Quem foi o relator do acórdão 0787/11.5BEPNF.SA1?

O relator foi Joaquim Manuel Charneca Condesso, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0787/11.5BEPNF.SA1?

O acórdão foi proferido em 13 de maio de 2026.

0787/11.5BEPNF.SA1

Sumário

I - O recurso de revista excepcional previsto no artº.285, do C.P.T.T., não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma "válvula de segurança" do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso. II - Os juízos de facto efectuados pelo Tribunal Central Administrativo não são sindicáveis em sede de recurso de revista, pois tais juízos não se inserem em nenhuma das hipóteses em que o artº.285, nº.4, do C.P.P.T., concede poderes ao Supremo Tribunal Administrativo em matéria de facto. III - A presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal. IV - Importa referir que a questão prejudicial a reenviar só se coloca se o Juiz nacional se confronta com uma dúvida sobre os termos em que tem de aplicar o direito europeu e se a resolução de tal dúvida contribui para a solução do litígio que tem em mãos, ou seja, mostra-se necessária para o julgamento da causa. Já assim não será se, nomeadamente, a apreciação da legalidade da liquidação/acto em causa não convoca a aplicação de normas de direito europeu, apenas pressupondo a interpretação e aplicação de normas de direito interno. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X "A..., UNIPESSOAL, L.DA." (A...), com os demais sinais dos autos, deduziu recurso de revista ao abrigo do artº.285, do C.P.P.T., dirigido a este Tribunal e tendo por objecto acórdão do T.C.A. Norte, datado de 9/10/2025 (cfr.Magistratus), o qual concedeu provimento ao recurso interposto da decisão proferida pelo T.A.F. de Penafiel, mais revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a presente impugnação judicial interposta pela sociedade impugnante e ora recorrente, visando o acto tributário de liquidação adicional de I.R.C., relativo ao ano de 2009 e no montante total de € 266.040,94, após demonstração de acerto de contas. X O recorrente termina as alegações do recurso de revista, apresentado em 22/10/2025 (cfr.Magistratus), formulando as seguintes Conclusões: 1-O presente recurso é interposto ao abrigo do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (“CPPT”), por estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica e social, se reveste de importância fundamental, e ainda por a admissão e decisão do recurso serem claramente necessárias para uma melhor aplicação do Direito. 2-Está em causa a interpretação e aplicação do artigo 67.º, n.º 10, do Código do IRC (atual artigo 73.º) e a sua conformidade com o artigo 11.º da Diretiva 90/434/CEE (atual artigo 15.º da Diretiva 2009/133/CE, de 19 de outubro de 2009), designadamente quanto ao alcance da cláusula anti-abuso que prevê o afastamento do regime de neutralidade fiscal. 3-A decisão recorrida, proferida pelo Tribunal Central Administrativo Norte em 9 de outubro de 2025, revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, que havia julgado procedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrente, e restabeleceu a liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 2009. 4-O acórdão recorrido entendeu que a mera divergência de regimes fiscais entre as sociedades intervenientes na fusão - uma delas sujeita ao regime geral do IRC e outra ao regime de transparência fiscal - basta, só por si, para afastar o regime de neutralidade fiscal, considerando que o artigo 67.º, n.º 10, do CIRC consagra uma presunção legal de evasão fiscal. 5-Tal entendimento viola frontalmente a letra, o espírito e a teleologia do artigo 11.º da Diretiva 90/434/CEE (atual artigo 15.º da Diretiva 2009/133/CE), que consagra uma cláusula anti-abuso de natureza finalística e não automática, dependente de demonstração concreta da ausência de razões económicas válidas e da existência de um propósito fiscal dominante. 6-A decisão recorrida converte uma faculdade de apreciação casuística numa presunção inilidível, subvertendo o princípio da proporcionalidade e o princípio da legalidade tributária, e inverte o ónus da prova previsto no artigo 74.º da Lei Geral Tributária, dispensando a Administração de demonstrar o intuito evasivo e transferindo indevidamente para o contribuinte o encargo de ilidir uma presunção inexistente. 7-Esta leitura contraria o direito europeu, conforme reiteradamente afirmado pelo Tribunal de Justiça da União Europeia nos acórdãos Kofoed (C-321/05), Foggia (C-126/10) e Euro Park Service (C-14/16), que exigem sempre prova de abuso efetivo e rejeitam exclusões automáticas do regime harmonizado. 8-O acórdão recorrido viola igualmente a jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, que, em múltiplos arestos, tem reafirmado que o afastamento do regime de neutralidade depende sempre de prova concreta da ausência de razões económicas válidas. 9-O acórdão recorrido incorre, ainda, em erro de qualificação jurídica, ao considerar a sociedade incorporada, B..., S.A., uma mera sociedade de simples administração de bens, sujeita ao regime de transparência fiscal, quando os elementos dos autos demonstram o exercício efetivo de uma atividade económica de arrendamento comercial, sujeita e declarada em IVA, e determinante para a atividade produtiva da incorporante. 10-Tal qualificação viola o conceito de “atividade económica” consagrado no artigo 4.º da Diretiva 2006/112/CE (Diretiva IVA) e a jurisprudência do TJUE (v.g., Polysar Investments Netherlands BV, C-60/90; Wellcome Trust, C-155/94; Enkler, C-230/94), que incluem a exploração de bens corpóreos ou incorpóreos com vista à obtenção de receitas de caráter regular como atividade económica relevante. 11-O erro de qualificação contamina toda a decisão, pois é com base nessa premissa errada que o Tribunal recorrido exclui o regime de neutralidade, quando deveria antes ter reconhecido que ambas as sociedades exerciam atividades económicas sujeitas a IRC, embora com enquadramentos fiscais distintos, o que não basta, por si só, para presumir evasão. 12-O acórdão recorrido viola ainda o princípio da proporcionalidade (artigo 55.º da LGT) e o princípio da neutralidade fiscal, quer na sua dimensão interna, quer europeia, ao sancionar uma leitura que desvirtua o equilíbrio entre o controlo fiscal e a liberdade de reorganização empresarial. 13-Ao dispensar qualquer apreciação da substância económica da operação, o acórdão recorrido colide com o princípio da boa-fé e da segurança jurídica, erodindo a confiança legítima dos contribuintes na previsibilidade e estabilidade das normas fiscais. 14-O voto de vencido do Senhor Juiz Desembargador Serafim Carneiro evidencia, com clareza, a existência de dúvida objetiva e razoável quanto à interpretação do artigo 67.º, n.º 10, do CIRC, reconhecendo que a norma não tem aplicação automática e que a decisão da maioria é desconforme com o direito da União Europeia. 15-A existência dessa divergência interna é, só por si, suficiente para justificar a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, porquanto traduz uma clivagem jurisprudencial relevante e uma situação de incerteza objetiva sobre a correta aplicação do direito. 16-A questão suscitada é de elevada relevância jurídica, por envolver a compatibilização entre o regime interno de neutralidade e o direito da União, exigindo uma operação interpretativa complexa e sistematicamente decisiva, e de relevância social fundamental, por afetar um número indeterminado de sociedades sujeitas a processos de reorganização. 17-A intervenção do Supremo Tribunal Administrativo é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, para uniformizar a jurisprudência e assegurar a conformidade do direito português com a Diretiva 2009/133/CE e com os princípios estruturantes da União Europeia. 18-Por outro lado, considerando que a decisão da presente revista depende da correta interpretação do artigo 11.º da Diretiva 90/434/CEE (atual artigo 15.º da Diretiva 2009/133/CE), subsiste uma dúvida objetiva e relevante de direito europeu, impondo-se o reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia, nos termos do artigo 267.º do TFUE. 19-Devem, assim, ser submetidas ao TJUE as seguintes questões prejudiciais: (i) se a mera divergência de regimes fiscais entre sociedades participantes numa fusão basta para afastar o regime de neutralidade fiscal; (ii) se o artigo 11.º da Diretiva exige prova concreta de evasão ou ausência de razões económicas válidas; (iii) se é compatível com o direito da União uma norma nacional que preveja o afastamento automático do regime de neutralidade com base em regimes fiscais distintos; (iv) e se o princípio da proporcionalidade impede essa exclusão automática sem ponderação casuística das razões económicas subjacentes. 20-Nestes termos, a decisão recorrida incorre em violação de lei substantiva e processual, designadamente dos artigos 67.º, n.º 10, do CIRC, 74.º e 77.º da LGT, 55.º da LGT, 8.º e 112.º da CRP, e dos artigos 11.º da Diretiva 90/434/CEE e 15.º da Diretiva 2009/133/CE, devendo ser revogada e substituída por acórdão que mantenha a decisão proferida em 1.ª instância. X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. X Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo, não se pronunciando sobre a admissão do recurso de revista por entender que não compete ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto a admissibilidade, ou não, do recurso, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido (cfr. Magistratus). X Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação, estruturada pelo acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.7 a 10 da mesma peça processual). X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202). No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec.1456/10.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec.1078/04.3BTSNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec.60/17.5BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.1100/21.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec.30/17.3BCLSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec.2064/11.2BELRS). O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec.0356/11.0BEMDL.SA1; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.). Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA). Revertendo ao caso dos autos, o presente processo tem por objecto o acto tributário de liquidação adicional de I.R.C., relativo ao ano de 2009 e no montante total de € 266.040,94, após demonstração de acerto de contas, sendo estruturado em virtude de procedimento inspectivo de natureza externa levado a cabo à sociedade impugnante e ora recorrente ("A..."), incidente sobre o ano fiscal de 2009, da qual resultou, além de outra, correcção à matéria tributável no montante de € 895.143,90, correspondente à variação patrimonial positiva apurada por referência à operação de fusão, por incorporação, da empresa "B..." pela "A...", visto a empresa incorporada ser uma sociedade de simples administração de bens, como tal, sujeita ao regime de transparência fiscal, previsto no artº.6, nºs.1, al.c), e 4, al.b), do C.I.R.C., pelo que, as sociedades intervenientes na dita fusão não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., dado que a sociedade incorporante (a impugnante e ora recorrente), estava sujeita ao regime geral de I.R.C., tudo por aplicação do artº.67, nº.10, do C.I.R.C. (actual artº.73, nº.10, do C.I.R.C.). O T.A.F. de Penafiel julgou a impugnação judicial procedente, mais anulando a identificada liquidação adicional de I.R.C., na fracção objecto do presente processo de impugnação. Em síntese e no que ora interessa, fundamentou o dispositivo nos seguintes pressupostos: 1-Que dos presentes autos resulta provado que a sociedade incorporada ("B...") prosseguia a actividade de gestão e arrendamento de bens imóveis, com os correspondentes proveitos e custos, como em qualquer actividade económica, assim desenvolvendo uma actividade verdadeiramente autónoma, mais tendo clientela; 2-Que a empresa incorporada não pode configurar-se como uma sociedade de simples administração de bens, sendo desconsiderada para efeitos de tributação. A Autoridade Tributária e Aduaneira deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Norte, que, concedendo provimento à apelação, revogou a sentença recorrida e julgou improcedente a presente impugnação judicial. Em resumo, deliberou o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão ora sob recurso e na vertente que agora interessa: 1-Que não obstante vir agora alegar que com o arrendamento das suas instalações a "B..." passou a exercer uma outra actividade económica e comercial de gestão de arrendamento de bens imobiliários, a sociedade recorrida não demonstra que a partir de 2004 a dita "B...", efectivamente, continuou a exercer a sua actividade industrial de pré-esforçado nas suas instalações. A partir daí quem continuou a exercer a actividade industrial de pré-esforçado nas instalações da "B..." foi única e exclusivamente a "B...", actual "A...", tudo conforme se retira da factualidade provada; 2-Como a partir 2004 passou a exercer única e exclusivamente a actividade de gestão das suas instalações, do seu activo, que estavam arrendadas à "B...", o seu capital social era integralmente detido por uma única sociedade - a mesma "B..." - e os seus proveitos resultavam única e exclusivamente das rendas pagas pelas suas instalações, a "B..." tem de ser qualificada como uma sociedade de simples administração de bens e como tal sujeita ao regime da transparência fiscal, não sendo tributada em I.R.C., salvo quanto às tributações autónomas, por força do disposto nos referidos artºs.6, nºs.1, al.c), e 4, al.b), e 12, ambos do C.I.R.C.; 3-Pelo que, o enquadramento realizado pela A.T. não padece da ilegalidade invocada pela sociedade recorrida, por errada interpretação dessas disposições legais, tendo a impugnação judicial de improceder nesta parte; 4-Que a recorrida entende que, como a "B..." estava a declarar incorrectamente os rendimentos auferidos com o arrendamento das suas instalações no regime geral do I.R.C. e a ser tributada como tal, porque não estava a fazer a declaração desses rendimentos de forma legal - deveria estar a fazer a tributação como sociedade de transparência fiscal, mas estava a declarar os rendimentos no regime geral do I.R.C. -, a A.T. não pode considerar que as sociedades intervenientes não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., porque de facto estavam no mesmo regime apesar de a "B..." o estar a fazer indevidamente; 5-Mas não tem razão porque estaria a beneficiar-se o infractor e a A.T. estaria a compactuar com uma ilegalidade. Na verdade e conforme resulta do RIT e da matéria de facto julgada provada, a "B..." desde 2004 que não tem actividade industrial, conforme demonstra a sua contabilidade e as suas demonstrações financeiras, porque a partir daí, isto é, desde que arrendou as suas instalações à então B..., a que sucedeu a A..., os proventos recebidos eram registados na rubrica de proveitos suplementares, tendo ainda apresentado no ano de 2008, uma declaração de alterações para efeitos de I.V.A., em que inscreveu como actividade principal o arrendamento de bens imobiliários, o que demonstra que não teve a partir daquela data actividade industrial, mas mera gestão do seu património, actividade que é subsumível às sociedades de simples administração de bens, enquadráveis no regime de transparência fiscal; 6-Apesar de continuar a declarar esses proveitos em sede de regime geral de I.R.C., a "B..." deveria ter contabilizado esses proveitos como rendimentos sujeitos ao regime de transparência fiscal que não são tributados em I.R.C. (artº.12, do C.I.R.C.). Logo, a recorrida não pode vir agora invocar a seu favor que as sociedades intervenientes tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., só porque os contabilizou indevida e ilegalmente como tal; 7-Finalmente a recorrida não tem razão quando defende que este artigo (artº.67, nº.10, do C.I.R.C.) exige ainda que a sua aplicação só possa ter lugar se as sociedades intervenientes tiverem, efectivamente, a totalidade ou parte dos seus rendimentos sujeitos a regimes distintos de tributação em I.R.C., sendo um deles mais favorável, não podendo dizer-se que a tributação do regime de transparência fiscal é necessariamente mais favorável. Ora, a lei não exige que um dos regimes seja mais favorável. A lei limita-se a exigir que as sociedades intervenientes tenham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação de I.R.C., não tem como pressuposto que um deles seja mais favorável; 8-Por isso, a recorrida não tem razão para alegar que a A.T. teria de demonstrar que o regime da transparência fiscal era mais favorável. A A.T. tem apenas e só que demonstrar que a "B..." e a A... (recorrida) não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em IRC, o que fez no RIT; 9-Que a sentença recorrida ao considerar que a "B..." não era uma sociedade de simples administração de bens a enquadrar no regime de transparência fiscal (por prosseguir uma actividade industrial lucrativa independente sujeita ao regime geral do I.R.C.) e, por consequência, ao considerar que não é aplicável o artº.67, nº.10, do C.I.R.C., por a A.T. não ter demonstrado que as sociedades intervenientes não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., e ao julgar a impugnação judicial procedente, incorreu em erro de julgamento de direito, pelo que deve ser revogada. Ou seja, no essencial, as instâncias divergem no entendimento relativo à legalidade da correcção estruturada por parte da A. Fiscal, tal como da consequente liquidação adicional de I.R.C. produzida pela entidade ora recorrida, tudo tendo por base o exame da prova produzida nos autos e das ilações derivadas da mesma. A sociedade apelante vem, agora, deduzir recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, as questões enunciadas são as seguintes [cfr.nºs. 2, 4, 9, 12, 13 e 18 das conclusões do recurso]: 1-A correcta interpretação e aplicação do artº.67, nº.10, do C.I.R.C., designadamente, quanto ao alcance da cláusula anti-abuso que prevê o afastamento do regime de neutralidade fiscal, resultante da divergência de regimes fiscais entre as sociedades intervenientes na fusão; 2-A correcta qualificação jurídica da sociedade incorporada, "B...", como mera sociedade de simples administração de bens, sujeita ao regime de transparência fiscal, atenta a factualidade constante dos autos; 3-O acórdão recorrido viola o princípio da proporcionalidade, o princípio da neutralidade fiscal, quer na sua dimensão interna, quer europeia, tal como colide com o princípio da boa-fé e da segurança jurídica; 4-Considerando que a decisão da presente revista depende da correcta interpretação do artº.11, da Directiva 90/434/CEE, de 23/07/1990, subsiste uma dúvida objectiva e relevante de direito europeu, impondo-se o reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia. Ora, quanto a estas questões acabadas de identificar, não deve o conhecimento das mesmas ser fundamento de admissão do recurso de revista, atentos os seguintes vectores que passamos a concretizar: 1-Como deixámos dito supra, no âmbito do recurso de revista excepcional as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do seu âmbito, a menos que haja "ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova", o que não é o caso (cfr.artº.285, nº.4, do C.P.P.T.). Ou seja, a este Supremo Tribunal não compete a apreciação do julgamento da matéria de facto que as instâncias consideraram relevante para a decisão da questão, nem pode, pelas mesmas razões, sindicar as ilações de facto que as instâncias retiram dessa factualidade, provada ou não provada; 2-Não vislumbra este Tribunal que no acórdão recorrido sejam patentes erros de direito com as características legalmente necessárias e supra identificadas (cfr.artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T.), os quais levem à admissão do presente recurso de revista, mais nele não se detectando qualquer erro manifesto que possa justificar a admissão da revista em ordem à melhor aplicação do direito (quanto à exegese do artº.67, nº.10, do C.I.R.C., vide, ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/12/2024, rec.0174/13.0BEVIS); 3-Encontra-se vincado supra, igualmente, que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal; 4-A apreciação da legalidade da liquidação adicional de I.R.C. objecto do presente processo não convoca a aplicação de normas de direito europeu, apenas pressupondo a interpretação e aplicação de normas de direito interno, pelo que não se encontram reunidos os pressupostos para a admissão do pedido de reenvio prejudicial suscitado pela sociedade recorrente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 5/06/2024, rec.0924/17.6BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/03/2026, rec.0527/18.8BEPRT). Por tudo o anteriormente exposto, a revista excepcional não pode ser admitida por esta formação preliminar, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO ACORDAM, EM CONFERÊNCIA DA FORMAÇÃO PREVISTA NO ARTº.285, Nº.6, DO C.P.P.T., EM NÃO ADMITIR O PRESENTE RECURSO DE REVISTA. X Condena-se a sociedade recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), na presente instância de recurso. X Registe. Notifique. X Lisboa, 13 de Maio de 2026. - Joaquim Condesso (relator) - Francisco Rothes - Isabel Marques da Silva.

Sumário

II- Os juízos de facto efectuados pelo Tribunal Central Administrativo não são sindicáveis em sede de recurso de revista, pois tais juízos não se inserem em nenhuma das hipóteses em que o artº.285, nº.4, do C.P.P.T., concede poderes ao Supremo Tribunal Administrativo em matéria de facto.

III- A presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal.

IV- Importa referir que a questão prejudicial a reenviar só se coloca se o Juiz nacional se confronta com uma dúvida sobre os termos em que tem de aplicar o direito europeu e se a resolução de tal dúvida contribui para a solução do litígio que tem em mãos, ou seja, mostra-se necessária para o julgamento da causa. Já assim não será se, nomeadamente, a apreciação da legalidade da liquidação/acto em causa não convoca a aplicação de normas de direito europeu, apenas pressupondo a interpretação e aplicação de normas de direito interno.

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

"A. .., UNIPESSOAL, L.DA." (A...), com os demais sinais dos autos, deduziu recurso de revista ao abrigo do artº.285, do C.P.P.T., dirigido a este Tribunal e tendo por objecto acórdão do T.C.A. Norte, datado de 9/10/2025 (cfr.Magistratus), o qual concedeu provimento ao recurso interposto da decisão proferida pelo T.A.F. de Penafiel, mais revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a presente impugnação judicial interposta pela sociedade impugnante e ora recorrente, visando o acto tributário de liquidação adicional de I.R.C., relativo ao ano de 2009 e no montante total de € 266.040,94, após demonstração de acerto de contas.

O recorrente termina as alegações do recurso de revista, apresentado em 22/10/2025 (cfr.Magistratus), formulando as seguintes Conclusões:

1- O presente recurso é interposto ao abrigo do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (“CPPT”), por estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica e social, se reveste de importância fundamental, e ainda por a admissão e decisão do recurso serem claramente necessárias para uma melhor aplicação do Direito.

2- Está em causa a interpretação e aplicação do artigo 67.º, n.º 10, do Código do IRC (atual artigo 73.º) e a sua conformidade com o artigo 11.º da Diretiva 90/434/CEE (atual artigo 15.º da Diretiva 2009/133/CE, de 19 de outubro de 2009), designadamente quanto ao alcance da cláusula anti-abuso que prevê o afastamento do regime de neutralidade fiscal.

3- A decisão recorrida, proferida pelo Tribunal Central Administrativo Norte em 9 de outubro de 2025, revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, que havia julgado procedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrente, e restabeleceu a liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 2009.

4- O acórdão recorrido entendeu que a mera divergência de regimes fiscais entre as sociedades intervenientes na fusão - uma delas sujeita ao regime geral do IRC e outra ao regime de transparência fiscal - basta, só por si, para afastar o regime de neutralidade fiscal, considerando que o artigo 67.º, n.º 10, do CIRC consagra uma presunção legal de evasão fiscal.

5- Tal entendimento viola frontalmente a letra, o espírito e a teleologia do artigo 11.º da Diretiva 90/434/CEE (atual artigo 15.º da Diretiva 2009/133/CE), que consagra uma cláusula anti-abuso de natureza finalística e não automática, dependente de demonstração concreta da ausência de razões económicas válidas e da existência de um propósito fiscal dominante.

6- A decisão recorrida converte uma faculdade de apreciação casuística numa presunção inilidível, subvertendo o princípio da proporcionalidade e o princípio da legalidade tributária, e inverte o ónus da prova previsto no artigo 74.º da Lei Geral Tributária, dispensando a Administração de demonstrar o intuito evasivo e transferindo indevidamente para o contribuinte o encargo de ilidir uma presunção inexistente.

7- Esta leitura contraria o direito europeu, conforme reiteradamente afirmado pelo Tribunal de Justiça da União Europeia nos acórdãos Kofoed (C-321/05), Foggia (C-126/10) e Euro Park Service (C-14/16), que exigem sempre prova de abuso efetivo e rejeitam exclusões automáticas do regime harmonizado.

8- O acórdão recorrido viola igualmente a jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, que, em múltiplos arestos, tem reafirmado que o afastamento do regime de neutralidade depende sempre de prova concreta da ausência de razões económicas válidas.

9- O acórdão recorrido incorre, ainda, em erro de qualificação jurídica, ao considerar a sociedade incorporada, B..., S.A., uma mera sociedade de simples administração de bens, sujeita ao regime de transparência fiscal, quando os elementos dos autos demonstram o exercício efetivo de uma atividade económica de arrendamento comercial, sujeita e declarada em IVA, e determinante para a atividade produtiva da incorporante.

10- Tal qualificação viola o conceito de “atividade económica” consagrado no artigo 4.º da Diretiva 2006/112/CE (Diretiva IVA) e a jurisprudência do TJUE (v.g., Polysar Investments Netherlands BV, C-60/90; Wellcome Trust, C-155/94; Enkler, C-230/94), que incluem a exploração de bens corpóreos ou incorpóreos com vista à obtenção de receitas de caráter regular como atividade económica relevante.

11- O erro de qualificação contamina toda a decisão, pois é com base nessa premissa errada que o Tribunal recorrido exclui o regime de neutralidade, quando deveria antes ter reconhecido que ambas as sociedades exerciam atividades económicas sujeitas a IRC, embora com enquadramentos fiscais distintos, o que não basta, por si só, para presumir evasão.

12- O acórdão recorrido viola ainda o princípio da proporcionalidade (artigo 55.º da LGT) e o princípio da neutralidade fiscal, quer na sua dimensão interna, quer europeia, ao sancionar uma leitura que desvirtua o equilíbrio entre o controlo fiscal e a liberdade de reorganização empresarial.

13- Ao dispensar qualquer apreciação da substância económica da operação, o acórdão recorrido colide com o princípio da boa-fé e da segurança jurídica, erodindo a confiança legítima dos contribuintes na previsibilidade e estabilidade das normas fiscais.

14- O voto de vencido do Senhor Juiz Desembargador Serafim Carneiro evidencia, com clareza, a existência de dúvida objetiva e razoável quanto à interpretação do artigo 67.º, n.º 10, do CIRC, reconhecendo que a norma não tem aplicação automática e que a decisão da maioria é desconforme com o direito da União Europeia.

15- A existência dessa divergência interna é, só por si, suficiente para justificar a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, porquanto traduz uma clivagem jurisprudencial relevante e uma situação de incerteza objetiva sobre a correta aplicação do direito.

16- A questão suscitada é de elevada relevância jurídica, por envolver a compatibilização entre o regime interno de neutralidade e o direito da União, exigindo uma operação interpretativa complexa e sistematicamente decisiva, e de relevância social fundamental, por afetar um número indeterminado de sociedades sujeitas a processos de reorganização.

17- A intervenção do Supremo Tribunal Administrativo é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, para uniformizar a jurisprudência e assegurar a conformidade do direito português com a Diretiva 2009/133/CE e com os princípios estruturantes da União Europeia.

18- Por outro lado, considerando que a decisão da presente revista depende da correta interpretação do artigo 11.º da Diretiva 90/434/CEE (atual artigo 15.º da Diretiva 2009/133/CE), subsiste uma dúvida objetiva e relevante de direito europeu, impondo-se o reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia, nos termos do artigo 267.º do TFUE.

19- Devem, assim, ser submetidas ao TJUE as seguintes questões prejudiciais: (i) se a mera divergência de regimes fiscais entre sociedades participantes numa fusão basta para afastar o regime de neutralidade fiscal; (ii) se o artigo 11.º da Diretiva exige prova concreta de evasão ou ausência de razões económicas válidas; (iii) se é compatível com o direito da União uma norma nacional que preveja o afastamento automático do regime de neutralidade com base em regimes fiscais distintos; (iv) e se o princípio da proporcionalidade impede essa exclusão automática sem ponderação casuística das razões económicas subjacentes.

20- Nestes termos, a decisão recorrida incorre em violação de lei substantiva e processual, designadamente dos artigos 67.º, n.º 10, do CIRC, 74.º e 77.º da LGT, 55.º da LGT, 8.º e 112.º da CRP, e dos artigos 11.º da Diretiva 90/434/CEE e 15.º da Diretiva 2009/133/CE, devendo ser revogada e substituída por acórdão que mantenha a decisão proferida em 1.ª instância.

Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.

Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo, não se pronunciando sobre a admissão do recurso de revista por entender que não compete ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto a admissibilidade, ou não, do recurso, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido (cfr. Magistratus).

Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação, estruturada pelo acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.7 a 10 da mesma peça processual).

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202).

No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec.1456/10.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec.1078/04.3BTSNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec.60/17.5BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.1100/21.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec.30/17.3BCLSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec.2064/11.2BELRS).

O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec.0356/11.0BEMDL.SA1; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.).

Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA).

Revertendo ao caso dos autos, o presente processo tem por objecto o acto tributário de liquidação adicional de I.R.C., relativo ao ano de 2009 e no montante total de € 266.040,94, após demonstração de acerto de contas, sendo estruturado em virtude de procedimento inspectivo de natureza externa levado a cabo à sociedade impugnante e ora recorrente ("A..."), incidente sobre o ano fiscal de 2009, da qual resultou, além de outra, correcção à matéria tributável no montante de € 895.143,90, correspondente à variação patrimonial positiva apurada por referência à operação de fusão, por incorporação, da empresa "B..." pela "A...", visto a empresa incorporada ser uma sociedade de simples administração de bens, como tal, sujeita ao regime de transparência fiscal, previsto no artº.6, nºs.1, al.c), e 4, al.b), do C.I.R.C., pelo que, as sociedades intervenientes na dita fusão não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., dado que a sociedade incorporante (a impugnante e ora recorrente), estava sujeita ao regime geral de I.R.C., tudo por aplicação do artº.67, nº.10, do C.I.R.C. (actual artº.73, nº.10, do C.I.R.C.).

O T.A.F. de Penafiel julgou a impugnação judicial procedente, mais anulando a identificada liquidação adicional de I.R.C., na fracção objecto do presente processo de impugnação. Em síntese e no que ora interessa, fundamentou o dispositivo nos seguintes pressupostos:

1- Que dos presentes autos resulta provado que a sociedade incorporada ("B...") prosseguia a actividade de gestão e arrendamento de bens imóveis, com os correspondentes proveitos e custos, como em qualquer actividade económica, assim desenvolvendo uma actividade verdadeiramente autónoma, mais tendo clientela;

2- Que a empresa incorporada não pode configurar-se como uma sociedade de simples administração de bens, sendo desconsiderada para efeitos de tributação.

A Autoridade Tributária e Aduaneira deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Norte, que, concedendo provimento à apelação, revogou a sentença recorrida e julgou improcedente a presente impugnação judicial.

Em resumo, deliberou o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão ora sob recurso e na vertente que agora interessa:

1- Que não obstante vir agora alegar que com o arrendamento das suas instalações a "B..." passou a exercer uma outra actividade económica e comercial de gestão de arrendamento de bens imobiliários, a sociedade recorrida não demonstra que a partir de 2004 a dita "B...", efectivamente, continuou a exercer a sua actividade industrial de pré-esforçado nas suas instalações. A partir daí quem continuou a exercer a actividade industrial de pré-esforçado nas instalações da "B..." foi única e exclusivamente a "B...", actual "A...", tudo conforme se retira da factualidade provada;

2- Como a partir 2004 passou a exercer única e exclusivamente a actividade de gestão das suas instalações, do seu activo, que estavam arrendadas à "B...", o seu capital social era integralmente detido por uma única sociedade - a mesma "B..." - e os seus proveitos resultavam única e exclusivamente das rendas pagas pelas suas instalações, a "B..." tem de ser qualificada como uma sociedade de simples administração de bens e como tal sujeita ao regime da transparência fiscal, não sendo tributada em I.R.C., salvo quanto às tributações autónomas, por força do disposto nos referidos artºs.6, nºs.1, al.c), e 4, al.b), e 12, ambos do C.I.R.C.;

3- Pelo que, o enquadramento realizado pela A.T. não padece da ilegalidade invocada pela sociedade recorrida, por errada interpretação dessas disposições legais, tendo a impugnação judicial de improceder nesta parte;

4- Que a recorrida entende que, como a "B..." estava a declarar incorrectamente os rendimentos auferidos com o arrendamento das suas instalações no regime geral do I.R.C. e a ser tributada como tal, porque não estava a fazer a declaração desses rendimentos de forma legal - deveria estar a fazer a tributação como sociedade de transparência fiscal, mas estava a declarar os rendimentos no regime geral do I.R.C. -, a A.T. não pode considerar que as sociedades intervenientes não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., porque de facto estavam no mesmo regime apesar de a "B..." o estar a fazer indevidamente;

5- Mas não tem razão porque estaria a beneficiar-se o infractor e a A.T. estaria a compactuar com uma ilegalidade. Na verdade e conforme resulta do RIT e da matéria de facto julgada provada, a "B..." desde 2004 que não tem actividade industrial, conforme demonstra a sua contabilidade e as suas demonstrações financeiras, porque a partir daí, isto é, desde que arrendou as suas instalações à então B..., a que sucedeu a A..., os proventos recebidos eram registados na rubrica de proveitos suplementares, tendo ainda apresentado no ano de 2008, uma declaração de alterações para efeitos de I.V.A., em que inscreveu como actividade principal o arrendamento de bens imobiliários, o que demonstra que não teve a partir daquela data actividade industrial, mas mera gestão do seu património, actividade que é subsumível às sociedades de simples administração de bens, enquadráveis no regime de transparência fiscal;

6- Apesar de continuar a declarar esses proveitos em sede de regime geral de I.R.C., a "B..." deveria ter contabilizado esses proveitos como rendimentos sujeitos ao regime de transparência fiscal que não são tributados em I.R.C. (artº.12, do C.I.R.C.). Logo, a recorrida não pode vir agora invocar a seu favor que as sociedades intervenientes tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., só porque os contabilizou indevida e ilegalmente como tal;

7- Finalmente a recorrida não tem razão quando defende que este artigo (artº.67, nº.10, do C.I.R.C.) exige ainda que a sua aplicação só possa ter lugar se as sociedades intervenientes tiverem, efectivamente, a totalidade ou parte dos seus rendimentos sujeitos a regimes distintos de tributação em I.R.C., sendo um deles mais favorável, não podendo dizer-se que a tributação do regime de transparência fiscal é necessariamente mais favorável. Ora, a lei não exige que um dos regimes seja mais favorável. A lei limita-se a exigir que as sociedades intervenientes tenham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação de I.R.C., não tem como pressuposto que um deles seja mais favorável;

8- Por isso, a recorrida não tem razão para alegar que a A.T. teria de demonstrar que o regime da transparência fiscal era mais favorável. A A.T. tem apenas e só que demonstrar que a "B..." e a A... (recorrida) não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em IRC, o que fez no RIT;

9- Que a sentença recorrida ao considerar que a "B..." não era uma sociedade de simples administração de bens a enquadrar no regime de transparência fiscal (por prosseguir uma actividade industrial lucrativa independente sujeita ao regime geral do I.R.C.) e, por consequência, ao considerar que não é aplicável o artº.67, nº.10, do C.I.R.C., por a A.T. não ter demonstrado que as sociedades intervenientes não tinham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em I.R.C., e ao julgar a impugnação judicial procedente, incorreu em erro de julgamento de direito, pelo que deve ser revogada.

Ou seja, no essencial, as instâncias divergem no entendimento relativo à legalidade da correcção estruturada por parte da A. Fiscal, tal como da consequente liquidação adicional de I.R.C. produzida pela entidade ora recorrida, tudo tendo por base o exame da prova produzida nos autos e das ilações derivadas da mesma.

A sociedade apelante vem, agora, deduzir recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, as questões enunciadas são as seguintes [cfr.nºs. 2, 4, 9, 12, 13 e 18 das conclusões do recurso]:

1- A correcta interpretação e aplicação do artº.67, nº.10, do C.I.R.C., designadamente, quanto ao alcance da cláusula anti-abuso que prevê o afastamento do regime de neutralidade fiscal, resultante da divergência de regimes fiscais entre as sociedades intervenientes na fusão;

2- A correcta qualificação jurídica da sociedade incorporada, "B...", como mera sociedade de simples administração de bens, sujeita ao regime de transparência fiscal, atenta a factualidade constante dos autos;

3- O acórdão recorrido viola o princípio da proporcionalidade, o princípio da neutralidade fiscal, quer na sua dimensão interna, quer europeia, tal como colide com o princípio da boa-fé e da segurança jurídica;

4- Considerando que a decisão da presente revista depende da correcta interpretação do artº.11, da Directiva 90/434/CEE, de 23/07/1990, subsiste uma dúvida objectiva e relevante de direito europeu, impondo-se o reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia.

Ora, quanto a estas questões acabadas de identificar, não deve o conhecimento das mesmas ser fundamento de admissão do recurso de revista, atentos os seguintes vectores que passamos a concretizar:

1- Como deixámos dito supra, no âmbito do recurso de revista excepcional as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do seu âmbito, a menos que haja "ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova", o que não é o caso (cfr.artº.285, nº.4, do C.P.P.T.). Ou seja, a este Supremo Tribunal não compete a apreciação do julgamento da matéria de facto que as instâncias consideraram relevante para a decisão da questão, nem pode, pelas mesmas razões, sindicar as ilações de facto que as instâncias retiram dessa factualidade, provada ou não provada;

2- Não vislumbra este Tribunal que no acórdão recorrido sejam patentes erros de direito com as características legalmente necessárias e supra identificadas (cfr.artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T.), os quais levem à admissão do presente recurso de revista, mais nele não se detectando qualquer erro manifesto que possa justificar a admissão da revista em ordem à melhor aplicação do direito (quanto à exegese do artº.67, nº.10, do C.I.R.C., vide, ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/12/2024, rec.0174/13.0BEVIS);

3- Encontra-se vincado supra, igualmente, que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal;

4- A apreciação da legalidade da liquidação adicional de I.R.C. objecto do presente processo não convoca a aplicação de normas de direito europeu, apenas pressupondo a interpretação e aplicação de normas de direito interno, pelo que não se encontram reunidos os pressupostos para a admissão do pedido de reenvio prejudicial suscitado pela sociedade recorrente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 5/06/2024, rec.0924/17.6BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/03/2026, rec.0527/18.8BEPRT).

Por tudo o anteriormente exposto, a revista excepcional não pode ser admitida por esta formação preliminar, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO ACORDAM, EM CONFERÊNCIA DA FORMAÇÃO PREVISTA NO ARTº.285, Nº.6, DO C.P.P.T., EM NÃO ADMITIR O PRESENTE RECURSO DE REVISTA.

Condena-se a sociedade recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), na presente instância de recurso.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 13 de Maio de 2026. - Joaquim Condesso (relator) - Francisco Rothes - Isabel Marques da Silva.

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