneficiária do valor corresponde ao auxílio declarado ilegal (incluindo juros), o que significa que o meio de a prestar tem que se traduzir num desapossamento desse valor; b) a citação da Executada nos processos de execução fiscal que tenham por objecto a recuperação de auxílios declarados ilegais pela Comissão Europeia tem que conter a possibilidade de ser prestada garantia nos ternos referidos em a) e ser indicado o correspondente valor ; c) é nula a citação que não contém a faculdade referida em b), e são nulos os actos, e só estes, praticados no processo de execução que tenham afectado o património da Executada em consequência da omissão de concessão da possibilidade de prestação da garantia, nos termos referidos em a) e b). d) a citação referida em c) deve ser realizada por meio de notificação à Exequente da formalidade omitida (possibilidade de suspender a execução com a prestação de garantia e indicação do valor devido para esse efeito) e, bem assim, com a menção expressa ao prazo de que para tanto legalmente dispõe. Tal viabiliza o presente recurso e implica a revogação da sentença recorrida, com a consequente procedência da Reclamação e natural anulação do acto reclamado com os efeitos acima apontados. DECISÃO Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, revogar a sentença recorrida, com a consequente procedência da presente Reclamação determinando-se a anulação do acto reclamado com os efeitos acima apontados. Custas pela Recorrida. Notifique-se. D.N.. Lisboa, 09 de Setembro de 2026. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Catarina Almeida e Sousa - Joaquim Manuel Charneca Condesso.