59/10.2BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

I. Quando a liquidação adicional de IVA tenha por fundamento o não reconhecimento do direito às deduções declaradas pelo contribuinte, compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, constantes do artigo 82º, nº 1 do CIVA.

II. Feita essa prova, cabia então ao contribuinte o ónus da prova de que as facturas em causa correspondem a operações realmente efectuadas pela empresa que as emitiu e, assim, comprovar o direito às deduções que efectuou do IVA nelas mencionado.

III. Nos termos do artigo 71.º, nº5 do CIVA quando o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só poderá ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considerará indevida a respectiva dedução.

IV. No caso, a regularização do imposto a favor do sujeito passivo só pode ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto. Sem esta prova, na posse do sujeito passivo, a regularização é indevida.

Acordam, em conferência, os Juízes que compõem a 1.ª Subsecção (Contencioso Tributário) do Tribunal Central Administrativo Sul:

I. RELATÓRIO

V. ............, S.A. deduziu junto Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra impugnação judicial na sequência da decisão de indeferimento expresso da reclamação da liquidação adicional de IVA nº ............., respeitante ao período 012/04, no montante de 86.398,75€, e liquidação de juros compensatórios n.º ............., no montante de 13.558,69€.

Foi proferida sentença, em 31 de Janeiro de 2018, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial.

Inconformados, a FAZENDA PÚBLICA e V............., S.A., interpuseram recurso jurisdicional para este Tribunal Central Administrativo dessa sentença na parte em que cada uma delas decaiu.

Nas alegações que apresentou, a recorrente V............., S.A., formou as seguintes conclusões:

«i) Vem o presente recurso interposto contra a Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, no âmbito do processo n.º 59/10.2BESNT.

ii) Nos autos ora recorridos discutia-se a legalidade de dois grupos de correções, a saber, (i) correções efetuadas às regularizações de IVA e (ii) correções efetuadas em face da qualificação como falsas das faturas dos fornecedores C............. Lda e Jorge

iii) Quanto às correções referentes às regularizações de IVA:

iv) Entende a Recorrente que considerando os documentos juntos aos autos, deverá, nos termos do artigo 662.º, n.º 1, al. a) e b) do CPC aplicável ex vi artigo 2.º, al. e), do CPPT, ser aditada a matéria de facto dada como provada por evidente erro de julgamento:

v) Quanto às faturas 556, 557 e 558: da análise da conta corrente do C............. Lda. resulta que nem as referidas faturas, nem as notas de crédito relativamente àquelas faturas foram contabilizadas.

vi) Quanto à fatura 594, a A P.............., Lda. emitiu declaração da qual consta que não contabilizou a fatura n.º 594 da aqui Impugnante/Recorrente, nem qualquer nota de crédito relativamente àquela fatura.

vii) Quanto à fatura 543, o Representante dos Administradores de Insolvência da sociedade M.............., Lda. emitiu declaração da qual consta que não foi contabilizada a fatura n.º 543 da aqui Impugnante/Recorrente.

viii) Quanto à fatura 497 (L.............., Lda.), a mesma foi contabilizada pelo Cliente e, bem assim, a nota de crédito n.º 65 que anula a referida fatura parcialmente.

ix) Assim, a contabilização da nota crédito pelo Cliente da aqui recorrente demonstra que este teve conhecimento da anulação parcial da fatura e, consequentemente, regularizou o correspondente IVA.

x) Ocorrendo uma retificação para menos do valor de uma determinada fatura para o prestador poder recuperar o IVA correspondente a essa retificação, o adquirente terá de devolver o IVA que deduziu em excesso (face ao valor retificado para menos).

xi) Pelo que se justifica que, nesses casos, só seja possível o sujeito passivo prestador (que liquidou o IVA) recuperar o IVA correspondente à retificação, caso disponha de prova de que o adquirente do serviço tomou conhecimento da retificação e que irá também efetuar a devida correção ao nível da dedução.

xii) Assim, deve a conclusão a que o Tribunal a quo ser revista em conformidade com o alegado supra.

xiii) Quanto às correções efetuadas em face da qualificação como falsas das faturas dos fornecedores C............. Lda. e Jorge ............. entende a Recorrente que na sentença recorrida, o elenco dos factos relevantes provados não resultou da análise circunstanciada da alegação factual contida em cada um dos articulados apresentados pelas diferentes partes, confrontada com os meios de prova, designadamente documental e testemunhal, carreados para os autos. Pelo contrário, constatamos que houve apenas uma adesão acrítica e infundamentada aos factos indicados no Relatório de Inspeção Tributária.

xiv) Ademais, a prova documental carreada aos presentes autos através de Requerimento apresentado em 17/10/2012, põe em crise a matéria assente, sendo que o Tribunal a quo não justificou os fundamentos que o levaram a desconsiderar tais factos e tais provas, nem tão pouco os fundamentos que o levaram a valorar os factos e provas trazidas pela RFP em detrimentos daqueles trazidos pelo Recorrente.

xv) De modo que é inequívoco que a sentença recorrida padece de nulidade, nos termos conjugados dos artigos 653.º, n.º 2 e 615.º, n.º 1, al. b), do CPC ex vi artigo 2.º do CPPT.

xvi) O que se referiu supra revela, desde logo, que sentença recorrida, ao limitar-se a copiar o Relatório de Inspeção Tributária, ao invés de decidir a causa através do seu próprio raciocínio e argumentário, viola o princípio da igualdade das partes consagrado expressamente no artigo 6.º do CPTA ex vi al. a), do artigo 2.º do CPPT.

xvii) A sentença recorrida incorreu em erro de julgamento da matéria de facto ao desconsiderar factos e provas carreados pelo Recorrente para o processo. Atenta a prova, testemunhal e documental, carreada, deverão, nos termos do artigo 662.º, n.º 1, al. a) e b) do CPC aplicável ex vi artigo 2.º, al. e), do CPPT, ser aditados à matéria de facto os factos descritos no ponto 56 supra e que aqui se dão por integralmente reproduzidos.

xviii) A sentença recorrida incorreu também em erro de julgamento ao ter concluído que a AT conseguiu demonstrar os pressupostos de facto que a legitimaram a corrigir as liquidações de IVA com fundamento em simulação das operações tituladas pelas faturas em causa nos autos, que com isso conseguiu inverter o ónus de prova da veracidade dessas operações para o Impugnante, ora Recorrente, e que este não logrou fazer essa prova nos presentes autos.

xix) A nossa jurisprudência tem entendido que o tipo de indícios recolhidos pela AT nos presentes autos, relacionados essencialmente com a falta de estrutura humana e física dos subcontratados para a prestação de serviços de construção civil e com o incumprimento pelos fornecedores, de deveres de colaboração para com a AT, declarativos, fiscais e contabilísticos, não são suficientes para sustentar que os serviços titulados por faturas emitidas não foram efetivamente prestados.

xx) Acresce que as declarações prestadas pelo pretenso TOC da subcontratada L.............. não sofreram qualquer crivo judicial, pelo que não relevam, são manifestamente inócuas e sem qualquer força probatória para os presentes autos. Cabia à RFP, caso entendesse relevante, indicar o alegado administrador como testemunha para que o Tribunal pudesse avaliar a qualidade do seu testemunho, sujeito ao inevitável contraditório, o que não fez.

xxi) A Impugnante cooperou totalmente com a AT, fornecendo todas as informações e documentos por esta solicitados, com exceção de cópias frente e verso dos cheques emitidos aos fornecedores em causa, cuja recusa é, como tem entendido a jurisprudência, legítima, nos termos do n.º 4, do artigo 63.º da LGT (na redação à data) e não pode relevar para efeitos indiciar a falta de veracidade das operações.

xxii) A AT tinha duas alternativas para aceder aos referidos documentos: (i) ou solicitava autorização judicial para aceder aos referidos documentos, nos termos do número 2 do artigo 63.º da LGT, (ii) ou acedia diretamente aos referidos documentos, fundamentando a sua decisão nos termos dos números 3 a 5 do artigo 63º-B da LGT. A AT optou por nada fazer, sendo que essa opção, conforme constitui tem entendido a jurisprudência (como exemplo, indica-se o TAF de Sintra (proc. n.º 275/10.7BESNT), não pode legitimar a sua conclusão de que a recusa de acesso a tais documentos por parte da Impugnante é ilegítima.

xxiii) Do exposto resulta que a AT não fez prova do bem fundado da formação do seu juízo, pelo que a questão relativa à legalidade do seu agir terá de ser resolvida contra ela, sem necessidade de ir analisar se a impugnante, ora Recorrente, logrou ou não provar, em tribunal, a existência dos factos tributários que subjazem à dedução de imposto que efetuou (acórdão do TCAS, de 15-02-2002 (proc. 6455/02).

xxiv) Em todo o caso, embora a isso não estivesse obrigada, porque a AT não conseguiu inverter o ónus de prova, a Impugnante provou nos presentes autos que: (i) No exercício da sua atividade, recorria a subempreiteiros; (ii) No ano de 2004 foi adjudicada pelos clientes J.............. S.A., M.............., S.............., N.............. S.A., A.............., O.............. Lda., A.............. S.A., S.............. e F.............. – R.............. para realizar trabalhos de remodelação de interiores, respetivamente, nas seguintes obras: obra 004022, obra 004045, obra 004049, obra 004072, obra 004073, obra 004087, obra 004144, obra 004051 e obra 4164. (iii) A Impugnante prestou todos os serviços constantes dos orçamentos dessas obras; (iv) Tais serviços foram faturados pelo Impugnante aos clientes e pagos por estes; (v) Parte destes serviços contratados por estas empresas à Impugnante foram por esta subcontratados à L............... (vi) Este subcontratado prestou todos os serviços constantes do orçamento da O.............. Lda. melhor discriminados na PI; (vii) Tais serviços foram faturados por este subcontratado à Impugnante e pagos por este.

xxv) Todos estes factos e provas foram ignorados pelo Tribunal a quo, sem que este tivesse justificado os fundamentos para tal, bem como para ter considerado apenas os factos e prova trazidos ao processo pelo RFP.

20- Por tudo o acima exposto, fica demonstrado que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento da matéria de facto e o da decisão de mérito.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente e, em consequência ser revogada a sentença recorrida, assim se fazendo o que é de Lei e de Justiça!»

A recorrente, FAZENDA PÚBLICA terminou as suas alegações com o seguinte quadro conclusivo:

«1º Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou parcialmente procedente, na parte julgada procedente, a impugnação judicial interposta por V.............. S.A., com o NIF .............., contra o indeferimento da reclamação graciosa deduzida da liquidação de IVA referente ao exercício de 2004, e respectivos juros compensatórios, no valor global de € 99.957,44.

2º O Tribunal a quo determinou a anulação parcial da liquidação impugnada, porquanto julgou procedente a impugnação na parte referente à regularização de IVA, referente à nota de crédito n.º 68, de 2004, emitida pela impugnante no valor de 120,08 e relativa à factura n.º 551, dando como provado o erro de direito consubstanciado na fundamentação da decisão administrativa para a não admissibilidade da dedução do IVA assente no artigo 71.º, n.ºs 4 e 5 do CIVA, e com a douta sentença proferida não se conforma, com o devido respeito, a Fazenda Pública.

3º Entendeu a douta sentença que “apenas quanto à factura n.º 551 emitida à A.............., e quanto à respectiva nota de crédito que a anulou, a NC n.º 68, é aplicável o invocado erro de direito, consubstanciado na fundamentação da decisão administrativa assente no artigo 71.º, n.º 4 e 5 do CIVA. (…), por entender quanto a tal factura que “se provou que o IVA respectivo não chegou a ser registado na contabilidade da impugnante, e por essa razão procede quanto à nota de crédito n.º68 o invocado erro de direito, e por essa razão deve ser anulada, quanto àquela correcção, o acto impugnado”.

4º Contudo, não consta dos factos provados que o IVA referente à factura n.º 551 no valor de € 120,08 não tenha sido registado na contabilidade da impugnante, como indicado na douta sentença, resultando precisamente o contrário do ponto 2) do Relatório da Inspecção Tributária, sob a epígrafe “ANÁLISE EFECTUADA ÀS CONTAS DE IVA DEDUTÍVEL/REGULARIZAÇÕES”, pois, tratando-se de valores inscritos no campo 40 das declarações periódicas de IVA, referimo-nos a valores que foram previamente inscritos na respectiva declaração periódica como IVA liquidado, decorrendo tal declaração de prévio e necessário registo contabilístico.

5º Não resulta também dos autos, e com referência à missiva em que o Tribunal a quo assenta a sua fundamentação, a prova do momento da emissão da referida missiva, a qual declara não ter havido registo pelo destinatário da factura e nota de crédito, sendo que, ademais, se estranha, configurando-se como altamente inverosímil, que a A.............. S.A. não tenha procedido ao registo de uma factura que veio a ser anulada apenas e só parcialmente, e não explica a impugnante, nem da douta sentença resultam factos que suportem o efectivo não registo (antes pelo contrário), e que, em conjugação com a referida missiva, permitam sustentar a conclusão de que o registo contabilístico efectivamente não ocorreu.

6º Mais não resulta da douta sentença, ou dos factos, que seja tal missiva contemporânea da dedução efectuada pela impugnante, como exigido pelo n.º 5 do artigo 71.º do CIVA, como não resulta também que tal documento se encontrasse anexado à nota de crédito, de forma a legitimar a dedução do IVA em sede de regularização e nos termos do artigo 71.º do CIVA, ou que a nota de crédito emitida pela impugnante se encontrasse carimbada ou assinada pela entidade cliente da impugnante, pelo que, dessa forma, se mostra incumprido o requisito de que faz depender a lei a dedução do IVA.

7º Mais não cabendo aos serviços de inspecção, e muito menos à impugnante, o controlo dos registos contabilísticos das entidades clientes da impugnante, com vista a verificar da regularidade da dedução de IVA levada a cabo pela impugnante ao abrigo do disposto no artigo 71.º do CIVA, pois é à impugnante que incumbe fazer a prova de que tinha na sua posse, à data da dedução, a prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação, não cabendo à administração tributária a prova de que a entidade cliente efectuou a regularização do IVA referente a qualquer nota de crédito emitido, e sem essa prova a dedução é indevida.

8º De facto, da norma do n.º 4 do artigo 71.º do CIVA, que se refere ao registo ou não da operação relativa à regularização do IVA pelo adquirente do bem ou destinatário do serviço, decorrem orientações aplicáveis ao destinatário do serviço ou adquirente do bem, sendo que, para efeitos de validar a regularização do IVA levada a cabo pelo emitente da factura e da nota de crédito que se lhe seguiu, se impõe aplicar a norma do n.º 5 do artigo 71.º do CIVA, pelo que o registo ou não na contabilidade da entidade cliente da factura ou da nota de crédito não é condição de que a lei faça depender a regularização de IVA em apreço nos autos.

9º Por outro lado, mais decorre dos factos não provados constantes dos pontos 3 e 4 da douta sentença não estar provado nos autos que a factura n.º 551 não tenha sido registada na contabilidade da entidade cliente, ou tenha sido devolvida à impugnante, sendo que, dessa forma nunca poderia proceder a argumentação, à qual não aderimos, de que o não registo na contabilidade da entidade cliente habilitaria, por si só, a impugnante a proceder à dedução do IVA.

10º E, vejamos, que conclui a douta sentença no seguinte sentido: “E do probatório concluímos que não é possível dar como provado que a totalidade das facturas aqui em causa tenham, de facto, sido devolvidas à impugnante, logo na sequência do seu envio, em termos tais que permitam concluir que o IVA liquidado naquelas, não tenha chegado a ser contabilizado pelo seu destinatário”, aplicando-se tal raciocínio à factura e à nota de crédito em apreço na presente sede, tendo em consideração os factos não provados acima referidos.

11º Assim, cabendo à AT fazer a prova dos factos em que fundamenta as correcções, ónus que a mesma cumpriu, enquanto à impugnante, como sujeito passivo que se arroga o direito de proceder a regularizações de IVA, cabe fazer a prova dos factos constitutivos em que assenta tal direito à dedução, tendo por referência os normativos aplicáveis, concluímos que não cumpriu a impugnante o ónus que sobre si impendia, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 74.º da LGT.

12º Pelo que, não vislumbramos, em perspectiva diversa da propugnada na douta sentença recorrida, qualquer ilegalidade, porquanto aplicável o artigo 71.º CIVA, n.º 5, que obriga a que sujeito passivo tenha na sua posse “prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considera indevida a respectiva dedução.”, o que não aconteceu.

13º Atento o exposto, mostra-se a douta sentença proferida com erro de julgamento de facto, fazendo uma errónea apreciação dos factos trazidos a juízo, e em violação do disposto nos nºs 4 e 5 do artigo 71.º do CIVA e da norma constante do n.º 1 do artigo 74.º da LGT.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação totalmente improcedente.

Sendo que V. Exas., decidindo, farão a Costumada Justiça.»

Não foram apresentadas contra-alegações.

Junto deste Tribunal Central Administrativo, o Ex.mo Procurador-Geral Adjunto, emitiu douto parecer, no sentido de ser concedido provimento ao recurso apresentado pela Fazenda Pública e negado provimento ao recurso apresentado pela Impugnante.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir em conferência.

II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2003, de 26 de Junho), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.

Assim, dentro dos preditos parâmetros, da leitura das conclusões recursórias formuladas pelos Recorrentes as questões a decidir são as seguintes:

Do recurso interposto pela Impugnante

(i) saber se a sentença padece da nulidade prevista na alínea b) do n.º1 do artigo 615.º do CPC;

(ii) saber se a sentença violou o princípio da igualdade das partes consagrado no artigo 6.º do CPTA ex vi al. a), do artigo 2.º do CPPT;

(iii) saber se a matéria de facto fixada pela 1ª Instância deve ser ampliada com os factos indicados pela recorrente, que terão resultado da prova documental e testemunhal produzida;

(iv) saber se a sentença errou ao considerar que a recorrente não observou os requisitos previstos no n.º5 do artigo 71.º do CIVA, no que respeita à regularização do imposto [facturas n.ºs 556, 557 e 558 - «E.............., Lda», 594 - «P.............., Lda»; 543 - «M.............., Lda» e 497 - «L.............., Lda»];

(v) saber se a sentença incorre em erro de julgamento ao considerar que a Administração Tributária recolheu indícios sérios da existência de facturação falsa e, por seu turno, a recorrente não logrou demonstrar, como lhe competia, a materialidade subjacente às facturas emitidas pela «C.............., Lda» e «Jorge .............».

Do recurso interposto pela Fazenda Pública

(i) saber se a sentença incorreu em erro de julgamento da matéria de facto ao considerar que os factos apurados são subsumíveis ao estabelecido no nº 5 do artigo 71º do CIVA [factura n.º 551- A.............., S.A.].

III. FUNDAMENTAÇÃO

A. DOS FACTOS

Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a respectiva fundamentação nos seguintes termos:

«a) A 30/11/2004 foi emitida pela impugnante, a factura n.º551, dirigida à A.............., S.A.(cfr. documento de fls. 370 dos autos);

b) A 30/12/2004 foi emitida pela impugnante, a factura n.º594, dirigida à A.............., S.A.(cfr. documento de fls. 370 dos autos);

c) A 10/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º65, à L.............., Lda., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º497 de 09/11/04 referente ao n/ orçamento n.º4262”, no valor de 428,57euros, e IVA, no valor de 81,43euros (cfr. documento de fls. 21 do PAT – Reclamação Graciosa);

d) A 30/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º68, à A.............., S.A., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º551, de 30/11/2004, referente ao n/ obra n.º4180, no valor de 569,47euros, e IVA no valor de 108,20euros (cfr. documento de fls. 23 do PAT – Reclamação Graciosa);

e) A 30/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º69, à M.............., Lda., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º541 de 30/11/04 referente ao n/ orçamento n.º4121A, no valor de 919,20euros, e IVA no valor de 174,65euros (cfr. documento de fls. 470 dos autos);

f) A 30/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º70, à M.............., Lda., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º543 de 30/11/04, referente ao n/ orçamento n.º4316, no valor de 128,70euros, e IVA no valor de 24,45euros (cfr. documento de fls. 471 dos autos);

g) A 31/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º71, à E.............., Lda., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º556 de 30/11/04 referente ao n/ CO-9030600, no valor de 856,12euros, e IVA no valor de 162,66euros (cfr. documento de fls. 27 do PAT – Reclamação Graciosa);

h) A 31/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º72, à E.............., Lda., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º557 de 30/11/04 referente ao n/ CO-9030601, no valor de 263,16euros, e IVA no valor de 50,00euros (cfr. documento de fls. 30 do PAT – Reclamação Graciosa);

i) A 31/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º73, à E.............., Lda., com a descrição “Anulação parcial da n/ factura n.º558 de 30/11/04 referente ao n/ CO-9030602”, no valor de 293,15euros, e IVA no valor de 55,70euros (cfr. documento de fls. 32 do PAT – Reclamação Graciosa);

j) A 31/12/2004 foi emitida a nota de crédito n.º74, à P.............., Lda., com a descrição “Anulação da n/ fact. n.º594”, no valor de 38.496,90euros, e IVA no valor de 7.314,41euros (cfr. documento de fls. 45 do PAT – Reclamação Graciosa);

k) Relativamente a 2004, a sociedade L.............., Lda. procedeu à contabilização das facturas n.º450 e n.º497 (cfr. declaração de fls. 402 dos autos);

l) A sociedade L.............., Lda. contabilizou, relativamente a 2004, a nota de crédito n.º65 (cfr. declaração de fls. 402 dos autos);

m) A A.............. emitiu missiva dirigida à impugnante, onde declara que não contabilizou a factura n.º551 da aqui impugnante, nem qualquer nota de crédito relativamente àquela factura (cfr. documento de fls. 405 dos autos);

n) A impugnante foi alvo de acção de inspecção, ao exercício de 2004 (cfr. relatório de inspecção, de fls. 336 e ss do PAT);

o) Do relatório de inspecção lê-se, além do mais, o seguinte, dando-se todo o relatório por reproduzido (cfr. relatório de inspecção, de fls. 336 e ss do PAT):

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

(…)

"texto integral no original; imagem"

"texto integral no original; imagem"

(…)

(…)

p) Pela sociedade C.............., Lda., foi emitida a factura n.º7256, de 30/12/2004, à aqui impugnante, no valor de 297.500,00, lendo-se da mesma “IVA incluído à taxa de 19%” (cfr. cópia de factura de fls. 397 do PAT);

q) Lê-se da descrição da factura a que se refere a alínea anterior (cfr. cópia de factura de fls. 397 do PAT): “Trabalhos de Construção Civil Ref. A V. obra n.º4164 – R.............. no Edifício ..............” “Ref. N/ orçamento L0904”;

r) Pela sociedade C.............., Lda., foi emitida a factura n.º7255, de 30/11/2004, à aqui impugnante, no valor de 148.750,00, lendo-se da mesma “IVA incluído à taxa de 19%” (cfr. cópia de factura de fls. 397 do PAT);

s) Lê-se da descrição da factura a que se refere a alínea anterior (cfr. cópia de factura de fls. 397 do PAT): “Trabalhos de Construção Civil Ref. A V. obra n.º4164 – R............. no Edifício ..............” “Ref. N/ orçamento L0904”;

t) Foram remetidos à AT, no âmbito do procedimento de inspecção, cópia de duplicado dos cheques n.º.............., n.º.............., n.º.............., sobre a conta n.º.............., da Caixa .............. – C. ............., O.............. e P.............., nos valores de 100.000,00euros, 97.500,00euros, e, 100.00,00euros, respectivamente (cfr. cópia de duplicados de cheques, de fls. 398 do PAT);

u) Nos duplicados a que se refere a alínea anterior, são ilegíveis quaisquer assinaturas (cfr. cópia de duplicados de cheques, de fls. 398 do PAT);

v) Lê-se da cópia do duplicado dos cheques a que se referem as alíneas anteriores “à ordem de C..............” (cfr. cópia de duplicados de cheques, de fls. 398 do PAT);

w) Na sequência da apresentação do cheque n.º.............., a conta de depósito à ordem n.º.............., sobre a C.............. C. .............., O.............. e P.............., C.R.L., foi debitada, a 08/09, no valor de 97.500,00euros (cfr. cópia de extracto de conta, a fls. 399 do PAT);

x) Na sequência da apresentação do cheque n.º.............., a conta de depósito à ordem n.º.............., sobre a C.............. C. .............., O.............. e P.............., C.R.L., foi debitada, 02/08/2005 no valor de 100.000euros (cfr. cópia de extracto de conta, a fls. 400 do PAT);

y) Na sequência da apresentação do cheque n.º.............., a conta de depósito à ordem n.º.............., sobre a C.............. C. .............., O.............. e P.............., C.R.L., foi debitada, 03/08/2005 no valor de 100.000euros (cfr. cópia de extracto de conta, a fls. 400 do PAT);

z) Foi junto ao PAT, cópia do cheque n.º.............., sobre a conta n.º.............., da Caixa .............. – C. ............., O.............. e P.............., no valor de 148.750,00euros (cfr. documento de fls. 403 do PAT);

aa) Da cópia do cheque lê-se “à ordem de C..............” (cfr. documento de fls. 403 do PAT);

bb) Na cópia do cheque a que se referem a alíneas anteriores, o campo de assinaturas não se encontra preenchido (cfr. documento de fls. 403 do PAT);

cc) Na sequência da apresentação do cheque n.º.............., a conta de depósito à ordem n.º.............., sobre a C.............. C. .............., O.............. e P.............., C.R.L., foi debitada, 22/04/2005 no valor de 148.750euros (cfr. cópia de extracto de conta, a fls. 400 do PAT);

dd) Pela sociedade L.............., Lda., foi emitida a factura n.º280, de 13/12/2004, à sociedade aqui impugnante, no valor e 37.775,00euros, a que acresce o IVA, no valor de 7.177,25euros, lendo-se da descrição da mesma “Assistência e Manutenção execução de trabalhos acabamento constr civil V/ obra 04164” (cfr. documento de fls. 440 do PAT);

ee) Para pagamento da factura, foi registada na contabilidade da impugnante, a emissão do cheque n.º7141 (cfr. documento de fls. 453 do PAT);

ff) Foi junto ao PAT, cópia do cheque n.º.............., sobre a conta n.º.............., da Caixa .............. – C. ............., O.............. e P.............., no valor de 44.952,25,00euros (cfr. documento de fls. 454 do PAT);

gg) Da cópia do cheque lê-se “à ordem de L..............” (cfr. documento de fls. 454 do PAT);

hh) Na cópia do cheque a que se referem a alíneas anteriores, o campo de assinaturas não se encontra preenchido (cfr. documento de fls. 454 do PAT);

ii) A 28/02/2009, foi emitida liquidação adicional de IVA, relativa ao período 0412, no valor de 86.398,75euros (cfr. informação de fls. 657 do PAT, e fls. 19 do PAT- Reclamação Graciosa);

jj) A 28/02/2009, foi emitida liquidação de juros compensatórios, relativa ao período 0412, no valor de 13.558,69euros (cfr. informação de fls. 657 do PAT, e fls. 20 do PAT- Reclamação Graciosa);

Factos não provados:

1. A C.............., Lda., prestou os seguintes Serviços á impugnante:

(i) Relativamente à obra 004164.05 (R.............. (Edifício .............. )):

(a) Demolição de paredes e tectos em gesso cartonado, com as especificidades constantes do ponto 1.1. do Orçamento com a ref.ª 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(b) Execução de pequenas reparações de paredes em alvenaria de tijolo, com as especificidades constantes do ponto 5.1. do Orçamento com a ref 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido);

(c) Execução de pintura, com as especificidades constantes do ponto 5.2. do Orçamento com a ref.ª 004303 (junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido);

(d) Execução de estuques em parede de alvenaria e barramento integral e lijagem em tectos de gesso cartonado, incluindo a aplicação de uma demão de primário e todos os trabalhos necessários a um bom funcionamento, com as especificidades constantes do ponto 5.3. do Orçamento com a ref.a 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido);

(e) Fornecimento e aplicação de placas de pavimento elevado, com as especificidades constantes do ponto 10.1 do Orçamento com a ref.004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(f) Fornecimento e instalação de e de verniz anti-poeira, com as especificidades constantes do ponto 10.2 do Orçamento com a ref. 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(g) Todos os trabalhos de apoio necessários à boa execução da obra, incluindo os remates a fachada com as especificidades constantes do ponto 11.1 do Orçamento com a ref.3 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(h) Execução de todos os trabalhos de apoio às especialidades, nomeadamente abertura de "carotes aberturas e fechos de couretts" roços em alvenarias e laje e execução de massiços em cobertura, com as especificidades constantes do ponto 11.2 do Orçamento com a ref.004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(i) Remoção de entulhos durante a obra e limpeza de toda a zona ocupada pela obra, bem como, de todos os espaços utilizados pelo empreiteiro, com as especificidades constantes do ponto 11.3 do Orçamento com a ref.ª 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

U) Demolição de paredes e tectos em gesso cartonado, com as especificidades constantes do ponto 1.1 do Orçamento com a ref.004234 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(k) Execução de pinturas, com as especificidades constantes do ponto 5.1do Orçamento com a ref.º004234 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(I) Trabalhos de apoio à construção, com as especificidades constantes do ponto 8.1 do Orçamento com a ref.ª 004234 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(m) Remoção de entulhos e limpeza geral de toda a zona ocupada pela obra, com as especificidades constantes do ponto 8.1 do Orçamento com a ref.a 004234 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(n) Execução de patins e degraus de acesso às fracções, com as especificidades constantes do ponto 1.1 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24., que ora se dá por reproduzido;

(o) Fornecimento e assentamento de tecto falso em gesso, com as especificidades constantes do ponto 1.2 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º24, que ora se dá por reproduzido;

(p) Fornecimento e assentamento de pavimento falso, com as especificidades constantes do ponto 1.3 do Orçamento com a ref.004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(q) Fornecimento e assentamento de rodapé, com as especificidades constantes do ponto 1.4 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(t) Fornecimento e assentamento de painel de gesso cartonado em revestimento de paredes, com as especificidades constantes do ponto 1.5 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º24, que ora se dá por reproduzido;

(s) Fornecimento e assentamento em revestimento de paredes de apainelados de madeira encabeçados e folheados a jatobá, com as especificidades constantes do ponto 1.6 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(t) Fornecimento e assentamento de portas, com as especificidades constantes do ponto 1.7 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(u) Fornecimento e assentamento de tábuas de peito em madeira de Jatobá, com as especificidades constantes do ponto 1.8 do Orçamento com a ref. 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(v) Execução de 4 I.S, com as especificidades constantes do ponto 1.9 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(w) Execução de trabalhos diversos de apoio de construção civil, como montagem de placas e respectiva estrutura de apoio de tecto falso, demolição dos bordos e sancas em gesso cartonado e respectiva estrutura de apoio, de sancas em gesso cartonado e respectiva estrutura de apoio forçada para fixação de grelha linear, de retoques de pintura, de remates por cima dos vãos, demolições, montagem de tectos falsos, etc., com as especificidades constantes do ponto 1.11 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(x) Correcção e reposição dos equipamentos de instalação eléctrica removidos devido ás demolições, com as especificidades constantes do ponto 1.12 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

2. A L.............., Lda, prestou os seguintes serviços à impugnante:

(a) Fornecimento e montagem de divisórias em vidro, com as especificidades constantes do ponto 6.1. do Orçamento com a ref. ª 004234 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(b) Fornecimento e montagem de divisórias em vidro, com as especificidades constantes do ponto 5.1. do Orçamento com a ref.ª 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(c) Relocalização de difusores de ar de acordo com as peças desenhadas, com as especificidades constantes do ponto 1.8. do Orçamento com a ref.ª 004264 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(d) Reposição de todas as caixas de pavimento para alojar tomadas de energia normal, socorrida, iluminação e voz/ dados, incluindo os demais acessórios, com as especificidades constantes do ponto 6.1.1. do Orçamento com a ref.ª 004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(e) Reposição de todas as caixas de pavimento para alojar 1 tomada de energia e 1 tomada de iluminação, incluindo todos os demais acessórios, com as especificidades constantes do ponto 6.1.1. do Orçamento com a ref.ª004303 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(f) Reposição de todas as caixas de pavimento para alojar tomadas, com as especificidades constantes do ponto 6.1.1. do Orçamento com a ref.ª004266 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(g) Reposição de todas as caixas de pavimento para alojar tomadas, com as especificidades constantes do ponto 6.1.2. do Orçamento com a ref.ª 004266 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(h) Fornecimento e montagem de caminhos de cabos, com as especificidades constantes do ponto 7.1. do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(i) Equipotencialização dos caminhos de cabos, com as especificidades constantes do ponto 7.2. do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º24, que ora se dá por reproduzido;

U) Ligação de chapa, com as especificidades constantes do ponto 7.3. do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(k) Caixas de pavimento para alojar tomadas, com as especificidades constantes do ponto 7.4. do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.? 24, que ora se dá por reproduzido;

(l) Montagem de rede de distribuição de águas diversa, nomeadamente instalações me equipamentos de drenagem de águas residuais domésticas, pluviais e de lavagem, instalações e equipamentos de abastecimento de água e serviço de incêndio, etc., com as especificidades constantes do ponto 10.1 a 10.1.8 do Orçamento com a ref.ª 004290 junto como documento n.º 24, que ora se dá por reproduzido;

(m) Fornecimento e montagem de tubagem, com as especificidades constantes do ponto 11.12. do Orçamento com a ref.a 004290 junto como documento n.º24, que ora se dá por reproduzido;

3. As facturas n.º 497, 551, 541, 543, 556, 557, 558, 594, foram devolvidas à impugnante;

4. Os destinatários das facturas identificadas na n.º anterior não as registaram na contabilidade;

Fundamentação da decisão sobre a matéria de facto:

Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados, conforme se indica em cada alínea do probatório.

No que respeita aos factos não provados, importa referir que as testemunhas não demonstraram peremptoriamente conhecer as sociedades emitentes das facturas em causa, sendo o depoimento das mesmas conclusivo, e não identificando factos concretos, ocorrências, que permitissem concluir pela prestação dos serviços identificados.

No que respeita à prova dos factos relativos à devolução das facturas que originam a emissão das notas de crédito, a impugnante apenas juntou aos autos cópia das facturas em causa, não existindo nas mesmas qualquer indicação quanto à sua recepção nos seus escritórios.

Mais, a pedido da impugnante foi junta declaração que contraria a tese da impugnante, proveniente da sociedade L.............. Lda.»

B. DO DIREITO

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra julgou parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada pela sociedade denominada «V............., S.A.», visando a anulação da liquidação de IVA n.º............., do período 12/2004, no valor de 86.398,75€, e liquidação de juros compensatórios n.º............., no montante de 13.558,69€, na sequência do indeferimento de reclamação graciosa que interpôs.

Tendo sido interpostos dois recursos da mesma sentença, relativamente à parte em que cada um das recorrentes decaiu, desde logo importa decidir por qual dos recursos deve começar o respectivo conhecimento neste Tribunal, tendo em conta a sua relação de autonomia ou de prejudicialidade entre o objecto de ambos.

No caso, como melhor se extrai das alegações recursórias ambos os recursos têm um carácter completamente autónomo, em que, mesmo a proceder o recurso interposto pela Impugnante, os seus efeitos não se podem estender à parte do recurso interposto pela Fazenda Pública, nos termos do disposto no artigo 684.º, n.º 4 do CPC, em suma, é absolutamente indiferente para a economia do presente por qual deles se inicie o respectivo conhecimento, pelo que passaremos a conhecer do recurso interposto pela impugnante apenas por uma questão de ordem cronológica, já que foi deles o primeiro a ser interposto.

Do recurso interposto pela Impugnante

Da nulidade da sentença

Na perceptiva da recorrente a sentença é nula por padecer da nulidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC, face à ausência de justificação

dos fundamentos que levaram a desconsiderar os factos e provas, aduzidos na petição inicial e os fundamentos que levaram a valorar os trazidas pela Fazenda Pública.

Não sofre dúvida, a nosso ver, que por força do artigo 205º, n.º1 da CRP, as decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei.

Significa esta exigência que a sentença é nula, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão (cfr. artigo 615.º, n.º1, alínea b) do CPC). Sendo inequívoca, ainda, a obrigatoriedade do juiz fundamentar as decisões, expressamente consagrada no artigo 150.º, n.º1 do CPC («As decisões proferidas sobre qualquer pedido controvertido ou sobre alguma dúvida suscitada no processo são sempre fundamentadas».) , o que o n.º 2 do mesmo artigo («A justificação não pode consistir na simples adesão aos fundamentos alegados no requerimento ou na oposição, salvo quando, tratando-se de despacho interlocutório, a contraparte não tenha apresentado oposição ao pedido e o caso seja de manifesta simplicidade».) visa impedir é que a fundamentação se faça por mera adesão aos fundamentos alegados por uma das partes, prática que não dá garantias de efectiva ponderação dos argumentos aduzidos por ambas as partes (neste sentido, Acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 05.02.2014, proferido no recurso 1846/13, disponível em www.dgsi.pt) .

E, como pacificamente vem referindo a jurisprudência e a doutrina, só a falta absoluta de fundamentação, entendida como a total ausência de fundamentos de facto e de direito, gera a nulidade prevista no preceito citado. A fundamentação deficiente, medíocre ou errada afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade (Vide, entre muitos outros, acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 23.05.2018, proferido no processo n.º 142/18, disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Indo ao caso sub judice, é evidente não se detectar a apontada nulidade, visto que a sentença recorrida elenca os factos provados e enuncia os fundamentos de direito que justificam essa decisão.

Por outra banda, procedendo à sua leitura (na rubrica - Fundamentação da decisão sobre a matéria de facto) dela resulta precisamente o contrário do alegado pela recorrente, já que o Tribunal a quo efectuou uma análise crítica da prova, conhecendo do conteúdo dos vários meios de prova, determinando a sua relevância e procedendo à respectiva valoração.

Não se verifica, pois, a invocada nulidade da sentença, pelo que improcedem, neste âmbito as conclusões de recurso.

Da violação do princípio da igualdade das partes

Sustenta a recorrente que a sentença violou o princípio da igualdade das partes, por se limitar « (…) a copiar o Relatório de Inspecção Tributária, ao invés de decidir a causa através do seu próprio raciocínio e argumentário (…) » e, nessa medida violar o artigo 6.º do CPTA ex vi alínea a), do artigo 2.º do CPPT.

Esta questão já não é nova neste Tribunal Central Administrativo, como dá nota o Acórdão de 14.04.2017, proferido no processo n.º 06570/13, relatado pela aqui 2ª Adjunta (onde se apreciou a legalidade do acto de liquidação adicional de IVA respeitante ao período de 09/04, referente à mesma contribuinte).Tendo em conta a sua proficiente fundamentação, à qual nada se nos oferece acrescentar, limitar-nos-emos a acompanhar e reproduzir, o que aí ficou dito, tendo em vista um interpretação e aplicação uniformes do direito (cfr.artigo 8.º, n.º 3, do C.Civil).

Escreveu-se no citado Acórdão:

«Mais uma vez nos socorremos da análise levada a cabo no acordão nº 6602/13, o qual, repete-se, versa precisamente sobre as questões aqui em equação e respeita à mesma Recorrente (naquele processo estava em causa o IVA do período de 08/2004; aqui o período em análise é o de 09/2004).

Em tal aresto se disse:

“(…)

Entende ainda a Recorrente que a sentença recorrida viola o princípio da igualdade das partes consagrado no art. 6.º do CPTA, ex vi art. 2.º do CPPT, e o direito a um processo justo e equitativo a um tratamento imparcial por parte do tribunal que emerge do art. 6.º da Convenção Europeia dos Direitos do Homem [conclusão 7].

Mas sem qualquer razão.

No que diz respeito ao relatório de inspecção a sua referência na sentença recorrida enquadra-se no contexto de que este constitui a fundamentação do acto de liquidação, e nessa medida é com base neste relatório que deve ser aferido se a AT cumpriu com o seu ónus da prova imposto pelo (n.º 1 do art. 74.º da LGT), pois face à presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes (art. 75.º, n.º 1 da LGT), cabe à AT demonstrar os pressupostos que legitimam a correcção à declaração do contribuinte, ou seja, os factos constitutivos desse direito, nos termos do disposto no n.º 1 do art. 74.º da LGT.

Com efeito, a sentença recorrida o que faz é aferir da verificação dos factos constitutivos do direito de tributação a que se arroga a AT e que subjaz à correcção. É nesse contexto que chama à colação os factos que constam do relatório de inspecção, para valorar da sua suficiência (…)

Portanto, e em suma, é num contexto de análise do preenchimento por parte da AT do seu ónus probatório que a sentença recorrida se refere ao relatório de inspecção, e nessa medida é completamente descabida a argumentação da Recorrente de que o Meritíssimo Juiz a quo não decidiu a causa “através do seu próprio raciocínio” aderindo sem mais à posição da AT”.

Não se vislumbra, pois, qualquer motivação sustentada que leve a concluir no sentido de, em concreto, não ter sido assegurada a igualdade entre as partes envolvidas no processo.».

Concluímos pois, pela improcedência do recurso nesta parte.

Do erro de julgamento da matéria de facto

Retira-se das conclusões das alegações de recurso, máxime da sua alínea xvii) que a recorrente pretende que se dê como provados diversos factos.

No que respeita à correcção efectuada resultante da aplicação do artigo 19.º, n.º3 do CIVA, são os seguintes os factos pretendidos aditar (transcrição):

«(a) A Impugnante tem por objeto a realização de projetos e a execução de obras de interiores, consultadoria nas áreas de arquitetura, decoração, comercialização, importação, exportação e representação de equipamentos e materiais de construção - cfr. certidão do registo comercial junta aos autos como Documento n.º 6.

(b) A estrutura de recursos humanos da Recorrente/Impugnante é constituída por gestores de obra, arquitetos, engenheiros, comerciais e administrativos - cfr. depoimentos de Duarte .............., min. 02: 12, de Pedro .............., min. 44:56 e de Gilberto .............., min. 01:21:04.

(c) A Impugnante, não tem, nem nunca teve, nos seus quadros trabalhadores da construção civil - cf. depoimentos de Duarte .............., min. 02:42, de Pedro .............., min 45: 10, e de Gilberto .............., min. 01:20:46.

(d) Por não dispor dos meios próprios para o efeito, a impugnante subcontrata a execução de várias obras a terceiros - cf. depoimento de Duarte .............., min. 02:42, de Pedro .............., min 45 :38 e de Gilberto .............., min. 01:20:46.

(e) Em 2004, a Impugnante foi adjudicada pelos clientes N.............. S.A. (adiante "N...."), M.............., S.............., N.............. S.A. (adiante "N...."), A.............. (adiante "A..............") , O.............. Lda. (adiante "O...."), A.............. S.A. (adiante "A......"), S.............. (adiante "S….") e F.............. – R…. (adiante "R….") para realizar trabalhos de remodelação de interiores, respetivamente, nas seguintes obras: obra 004022, obra 004045, obra 004049, obra 004072, obra 004073, obra 004087, obra 004144, obra 004051 e obra 4164 - cfr. docs. a fls. (...) cujo teor se dá por integralmente reproduzido, depoimentos de Duarte .............., min. 06:20, de Pedro .............., min. 49:20.

(f) Relativamente à J….: a Impugnante realizou todos os serviços constantes do Orçamento n.º3186 (obra 004022) junto como Documento 1 do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.20 l 2PI e cujo teor se dá por integralmente reproduzido; estes serviços foram faturados pela Impugnante à J…. na fatura n.º 84, de 20.02.2004, no valor de € 51.742,00, na fatura n.º 141, de 19.03.2004, no valor de €51.742,00 e na fatura n.º 240, de 19.05.2004, no valor de €25.871,00, (cfr. Documento n.º2 do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.20 l 2PI e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); estas faturas foram pagas pela J…. à Impugnante (cfr. Documento n.º 3 do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012PI e cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

(g) Relativamente à M..............: a Impugnante realizou todos os serviços constantes dos Orçamentos 4041 e 4159 (obra 4045) juntos à PI como doc. n.º 20 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido; estes serviços foram faturados pela Impugnante à M.............. na fatura n.º 92, de 04.03.2004, no valor de €114.560,04, na fatura n.º 185, de 15.04.2004, no valor de €171.840,06, na fatura n.º 198, de 29.04.2004, no valor de € 286.400,11, na fatura n.º 432, de 07.10.2004, no valor de €505,75 e na fatura n.º 537, de 30.11.2004, no valor de €14.418,31 (Documento n.º 27 do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17. 10.2012); estas faturas foram pagas pela M.............. à Impugnante (cfr. Documento n. º 28 do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012).

(h) Relativamente à S..............: a Impugnante realizou todos os serviços constantes do Orçamento n.º 4006 (obra 4049), junto à PI como Documento n.º 4 junto do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012; estes serviços foram faturados pelo Impugnante à S.............. na fatura n.º 95, de 09.03 .2004, no valor de €44.562 ,75, na fatura n.º 192, de 26.04.2004, no valor de € 44.565,13 (cfr. Documento n.º 5 junto do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012); estas faturas foram pagas pela S.............. à Impugnante (cf. Documento n.º 6 junto ao Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012).

(i) Relativamente à N….: a Impugnante realizou todos os serviços constantes do Orçamento n.º 004072 (obra 4072), junto à PI como Doc. n.º 19 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido; estes serviços foram faturados pela Impugnante à N.... na fatura n.º 159, de 30.03.2004, no valor de €73 .232,80, na fatura n.º 199, de 29.04.2004, no valor de €73.232,80 e na fatura n.º 230, de 17.05.2004, no valor de 36.616,40 (cfr. Documento n.º 9 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012); estas faturas foram pagas pela N.... à Impugnante (C).

J) Relativamente à A..............: a Impugnante realizou todos os serviços constantes dos Orçamentos n.º 004181 e 004068 (obra 4073) junto à PI como Documento n.º 24 junto do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012); Estes serviços foram faturados pela Impugnante à A.............. na fatura n.º 160, de 30.03.2004, no valor de €45.664,06, na fatura n.º 200, de 29.04.2004, no valor de €45.664,06 e na fatura n.º 296, de 29.06.2004, no valor de €33.309,14 (cf. Documento n.º 25 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.20 l 2e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Estas faturas foram pagas pela A.............. à Impugnante (cfr. Documento n.º 26 junto aos autos com o requerimento apresentado aos autos em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

(k) Relativamente à O......, a Impugnante realizou todos os serviços constantes do Orçamento n.º 4058 (obra 4087) (cfr. Documento n.º 21 junto do Requerimento apresentado pela Impugnante aos autos em 17.10.2012); Estes serviços foram faturados pela Impugnante à O...... na fatura n.º 180, de 12.04.2004, no valor de € 201.191,11, na fatura n.º 220, de 12.05.2004, no valor de € 201.191,11 e na fatura n.º 299, de 30.06.2004, no valor de €100 .595,54 (cfr. Documento n.º 12 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Estas faturas foram pagas pela O...... à Impugnante (cfr. Documento n.º13 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

(l) Relativamente à A......, a Impugnante realizou todos os serviços constantes do Orçamento n.º 004188 (obra 4144) (cfr. Documento n.º 22 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido) ; Estes serviços foram faturados pela Impugnante à A...... na fatura n.º 337, de 26.07.2004, no valor de €86.295,18, na fatura n.º 412, de 20.09.2004, no valor de €86.295,18 e na fatura n.º 526, de 24.11.2004, no valor de €43.147,58 (cfr. Documento n.º 15 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Estas faturas foram pagas pela A...... à Impugnante (cfr. Documento n.º 16 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

(m) Relativamente à S......, a Impugnante realizou todos os serviços constantes do Orçamento n.º 004089 (obra 4144) cfr. Documento n.º 23 e cfr. Documento n.º 17 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Estes serviços foram faturados pela Impugnante à S...... na fatura n.º 385, de 23.08.2004, no valor de €34.618,02 (cfr. Documento n.º 18 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido) ; Estas faturas foram pagas pela S...... à Impugnante (cfr. Documento n.º 19 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido)

(n) Relativamente à R......, a Impugnante realizou todos os serviços constantes dos Orçamentos 4234, 4264, 4266, 4290, 4303 (obra 4164), juntos à PI como Doc. n.º 23 e 24 e cfr. Documento n.º 21 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Estes serviços foram faturados pela Impugnante à R...... na fatura n.º 329, de 20.07.2004, no valor de € 311.684,41, na fatura n.º 394, de 03.09.2004, no valor de €311.684,41, na fatura n .º 404, de 13.09.2004, no valor de €130.636,28, na fatura n.º 409, de 16.09.2004, no valor de € 188.867,01, na fatura n.º 434, de 12.10.2004, no valor de € 319.288,82, na fatura n.º 448, de 21.10.2004 , no valor de €188.867,01, na fatura n.º 449, de 21.10.2004, no valor de €130.636,28, na fatura n.º 478, de 29.10.2004, no valor de €155.842,21, na fatura n.º 479, de 29 .10.2004, no valor de €65.318,15, na fatura n.º499, de 15.11.2005, no valor de €319.288,82, na fatura n.º 532, de 26.11.2004, no valor de €94.433,50 e na fatura n.º 575, de 15.12.2004, no valor de €159.644,41 (cfr. Documento n.º 22 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Estas faturas foram pagas pela R...... à Impugnante (cfr. Documento n.º 23 junto aos autos com o requerimento apresentado em 17.10.2012 e cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

(o) A L.............. foi subcontratada para realizar trabalhos de construção civil nas seguintes obras: obra 4087 - O...... e obra 4164.05 - R....... - Cf. depoimento de Pedro .............. (min.01:09:48), faturas, cheque de pagamento dessas faturas e extrato do banco a confirmar a saída desse cheque da conta da Impugnante, ora Recorrente, constantes das fls. 103, 104, 112 e 113 do do Relatório de Inspeção Tributária.

(p) Relativamente à obra 4087 da O...... (relativamente à qual foram emitidas as duas faturas cuja dedução do IVA foi posta em causa pela AT), a L.............. realizou todos os serviços mencionados no artigo (ii) do artigo 142.º da PI, que se dá, para todos os efeitos, como devidamente reproduzido; - Cfr. depoimentos de Duarte .............. e de Pedro .............. (min.01:09:48) faturas, cheque de pagamento dessas faturas e extrato do banco a confirmar a saída desse cheque da conta da Impugnante, ora Recorrente, constantes das fls. 103, 104, 112 e 113 do Relatório de Inspeção Tributária.

(q) Estes serviços foram faturados pela L.............. à Impugnante nas faturas: - Cf. faturas 103, 104 do Relatório de Inspeção Tributária :

(r) A Impugnante efetuou o pagamento destas faturas através da emissão do cheque a fls. 112 do Relatório de Inspeção Tributária.

(s) Esse cheque foi debitado da conta da Impugnante, ora Recorrente - Cfr. extrato da conta do Banco ............... a fls. 113 do Relatório de Inspeção tributária.

(t) A execução de cada obra é controlada por um diretor de obra, que tem também a obrigação de confirmar os montantes orçamentados e subsequentemente faturados - cf. depoimento de Duarte .............. por aproveitamento e rubricas das faturas (min. 14:01).

(u) Não há nenhuma fatura que seja paga sem ser validada pelo Diretor de obra - cf. depoimentos de Duarte .............. (min.14:01) e de Pedro .............. (min.47:19), por aproveitamento.

(v) Todos os serviços de construção civil supra referidos foram prestados, existem e são visíveis nas instalações de cada uma das entidades adjudicatárias supra referidas. - Cf. depoimentos das testemunhas por aproveitamento.

(w) A obra no edifício da R...... (obra n.º 4164) deu prejuízo à Impugnante - cf. depoimentos de Duarte .............. (min. 17:16) e Pedro .............. (min.47:19), por aproveitamento.

(x) O orçamento foi elaborado, à partida, com uma margem muito reduzida, devido a uma estratégia comercial agressiva da Impugnante perante este cliente. Isto, na medida em que estava programada para o inicio de 2005 a transferência de toda a "R......" para o restante espaço disponível do edifício, com a possibilidade de estabelecer novo contrato para essa transferência, cujo valor seria bastante superior. - cf. depoimento de Duarte .............. (min. 17:16) por aproveitamento.

(y) O contrato de empreitada celebrado entre a R...... e a V............... impedia a renegociação dos valores apresentados no Orçamento inicial - cf. depoimento de Duarte .............. (min. 17: 16) por aproveitamento.

(z) A referida obra teve erros de projeção, nomeadamente, erros de medição e sistemas de ar condicionado que implicaram um aumento significativo dos trabalhos a realizar - sistema de ar condicionado por impulsão. - cf. depoimento de Duarte .............. (min. 17:16) por aproveitamento.

(aa) A Impugnante foi obrigada a assumir os custos adicionais da empreitada porque os referidos erros não constavam do orçamento inicial - cf. depoimento de Duarte .............. (min. 17:16) por aproveitamento.

(bb) No decurso da ação inspetiva, a Impugnante sempre colocou à disposição da AT o livre acesso ao seu TOC e diretor financeiro que, com total abertura, forneceram todas as informações e documentos que foram sendo solicitados. - Cfr. Relatório de Inspeção Tributária.».

Quanto à correção relativa à regularização de IVA o pretendido aditamento integra os seguintes factos ( transcrição)

«a) Do extrato de conta corrente do C............. Lda. resulta que as faturas 556, 557 e 558 da aqui Recorrente, nem as notas de crédito relativamente àquelas faturas foram contabilizadas.

b) A P..............., Lda. emitiu declaração da qual consta que não contabilizou a fatura n.º 594 da aqui Impugnante/Recorrente, nem qualquer nota de crédito relativamente àquela fatura.

c) O Representante dos Administradores de Insolvência da sociedade M.............., Lda. emitiu declaração da qual consta que não foi contabilizada a fatura n.º 543 da aqui Impugnante/Recorrente.».

Apreciemos.

Como é sabido, tendo o recurso por objecto a reapreciação da matéria de facto, deve o recorrente, para além de delimitar com toda a precisão os concretos pontos da decisão que pretende questionar, motivá-lo através dos concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.

No caso vertente, lida a motivação de recurso e respectivas conclusões verifica-se que a recorrente cumpriu na íntegra os ónus previstos no artigo 640.º do CPC. Sendo assim, nada obsta do ponto de vista formal que este Tribunal de recurso conheça do erro de julgamento da matéria de facto.

In casu, atendendo à matéria em discussão e a posição assumida pela recorrente no presente recurso, decide-se aditar ao probatório a seguinte factualidade:

ll) A Impugnante tem por objeto a realização de projetos e a execução de obras de interiores, consultadoria nas áreas de arquitetura, decoração, comercialização, importação, exportação e representação de equipamentos e materiais de construção - cfr. certidão do registo comercial junta aos autos como Documento n.º 6.

mm) A estrutura de recursos humanos da Recorrente/Impugnante é constituída por gestores de obra, arquitetos, engenheiros, comerciais e administrativos - cfr. depoimentos de Duarte .............., min. 02: 12, de Pedro .............., min. 44:56 e de Gilberto .............., min. 01:21:04.

nn) A Impugnante, não tem, nem nunca teve, nos seus quadros trabalhadores da construção civil - cf. depoimentos de Duarte .............., min. 02:42, de Pedro .............., min 45: 10, e de Gilberto .............., min. 01:20:46.

oo) Por não dispor dos meios próprios para o efeito, a impugnante subcontrata a execução de várias obras a terceiros - cf. depoimento de Duarte .............., min. 02:42, de Pedro .............., min 45 :38 e de Gilberto .............., min. 01:20:46.

Por não se mostrar relevante e necessária para a discussão da causa a matéria vertida nas alíneas e), f), g), h), i), j), k), l), m), n), o), p), q), r), s), v), w), x), y), z) e aa) fica afastado o pretendido aditamento, uma vez que o que aqui interessa é apurar da materialidade das operações subjacentes às facturas emitidas pela C..............., Lda e Jorge ................ E já não que a Impugnante tenha sido contratada para prestar serviços nas obras referentes à J…., M.............., S.............., N...., A.............., O…., A......, S...... e R......; assim como, também não está em causa o cumprimento ou incumprimento dos serviços constantes dos orçamentos da obra respeitante à R......, nem tão-pouco se a R...... pagou, ou não, à Impugnante;

Relativamente às matérias identificadas na alíneas t) e u) são irrelevantes e desnecessárias para a decisão a proferir nestes autos. Com efeito, o modus operandi da Impugnante quanto ao controle e execução de cada obra que tem cargo nada adianta quanto ao concreto caso dos serviços alegadamente prestados pelas entidades em causa nos autos.

A matéria constante na alínea bb) é irrelevante para a questão que nos ocupa, sendo claro, por seu turno, que o relatório de inspecção faz menção ao contacto permanente que manteve com a TOC da impugnante, aos elementos disponibilizados e não disponibilizados (cópia frente e verso de cheques, após desconto pelo banco) aos serviços inspectivos.

Quanto aos factos que seguidamente se indicam existe fundamento para o pretendido aditamento, dada a relevância para a questão a decidir relativa à relativa à regularização de IVA.

Razão pela qual, passam a integrar a matéria assente os seguintes factos:

pp) Do extrato de conta corrente da sociedade «E.............. Lda.» não consta a contabilização das facturas 556, 557 e 558 emitidas pela impugnante, nem as notas de crédito relativamente às mesmas. (Doc. junto a fls. 422/436 dos autos)

qq) Em 26.01.2011, a «P..............., Lda» enviou, à Impugnante via e-mail, uma missiva da qual consta designadamente o seguinte:

«Tivemos dois problemas com a obtenção da informação solicitada: em primeiro lugar, esta empresa já não existe; em segundo lugar, o nosso sistema informático também já não é o mesmo, pelo que só agora, lamentavelmente, conseguimos dar-lhe a resposta á sua questão.

De facto, como a nota de crédito anulava complemente a factura, não lançamos na contabilidade qualquer documento, pelo que esta operação não teve para nós qualquer impacto fiscal.» (Doc. junto a fls. 934 dos autos).

rr) O Representante dos Administradores de Insolvência da sociedade «M.............., Lda.» emitiu declaração, na qual consta, para além do mais o designadamente seguinte: «Consultámos a documentação de que dispomos desde a data da nomeação da Administração de Insolvência e não encontrámos qualquer registo referente à factura atrás mencionada, com o número 543 (cuja data de emissão desconhecemos) emitida pela sociedade V................» (Doc. junto a fls. 935/verso dos autos).

Procede parcialmente, por consequência o pretendido aditamento à matéria de facto.

Alteração oficiosa, da decisão sobre a matéria de facto

Por se entender relevante à decisão de mérito a proferir, na medida em que documentalmente demonstrada, altera-se, a coberto do estatuído no artigo 662.º, nº.1, do CPC ex vi artigo 281.º do CPPT, a factualidade identificada na al.m) do probatório, a qual passa a ter a seguinte redacção:

m) Em 25.11.2010, a «A.............. Group» emitiu missiva dirigida à Impugnante, da qual consta designadamente o seguinte:

«A mencionada factura com o n.º551, da entidade V..............., SA, (…), não se encontra escriturada na conta da a.............., SA. (…).

De igual modo também não escrituramos qualquer nota de crédito emitida por V.Exªs.» (cfr. documento de fls. 405 dos autos).

Estabilizada a matéria de facto, vejamos as demais questões equacionadas nos autos.

Quando às correcções relativas a regularizações de IVA

Na petição inicial a recorrente sustentou que ao contrário do entendimento da Administração Tributária não logra aplicação o regime estatuído no artigo 71.º, n.º5 do CIVA, na medida em que as facturas nºs 556, 557 e 558 (E.............. Lda.), 594 (P.............., Lda), 543, (M.............., Lda) por conterem “ numerosos lapsos” não foram contabilizadas pelos destinatários das facturas, que as devolveram.

A sentença recorrida não acolheu essa argumentação com base nos seguintes fundamentos:

«Antes de mais há que recorrer aos factos provados para averiguar se tal como é alegado, o IVA liquidado pela impugnante não foi deduzido pelos seus clientes, destinatários das facturas.

E do probatório concluímos que não é possível dar como provado que a totalidade das facturas aqui em causa tenham, de facto, sido devolvidas à impugnante, logo na sequência do seu envio, em termos tais que permitam concluir que o IVA liquidado naquelas, não tenha chegado a ser contabilizado pelo seu destinatário.

E tal conclusão é reforçada pelo facto de a impugnante ter juntado aos autos uma declaração onde o seu cliente L..............., informa precisamente o contrário do alegado, isto é, que a factura em causa foi contabilizada e que a nota de crédito foi também contabilizada.

Em suma, apenas quanto à factura n.º551 emitida à A.............., e quanto à respectiva nota de crédito que a anulou, a NC n.º68, é aplicável o invocado erro de direito, consubstanciado na fundamentação da decisão administrativa assente no artigo 71.º, n.º4 e 5 do CIVA. Vejamos se ocorreu o alegado erro.

Nestes lê-se do Artigo 78.º “Regularizações”:

“(…)

n. º 4 “O adquirente do bem ou destinatário do serviço que seja um sujeito passivo do imposto, se tiver efectuado já o registo de uma operação relativamente à qual o seu fornecedor ou prestador de serviço procedeu a anulação, redução do seu valor tributável ou rectificação para menos do valor facturado, corrige, até ao fim do período de imposto seguinte ao da recepção do documento rectificativo, a dedução efectuada.”

n. º 5 “Quando o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só pode ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considera indevida a respectiva dedução”,

Assim, resulta da letra da lei que apenas quando se tenha já efectivado o registo de uma operação, pelo destinatário da factura, a regularização daquele pelo seu emitente tem de ser precedida das diligência que lhe permitam ter na sua posse prova de que o destinatário da mesma tomou conhecimento da rectificação.

Ora não é o caso dos autos quanto à factura já identificada, em que se provou que o IVA respectivo não chegou a ser registado na contabilidade da impugnante, e por essa razão procede quanto à nota de crédito n.º68 o invocado erro de direito, e por essa razão deve ser anulada, quanto àquela correcção, o acto impugnado.».

A recorrente inconformada com o assim decidido, vem alegar que não houve contabilização, pelos clientes das facturas as facturas nºs 556, 557, 558, 594 e 543 e no que respeita à factura n.º 497 (L.............., Lda.), a mesma foi contabilizada pelo Cliente e, bem assim, a nota de crédito n.º 65 que anula a referida fatura parcialmente. Concluindo, que «a contabilização da nota crédito pelo Cliente da aqui recorrente demonstra que este teve conhecimento da anulação parcial da fatura e, consequentemente, regularizou o correspondente IVA» [Conclusão ix].

Diz, ainda, que «Ocorrendo uma retificação para menos do valor de uma determinada fatura para o prestador poder recuperar o IVA correspondente a essa retificação, o adquirente terá de devolver o IVA que deduziu em excesso (face ao valor retificado para menos).» [Conclusão x] e justificando que «(…) nesses casos, só seja possível o sujeito passivo prestador (que liquidou o IVA) recuperar o IVA correspondente à retificação, caso disponha de prova de que o adquirente do serviço tomou conhecimento da retificação e que irá também efetuar a devida correção ao nível da dedução.» ).» [Conclusão xi].

Vejamos, o que se nos oferece dizer, quanto a este concreto fundamento de recurso, tendo em linha de conta a ampliação da matéria de facto supra fixada.

Em primeiro lugar, importa relembrar que a liquidação adicional de IVA, foi efectuada com suporte ao artigo 71º, nº5 do CIVA, tendo como fundamento o facto da recorrente ter deduzido o mencionado IVA mencionado nas facturas sem ter em seu poder prova de que os adquirentes tomaram conhecimento da rectificação efectuada (através das Notas de Crédito).

Em segundo lugar, cumpre assinalar que a questão aqui colocada foi já objecto de apreciação por este Tribunal no Acórdão que vimos seguindo, não se vislumbrando qualquer razão que nos leve a alterar os entendimentos aí vertidos, significa isso, como já se antevê, que acompanharemos de perto o que nele foi escrito, com as necessárias adaptações.

Assim, recuperando o citado Acórdão, na parte que aqui revela, escreveu-se o seguinte:

«Ao contrário, a tese da impugnante é a de que, no caso, os seus clientes não chegaram sequer a contabilizar as facturas, tendo-as devolvido (alegadamente por as mesmas conterem lapsos), pelo que não deduziram o IVA nelas liquidado. Assim, perante a devolução das facturas, foram emitidas notas de crédito e, com base nestas, a Recorrente procedeu à rectificação do IVA, com vista a recuperar o imposto correspondente ao que já havia entregue nos cofres do Estado.

Vejamos.

A tese da Impugnante acolheria integral acolhimento se efectivamente, como referiu inicialmente, as facturas tivessem sido pura e simplesmente devolvidas pelos clientes à emitente, pois que, sem tais documentos, os clientes estariam impedidos de contabilizar as facturas e, assim, de fazer reflectir IVA suportado nos bens adquiridos ou nos serviços que lhes foram prestados.

Sucede, porém, que não foi isto que aconteceu.

Com efeito, para além da suposta devolução das facturas (e aqui voltaremos), o que se verifica é que para cada uma das facturas foi posteriormente emitida uma nota de crédito.

Trata-se de um procedimento que, tendo em vista regularizações do IVA nas situações previstas no artigo 71º, nº5 (na numeração do código aplicável à data dos factos e a que corresponde o actual 78º, nº5), não é linear, dificilmente se percebendo a razão pela qual a factura não foi anulada com base na devolução do original da mesma. (…)

Avancemos, dando conta do teor do nº5 do artigo 71º do CIVA.

Assim, aí se dispunha que “Quando o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só poderá ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considerará indevida a respectiva dedução”.

Portanto, de acordo com a norma transcrita, exige-se ao sujeito passivo prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou, em alternativa, que o mesmo foi reembolsado do imposto, prova esta que se entende poder ser feita através de qualquer suporte documental idóneo.

Por conseguinte, daquilo que se trata é de uma exigência formal, de um requisito formal, em consonância, aliás, com caráter rígido e formalista do IVA, cuja mecânica, no limite, pretende assegurar a neutralidade do imposto.

A propósito da questão que aqui nos ocupa (precisamente num processo respeitante à mesma Recorrente e ao IVA apurado com fundamento no artigo 71º, nº5 do CIVA), pronunciou-se este TCA, no acórdão de 14/04/16 (recurso nº 6602/13), nos seguintes termos:

“(…) a regularização do IVA a favor do sujeito passivo nos casos em que o valor tributável da operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, depende de um pressuposto legal, sob pena de se considerar indevida a respectiva dedução do IVA: ter na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto.

Por outras palavras, se o sujeito passivo no momento em que efectua a regularização do IVA não possuir a prova exigida no n.º 5 do art. 71.º do CIVA, e ainda assim tiver efectuado a dedução do respectivo imposto, esta dedução considera-se indevida.

Estamos perante um requisito legal de natureza formal do qual depende o exercício do direito à dedução do IVA (regularização), e portanto, ao contrário do que invoca a Recorrente, aquele requisito legal não depende do facto do imposto ter sido deduzido pelo cliente e da necessidade de proceder à regularização do imposto, e por isso, não compete à AT verificar se a outra parte efectuou a regularização do IVA, compete sim à Recorrente ter na sua posse prova de que o destinatário da nota de crédito tomou conhecimento da mesma vinculando-se, deste modo, a efectuar a respectiva regularização em causa.

Com efeito, trata-se de uma exigência de cariz formal que tem em vista permitir à AT o controlo dos pressupostos do direito à dedução reportados ao momento em que o direito à dedução é exercido, e por essa razão, a natureza dessa prova deverá ser inequívoca, ou seja, no momento da regularização do IVA deve ser claro que o adquirente tomou aquele conhecimento, e deve estar devidamente evidenciada na contabilidade.

Por outro lado, importa ter presente que a AT no próprio relatório de inspecção, no âmbito do exercício do direito de audiência prévia pronunciou-se no sentido de não ser possível verificar através do sistema informático da DGCI as regularizações efectuadas para o mesmo período por parte dos destinatários das notas de crédito. E com efeito, é sobre a Recorrente que recai a obrigação prevista no art. 71.º, n.º 5 do CIVA”.

Não nos alheando nós da motivação deste entendimento e até se, em termos genéricos, o mesmo merece a nossa concordância, a verdade é que a interpretação e aplicação do disposto no artigo 71º, nº5 do CIVA não pode ficar alheia às especificidades de cada situação concreta, sob pena de permitirmos que exigências excessivamente formalistas coloquem em causa a própria neutralidade do imposto, posto que não se levantem questões de abuso e evasão fiscal.».

À luz do que vem dito, vejamos o caso concreto dos autos.

Compulsada a matéria assente, constata-se que a recorrente, procedeu a regularizações do IVA relativamente às facturas/ notas de crédito emitidas aos clientes “E.............. Lda”, “P.............., Lda” e “M.............., Lda” sem que se possa concluir (por tal não vir demonstrado) que estivesse na posse de prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação (para menos) ou de que foi reembolsado do imposto.

E, como refere o Acórdão que vimos seguindo « (…) o facto de os clientes não terem contabilizado as facturas (caso da Jerónimo Martins DPC e da Faculdade de Motrocidade Humana) não equivale (em termos de efeitos) à devolução das mesmas, nem dispensa o sujeito passivo de, repete-se, ter na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação, isto para que a regularização se mostre conforme às exigências legais.

Não é demais lembrar que, no caso, além de não vir demonstrada a devolução do original das facturas, foram emitidas notas de crédito.».

Situação diferente é a que respeita ao cliente «L.............., Lda», pois que, resulta demonstrado que as facturas n.ºs 450 e 497 e nota de credito n.º 65 foram por esta inscritas na sua contabilidade, portanto, apesar da recorrente não estar na posse, no momento em que efectuou a regularização a seu favor, como se refere o Acórdão que vimos seguindo « (…) estava na posse (prévia) de prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação (para menos) ou de que foi reembolsado do imposto, a verdade é que da matéria de facto resulta demonstrado que o cliente/ adquirente procedeu à regularização, daí resultando uma diminuição do imposto a deduzir.

Portanto, no caso em presença e perante tal prova, entendemos que obstaculizar a regularização deste imposto por parte do prestador, quando o mesmo foi já regularizado pelo cliente/ adquirente, tudo por uma exigência formal, prévia ao momento da regularização, é interpretar e aplicar a lei de modo excessivamente formalista, com resultados desadequados e desproporcionados, resultados estes, aliás, que põem em causa a neutralidade do imposto.

Com efeito, a não se entender assim, impede-se que o IVA deduzido pelo adquirente, na sequência de uma redução da operação ou do imposto, seja também corrigido pelo prestador/ transmitente, obstando-se ao apuramento de um saldo zero/neutro entre tais correcções.».

Pelo exposto, deve concluir-se pelo parcial provimento das conclusões da alegação de recurso e, nesse medida, procederá o recurso quanto à correcção relativa às regularizações respeitantes ao cliente «L.............., Lda».

Consequentemente, revogar-se-á, nesta parte, a sentença recorrida, julgando-se a impugnação parcialmente procedente e anulando-se a liquidação adicional de IVA na parte correspondente.

A questão que seguidamente que importa decidir é a de saber se a sentença incorre em erro de julgamento ao ter considerado que a Administração Tributária demonstrou os pressupostos de facto que legitimaram a correcção à liquidação de IVA com fundamento em simulação/ facturação falsa.

Vejamos, então.

No caso vertente, estamos perante liquidações derivadas da desconsideração fiscal (relativo à dedução do IVA), dos montantes incluídos nas facturas emitidas pela fornecedores «C.............., Lda» e «Jorge .............» circunscritas ao período de 12/2004 pelas razões que a Administração Tributária apurou e apontou em sede da acção de fiscalização.

Como tem declarado reiteradamente o Tribunal de Justiça «[o] direito a dedução constitui um princípio fundamental do sistema comum do IVA que não pode, em princípio, ser limitado e que se exerce imediatamente em relação à totalidade dos impostos que tenham onerado as operações efetuadas a montante (v., neste sentido, acórdão de 6 de dezembro de 2012, Bonik, C-285/11, n.os 25, 26 e jurisprudência referida). O regime das deduções assim estabelecido visa aliviar inteiramente o empresário do peso do IVA devido ou pago no quadro de todas as suas atividades económicas. O sistema comum do IVA garante dessa forma a neutralidade quanto à carga fiscal de todas as atividades económicas, independentemente do seu fim ou do seu resultado, na condição de essas atividades estarem elas mesmas, em princípio, sujeitas a IVA .» (acórdão de 8 de maio de 2013, processo C-271/12, http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?docid=137304&doclang=PT)

Esse princípio vai na linha de defesa dos interesses da Administração Tributária sendo seu escopo fundamental a manutenção da cadeia das deduções ao frustrar as tentativas de obtenção da dedução de imposto não suportado mediante a exigência de facturas de aquisição de bens e serviços pelos sujeitos passivos, travando o passo à evasão fiscal.

No âmbito do direito nacional dispõe o artigo 19.º, nº 3 do CIVA (redacção à data dos factos) que «Não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que esteja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente».

Daqui decorre, que não há direito à dedução quando a operação é simulada ou se o preço constante da factura ou documento equivalente é simulado, o que o mesmo é dizer que nessas situações não é admitido o direito à dedução do imposto respectivo a fim de não se obter dedução de um imposto que não foi suportado pelo sujeito passivo.

Com efeito, constitui posição reiterada e pacífica do Tribunal de Justiça, que: «O princípio fundamental da neutralidade do IVA exige que a dedução deste imposto pago a montante seja concedida se os requisitos substanciais estiverem cumpridos, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certos requisitos formais (v., neste sentido, acórdãos Ecotrade, C-95/07 e C-96/07, EU:C:2008:267 n.° 63; Uszodaépítő, C-392/09, EU:C:2010:569, n.° 39; Nidera Handelscompagnie, C-385/09, EU:C:2010:627, n.os 42 e 43; e Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, n.° 38).»(acórdão de 9 de Julho de 2015, processo n.º C-183/14, (http://curia.europa.eu/juris/document/document_print.jsf;jsessionid=9ea7d2dc30d63de66b0ad85a496580fdcec7bf2bceb9.e34KaxiLc3qMb40Rch0SaxyLb3f0?doclang=PT&text=&pageIndex=0&docid=165649&cid=807600).

Neste particular, é sabido que, como tem sido jurisprudência uniforme e, quando a liquidação adicional de IVA tem por fundamento o não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte, compete à administração tributária fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais legitimadores da sua actuação constantes do artigo 82.º, nº 1 do CIVA, ou seja, assentando o juízo da Administração Tributária na consideração de que as operações e o valor a que se referem as facturas em causa não correspondem à realidade, terá de demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas foram simuladas.

Aliás, sobre esta temática, escreveu-se no sumário do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (Pleno da Secção do Contencioso Tributário) de 16.03.2016, proferido no processo 0587/15: «(…) II - Para que a AT, ao abrigo do disposto no nº 3 do art. 19º do CIVA, obste à dedução do IVA mencionado em facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.». (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Posto isto, com o qual comungamos, entendemos pois que a Administração Tributária tem o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a desconsiderar uma determinada operação que se encontre relevada na contabilidade do contribuinte, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte (atento o princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso ordenamento jurídico), só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.

Assim, recolhendo a Administração Tributária indícios sérios e credíveis de que determinadas operações económicas mencionadas em facturas não correspondem à realidade, constituindo mera forma de evasão fiscal, cabe ao contribuinte demonstrar que tais operações ocorreram na realidade.

E bem se compreende que assim seja já que, « (…) se o contribuinte realizou, efectivamente, as operações económicas tituladas pelas facturas, é ele que está em melhores condições de provar, através dos seus elementos de escrita ou de outros meios de prova, a materialidade das operações. A Administração Tributária, nestes casos, porque se trata de factos negativos nunca os poderia provar com toda a certeza, pelo que se lhe exige apenas que recolha indícios fortes que apreciados por um cidadão comum poderiam levar a uma conclusão da falsidade das facturas.» (acórdão do TCA Norte de 21.04.2005, proferido no processo n.º 00433/04, disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Chegados aqui, importa saber se os indícios recolhidos pela Administração Tributária constituem fundamentos suficientes, claros, sérios e congruentes para concluir que as relações comerciais entre a recorrente e os emitentes das facturas em causa são destituídas de fundamento económico.

Conforme ressalta do Relatório de Inspecção que serviu de base às liquidações sindicadas assentou em dois grupos de indícios. O primeiro, referente aos dois fornecedores/emitentes das facturas e o segundo relativo à recorrida.

Vejamos, então cada um deles.

-C............., Lda.-

- para efeitos de IVA, em 2004, o contribuinte estava enquadrado no regime normal de periodicidade trimestral. Da análise às declarações periódicas entregues (P1) constatou-se que as mesmas foram entregues a zeros;

- verificou-se pois, que o contribuinte entregou as declarações de IVA sem mencionar quaisquer montantes nos diferentes campos, ou seja reflecte a ausência de aquisições de bens/serviços e respectivo IVA dedutível, bem como de facturação de bens/prestação de serviços e respectivo IVA liquidado;

- o contribuinte « C.............., Lda» nunca se encontrou inscrito no Instituto da Construção e do Imobiliário (INCI), Ex-IMOPPI, tendo a entidade em causa declarado que a “empresa não está nem esteve devidamente habilidade para exercer a actividade de construção”,

- no ano em causa (2004), como entidade patronal, apenas efectuava o pagamento de renumerações a Maria ..............., casada com António ..............., ambos administradores da C

- não existem nas aplicações informáticas da DGI, registos de activo imobilizado (viaturas, instações), em nome do contribuinte, que lhe permitissem prestar os serviços facturados á empresa V...............;

- as aquisições de bens/serviços tituladas por facturas de Jorge ............... como constituindo custos directamente relacionados com a facturação à V............... ( seu único cliente no ano em causa);

- Também não foi apresentada qualquer prova do recebimento dos montantes indicados nos cheques emitidos pela empresa V...............;»

- Jorge .............-

- o contribuinte em causa iniciou a sua actividade em 1/07/2002, tendo entregue declaração de inicio de actividade onde mencionou ir exercer a actividade de técnico oficial de contas;

- tratava-se de um contribuinte não declarante para efeitos de IRS ( exercício de 2004), tendo regularizado essa situação em 4/09/2008,data em que procedeu à entrega da respectiva declaração de rendimentos, ou seja, depois de iniciado o procedimento de inspecção na empresa V...............;

- para efeitos de IVA, o contribuinte fico enquadrado, desde o inicio de actividade, no regime normal de periodicidade trimestral, tendo entregue declarações periódicas de IVA par os quatro trimestres de 2004, onde indicou apenas como proveitos os referentes aos serviços prestados como TOC;

- utilizava três sistemas de facturação distintos, um para as facturas emitidas aos seus clientes dos serviços de contabilidade, um outro para as facturas emitidas para a empresa V..............., e um terceiro para as facturas emitidas à empresa “C..............”;

- na sequência de fax enviado para o Instituto da Construção e do Imobiliário (INCI), Ex-IMOPPI, onde se solicitava a informação sobre se Jorge ............. possuía alvará ou titulo de registo para o exercício da actividade de construção civil no ano de 2004, veio a referida entidade declarara que o contribuinte não se encontra inscrito naquele instituto, concluindo que “ a entidade em causa não está nem esteve devidamente habilitada para exercer a actividade de construção;

- não foram apresentados quaisquer documentos (facturas ou documentos equivalentes) que titulem estes custos e IVA deduzido;

- não foram apresentados quaisquer elementos, nem mesmo fotocópias dos respectivos extractos bancários;

No âmbito do procedimento de inspecção relativamente à recorrente a Administração Tributária apurou os seguintes elementos: « (…) falhas nas imputações de custos aos diversos centros de custos - “obras” criadas pela empresa, de acordo com os diversos projectos no activo durante o ano de 2004; existência de situações (“obras”), cujo saldo era negativo, ou seja, em que a imputação de custos era largamente superior à facturação emitida pela empresa aos em clientes, situações de valores de facturação diferentes do estabelecido nos diversos contratos de empreitada realizados com determinados clientes.».

Do que vem dito, e melhor resulta do Relatório de Inspecção, já se vê que não assiste razão à recorrente quando considera que os indícios apurados pela Administração Tributária respeitam unicamente aos emitentes das facturas, na medida em que mostra-se patente que foram apurados indícios relativamente à recorrente susceptíveis de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da sua.

Chegados aqui, não se ignora que os indícios referentes à circunstância dos emitentes das facturas não cumprirem com as suas obrigações declarativas, de per si é de todo insuficiente, para suportar a existência de indícios sérios e objectivos que conduzam à inexistência de operações reais subjacentes às facturas em causa nos presentes autos, por serem estranhos à impugnante.

Contudo, analisado em conjunto com os demais, são suficientemente aptos a convencer sobre a adequação do juízo formulado pela Administração Tributária no sentido de que existe uma probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais. Efectivamente, os elementos recolhidos em sede inspectiva são de molde a concluir fundadamente e com elevado grau de probabilidade que as prestações e serviços ocorridas entre as partes não corresponderem (materialmente) à realidade pressuposta nas facturas a que respeita o IVA desconsiderado. Desde logo, perante a ausência de prova quanto ao recebimento pelos emitentes das facturas das quantias apostas nos cheques que serviram de base para pagamentos das facturas questionadas e capacidade logística para a realização das operações em causa.

Tudo visto e ponderado, é de concluir que a Administração Tributária logrou demonstrar, como lhe competia (cfr.artigo 74.º da LGT), os pressupostos da sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios e objectivos de que as operações constantes das facturas emitidas «C............., Lda» e «Jorge .............» não titulam reais prestações de serviços que aqueles tenham efectuado à Impugnante em causa não correspondem à realidade.

E, sendo assim, isto é, feita esta prova indiciária, a lei faz cessar a presunção de boa fé creditada às declarações e contabilidade do contribuinte e devolve-lhe o encargo de provar a materialidade das operações subjacentes à facturação indiciada.

Ora, manifestamente que no caso essa prova não foi feita, como demonstra a matéria de facto assente. Com efeito, pese embora a factualidade provada nas alíneas mm), nn) e oo) do probatório à luz das regras de experiência comum, não é possível extrair a conclusão que os emitentes das facturas prestaram à recorrente os serviços a que estas se referem.

De resto, ouvido o CD contendo a gravação dos depoimentos das testemunhas Duarte ..............., Pedro .............. e Gilberto .............. terem pleno conhecimento do modo de funcionamento da recorrente, do seu modo de operar em obra, da gestão, do circuito comercial, o certo é que nenhuma factualidade ficou demonstrada relativa à concreta materialidade das operações reportadas nas facturas questionadas.

Nem tão-pouco se pretenda sustentar, como a recorrente « (…) que cooperou totalmente com a AT, fornecendo todas as informações e documentos por esta solicitados, com exceção de cópias frente e verso dos cheques emitidos aos fornecedores em causa, cuja recusa é, como tem entendido a jurisprudência, legítima, nos termos do n.º 4, do artigo 63.º da LGT (na redação à data) e não pode relevar para efeitos indiciar a falta de veracidade das operações.» [Conclusão xxi]

Na verdade, como refere o Acórdão deste Tribunal de 08.06.17, proferido no processo n.º 06066/12 ( onde se discutiu a liquidação adicional de IRC respeitante ao exercício de 2005, emitida em nome da recorrente), relatado pela aqui 2ª Adjunta, em situação em idêntica à dos autos: «Foi, pois, a Impugnante que alegou tal circunstancialismo de facto e é ela que está onerada com a sua prova. É à Impugnante que cabe demonstrar o que alega e, nesse desiderato, cabe-lhe juntar os elementos de prova que necessariamente há-de ter em seu poder e que lhe permitem afirmar tal facto e lhe permitiram justificar o registo contabilístico dos pagamentos efectuados.

Cabia, pois, à V............... provar o que alegou, não sendo aceitável que se faça recair sobre a AT a prova de um circunstancialismo que, nem a AT alega, nem lhe cumpre provar. Com efeito, não cabe aos serviços de inspecção provar que a V............... pagou certas quantias, a determinados fornecedores, através da utilização dos cheques X ou Y.

Por outro lado, como é evidente, os valores protegidos pelo sigilo bancário - o regular funcionamento da actividade bancária, baseada num clima generalizado de confiança e segurança nas relações entre os bancos e seus clientes e o direito à reserva da vida privada desses clientes – não são minimamente beliscados pelo facto de o próprio emitente dos cheques solicitar, para efeitos da prova e defesa que se propõe fazer no Tribunal, a cópia, frente e verso, dos mesmos.

Por conseguinte, sem entrar na discussão sobre a qualificação da recusa de exibição de tais elementos, a verdade é que, no caso concreto, o que temos é que a AT, na investigação efectuada tendente a demonstrar os indícios seguros e objectivos da falsidade das facturas, demonstrou as incongruências detectadas quanto aos pagamentos e, com base nos elementos fornecidos pelo contribuinte, a impossibilidade de identificar concretos beneficiários dos pagamentos. Este circunstancialismo relativo à não demonstração dos pagamentos aos emitentes é, como vimos, um indício, a par de outros, da falta de veracidade das facturas.

A recusa do sujeito passivo em exibir os documentos que demonstrem os pagamentos, mais do que ser qualificada como legítima ou ilegítima, interessa para efeitos de concluir sobre o (in)cumprimento do ónus da prova que competia à V

E, sobre este ponto, deixámos já claro que, do nosso ponto de vista, os pagamentos das facturas aos quatro emitentes supra identificados não está efectivamente demonstrado.

Importa, ainda, deixar evidenciado que o fenómeno da facturação falsa é, muitas vezes, acompanhado pela acentuada preocupação em documentar todo o circuito de pagamento através de cheques, com cópias dos documentos emitidos, de forma a que se estabeleça a exacta correspondência entre a factura e o meio de pagamento.

Contudo, este circuito documental não tem a suportá-lo, muitas das vezes, o correspondente circuito financeiro ou do dinheiro, tratando-se, por isso, de uma mera aparência de pagamentos e recebimentos.

E aqui, aliás, é o que acontece, ou pelo menos, assim evidenciam os elementos recolhidos em sede inspectiva, como repetidamente fomos referindo ao longo deste acórdão. Sucede, aliás, o que amiúde se verifica: torna-se difícil (ou mesmo impossível, melhor dizendo) estabelecer uma linha segura do circuito do dinheiro e estabelecer a convergência com o circuito documental.».

Pelo que ficou dito improcedem as conclusões das alegações quanto a este concreto fundamento do recurso, sendo de confirmar sentença recorrida nesta parte.

Do recurso interposto pela Fazenda Pública

Na sentença recorrida entendeu-se que relativamente à factura nº 551 e nota de crédito n.º 68 emitida à cliente «A.............. S.A..» ficou provado « (…) que o IVA respectivo não chegou a ser registado na contabilidade da impugnante, e por essa razão procede quanto à nota de crédito n.º68 o invocado erro de direito, e por essa razão deve ser anulada, quanto àquela correcção, o acto impugnado.».

A Fazenda Pública discorda do assim decidido, alegando para tanto que « (…) não consta dos factos provados que o IVA referente à factura n.º 551 no valor de € 120,00, não tenha sido registado na contabilidade da impugnante»; «(…) não consta dos factos tido como provados o momento da emissão da referida missiva, a qual declara não ter havido registo pelo destinatário da factura e nota de crédito.».

Ora, compulsado o Relatório de Inspecção, desde logo se verifica que contrariamente ao entendimento pugnado pelo Tribunal de 1ª Instância, não sofre dúvida que o IVA reportado à factura aqui em causa foi inscrito na contabilidade da Impugnante, porquanto, foi registado no campo 40 das declarações periódicas-IVA Regularizações, facto alias nunca contestado pela Impugnante.

Sendo assim, considerando que Administração Tributária entendeu que estava vedado à Impugnante regularizar a seu favor o IVA a mais liquidado, relativamente à factura n.º 551, uma vez que não provara que a A.............. S.A. tomou conhecimento da rectificação, ou de que foi reembolsado do imposto, considerando por isso, indevida a respectiva dedução, nos termos do nº 5 do artigo 71.º do CIVA, será pois esta a concreta a decidir face à factualidade fixada.

Ora, ainda que esteja demonstrado que a A.............. S.A não contabilizou a factura com o n.º551, nem a nota de crédito emitida pela Impugnante, o certo é que não ficou demonstrado a devolução do original da factura nem a Impugnante no momento em que efectuou a regularização estava n aposse de prova de que a adquirente tomou conhecimento da rectificação.

Não colhe pois, o entendimento vertida na sentença recorrida.

Procedem, pois, as Conclusões do recurso.

IV. CONCLUSÕES

I. Quando a liquidação adicional de IVA tenha por fundamento o não reconhecimento do direito às deduções declaradas pelo contribuinte, compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, constantes do artigo 82º, nº 1 do CIVA.

II. Feita essa prova, cabia então ao contribuinte o ónus da prova de que as facturas em causa correspondem a operações realmente efectuadas pela empresa que as emitiu e, assim, comprovar o direito às deduções que efectuou do IVA nelas mencionado.

III. Nos termos do artigo 71.º, nº5 do CIVA quando o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só poderá ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considerará indevida a respectiva dedução.

IV. No caso, a regularização do imposto a favor do sujeito passivo só pode ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto. Sem esta prova, na posse do sujeito passivo, a regularização é indevida.

V. DECISÃO

Termos em que, acordam os juízes da 1ª Subsecção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em;

- conceder parcial provimento ao recurso interposto pela Impugnante e, consequentemente,

(i) revogar a sentença recorrida na parte em que manteve a liquidação de IVA respeitante à regularização de imposto referente à factura e nota de crédito n.ºs 497 e 65 (L.............., Lda) e julgar procedente a impugnação judicial, na parte correspondente.

(ii) julgar improcedente o recurso quanto às demais questões.

- conceder provimento ao recurso apresentado pela Fazenda Pública, revogar a sentença recorrida na parte que vem sindicada e julgar a impugnação judicial improcedente no segmento correspondente.

Custas do recurso interposto pela Recorrente (Impugnante) a cargo de ambas as partes na proporção do decaimento, sendo as custas a cargo da Recorrida (Impugnante) no recurso interposto pela Recorrente (Fazenda Pública).

Ofício junto a fls.1006 dos presentes autos: satisfaça, remetendo cópia

certificada do presente acórdão.

Lisboa, 11 de Abril de 2019.

Ana Pinhol

Isabel Fernandes

Catarina Almeida e Sousa